Sag BS-32055/2022-OLR

(8. afdeling)

Parter

A,

B,

C og

D

(alle v/ advokat Martin Bekker Henrichsen)

mod

Skatteministeriet

(v/ advokat Anne Larsson)

Retten i Roskilde har den 17. august 2022 afsagt dom i 1. instans (sag BS36691/2020-ROS).

Landsdommerne Frosell, Jacob Waage og Mathias Eike (kst.) har deltaget i ankesagens afgørelse.

Påstande

Appellanterne, A, B, C og D, har principalt nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at SKAT’s afgørelser af 6. september 2016 er ugyldige.

Subsidiært har appellanterne påstået, at Skatteministeriet skal anerkende, at virksomhedsdannelsen af virksomheden Ejendommen Y1-adresse I/S, CVR-nummer ...11, til Ejendommen Y1-adresse ApS, CVR-nummer ...12, er omfattet af lov om skattefri virksomhedsdannelse og dermed skattefri.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet.

Supplerende sagsfremstilling

Der er for landsretten fremlagt en række nye bilag, herunder appellanternes skatteoplysninger for 2010-2012, appellanternes årsopgørelser for 2010 og 2011 samt appellanternes årsopgørelser for 2012 fra før og efter skattemyndighedernes ændring af appellanternes skatteansættelse for det pågældende år. 

Der er endvidere fremlagt udtalelse af 3. januar 2017 fra SKAT til Skatteankestyrelsen. Af udtalelsen fremgår blandt andet, at SKAT ikke er enig i appellanternes opgørelse af posten "Hensat til senere faktisk hævning ultimo 2011", som af appellanternes rådgiver er opgjort til 210.288 kr. for IH og 290.280 kr. for C. Efter SKAT’s opfattelse kan posten "Hensat til senere hævning ultimo 2011" på baggrund af de selvangivne oplysninger beregnes til 58.321 kr. for IH og 159.276 kr. for C. 

Forklaringer

Statsautoriseret revisor PD og skatterådgiver WL har afgivet supplerende forklaring. 

PD har supplerende forklaret, at han har udarbejdet og påtegnet årsrapporten for Ejendommen Y1-adresse I/S for 2011. Årsrapporten blev underskrevet den 25. april 2012. På det tidspunkt var der ikke truffet beslutning om en virksomhedsomdannelse. Den likvide beholdning på 809.059 kr., der fremgår af Ejendommen Y1-adresse ApS’ åbningsbalance, stammer fra henholdsvis Ejendommen Y1-adresse I/S og Ejendommen Y2-adresse I/S. Interessentskabernes likvide beholdninger stod forinden omdannelsen på separate bankkonti. Bogføringen var ligeledes holdt adskilt fra hinanden. Der skal være separat bogføringskreds under virksomhedsordningen. Det er muligt at have flere virksomheder under den samme virksomhedsordning. 

Beløbene nævnt under overskriften "Hævninger i alt i året" i dokumentet "Udligning af kapitalkonti ved omdannelse af Y1-adresse til anpartsselskab" stammer fra bogføringen og blev beskattet i 2011. 

Han var til stede under Landsskatterettens behandling af sagen. Til sidst i mødet spurgte det ene retsmedlem, statsautoriseret revisor JJ, om Skattestyrelsens repræsentant kunne bekræfte, at omdannelsen var sket efter reglerne, hvortil medarbejderen fra styrelsen svarede ja. 

WL har supplerende forklaret, at han har gennemgået tallene for 2011 minutiøst for at kunne udarbejde oversigten i dokumentet "Udligning af kapitalkonti ved omdannelse af Y1-adresse til anpartsselskab". Tallene baserer sig på selvangivelserne og beløb, som appellanterne har betalt skat af. Han har ikke decideret kigget på tallene fra 2010. Hensættelser til fremtidig hævning er alene en skattemæssig disposition. Posten "Driftsøkonomisk Egenkapital ultimo", der for så vidt angår Ejendommen Y2-adresse er opgjort til 627.990 kr., stammer fra bogføringen. Tallet dækker over en masse posteringer. Ejendommen blev solgt i 2010, hvorefter IH og C oprettede en bankkonto i F1-bank, hvor salgssummen blev indsat. Herefter blev dele af salgssummen anvendt til indfrielse af lån og betaling af restskatter. Oversigten med udligning er udarbejdet på baggrund af årsopgørelser mv. i virksomhedsordningen. Udligningsopgørelse er fuldstændig korrekt lavet. Posten "Henset til senere hævninger primo" er et skattetal og er en post, som skatteborgeren selv råder over. Primoposten er bestemt året i forvejen, og ultimoposten bestemmes i det pågældende år. Beløbet på 210.288 kr. er beregnet ud fra, at man skulle ramme ca. 72.000 kr. til hver af anpartshaverne. Det er en simpel beregning. D og B havde negative indskudskonti, som skulle udlignes inden stiftelsen. 

Han repræsenterede appellanterne i Landsskatteretten og kender til SKAT’s brev af 3. januar 2017. Han er ikke enig i brevets konklusioner. Der er for det første ikke tale om omdannelse af to virksomheder. Derudover har sagsbehandleren fra SKAT i brevet lavet nogle teoretiske beregninger, som ikke giver mening. Sagsbehandleren har så at sige regnet baglæns. Der blev under sagen heller ikke lagt vægt på sagsbehandlerens beregninger. Temaet under mødet i Landsskatteretten var, om der var indskudt lige store værdier i anpartsselskabet. Det, som sagen reelt blev afgjort på, var overhovedet ikke et tema under retsmødet. Et retsmedlem, statsautoriseret revisor JJ, gik under retsmødet hårdt til Skattestyrelsens repræsentant, der herefter erklærede sig enig i, at andelene var lige store med 72.585 kr. til hver.  

Beløbet på 564.743 kr., som IH har selvangivet i årsopgørelsen for 2011 under posten "Samlede overførsler (inkl. private ejendele og hensat til senere hævning)", udgør faktiske hævninger foretaget i indkomståret. 

Beløbet på 48.870 kr., der er medtaget i kolonne 6 under "C, 2010" i støttebilag 40, burde ikke have været med i oversigten. Det må være en copy-paste fejl.

Anbringender

Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten.

Appellanterne har for så vidt angår den forlængede ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, yderligere anført, at det med Højesterets dom i SKM2023.344.H ligger fast, at en efterfølgende skattemæssig regulering af en transaktion mellem personer omfattet af skattekontrollovens § 3 B ikke er en kontrolleret transaktion i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5’s forstand. I nærværende sag vedrører tvisten ikke en ændret værdiansættelse i transaktionen/virksomhedsomdannelsen, men alene den skattemæssige regulering af selvangivelsesvalget af, at transaktionen/virksomhedsomdannelsen skulle foretages skattefrit med succession i med før af virksomhedsomdannelsesloven. 

Med hensyn til spørgsmålet, om virksomhedsomdannelse er skattefri, har appellanterne supplerende anført, at bankindeståendet på 627.990 kr. indgår som et aktiv i virksomhedsordningen, og at det ikke blot var i overensstemmelse med virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2, jf. virksomhedskattelovens §§ 2, 15 og 16 b (modsætningsvis), at bankindeståendet blev overdraget til selskabet som et led i omdannelsen, men at det var den lovmæssige hovedregel, som hverken skattemyndighederne eller Skatteministeriet har påvist noget grundlag for at fravige. 

Appellanterne har for landsretten yderligere anført, at parterne under hovedforhandlingen for byretten tilkendegav, at der var enighed om, at det ved bedømmelsen af sagen skal lægges til grund, at der ved omdannelsen alene blev omdannet én virksomhed. Denne enighed, som retten har gengivet i dommen, side 31, 4. afsnit, er Skatteministeriet bundet af.  

Appellanterne har endeligt supplerende anført, at det skal tillægges processuel skadevirkning, at Skatteministeriet ikke har besvaret alle appellanternes opfordringer.  

Skatteministeriet har heroverfor anført, at appellanternes udlægning af Højesterets dom i SKM 2023.344 H bestrides. Den forlængede ligningsfrist omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende de kontrollerede transaktioner og ikke kun ændrede værdiansættelser. Ordene "ændret værdiansættelse" i Østre Landsrets præmisser blev da netop heller ikke gentaget af Højesteret.

Med hensyn til spørgsmålet, om virksomhedsomdannelse er skattefri, har Skatteministeriet supplerende anført, at appellanterne sætter lighedstegn mellem en anvendelse af virksomhedsordningen i året forud for omdannelsen, og at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse efter virksomhedsomdannelsesloven skulle være opfyldt. Der er hverken i virksomhedsomdannelsesloven, dennes forarbejder eller i retspraksis holdepunkter for det. Det er en betingelse for at anvende reglerne i virksomhedsomdannelsesloven, at alle aktiver og passiver i virksomheden overdrages til selskabet, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2. Det er ikke tilstrækkeligt, at aktiver og passiver forud for virksomhedsomdannelsen har været placeret i virksomhedsordningen., jf. SKM2007.664.HR. Det er derimod et krav, at en likvid beholdning, der kan henføres til en specifik virksomhed, skal følge denne virksomhed i relation til vurderingen af, om en omdannelse kan anses for skattefri. De af appellanterne udarbejdede opgørelser stemmer ikke overens med den opgørelse, som appellanterne havde udarbejdet i forbindelse med Landsskatterettens behandling af sagen, ligesom den heller ikke stemmer overens med den af appellanterne udarbejdede oversigt. Disse opgørelser godtgør således heller ikke, at der er sket en korrekt vederlæggelse af andele.

Skatteministeriet har yderligere anført, at det i byrettens dom, side 31, 4. afsnit, anførte beror på en misforståelse fra rettens side. Skatteministeriet har således ikke afgivet en bindende proceserklæring, hvormed ministeriet har frafaldet sit subsidiære synspunkt vedrørende virksomhedsomdannelsen.  

Med hensyn til spørgsmålet om processuel skadevirkning har Skatteministeriet anført, at provokationerne, der fremkommet efter forberedelsens afslutning, forekommer overflødige, ligesom der ikke er redegjort for baggrunden for disse opfordringer. De angår den grundlæggende forskellige juridiske opfattelse og vedrører andre indkomstår og støttebilag udarbejdet af appellanterne selv. Ministeriets manglende besvarelse heraf bør derfor ikke tillægges processuel skadevirkning. 

Landsrettens begrundelse og resultat

Sagen angår, om skattemyndighedens ansættelse er rettidig i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, om den forlængede ligningsfrist. I bekræftende fald er spørgsmålet, om appellanternes virksomhedsomdannelse i 2012 er omfattet af reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse.   

Efter bevisførelsen lægger landsretten til grund, at der uanset indholdet af stiftelsesdokumentet af 28. juni 2012 vedrørende Ejendommen Y1-adresse ApS og den tilhørende vurderingsberetning af 25. juni 2012 i forbindelse med virksomhedsomdannelsen alene blev omdannet én bestående virksomhed. Landsretten har herved navnlig lagt vægt på forklaringer afgivet af PD og WL samt den omstændighed, at ejendommen beliggende Y2-adresse blev solgt i december 2010, og at der herefter ikke længere var erhvervsmæssig drift i interessentskabet Ejendommen Y2-adresse. På denne baggrund og efter de af byretten i øvrigt anførte grunde, tiltrædes det, at Skattestyrelsens ansættelsesændringer skete rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, jf. stk. 2. 

Efter oplysninger i sagen lægger landsretten endvidere til grund, at der i forbindelse med virksomhedsomdannelsen i 2012 blev indskudt et bankindestående på 627.990 kr., som ikke kan henføres til den omdannede virksomhed. Herefter, og af de af byretten i øvrigt anførte grunde tiltrædes det, at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse ikke er opfyldt, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 1. 

Det, der for landsretten er kommet frem og for landsretten er anført af appellanterne, kan ikke føre til et andet resultat. 

Landsretten stadfæster derfor byrettens dom. 

Sagsomkostninger

Efter ankesagens udfald og værdi skal appellanterne i sagsomkostninger for landsretten in solidum betale 80.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet til advokat taget hensyn til dens omfang og forløb. 

THI KENDES FOR RET:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal A, B, C og D inden 14 dage in solidum betale 80.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.