SKAT har pålagt klageren yderligere registreringsafgift med 140.197 kr. som følge af, at betingelserne for afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftsloven § 5a, stk. 2, ikke var opfyldt ved benyttelse af autocamper på færdselslovens område.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
I forbindelse med SKATs og politiets fælles kontrol den 22. oktober 2015 ved Shell på By Y1 Rasteplads, adresse Y1, By Y1, blev et køretøj af mærket […] med stelnummer […] og registreringsnummer […] standset af politiet. Føreren af køretøjet var klagerens ægtefælle. Klageren var anført som den registrerede ejer af køretøjet. Køretøjet blev indregistreret i Danmark første gang den 7. november 2006 og har været registreret til klageren siden 10. februar 2015. Køretøjet var registreret som en såkaldt camper med nedsat afgift under henvisning til registreringsafgiftslovens § 5a.

Under kontrollen anmodede SKAT føreren om at fremvise det lovpligtige campingudstyr. Føreren havde ikke kendskab til, hvordan bilen skulle være indrettet og vidste ikke hvor campingudstyret befandt sig. I forbindelse med kontrollen oplyste føreren, at køretøjet fremstod, som de havde købt det, og at de ikke havde fjernet udstyr fra bilen eller i øvrigt ændret på indretningen. Føreren kontaktede sin ægtefælle (klageren), der kom til stedet.

Klageren kunne heller ikke fremvise det af SKAT konstaterede manglende camperudstyr, ligesom klager ikke kunne åbne køkkenmodul eller hæve taget.

SKAT konstaterede herefter, at følgende udstyr manglede:

• Bord
• Bordplade
• Bordben
• Rosette til bordben
• Madrasser
• Monteringsbeslag til 2. sæderække når dette vendes 180 grader
• Nødvendigt værktøj til at vende sæderne og hæve taget
• Nøgle til køkken

På grund af manglende værktøj var det ikke muligt at kontrollere, om køkkenmodulet indeholdt følgende:

• Gasblus
• Spildevandstank
• Ferskvandstank
• Køkkenvask

På grund af manglende værktøj og førerens manglende viden om hævning af taget, var det ikke muligt at kontrollere, hvorvidt taget kunne hæves, og om der var en teltdug under taget.

I forbindelse med SKATs forslag til afkrævning af registreringsafgift blev der, den 2. februar 2016, afholdt møde mellem klageren, klagerens repræsentant og to repræsentanter fra SKAT.

Under mødet fremviste klageren følgende udstyr:

• Nøgle til køkkenmodul
• Vandslange
• Afløbsslange
• Spritblus
• Hvidt velcrobånd til fastgørelse af teltdug
• Spildevandstank
• Ferskvandstank
• Teltdug
• Luftpumpe
• 2. stk. luftmadrasser
• Rosette med dertilhørende stjerneskruer
• 3 bøjlestænger
• Bordben
• To liggeunderlag
• Umbraconøgle til at løsne bolte for at frigøre/hæve taget
• Gaffelnøgle 14" til at montere bøjlestænger og vende sæderne

Herudover fremviste klageren en vandhane samt aftapning til spildevand. På SKATs forespørgsel oplyste klageren, at han ikke var bekendt med, om der var forborede huller til fastgørelse af rosetten.

Klageren oplyste, at køretøjet på mødetidspunktet fremstod som på kontroltidspunktet.

Klageren har på et møde med Skatteankestyrelsen forklaret, at der i bilen findes et værktøjssæt indeholdende bl. a. en umbracho nøgle og en stjerneskruetrækker. Sidstnævnte kan anvendes til fastgørelse af rosetten. Værktøjssættet har befundet sig i køretøjet hele tiden. Klageren dokumenterede dette ved fotos af værktøjssættet.

SKATs afgørelse
SKAT har opkrævet 140.197 kr. i yderligere registreringsafgift med henvisning til registreringsafgiftsloven § 5a, stk. 4, jf. § 4, i lovbekendtgørelse nr. 221 af 26. februar 2013 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med senere ændringer.

Af SKATs sagsfremstilling fremgår bl.a.:

"[…]
SKATs bemærkninger
Køretøjet er indregistreret på nedsat registreringsafgift som autocamper/beboelse. Efter bestemmelserne i registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2, er det en betingelse for denne indregistrering, at køretøjet er konstrueret og indrettet til beboelse, samt har en tilladt totalvægt over 2 tons og er indrettet med adgang til opredning af egentlige sovepladser til mindst 4 personer. Det indebærer, at der i omhandlede køretøj skal være:

• Mindst 4 sovepladser inkl. udstyr til indretning af sovepladser. Der indrettes soveplads bagerst i vognen til 2 personer, og når sæderne klappes sammen og fjernes, måler denne opredning 100 x 186 cm med luftmadrasser. Under hævetaget kan desuden indrettes en soveplads til 2 personer på 108 x 184 cm.
• Fastmonteret køkkenarrangement med vand- og spildevandstank tilsluttet køkkenvask samt spritblus.
• Loftshøjde på 189 cm ved køkkenarrangement når hævetaget er slået op
• I kabinen mellem sæderne er anbragt et bord på 52 x 41 cm

Køretøjet er indregistreret første gang i Danmark den 7. november 2006, hvorfor det er godkendelsesfortegnelsen pr. 14. november 2006 (nr. 4/2006), der er gældende for dette køretøj.

Når camperudstyr og nødvendigt værktøj til at åbne køkken og åbne taget ikke var medbragt ved ibrugtagningen på færdselslovens område og på kontroltidspunktet, er det således ikke muligt utvivlsomt at indrette køretøjet til beboelse, jf. kravene i godkendelsesfortegnelsen.

SKAT finder, at køretøjet, der er indregistreret som personbil til beboelse (autocamper), har været anvendt i Danmark, uden at betingelserne for indregistrering som personbil til beboelse (autocamper) var opfyldt. Køretøjet er derfor omfattet af reglerne for personmotorkøretøjer, og skulle derfor have været anmeldt til registrering inden det blev taget i brug efter ombygningen. Ved omregistreringen skulle der endvidere have været betalt yderligere registreringsafgift.

[…]

SKATs bemærkninger til fremsatte indsigelser

SKATs bemærkninger til mail af den 20. november 2015
Det er SKATs opfattelse, at det er i overensstemmelse med lovens ordlyd, forarbejder og formål at stille krav om, at bilens camperudstyr skal medbringes under kørsel i en autocamper, for at den kan anses for ikke alene konstrueret, men også utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse. Dette har Højesteret fastslået i SKM2014.728.HR.
A’s ægtefælle B benyttede den 22. oktober 2015 køretøjet til kørsel på offentlig vej uden at være i stand til at fremvise al bilens camperudstyr, herunder manglende nøgle til at åbne køkkenmodul og nødvendigt værktøj til at hæve taget. Dette gjorde at fører og senere ejer ikke kunne fremvise camperudstyr samt indhold i køkkenmodulet, og om taget kunne hæves (indretning af sovepladser og ståhøjde ved køkkenmodul).

SKAT finder, at køretøjet, der er indregistreret som personbil til beboelse (autocamper), har været anvendt i Danmark, uden at betingelserne for indregistrering som personbil til beboelse (autocamper) var opfyldt. Køretøjet er derfor omfattet af reglerne for personmotorkøretøjer, og skulle derfor have været anmeldt til registrering inden det blev taget i brug efter ombygningen. Ved omregistreringen skulle der endvidere have været betalt yderligere registreringsafgift.

SKATs bemærkninger til mail af den 8. december 2015
Det er SKATs opfattelse, at det pågældende køretøj ikke kunne konstrueres og utvivlsomt indrettes til ophold og beboelse på kontroltidspunktet. Dette var ikke muligt fordi SKAT konstaterede, at følgende campingudstyr ikke var medbragt under kørslen på kontroltidspunktet og dermed efter ibrugtagning på offentlig vej i henhold til godkendelsesfortegnelsen:

• bord
• bordplade
• bordben
• rosette til bordben
• madrasser
• monteringsbeslag til 2. sæderække når dette vendes 180 grader
• nødvendigt værktøj til at vende sæderne og hæve taget
• nøgle til køkken

Som følge af det manglende nødvendige værktøj og nøgle til at åbne køkkenmodulet, kunne fører og ejer ikke fremvise:

• gasblus
• spildevandstank
• ferskvandstank
• teltdug
• om taget kunne hæves

Hverken fører B og senere A kunne fremvise det ovenfor manglende camperudstyr eller indrette bilen til beboelse. B tilkaldte sin ægtefælle A, der heller ikke kunne fremvise camperudstyret.

SKAT finder det afgørende, hvordan køretøjet var konstrueret og indrettet til ophold og beboelse efter ibrugtagningen på færdselslovens område og dermed fremstod på kontroltidspunktet. Det afgørende er således ikke hvordan bilen har været anvendt.

SKAT finder ikke, at der kan drages sammenligning til biler, der er indregistreret til godstransport, da der er tale om en anden type bil i registreringsafgiftslovens forstand. Yderligere kan der være både moms- og skattespørgsmål i en sådan bil. I nærværende sag er der alene tale om en personbil indregistreret med anvendelse beboelse. SKAT finder derfor ikke repræsentantens fremlagte landsskatteretsafgørelse j-nr. 13-5737214 for relevant i denne sag.

Repræsentanten har bedt om et møde med SKAT inden afgørelse i sagen. Hensigten med mødet var blandt andet at ejeren ønskede at gennemgå og fremvise bilen for SKAT til en vurdering af, hvorvidt bilen er konstrueret og indrettet til ophold og beboelse i registreringsafgiftslovens forstand. SKAT har i den forbindelse oplyst, at mødet er et tilbud jf. skatteforvaltningslovens bestemmelser (§ 19 - høring af sagens parter), hvor repræsentanten og klienten har mulighed for at komme med supplerende mundtlige bemærkninger i relation til allerede afgivne bemærkninger. Ligeledes at dette møde skal ses som en del af partshøringen inden SKAT træffer endelig afgørelse i sagen.

I samme forbindelse oplyste SKAT også, at det er uden betydning for sagen, hvorledes bilen fremstår - kan indrettes og konstrueres til ophold og beboelse - på nuværende tidspunkt henholdsvis et nærmere aftalt mødetidspunkt. Det afgørende er de faktiske forhold på kontroltidspunktet, hvilket vil sige hvordan bilen fremstod på kontroltidspunktet den 22. oktober 2015. Der er således ikke tale om et krav fra SKATs side, at bilen skal fremvises ved et møde.

SKATs bemærkninger til møde den 2. februar 2016
Uagtet at [køretøjet] nu ved mødet i overvejende grad fremstod og kunne indrettes/konstrueres som camper med camperudstyr, finder SKAT at det afgørende fortsat er hvorledes camperen fremstod på kontroltidspunktet den 22. oktober 2015 og dermed efter ibrugtagning på færdselslovens område.

SKAT konstaterede ved fremvisningen af [køretøjet] (den 2. februar 2016), at følgende campingudstyr ikke var fastmonteret i henhold til godkendelsesfortegnelsen:

• Rosette til etablering af bord/spiseplads
  Rosette var ikke fastmonteret med selvskærende skruer eller fastsvejset i bilens bund, men lå løst i køkkenmodul. Rosetten fremstod som ny i uåbnet plastikemballage. I samme plastikindpakning var der yderligere en lille pose med selvskærende og undersænkede skruer. Emballagen havde ikke været brudt. Der er ikke tale om en rosette der skal fastgøres med eksempelvis vingeskruer, som gør det muligt henholdsvis at montere og afmontere rosetten. 

Om den uindpakkede rosette med tilhørende stjerneskruer forklarede A, at den aldrig havde været monteret og at bilen fra fabriksny var leveret med rosetten indpakket. På SKATs forespørgsel hvorvidt A havde bemærket forborede huller eller lignende i vognbunden, oplyste A at han ikke havde bemærket eller var bekendt med at der var forborede huller til fastgørelse af rosetten.

Når rosetten ikke er fastmonteret i gulvet i kabinen, er det således ikke muligt at etablere dette bord på 52 x 41 cm, jf. kravet i godkendelsesfortegnelsen. Bordbenet og dermed hele bordet er ikke i stand til at stå i en lodret, fast og stabil position, uden at dette placeres i rosetten. Den fastgjorte rosette skal sikre, at bordbenet kan stå lodret, således at bordpladen kan monteres her på.

SKAT skal iøvrigt bemærke, at Højesteret i SKM2014.728.HR blandt andet har taget stilling til, at retstilstanden på området vedrørende campingbiler ikke er uklar, idet SKATs administrative praksis har været uændret siden december 1999 (og offentligt tilgængelig) frem til lovændringen i 2007.

SKATs bemærkninger til mail af den 15. februar 2016

[…]

SKAT er enig med repræsentanten i, at det afgørende ikke er, hvorvidt og i hvilket omfang en given autocamper anvendes til ferieformål eller lignende, for at bilen opfylder lovens betingelser om at være indregistreret som autocamper. Afgørende er ifølge lovens ordlyd alene, om den pågældende autocamper er konstrueret og indrettet til ophold og beboelse. Den omtvistede […] camper opfyldt ikke betingelserne om utvivlsomt at være konstrueret og indrettet til ophold og beboelse på kontroltidspunktet og dermed efter ibrugtagning på færdselslovens område.

SKATs endelige afgørelse

SKAT finder, at der ikke er fremkommet nye oplysninger, der kan ændre SKATs forslag til afkrævning af registreringsafgift af den 3. november 2015.

SKAT træffer afgørelse i overensstemmelse med SKATs forslag af den 3. november 2015 og opkræver 140.197 kr. i yderligere registreringsafgift.

En kopi af denne afgørelse inkl. bilag er sendt til advokat HFC, Advokatfirmaet […], adresse Y2, By Y2."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT skal anerkende, at der ikke er grundlag for at afkræve 140.197 kr. i yderligere registreringsafgift vedrørende den omhandlede [autocamper] med reg.nr. […].

Ved supplerende indlæg af den 5. juli 2016 har repræsentanten anført:

"[…]

Nærværende sag vedrører helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt der som hævdet af SKAT er grundlag for at afkræve A yderligere registreringsafgift af en [autocamper] med reg.nr. […].

Nærmere vedrører sagen overordnet spørgsmålet om, hvorvidt den omhandlede [autocamper] er konstrueret samt indrettet til ophold og beboelse og således med rette har været afgiftsberigtiget som en autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2.

PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at SKAT skal anerkende, at der ikke er grundlag for at afkræve A kr. 140.197 i yderligere registreringsafgift vedrørende den omhandlede [autocamper] med reg.nr. […].

SAGSFREMSTILLING

A anskaffede personligt den i sagen omhandlede [autocamper] med reg.nr. […] den 10. februar 2015. Bilen anskaffedes fra et dødsbo, og bilen er indregistreret første gang den 7. november 2006.

Det kan overordnet oplyses, at den omhandlede [autocamper] stedse har været konstrueret og indrettet til ophold og beboelse. I overensstemmelse hermed er bilen afgiftsberigtiget som autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2.

Forinden indregistreringen har bilen været fremstillet til syn, i hvilken forbindelse SKAT/synsmyndigheden har godkendt, at bilen kunne anses for utvivlsomt konstrueret og indrettet til ophold og beboelse.

Det skal fremhæves, at A ikke har ændret ved bilens konstruktion eller indretning, herunder har A hverken taget campingudstyr eller andet ud af bilen. Bilen har således nøjagtig samme konstruktion og indretning som på købstidspunktet den 10. februar 2015.

Siden anskaffelsen i 2015 har A og hans familie endnu ikke haft lejlighed til at anvende den omhandlede [autocamper] til længere ferieafholdelse, idet A og hans familie var på henholdsvis charterferie sydpå og skiferie i land Y1 sidste år.

Det er dog A’s forventning, at familien, der i forvejen råder over en campingvogn, vil anvende den omhandlede [autocamper] til ferieformål, idet bilen i sagens natur er velegnet hertil.

Bilens indretning
Om bilens indretning kan det oplyses, at bilen er indrettet med 2 førersæder, 3 sæder bag forsæderne samt yderligere et sæde bagerst i kabinen, jf. billeder af bilens kabine fremlagt som sagens bilag 2.

Som det fremgår af billederne, er sæderne bag førersæderne vendbare, således at de kan vendes 180 grader.

Det bagerste sæde og de 3 sæder bag førersæderne kan klappes sammen og fjernes, jf. billede fremlagt som bilag 3.

I stedet for sæderne kan kabinen indrettes med en soveplads på i alt 100 x 186 cm, jf. billede fremlagt som bilag 4. Endvidere kan der indrettes en soveplads på 108 x 184 cm foroven under bilens hævetag.

Taget på den omhandlede [autocamper] kan hæves, jf. billeder fremlagt som bilag 5. Under taget forefindes 2 liggeunderlag til brug for overnatning.

Bagerst i kabinen, ved siden af det bagerste sæde, er indrettet et fastmonteret køkkenmodul. Når hævetaget er opslået, er ståhøjden ved køkkenmodulet 189 cm.

Under toplågen på køkkenmodulet er indrettet en køkkenvask, jf. billede fremlagt som bilag 6. I køkkenvasken findes slanger til ferskvands- og spildevandsbeholder samt en vandhane. I køkkenvasken findes endvidere en lille sort nøgle, der skal bruges til at åbne hulrummet i køkkenmodulet, jf. billede fremlagt som bilag 7.

Køkkenmodulets frontlåge bruges som bordplade.

I køkkenmodulets hulrum forefindes en spildevandstank, en ferskvandstank, et gasblus, en luftpumpe og et par luftmadrasser, bordben, teltdug, bøjlestænger (til at vende sæderne bag forsæderne) samt en rosette (til opsætning af et bord i bilen), jfr. billeder fremlagt som bilag 8.

Bagerst i bilens førerside findes et hulrum, der indeholder det nødvendige værktøj til opsætning af bilen.

Det skal fremhæves, at bilen også havde ovennævnte indretning på tidspunktet for SKATs kontrol den 22. oktober 2015, se nærmere herom nedenfor.

-----o-----

Som sagens bilag 9 fremlægges godkendelsesfortegnelse dateret april 2006 udstedt til importøren og vedrørende en [autocamper]-model svarende til den i sagen omhandlede.

Det fremgår heraf, at den omhandlede [autocamper] af importøren er ombygget fra personbil til autocamper, og at karrosseriet i forbindelse med ombygningen er forsynet med et hævetag. Endvidere fremgår følgende:

"Køretøjet er godkendt med max 6 siddepladser. Der er 2 førersæder, 3 sæder bagførersæderne og som er vendbare, endvidere er der et sæde bagerst i kabinen ved siden af køkkenet. Overskydende sikkerhedsseler skal være fjernet og beslag i gulvet skal være fjernet og ubrugeliggjort, evt. med en plade limet eller fastnittet til gulvet.

Der indrettes soveplads bagerst i vognen til 2 personer, når sæderne klappes sammen og fjernes er der 2 sovepladser på 100x 186 cm, med luftmadrasser. Der kan indrettes soveplads foroven under hævetaget på 108 x 184 cm.

Køkkenmodulet er indrettet med 1 spritblus og køkkenvask tilsluttet vand- og spildevandstank, altfastmonteret i vognen. Ved køkkenarrangementet er ståhøjden 189 c., når hævetaget er slået op.

Mellem sæderne er der et bord på 52 x 41 cm.

Alt campingudstyret skal medbringes ved kørsel. "

SKATs kontrol den 22. oktober 2015

SKAT stoppede en mørk regnvejrsaften den 22. oktober 2015 den i sagen omhandlede [autocamper] ved Shell-tankstationen i by Y1. Fører af bilen var A’s ægtefælle B. Foruden B var også børnene og børnenes bedstemor i bilen på standsningstidspunktet.

Ved kontrollen bedte SKAT B om straks at fremvise bilens indretning. B tilkaldte derfor ægtefællen A, der på standsningstidspunktet var til messe i by Y3.

Fremkommet til standsningsstedet forsøgte A og B efter bedste evne at fremvise bilens indretning. Som anført ovenfor har ægteparret ikke tidligere anvendt den omhandlede [autocamper] til længere ferier, hvorfor ægteparret på standsningstidspunktet ikke havde større erfaring med bilens indretning som autocamper.

Som anført ovenfor var den omhandlede [autocampers] konstruktion og indregning på standsningstidspunktet den samme, som bilens konstruktion og indretning på købstidspunktet. Ægteparret […] har således hverken ændret bilen konstruktion eller indretning i perioden mellem anskaffelsen og standsningstidspunktet den 22. oktober 2015.

Det var på baggrund af ægteparrets fremvisning SKATs - helt subjektive - vurdering, at den omhandlede [autocamper] ikke opfyldte kravene til afgiftsberigtigelse.

Det skal fremhæves, at SKAT ikke selv havde kendskab til, hvorledes den omhandlede [autocamper] var indrettet og skulle opsættes. Dette selvom den omhandlede [autocamper] er en helt sædvanlig standard autocamper-model, som er godkendt efter SKATs egen typegodkendelsesattest, jf. bilag 9.

Det skal også fremhæves, at SKAT ikke som led i kontrollen tog del i bestræbelserne. Eksempelvis foretog SKAT ingen bestræbelser på klarlægge, hvor i bilen det fornødne værktøj til opsætning af bilen befandt sig, eller hvorledes det omhandlede køkkenmodul kunne åbnes.

SKAT konkluderede således blot, at den omhandlede [autocamper] ikke var indrettet til ophold og beboelse, hvorefter SKAT straks spurgte, om ægteparret havde penge i banken til at stille sikkerhed for registreringsafgiftskravet. Da ægteparret svarede, at de ikke kunne stille en sådan sikkerhed, beslaglagde SKAT bilen.

Af SKATs afgørelse af den 22. februar 2016, jf. bilag 1, fremgår, at følgende efter SKATs opfattelse var galt på kontroltidspunktet:

For det første har SKAT henvist til, at der ikke var en rosette til montering af bordbenet i bilen.

Hertil skal det oplyses, at rosetten lå i håndvasken i køkkenmodulet, der - ubestridt af SKAT - på intet tidspunkt under SKATs kontrol blev åbnet.

Som anført ovenfor tog SKAT - uanset at bilen var helt i overensstemmelse med SKATs egen typegodkendelse - ikke del i ægteparret […]s bestræbelser på at fremvise bilen.

For det andet har SKAT henvist til, at der ikke kunne fremvises den fornødne bordplade på standsningstidspunktet.

Hertil bemærkes det, at bordpladen var til stede, men at SKAT på standsningstidspunktet ikke var bekendt med, at bordpladen var "forklædt" som låge til køkkenmodulet. Bordpladen/lågen på køkkenmodulet kan ses på SKATs billede fra kontrollen fremlagt, jf. bilag 10. Igen bemærkes det, at SKAT ikke tog del i bestræbelserne på at kontrollere bilens udstyr.

For det tredje har SKAT henvist til, at de fornødne bordben, luftmadrasser og teltdug til overnatning ikke kunne fremvises på standsningstidspunktet.

Hertil skal det oplyses, at bordbenene, luftmadrasserne og teltdugen rent faktisk var til stede i bilen under kontrollen, idet udstyret lå i hulrummet i køkkenmodulet, der som nævnt ovenfor ikke var åbent på noget tidspunkt under kontrollen.

Igen skal det fremhæves, at såvel bordbenene, luftmadrasserne som teltdugen rent faktisk var i bilen på standsningstidspunktet, og at A ikke på noget tidspunkt har ændret bilens indretning. Det bemærkes i den forbindelse, at der heller ikke har været nogen grund til, at A skulle tage udstyret ud, idet udstyret, der lå i køkkenmodulets hulrum, ikke optog plads i bilens kabine og således ikke "forstyrrede", når bilen anvendtes til almindelig persontransport.

For det fjerde har SKAT henvist til, at der ikke fandtes den fornødne nøgle til bilens køkkenmodul og det fornødne værktøj til opsætning af bilen til beboelse.

Hertil bemærkes, at nøglen til åbning af køkkenmodulet fandtes i køkkenvasken under køkkenmodulets toplåge, og at værktøjet til opsætningen af bilen lå i et hulrum bagerst i bilens førerside. Det skal igen fremhæves, at SKAT ikke var vidende herom, uanset at den omhandlede [autocamper] er en helt sædvanlig standard autocamper-model, som er godkendt efter SKATs egen typegodkendelsesattest, jf. bilag 9. Igen skal det bemærkes, at SKAT ikke foretog nogen bestræbelser med henblik på at klarlægge, om det fornødne værktøj var til stede i bilen.

For det femte har SKAT henvist til, at der i den omhandlede [autocamper] ikke fandtes det fornødne løftbare tag.

Hertil bemærkes det, at taget hele tiden har været løftbart. A har som ovenfor nævnt ikke foretaget nogen konstruktive ændringer i bilen siden erhvervelsen, idet der har da heller ikke været nogen grund til, at A skulle fjerne det løftbare tag.

Igen skal det fremhæves, at SKAT ikke var vidende om tagets konstruktion, uanset at bilen var godkendt og synet i overensstemmelse med SKATs egen typegodkendelsesattest. Tilsvarende foretog SKAT heller ikke selv nogen bestræbelser på at undersøge, om taget var løftbart.

----o----

Det kan oplyses, at omhandlede [autocamper] den 2. februar 2016 blev fremvist på ny for SKAT, således at også bilens køkkenmodul blev åbnet, hvorefter udstyret i køkkenmodulets hulrum blev fremvist. Billeder fra fremvisningen fremlægges som sagens bilag 11.

Som sagens bilag 12-13 fremlægges mødereferat dateret den 3. februar 2016 og tillæg til mødereferat dateret den 19. februar 2016. Det fremgår heraf, at SKAT under mødet kunne konstatere, at bilen er indrettet med det fornødne udstyr, herunder et spritblus, en spildevandstank, en ferskvandstank, en teltdug, 2 luftmadrasser, en rosette samt bordben.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for den af SKAT gennemførte opkrævning af registreringsafgift, idet den omhandlede [autocamper] med reg.nr. […] med rette er afgiftsberigtiget som autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2, da den omhandlede [autocamper] med reg.nr. […] er - og altid har været - konstrueret og indrettet til ophold og beboelse.

Vi vil nedenfor uddybe ovennævnte anbringende.

Retsgrundlaget

Af registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2 fremgår følgende:

"Køretøjer, der er konstrueret og indrettet til ophold og beboelse, afgiftsberigtiges efter § 4. For køretøjer som nævnt i 1. pkt. med en tilladt totalvægt på mindst 2 t, der er indrettet med adgang til opredning af egentlige sovepladser for mindst 4 personer, kan der dog ved afgiftsberigtigelsen ses bort fra udgiften til beboelsesindretningen samt fortjeneste og moms heraf. Afgiften beregnet efter 2. pkt. skal for køretøjets samlede værdi eksklusive afgift dog mindst udgøre 0 kr. af de første 12.100 kr. og 60 pct. af resten"

Der opstilles i praksis en række specifikke krav til, at køretøjet kan anses for konstrueret og indrettet til ophold og beboelse efter registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 2. Kravene til indretningen og konstruktionen fremgår af Den Juridiske Vejledning 2016-1, afsnit E.A.8.1.4.4, hvoraf følgende fremgår:

"-Ad sæder

Der må ikke være monteret flere sæder end det antal sæder bilen er godkendt til som campingbil. Der er typisk tale om et mindre antal sæder end i en almindelig personbil.

- Ad sovepladser

Campingbilen skal være indrettet med sovepladser.

For campingbiler, der er anmeldt til registrering første gang efter den 1. september 2000, skal campingbilen være indrettet med adgang til opredning af egentlige sovepladser for mindst 4 personer.

Er campingbilen registreret første gang før 1. september 2000, skal der være mulighed for opredning af sovepladser til mindst 2 personer.

Sovepladserne kan indgå i kombination med køretøjets opholds- og spiseplads.

Ad køkkenarrangement med vand- og spildevandstank

Campingbilen skal være indrettet med køkkenarrangement, i form af koge- og eller gasblus og køkkenvask, der er tilsluttet vand- og spildevandstank.

Vand- og spildevandstank skal være af en art og omfang, der svarer til køretøjets størrelse.

For campingbiler, der er anmeldt til registrering første gang efter den 1. september 2000, skal køkkenarrangementet være fastmonteret i campingbilen. Det kan dog accepteres, at køkkenarrangementet er indrettet på en sådan måde, at det (under kørsel) kan sammenklappes helt eller delvist.

- Ad bord

For campingbiler, der er anmeldt til registrering første gang efter den 1. september 2000, skal der altid under kørsel medbringes et bord (evt. aftageligt).

Efter anvisning skal bordet kunne fastmonteres i bilen ved hjælp af en roset eller lignende fastgørelsesanordning. Dette indebærer, at bordet og nødvendigt værktøj til at fastgøre bordet altid skal medbringes under kørslen.

- Ad passende loftshøjde.

Campingbilen skal have en passende loftshøjde for at opfylde kravet om at være konstrueret og indrettet til ophold og beboelse. En passende loftshøjde betyder, at køretøjet enten skal have forhøjet tag eller løftbart tag.

Der er ikke fastsat en minimumslofthøjde, men der skal være sædvanlig ståhøjde ved køkkenarrangementet, og i bilens opholds- og gangarealer skal der være en loftshøjde, der tillader oprejst eller i det mindste let foroverbøjet gang. Motornævnet har i en konkret sag truffet afgørelse om, at en loftshøjde på 151 cm. ikke er tilstrækkelig.

Løftbart tag må ikke være svejset fast eller på anden måde fastgjort så taget ikke kan hæves/løftes.

Der skal altid medbringes det værktøj, der er nødvendigt til at hæve/løfte taget. Der skal endvidere medbringes og kunne etableres teltdug til løftbart tag.

- Ad ændringer i forhold til SKATs godkendelse som campingbil

SKATs godkendelse af en bil som campingbil ("Camperfortegnelsen") indeholder udover oplysninger om mærke, type og model også en beskrivelse af campingbilens indretning, det vil sige oplysninger om antal siddepladser, sovepladser, køkkenmodulet, bord mv.

Det kan forekomme, at fx den oprindelige fastgørelse af et bord, eller placering af bordet, er ændret i forhold til SKATs oprindelige godkendelse af campingbilen.

Hvis en sådan campingbil fortsat opfylder kravet om, at den utvivlsomt er konstrueret og indrettet til ophold og beboelse, som beskrevet i dette afsnit af den Juridiske Vejledning, er det ikke afgørende om der er sket ændringer af indretningen fx af et bords placering, således at indretningen ikke længere er identisk med det anførte i SKATs godkendelse. Det afgørende er, at campingbilen, efter en konkret vurdering, opfylder de krav, der er beskrevet i dette afsnit af Den Juridiske Vejledning."

Opmærksomheden henledes på det sidste afsnit i det ovenfor refererede uddrag fra Den Juridiske Vejledning, hvoraf fremgår, at der skal foretages en konkret vurdering af, om autocamperen ikke længere kan anses for indrettet til ophold og beboelse, jf. registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 2. Mindre ændringer eller tilretninger i en autocamper medfører omvendt ikke i sig selv, at den omhandlede autocamper ændrer status i afgiftsmæssig henseende.

----o----

Fra praksis vedrørende det beslægtede område for indretning af varebiler skal henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 14. juli 2015 (j.nr. 13-5737214), jf. bilag 14.

Sagen omhandlede spørgsmålet om, hvorvidt en varebil opfyldte betingelserne for afgiftsberigtigelse med nedsat afgift efter registreringsafgiftslovens § 5, stk. 1, herunder om hvorvidt varebilen utvivlsomt var konstrueret og indrettet til godstransport.

Klageren, der havde sit eget tømrerfirma, var tillige semiprofessionel speedwaykører. Den omhandlede bil var derfor indrettet således, at den var egnet til at medbringe speedwaycykler, reservehjul mv., når klageren kørte rundt i landet til speedwayløb. Klageren var blevet standset af SKAT i forbindelse med deltagelse i et sådant speedwayløb.

SKAT havde i forbindelse med afgiftsopkrævningen henvist til, at der var foretaget en adskillelse af varerummet i træ. Adskillelsen i varerummet var udført således, at det - rent teoretisk - var muligt at sidde eller sove på adskillelsen.

Landsskatteretten ophævede den af SKAT gennemførte afgiftsopkrævning. Landsskatteretten anvendte i den forbindelse en formålsfortolkning af ordlyden af bestemmelsen ( "konstrueret og indrettet til varetransport" ) og henviste til, at varebilen ikke efter indretningen af adskillelsen var blevet mindre egnet til godstransport. Det skal fremhæves, at Landsskatteretten derimod ikke tillagde bilens anvendelse til speedwaykørsel nogen betydning, idet Landsskatteretten alene lagde vægt på bilens indretning - og ikke den faktiske anvendelse.

-----o-----

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for den af SKAT gennemførte opkrævning af registreringsafgift, idet den omhandlede [autocamper] med reg.nr. […] med rette er afgiftsberigtiget som autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2, da den omhandlede [autocamper] med reg.nr. […] er - og altid har været - konstrueret og indrettet til ophold og beboelse.

Det gøres gældende, at det er uden betydning for afgiftsberigtigelse, hvorledes A har anvendt den i sagen omhandlede [autocamper], herunder om A havde anvendt den omhandlede [autocamper] til længerevarende ferier forud for SKATs kontrol den 22. oktober 2015.

Der henvises i den forbindelse til ordlyden af registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2, hvorefter det alene er en betingelse, at bilen er "konstrueret og indrettet til ophold og beboelse". Endvidere henvises til den ovenfor refererede afgørelse fra Landsskatteretten af den 14. juli 2015 (j.nr. 13-5737214), jf. bilag 14, vedrørende fortolkningen af den beslægtede bestemmelse i registreringsafgiftslovens § 5, stk. 1.

Det kan derfor ikke komme A til skade, at han ifølge SKAT ikke var i stand til at give en fyldestgørende fremvisning af bilens konstruktion og indretning. A kunne - principielt - være aldeles uvidende om, hvorledes den omhandlede bil skulle sættes op som camper, uden at dette ville have nogen som helst betydning for afgiftsberigtigelsen. Afgørende er alene bilens konstruktion og indretning, og det kan naturligvis ikke kræves, at ejer - in casu: A - også har anvendt bilen til længerevarende ferier.

A har ikke siden anskaffelsen af bilen den 10. februar 2015 foretaget konstruktive eller indretningsmæssige ændringer i den omhandlede [autocamper], herunder har A ikke taget campingudstyret ud af bilen.

Det har da også formodningen imod sig, at A skulle ændre tagets konstruktion eller tage campingudstyret i køkkenmodulet ud af bilen.

Som anført i sagsfremstillingen har importøren indrettet bilens køkkenmodul således, at det kan indeholde det nødvendige campingudstyr på en måde, så campingudstyret fylder mindst muligt i bilens kabine, og derved ikke var til nogen gene i det daglige. Dette er antageligvis netop formålet med importørens indretning af køkkenmodulet. A har således slet ikke haft noget motiv til at udtage campingudstyret.

SKAT har på intet tidspunkt forholdt sig til, hvorfor A skulle udtage ovennævnte udstyr, ligesom SKAT - så meget desto mindre - heller ikke er kommet med noget plausibelt motiv for, at A skulle udtage udstyret.

A og B, der ikke tidligere havde sat den omhandlede [autocamper] op til camping, forsøgte efter bedste evne at fremvise bilen under kontrollen den 22. oktober 2015.

Som anført i sagsfremstillingen deltog SKAT ikke selv aktivt i undersøgelsen af bilen, uanset at bilens konstruktion og indretning var i fuld overensstemmelse med den af SKAT typegodkendte, jf. bilag 9.

Særligt burde SKAT aktivt have interesseret sig for, hvorledes køkkenmodulet - der ubestridt ikke blev åbnet under kontrollen - kunne åbnes.

Ved den gennemførte afkrævning af registreringsafgift har SKAT reelt statueret, at betingelserne for afgiftsberigtigelsen som autocamper forudsætter, at A også kan opsætte den omhandlede bil fuldt ud til campingformål, hvilket i realiteten forudsætter, at A forud for kontrollen den 22. oktober 2015 havde anvendt bilen til længerevarende ferier.

Et sådant synspunkt kræver sikker støtte i registreringsafgiftslovens § 5a, stk. 2. Det er der imidlertid ikke. Efter ordlyden af bestemmelsen er det den (objektive) konstruktion og indretning af bilen, der er afgørende for afgiftsberigtigelsen. Som anført ovenfor fremgår den tilsvarende fortolkning af praksis vedrørende den beslægtede bestemmelse i registreringsafgiftslovens § 5, stk. 1.

Det er derfor ikke korrekt, når SKAT har anført, at den omhandlede bil ikke var konstrueret og indrettet til ophold og beboelse, hvorfor der således ikke er grundlag for den af SKAT gennemførte efteropkrævning af registreringsafgift, der følgelig skal bortfalde.

----o----

Afslutningsvist skal det fremhæves, at muligheden for at indregistrere en bil som autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 2 følger af regler, som Folketinget har vedtaget.

Det skal i tilknytning hertil fremhæves, at den i nærværende sag omhandlede bil er "født" som autocamper, derved at bilen udelukkende har været indregistreret som autocamper i Danmark siden første indregistrering og første ibrugtagning. Der er således ikke tale om, at hverken bilens tidligere ejere eller A har ombygget en normal bil til autocamper - idet der derimod er tale om en bil, der hele sit liv har været indrettet og anvendt som autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 2.

Videre skal det fremhæves, at A har købt bilen brugt, og at bilen flere gange tidligere er godkendt og synet af myndighederne som autocamper i overensstemmelse med gældende regler herfor. Der er således i nærværende sag på ingen måde tale om, at A har forsøgt at omgå afgiftsreglerne - eksempelvis ved at foretage en konstruktiv ændring af bilen med henblik på at bringe denne ind under registreringsafgiftslovens regler for autocampere.

A er en helt almindelig mand, som har købt en helt sædvanlig autocamper brugt. Han har i sagens natur været i 100 % god tro om, at bilen var behørigt indrettet og godkendt til anvendelse som autocamper efter registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 2, idet der er tale om en ca. 8½ år gammel bil på købstidspunktet.

SKATs beslaglæggelse af den i sagen omhandlede bil i forbindelse med kontrolaktionen den 22. oktober 2015 er klart i strid med det almindelige forvaltningsretlige proportionalitetsprincip, idet der på ingen måde forelå nogen særlige hensyn, der kunne begrunde en beslaglæggelse af bilen.
[…]"

SKATs udtalelse
SKAT har i forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen udtalt:

"[…]

Indretningen af køretøjet samt evt. tilstedeværende campingudstyr er dokumenteret til sagen med fotos - fotoalbum er medsendt.

A nedlægger grundlæggende påstand om, at hans køretøj […] med reg.nr. […] stedse har været indrettet til ophold og beboelse, herunder at alt relevant camperudstyr mv. altid er medbragt i bilen.

På et møde mellem SKAT, A og dennes repræsentant, fremviste A bilen på ny, hvor bilen nu fremstod med alt camperudstyr. Se mødereferat samt tillæg her til af den 3. februar 2016.

SKAT finder det afgørende vigtigt, hvorledes køretøjet fremstod (indretning og konstruktion) på kontroltidspunktet den 22. oktober 2015. SKAT finder det fortsat uden betydning, at ejer efterfølgende og ca. 3 måneder efter kontroltidspunktet har fremskaffet alt det manglende udstyr.

Det er SKATs klare opfattelse ud fra Højesterets dom SKM2014.728.HR, at det ikke kan tillægges betydning, at en ejer af et køretøj med anvendelse beboelse og registreret på nedsat afgift, efterfølgende og efter ibrugtagning kan bringe køretøjet i en sådan stand, at det manglende camperudstyr nu er at forefinde i køretøjet.

Afgørende er hvorledes køretøjet fremstod på kontroltidspunktet hvor køretøjet er standset og dermed dokumenteret ibrugtagning på færdselslovens område uden alt campingudstyr mm.

Afsluttende bemærkninger - Højesteretsdom

I SKM2014.728.HR fandt Højesteret, at det er i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens ordlyd, forarbejder og formål at stille krav om, at bilens camper udstyr skal medbringes under kørsel i en autocamper, for at den kan anses for ikke alene konstrueret, men også utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse.

Som det fremgår af dommen er det Højesterets opfattelse, at der efter § 5 a, stk. 1, nr. 1, er en betingelse for den lempelige afgiftsberigtigelse, at køretøjet utvivlsomt er konstrueret og indrettet til ophold og beboelse, herunder med adgang til opredning af egentlige sovepladser for mindst 4 personer. Højesteret fandt således, at det er i overensstemmelse med lovens ordlyd, forarbejder og formål at stille krav om, at bilens camper udstyr skal medbringes under kørsel i en autocamper, for at den kan anses for ikke alene konstrueret, men også utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse.

I SKM2015.655.ØLR fastslog Landsretten med henvisning til SKM2014.728.HR, at de indstævntes køretøjer på kontroltidspunktet ikke opfyldte betingelserne for den lempelige afgiftsberigtigelse efter registreringslovens § 5 a, stk. 1.

Landsretten afviste de indstævntes synspunkt om, at opkrævning af yderligere registreringsafgift fordrede en konstruktiv ændring af køretøjerne, jf. registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 3. Landsretten henviste i den forbindelse til bestemmelsens ordlyd og forarbejder. Det forhold, at der efter de indstævntes forklaringer alene havde været tale om enkeltstående kørsler uden campingudstyret, kunne navnlig efter bestemmelsens formål heller ikke føre til, at der ikke skulle opkræves afgift.
[…]"

SKATs udtalelse af 10. februar 2017
"[…]
I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev fra 31. januar 2017 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling og har følgende bemærkninger:

Det bestrides at alt udstyret var i køretøjet på standsningstidspunktet.

SKAT fastholder vores afgørelse, i det SKAT med rette har pålagt klager at betale yderligere registreringsafgift, da klagers køretøj på kontroltidspunktet den 22. oktober 2015 ikke opfyldte betingelserne for at være indregistreret som autocamper.

SKAT fastholder at når camperudstyr og nødvendigt værktøj til bla. at åbne køkken og taget ikke var medbragt eller kunne fremvises ved ibrugtagningen på færdselslovens område og på kontroltidspunktet, er køretøjet således ikke muligt utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse, jf. kravene i loven.

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse synes efter en konkret bevismæssig vurdering at finde, at det campingudstyr, der var nødvendig for at køretøjet kunne opfylde registreringsafgiftslovens krav til at blive afgiftsregistret efter den særlige bestemmelse om autocamper var til stede i køretøjet på standsningstidspunktet.

Det selv om udstyret ikke kunne fremvises på standsningstidspunktet, men først 3 måneder senere ved en efterfølgende gennemgang.

Landsskatteretten tilsidesætter således SKATs oplistning af manglende udstyr på kontroltidspunktet og lægger vægt på de oplysninger, som klager fremkommer med på et senere tidspunkt.

Efter SKATs opfattelse har klager bevisbyrden for at dokumenterer at udstyret var til stede på standsningstidspunktet. Denne bevisbyrde har klager ikke løftet.

En efterfølgende fremvisning af køretøjet og evt. udstyr kan ikke lægges til grund for vurderingen om betingelserne i bestemmelse i loven var overholdt på standsningstidspunktet. Videre skal SKAT ikke dokumentere, at udstyret ikke var tilstede under standsningen.

SKAT fastholder derfor vores opfattelse som gengivet i afgørelsen og vores supplerende udtalelse fra 23. juni 2016.

Kontrolbeføjelser og -gennemførsel
SKATs mulighed for at efterse køretøjer er bla. fastsat i Registreringsafgiftslovens § 25, stk. 1, 1. punktum og § 26a.

Efter § 25 kan SKAT forlange ethvert køretøj fremstillet til eftersyn, for så vidt det skønnes nødvendigt af afgiftsmæssige grunde

Efter registreringsafgiftslovens § 26a skal føreren af et køretøj efter anmodning fra SKAT legitimere sig og oplyse, hvem der ejer køretøjet. Føreren skal endvidere oplyse om forhold af betydning for myndighedernes afgørelse af, om køretøjet skal afgiftsberigtiges eller er afgiftsberigtiget korrekt. Oplysningerne skal dog kun gives, i det omfang føreren har kendskab hertil.

Selve kontrollen og standsningen af køretøjet gennemføres under iagttagelse af Retssikkerhedslovens (Tvangsindgrebsloven) og forvaltningslovens bestemmelser. Den faktiske standsning på offentlig vej varetages af politiet.

I forbindelse med eftersyn af køretøjer i forbindelse med razzia anmodes føreren om at fremvise køretøjet. Da der er tale om et tvangsindgreb uden forudgående varsel, vejledes føreren omkring SKATs beføjelser, ret til bistand og kontrollens formål. Videre udfyldes og udleveres et retssikkerhedsbrev til føreren om kontrollen. Kopi af SKATs brev til klager er vedlagt udtalelsen.

Er føreren ikke bekendt med bilens indretning forsøger SKAT under kontrollen at være behjælpelig med undersøgelserne, dog aldrig uden forudgående tilladelse fra føreren. SKAT assisterer også med at gennemse hulrum, under sæder mv. Formålet med dette er netop at se efter toldattest, værktøj, nøgler, udstyr mv.

Det bemærkes at nærværende kontrol først blev gennemført af SKAT i overværelse af politiet, føreren af køretøjet og senere genoptaget med ejerens/klagers tilstedeværelse.

Praksis på området
[…]

Klagers køretøj
[…]

SKATs bemærkninger
SKAT finder det afgørende, hvordan køretøjet var konstrueret og indrettet til ophold og beboelse efter ibrugtagningen på færdselslovens område og dermed fremstod på kontrol-/standsningstidspunktet.

Efter SKATs opfattelse er det i klart strid med loven at en senere fremvisning kan lægges til grund for den afgiftsmæssige vurdering, i det køretøjet på standsningstidspunkt er taget i brug på færdselslovens område i strid med registreringsafgiftsloven.

SKAT skal fremhæve, at det er uden betydning for sagen, hvorledes køretøjet fremstod ved mødet den 2. februar 2016.

Det afgørende må efter SKATs opfattelse været hvordan køretøjet fremstod konstrueret og indrettet på kontroltidspunktet.

En efterfølgende fremvisning af udstyr mv. kan på ingen måde ændre dette. Såfremt dette godkendes, gives der efter SKATs opfattelse mulighed for, at en ejer af en autocamper i stil med klagers i tiden fra kontrollen til fremvisningen for SKAT eventuelt har mulighed for at købe/skaffe camperudstyr for at undgå yderligere registreringsafgift.

Det afgørende er de faktiske forhold på kontroltidspunktet, hvilket vil sige hvordan køretøjet fremstod på kontroltidspunktet den 22. oktober 2015. Efter SKATs opfattelse tilsidesætter Skatteankestyrelsens SKAT oplysninger om kontrollen og dens gennemførsel, uanset at SKAT både har fuldt notatpligten, jf. den fremlagte dokumentation og det forhold at flere offentlige embedsmænd var til stede under kontrollen, herunder politiet.

Tilstede under kontrollen var både 2 ansatte fra SKAT samt politiet. Begge SKATs kontrolførende har fastholdt, at de ikke er ikke i tvivl om hvad der manglede på standsningstidspunktet, hvilket også er gentaget tydeligt i SKATs afgørelse og den efterfølgende udtalelse. Som dokumentation for kontrollens gennemførsel udfærdiges et kontrolnotat for den konkret gennemførte kontrol. Kopi vedlagt udtalelsen.

[…]

Som følge af det manglende nødvendige værktøj og nøgle til at åbne køkkenmodulet, kunne fører og ejer ikke fremvise:

•          gasblus
•          spildevandstank
•          ferskvandstank
•          teltdug
•          om taget kunne hæves

Efter SKATs opfattelse har klager bevisbyrden for at dokumentere, at al udstyret var til stede under standsningen den 22. oktober 2015. Efter SKATs opfattelse har klager ikke løftet denne bevisbyrde.

Mht. hvorvidt bordben, luftmadrasser og teltdug også lå også i hulrummet i køkkenmodulet, skal SKAT henvise til mødereferat af den 3. februar 2016 (mødet afholdt 2. februar 2016). Her fremgår det at klager ikke brugte værktøj/nøgle til at åbne køkkenmodulet, men fremviste en lille sort nøgle, som han oplyste bliver brugt til at åbne køkkenmodulet. Nøglen blev taget op fra køkkenvasken i toppen af køkkenmodulet.

Såfremt denne nøgle havde været tilstede på kontroltidspunktet, er det SKATs opfattelse, at klager havde mulighed for at tage toppladen af køkkenmodulet, fundet nøglen i vasken, åbnet køkkenmodulet og fremvist indholdet. Hverken fører eller ejer/klager gjorde bestræbelser på kontroltidspunktet, at fremvise køretøjets camperudstyr for SKAT.

Efter SKATs opfattelse kan klager ikke på noget tidspunkt havde været i tvivl om formålet med SKATs kontrol af køretøjet. Hertil skal henvises til, at SKAT forinden kontrollens start havde præsenteret formålet med kontrollen og udleveret retssikkerhedsbrev til fører, hvoraf fremgår, at denne har ret til at lade sig repræsentere eller bistå under kontrollen. Dette oplyste kontrolførende efter udlevering af retssikkerhedsbrevet samtidig mundtligt. Føreren ønskede ikke at gøre brug af dette, men valgte at hidkalde ejeren/klager. SKAT informerede også klager, om dennes rettigheder, da han senere ankom til kontrollen.

SKAT fastholder at hvis klager havde haft viden om at andet værktøj/nøgle kunne anvendes til brug for åbning af køkkenmodulet, må det antages at være helt naturligt, at ejer havde fremfundet værktøj/nøgle og dermed åbnet køkkenmodulet og fremvist dette for SKAT. Det kan således aldrig være SKATs ansvar, at hverken fører eller ejer ikke kan åbne køkkenmodulet og ej heller ved om der fandtes, eller ikke fandtes, værktøj/nøgle på kontroltidspunktet til at åbne køkkenmodulet.

Det er SKATs opfattelse, at lovteksten i registreringsafgiftslovens § 26a, stk. 2 klart præciserer, at det er fører, som skal oplyse forhold af afgørende betydning for SKAT. Tilsvarende i § 25 mht. ejerens forpligtelser. SKAT har som myndighed ikke en forpligtelse til fysisk/praktisk at indrette og konstruere camperen til ophold og beboelse, herunder hvordan taget hæves og indrettet.

Når man erhverver et køretøj på nedsat registreringsafgift, har man som ejer en forpligtelse til at sætte sig ind i lovgivningen for det pågældende køretøj. Herunder at man skal kunne oplyse forhold af betydning for myndighedernes afgørelse af, om køretøjet er afgiftsberigtiget korrekt, jf. § 25.

Efter SKATs opfattelse stilles der skærpede krav til ejeren af et køretøj på reduceret afgift. Der er således alene ejerens ansvar at denne er bekendt med køretøjets indretning, herunder hvilket udstyr der befinder sig i køretøjet på et givet tidspunkt.

Mht. til billedmaterialet i sagen skal SKAT bemærke, at billederne dels er taget i forbindelse med standsningen og dels i forbindelse med mødet den 2. februar. Visse af klagers billeder - formodentlig bilag 2-8, jf. klagers brev fra 5. juli 2016 er dog taget af klager og er ikke taget ved kontrollen eller mødet.

SKAT skal bemærke at klager har været i besiddelse af køretøjet inden fremvisningen af køretøjet til SKAT den 2. februar 2016.

Klager anfører at al udstyret var i køkkenmodulet.

SKAT skal henvise til det vedhæfte billede. På billedet ses det udstyr som manglende på standsningstidspunktet, og som klager mener befandt sig i køkkenmodullet. Som det klart fremgår af billedet er der ikke plads i køkkenmodullet til at bøjlerne (de sorte stænger) eller bordbenet (indpakket i hvid plast) kan være i modulet foruden det øvrige materiale.

Vi henviser til at køretøjet blev udleveret til klager den 11. november 2015. Således har klager haft fuld råderet over køretøjet fra 11. november 2015 - 2. februar 2016 inden køretøjet blev fremvist på møde med SKAT i by Y4 den 2. februar 2016.

At udstyret var tilstede 3 måneder senere kan således ikke lægges til grund.

SKAT finder videre ikke at repræsentantens fremlagte Landsskatteretsafgørelse j.nr. 13-5737214 er relevant i denne sag.

SKAT finder ikke, at den nævnte Landsskatteretsafgørelse kan anvendes i denne sag. I sagen var der tale om et køretøj, der er indregistreret til godstransport i daværende § 5, skt. 12, som efter en bevismæssig vurdering blev fundet ikke var ændret således at køretøjet ikke længere var indrettet og konstrueret til godstransport. Der er således tale om et andet regelsæt og en anden bevismæssig stilling.

Klagers køretøj blev derimod afgiftsberigtiget efter den lempelige afgiftsregel i den dagældende registreringsafgiftslovs § 5 a, stk. 1, hvorefter køretøjet utvivlsomt skal være konstrueret og indrettet til ophold og beboelse.

Efter lovbestemmelsens ordlyd må der således ikke være tvivl om, at klagers køretøj kunne anvendes til ophold og beboelse. Ordet "utvivlsomt" gør det klart, at selv mindre uregelmæssigheder indebærer, at muligheden for nedsat afgiftsberigtigelse som autocamper ikke er til stede.

Bestemmelsens formulering, hvorefter køretøjet utvivlsomt skal være ikke blot konstrueret, men også indrettet til ophold og beboelse, indebærer efter SKATs opfattelse et krav om, at køretøjet umiddelbart skal kunne tages i brug som autocamper, jf. herved også Højesterets ovenfor citerede præmisser. Klagers køretøj opfyldte ikke dette krav, da udstyret ikke kunne fremvises på standsningstidspunktet og rosetten til fastgørelse af bord heller ikke var monteret i køretøjet.

Allerede fordi at udstyret ikke var tilstede og udstyret ikke korrekt monteret, var køretøjet på standsningstidspunktet således ikke utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse til mindst 4 personer på standsningstidspunktet, og betingelserne for afgiftsreduktion ikke opfyldt

Endvidere har det siden SKATs praksisændring i december 1999 og frem til lovændringen i 2007, været et udtrykkeligt krav i administrativ praksis, at al udstyret var korrekt fastmonteret. Den manglende fastmontering af rosetten i klagers køretøj er ubetinget i strid med dette fastmonteringskrav. Dette forhold er i sig selv tilstrækkeligt til at udløse krav om yderligere registreringsafgift.

For så vidt angår rosetten har den til formål at sikre, at et bord kan fastgøres i køretøjet. Det gælder både det "almindelige" bord, der skal medbringes i en autocamper, og køkkenbordet i køretøjet. SKAT bemærker i den forbindelse, at på foto i typegodkendelsen sammenholdt med brugervejledningen fra forhandleren, jf. klagers bilag 11 (s. 9-10) hvor køkkenet er slået ud, skal rosetten placeres på gulvet i køretøjet, og køkkenets bordben monteres heri.

Selv Skatteankestyrelsen må være at den opfattelse, at rosetten ikke nødvendigvis skal være fastmonteret hele tiden, så er det SKATs opfattelse at rosetten hurtigt skal kunne monteres med henblik på at bordet kan opstilles og køretøjet anvendt til ophold. Således skal ejeren/klageren til en hver tid på SKATs forlangen kunne montere rosetten med værktøjet i køretøjet i forbindelse med en fremvisning.

Dette kræver dog at værktøjet er tilstede i køretøjet, hvilket det ikke var i klagers køretøj på standsningstidspunktet.

Hvis ikke bordene effektivt kan fastgøres til en hver tid, og dermed anvendes efter deres formål, fører den manglende montering af rosetten ligeledes til, at køretøjet ikke opfylder betingelserne om utvivlsomt at være indrettet til ophold og beboelse, jf. den dagældende registreringsafgiftslovs § 5 a, stk. 1, og SKM2015.411.SKAT.

Det bemærkes at det synes ubestridt at klager er bekendt med de særlige regler for camperbiler, herunder at udstyret skal være i køretøjet. At al udstyret skal være tilstede fremgår også klart af toldattesten, som skal medbringes i køretøjet.

Af Toldattesten fremgår det at køretøjet skal være utvivlsomt konstrueret og indrettet til ophold og beboelse, herunder med adgang til opredning af egentlige sovepladser for mindst 4 personer.

Det er uoplyst hvorvidt toldattesten befandt sig i køretøjet på standsningstidspunktet.

SKAT fastholder at køretøjet skal afgiftsberigtiges efter registreringslovens § 4, da klagers køretøj på standsningstidspunktet ikke opfyldte betingelserne for at køretøjet kunne afgiftsberigtiges som autocamper. Da klager var registreret som den primære ejer af køretøjet, hæfter denne for betaling af registreringsafgiften, jf. registreringsafgiftsloven § 20, stk. 1.
[…]"

Retsmøde i Landsskatteretten
Klageren forklarede på retsmødet i Landsskatteretten, at de under selve kontrollen ikke havde kunnet fremvise nøglen til køkkenmodulet. De havde forsøgt at få adgang til nøglen, men uden held, da de ikke kunne åbne køkkenmodulet. Køkkenmodulet skulle blot åbnes en anden vej, end klageren forsøgte under selve kontrollen, hvilket klageren ved udleveringstidspunktet ønskede at fremvise overfor SKAT, men dette blev afvist.

Landsskatterettens afgørelse
Det omhandlede køretøj er registreringspligtigt i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 1, (lovbekendtgørelse nr. 615 af 7. juni 2012) jf. lov om registrering af køretøjer § 2.

Køretøjet er ved første indregistrering afgiftsberigtiget efter de særlige regler i den dagældende gældende § 5a i registreringsafgiftsloven, hvoraf det af stk. 1 nr. 1, fremgik (uddrag):

"[…]
For følgende køretøjer udgør afgiften 0 kr. af de første 12.100 kr. af den afgiftspligtige værdi og 60 pct. af resten:
1) køretøjer med en egenvægt over 2 t, som utvivlsomt er konstrueret og indrettet til ophold og beboelse, herunder med adgang til opredning af egentlige sovepladser for mindst 4 personer,
[…]
Stk. 3. Et køretøj, som er berigtiget med afgift efter stk. 1, afgiftsberigtiges efter § 4, når betingelserne for den foretagne afgiftsberigtigelse ikke længere er opfyldt. Afgiften nedsættes dog med 60 pct. af den del af køretøjets afgiftspligtige værdi, der overstiger 12.100 kr.
[…]"

Den citerede § 5a, stk. 1, i registreringsafgiftsloven er indført ved lov nr. 463 af 31. maj 2000.

Det fremgår af bemærkningerne til denne lov, at det af bemærkningerne til den tidligere gældende bestemmelse vedrørende campingbiler fremgår, at "køretøjet skal have en passende loftshøjde, og skal være indrettet med sovepladser, køkken, vand- og spildevandstank m.m.", og at dette ved den foreslåede ændring ønskes præciseret med krav om mindst 4 sovepladser og en ændring med hensyn til størrelsen af bilerne fra 2 ton tilladt totalvægt til 2 ton egenvægt.

Højesteret har ved dom af 17. september 2014 taget stilling til forståelsen af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 1, nr. 1. Af dommen fremgår blandt andet:

"[…]
Højesteret finder, at det er i overensstemmelse med lovens ordlyd, forarbejder og formål at stille krav om, at bilens camperudstyr skal medbringes under kørsel i en autocamper, for at den kan anses for ikke alene konstrueret, men også utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse.
[…]"

Landsskatteretten har ved afgørelse af 24. maj 2016, offentliggjort som SKM2016.315.LSR, udtalt:

"[…]
Landsskatteretten finder ikke, at det kan kræves som betingelse for afgiftsfritagelsen, at rosette og køkkenudstyr altid skal være monteret i bilen. Landsskatteretten finder, at det er afgørende om rosetten og køkkenudstyr har været til stede i bilen og anvendeligt til sit formål, hvilket er tilfældet i nærværende sag.
[…]"

Af den Juridiske Vejledning 2016-2, afsnit E.A.8.1.4.4 fremgår under punktet "Ad bord":

"[…]
For campingbiler, der er anmeldt til registrering første gang efter den 1. september 2000, skal der altid under kørsel medbringes et bord (evt. aftageligt).

Efter anvisning skal bordet kunne fastmonteres i bilen ved hjælp af en roset eller lignende fastgørelsesanordning. Dette indebærer, at bordet og nødvendigt værktøj til at fastgøre bordet altid skal medbringes under kørslen.[…]"

Det bemærkes, at der må kunne stilles krav om, at det nødvendige camperudstyr skal medbringes under kørsel.

Landsskatteretten finder ud fra en konkret vurdering, at det i tilstrækkelig grad er sandsynliggjort, at det nødvendige camperudstyr var medbragt i køretøjet på standsningstidspunktet, herunder også rosetten. Der er herved lagt vægt på, at klageren ved en senere fremvisning af køretøjet hos SKAT har dokumenteret, at udstyret på det tidspunkt var til stede i køretøjet. På baggrund af fremlagte fotos, klagerens forklaring om anbringelse og opbevaring af værktøj til brug for autocamperudstyret og særligt det forhold, at klageren allerede på udleveringstidspunktet efter beslaglæggelsen ønskede, at forelægge disse forhold for SKAT, men ikke fik mulighed herfor, finder retten det ud fra en konkret vurdering sandsynliggjort, at camperudstyret var til stede på kontroltidspunktet.

Landsskatteretten har endvidere lagt vægt på klagerens forklaring om, at han ikke siden erhvervelsen har foretaget konstruktive eller indretningsmæssige ændringer i det omhandlende køretøj, herunder ikke har taget camperudstyr ud af køretøjet, hvilket Landsskatteretten ikke finder tilstrækkeligt grundlag for at betvivle.

Køretøjet anses herefter for "utvivlsomt indrettet til ophold og beboelse" og opfyldte derfor betingelserne for afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftslovens § 5 a, stk. 1, på kontroltidspunktet.
Klageren gives herefter medhold i den nedlagte påstand.