Parter

H1

(v/Adv. Claus Rosenkilde)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Matthias Albertsen Brorsen)

Afsagt af byretsdommer

Claes Dall Hersland (retsassessor) 

Parterne og deres påstande

Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt et boligselskab kan få fradrag i grundværdien i forbindelse med etablering af anlæg til fjernvarmeforsyning på dets ejendom.

Sagsøgeren, H1 (herefter benævnt boligselskabet), har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren ved vurderingerne 2002-2006 af ejendommen beliggende Y1-adresse (ejd.nr. ...21) er berettiget til et fradrag i grundværdien for grundforbedrende udgifter til anlæg af varmeforsyning inde på ejendommen, og at sagen skal hjemvises til SKAT til den beløbsmæssige opgørelse.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagens omstændigheder

Boligselskabet har som bygherre i 1992 nyopført 10 ældreboliger som rækkehuse på en tidligere ubebygget grund.

Sælger af grunden var den tidligere Y2 Kommune. Det fremgår af skødet, at boligselskabet ud over købesummen selv skulle bekoste tilslutningsafgifter til forsyningsselskaber, herunder til G1.

Det fremgår af et Tarifblad fra G1, at boligselskabets ejendom er tilbudt tilsluttet ved betaling af 68.487,14 kr. Det fremgår klart, at beløbet består af dels en afgift for tilslutning, der er opgjort ud fra et fast grundbeløb på 2.000 kr. og derudover en rumafgift pr. m3, hvilket er opgjort til 29.732 kr. + 22 % moms, og dels en stikledning, der er opgjort til 26.405 kr. + 22 % moms.

Boligselskabet har ubestridt betalt en tilslutningsafgift på 68.487,14 kr. til G1, og udgiften fremgår af boligselskabets byggeregnskab for ældreboligerne.

Det fremgår af et tilbudsark udarbejdet af VVS-firmaet G2, at der er afgivet tilbud på 128.352 kr. eksklusiv moms på alt VVS-arbejde i og fra teknikrum og til og med radiatorerne i de enkelte boliger.

Der er enighed om, at der på Boligselskabets grund er etableret et hovedvarmeanlæg, som er vist med grøn farve på det oversigtskort, der er fremlagt som bilag 5, og at hovedanlægget er fradragsberettiget under forudsætning af, at udgiften har været værdiforøgende for ejendommen, og i det omfang, at udgiften er afholdt af boligselskabet.

Der er uenighed om, hvorvidt det er tilstrækkeligt dokumenteret eller sandsynliggjort, at boligselskabet helt eller delvis via tilslutningsafgiften har afholdt omkostningen til etablering af hovedledningen på ejendommen.

Der er mellem parterne enighed om, at det er de forud for ændringen af vurderingsloven i 2012 gældende regler, der finder anvendelse ved sagens afgørelse.

Landsskatteretten har den 2. marts 2016 truffet afgørelse i sagen.

Ved Landsskatterettens kendelse blev det lagt til grund, at det ikke er godtgjort, at boligselskabet via tilslutningsafgiften har afholdt nogen del af omkostningerne til etablering af den interne hovedledning.

Landsskatteretten har derimod anerkendt, at der kan ske fradrag for den værdiforøgelse, der ligger i selve tilslutningen i det omfang, at denne udgift ved at sikre varmeforsyning til ejendommen, har forøget dennes værdi som ubebygget grund.

Landsskatteretten har lagt til grund, at det er udokumenteret, hvor stor en del af tilslutningsafgiften, der udgøres af materielle foranstaltninger, der er afholdt med henblik på at forsyne den konkrete ejendom, og har herefter skønsmæssigt fastsat fradraget til 15.000 kr.

Forklaringer

Der er ikke afgivet forklaring under hovedforhandlingen.

Parternes argumenter

Boligselskabet har til støtte for sine påstande gjort følgende gældende:

"Det gøres overordnet gældende, at boligselskabet har bekostet det fradragsberettigede hovedanlæg inde på grunden via det betalte tilslutningsbidrag.

Ifølge betinget skøde af 19. december 1991 og endeligt skøde af 9. april 1992 erhvervede boligselskabet ejendommen som et ubebygget areal fra Y2 Kommune med overtagelse den 31. december 1991.

Boligselskabet skulle ifølge skødet (bilag 2, side 2) afholde tilslutningsbidrag direkte til G1.

I 1992 opførte boligselskabet 10 boliger på ejendommen.

Det er ubestridt, at tarifbladet (bilag 6) og byggeregnskabet (bilag 7) godtgør, at boligselskabet har betalt et tilslutningsbidrag direkte til G1 på 68.487 kr. inkl. moms for tilslutning af de 10 boliger til varmeforsyningen.

Forsyningsselskabets ledningskort viser, at varmeforsyningsledningerne både inde på og uden for boligselskabets ejendom er anlagt af forsyningsselskabet. Det må have formodningen imod sig, at forsyningsselskabet har anlagt varmeledningerne inde på grunden gratis.

Boligselskabet gør gældende, at det på bilag 5 markerede hovedanlæg er etableret af forsyningsselskabet mod betaling af tilslutningsafgiften. Det gøres med andre ord gældende, at tilslutningsbidraget er betaling for forsyningsselskabets etablering af både den eksterne og interne varmeforsyning til ejendommen. Landsskatteretten har i modsætning hertil lagt til grund, at tilslutningsbidraget alene dækker over udgifter til etablering af varmeledningerne uden for grunden.

Tarifbladet (bilag 6) opdeler tilslutningsbidraget i en udgift til tilslutningsafgifter på 36.273 kr. inklusive moms og en udgift til stikledninger på 32.214 kr. inklusive moms. Dette ses tillige at blive lagt til grund af Landsskatteretten, jf. bilag 1, side 21.

Det skal hertil bemærkes, at det ikke er ualmindeligt, at forsyningsselskaber benævner forsyningsledninger, der fordeler sig internt på grunden fra skel, som stikledninger. Hvorvidt ledningerne benævnes stikledninger eller hovedledninger er alene et spørgsmål om terminologi.

Boligselskabet gør gældende, at der hverken i lov eller praksis er hjemmel til, at kræve specifik dokumentation for udgiften til anlæg af den fradragsberettigede del af varmeforsyningsanlægget, hvorfor boligselskabet alene skal sandsynliggøre bekostningen.

Afgørende for om sagen skal hjemvises i overensstemmelse med boligselskabets påstand, er derfor ikke, om den præcise sammensætning af tilslutningsafgiften kan dokumenteres. Det afgørende er derimod, om det er sandsyndiggjort, at boligselskabet - direkte eller indirekte - har afholdt udgifter til hovedanlægget inde på grunden. Den beløbsmæssige ansættelse af fradraget for udgifter til det fradragsberettigede hovedanlæg må herefter bero på et skøn.

Ved den fremlagte dokumentation er det sandsynliggjort, at boligselskabet har afholdt udgifter til etableringen af varmeforsyningen inde på den omhandlede ejendom, jf. bilag 5. Kriteriet om ejers bekostning er således opfyldt.

At Landsskatteretten skøn derved er udøvet på et forkert grundlag understøttes af den af Skatteankestyrelsen udarbejdede beregning (bilag 8), som viser, at udgifterne forbundet med etablering af den fradragsberettigede hovedledning inde på boligselskabets grund udgør 71.362 kr. i etableringsåret (bilag 8 side 6 og 7)

Sammenfattende gøres det gældende, at det er påvist, at boligselskabet - indirekte - har afholdt udgifter til anlæggelse af det fradragsberettigede hovedanlæg inde på ejendommen, hvorfor betingelsen om ejers bekostning efter vurderingslovens dagældende § 18 er opfyldt. Følgelig skal der ansættes fradrag herfor i den omhandlede ejendoms grundværdi.

Fradragsansættelsen skal derfor hjemvises til vurderingsmyndigheden til den beløbsmæssige opgørelse."

Skatteministeriet har til støtte for sine påstande gjort følgende gældende:

"Det gøres overordnet gældende, at boligselskabet ikke er berettiget til yderligere fradrag for udgifter til varmeforsyning af ejendommen. Der er ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse.

1. retsgrundlaget

Det fremgår af vurderingslovens dagældende § 17, at:

"Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde."

Af vurderingslovens dagældende § 18, stk. 1, fremgår det, at:

"Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde."

Fradrag efter vurderingslovens dagældende bestemmelser er dermed betinget af, at der foreligger en forbedring, der bevirker en stigning i grundværdien, og at grundejeren har afholdt udgiften her til.

Det er endvidere kun foranstaltninger, der påvirker værdien af den ubebyggede grund, som kan begrunde et fradrag, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1 og det er derfor også kun sådanne foranstaltninger, der er omfattet af vurderingslovens dagældende § 17.

Et tilslutningsbidrag dækker typisk over flere forskellige udgiftsposter, og relaterer sig dermed ikke kun til det konkrete arbejde forbundet med eksempelvis etablering af varmeforsyningsledninger. Tilslutningsbidrag kan således også bestå af et generelt investerings-, effekt-, stik- lednings- og/eller byggemodningsbidrag, som ikke er fradragsberettiget.

Såfremt tilslutningsbidraget ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning eller betjening af den konkrete ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives fradrag i grundværdien for sådanne udgifter, jf. UfR 2014.859 H (SKM2013.879.HR) og UfR 2013.2277 H (SKM2013.369.HR).

Det fremgår tillige af SKM2013.387.VLR og SKM2009.323.VLR, at afholdelsen af tilslutningsbidrag ikke automatisk medfører fradragsret. I SKM2009.323.VLR fandt landsretten således, at tilslutningsbidraget også omfattede betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, og at der ikke var grundlag for at antage, at tilslutningsbidraget forlods var gået til dækning af udgifter, der forbedrede grunden.

I lighed med øvrige grundforbedringsfradrag forudsætter også fradrag for et tilslutningsbidrag derfor, at boligselskabet har betalt bidraget og at det vedrører foranstaltninger, der medfører en stigning i den ubebyggede grunds værdi, jf. bl.a. UfR 2014.3322 H (SKM2014.574.HR), UfR 2014.859 H (SKM2013.879.HR) og UfR 2013.2277 H (SKM2013.369.HR).

Det er boligselskabet, som skal godtgøre, at der er grundlag for fradrag, jf. bl.a. SKM2004.1516 H. (SKAT red. forkert henvisning)

De oplysninger, som boligselskabet fremlægger for at løfte denne bevisbyrde, skal være bestyrkede af objektive kendsgerninger, jf. bl.a. SKM2017.142.ØLR.

Bevisbyrden indebærer også, at boligselskabet skal godtgøre hvor stor en andel af tilslutningsbidraget, som udgør betaling for fradragsberettigede foranstaltninger, jf. bl.a. SKM2015.404.VLR. Af landsrettens præmisser fremgår:

"Selvom det ikke kan udelukkes, at en del af det tilslutningsbidrag, der omtales i skødet, kan indeholde udgifter, der ville kunne fradrages efter vurderingslovens § 17, finder retten, at der på grund af den usikkerhed, der både er om størrelsen af det konkret betalte tilslutningsbidrag· og den andel af det betalte bidrag, der vedrører udgifter, der kan fradrages efter vurderingslovens § 17, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende dette punkt."

Hvis ikke boligselskabet godtgør størrelsen og sammensætningen af tilslutningsbidraget er der heller ikke noget faktisk eller retligt grundlag for at skønne over, hvor meget der er betalt, eller hvor stor en del af bidraget, som er betaling for grundforbedrende foranstaltninger. I så fald kan Landsskatterettens afgørelse heller ikke tilsidesættes.

2. den konkrete sag

Under sagens behandling ved vurderingsankenævnet gjorde boligselskabet gældende, at den interne varmeforsyning var bekostet via betalinger til VVS installatørfirmaet G2, jf. vurderingsankenævnets afgørelse (bilag B), sagsfremstillingen, side 2 og 5. Som dokumentation herfor fremlagde boligselskabet en tilbudsliste (bilag A).

Ved Landsskatteretten henviste boligselskabet ikke til fakturaen fra VVS installatørfirmaet men gjorde i stedet gældende, at den interne varmeforsyning var bekostet via et tilslutningsbidrag.

Tilslutningsbidraget var opdelt i betaling for stikledninger med kr. 32.214,- og betaling for "tilslutningsafgiften excl. stikledning" med kr. 36.273,-, begge beløb inkl. moms, jf. bilag 2.

Boligselskabet gjorde ved Landsskatteretten gældende, at betalingen var sket via den del af tilslutningsbidraget, som ikke vedrørte stikledninger, jf. bilag 1, side 1.

I stævningen gjorde boligselskabet omvendt gældende, at bekostningen var sket via den del af tilslutningsbidraget, som vedrører stikledninger, jf. stævningen, side 10, 2. afsnit.

I replikken anfører boligselskabet, at det ikke er i stand til at redegøre nærmere for hvordan udgifterne angiveligt skulle være indregnet i det samlede tilslutningsbidrag, jf. replikken, side 3, 2. afsnit.

Som følge af boligselskabets varierende og uklare oplysninger om bekostningen af hovedanlægget skærpes bevisbyrden, jf. U.2009.230.H (SKM2008.908.HR), U.2000.2478 H og U.1998.898 H.

Boligselskabet har ikke løftet denne bevisbyrde.

Det fremgår derimod af replikken, at boligselskabet selv anfører, at det ikke kan redegøre for den angivelige betaling, jf. replikken, side 3, 2. afsnit.

Det fremgår heller ikke af skødet, at boligselskabet har etableret eller betalt for det pågældende hovedanlæg, herunder at dette skulle være bekostet via tilslutningsbidraget, jf. bilag 2.

Ligeledes fremgår det ikke af skødet, ledningskortet fremlagt som bilag 5 eller af sagens øvrige dokumenter, hvornår hovedanlægget er anlagt, eller at det skulle være anlagt af G1. Dette er heller ikke godtgjort ved den skriftlige henvendelse til G1, som blev foretaget på sagsøgerens anmodning, jf. bilag 13 og 14. I henvendelsen blev der stillet spørgsmål til, om det var G1, som har anlagt hovedanlægget.

Dertil kommer, at det oprindeligt ikke var boligselskabets egen opfattelse, at hovedanlægget var anlagt af forsyningsselskabet.

Der er således ikke oplysninger i sagen, som godtgør, at boligselskabet har bekostet hovedanlægget via tilslutningsbidraget til G1.

Hvis det lægges til grund - hvilket som nævnt bestrides som udokumenteret - at tilslutningsbidraget indeholder betaling for hovedanlægget, kan dette ikke føre til en tilsidesættelse af Landsskatterettens skøn.

Boligselskabet har således hverken godtgjort hvilken andel af tilslutningsbidraget, som skulle indeholde betaling for hovedanlægget eller betalingens størrelse. Der er derfor en sådan væsentlig usikkerhed om udgiftens størrelse, at der ikke er grundlag for skønsmæssigt at fastsætte yderligere fradrag, jf. SKM 2015.404 VLR.

Dertil kommer, at Landsskatteretten har godkendt et fradrag på kr. 15.000,- vedr. tilslutningsbidrag for varme, jf. bilag 1, side 20.

Tilsidesættelse af det af Landsskatteretten skønsmæssigt opgjorte fradrag på kr. 15.000,- forudsætter, at boligselskabet godtgør, at skønnet hviler på et forkert eller mangelfuldt grundlag, der er egnet til at påvirke værdiansættelsen, jf. bl.a. UfR 2016.191 H (SKM.2015.615.HR).

Landsskatterettens skønsmæssige ansættelse kan desuden tilsidesættes, hvis boligselskabet godtgør, at skønnet ligger uden for rammerne af den skønsmargin, som tilkommer myndighederne. Dette indebærer, at boligselskabet skal godtgøre, at de faktiske omkostninger til materielle grundforbedrende foranstaltninger, inkl. omkostninger til etablering af hovedanlægget, væsentligt overstiger den skønsmæssige ansættelse, jf. UfR 2000.1071 H.

Allerede fordi boligselskabet ikke har godtgjort hvad tilslutningsbidrag udgør betaling for eller de faktiske omkostninger, herunder at et fradrag for tilslutningsbidrag vedr. intern varmeforsyning ikke beløbsmæssigt kan rummes i det allerede opnåede fradrag, er denne bevisbyrde ikke løftet." 

Rettens begrundelse og resultat 

Som det fremgår ovenfor, er der enighed mellem parterne om, at den ledning, der er markeret med grønt på det oversigtskort, der er fremlagt som bilag 5, udgør et grundforbedrende varmehovedanlæg på boligselskabets ejendom, og at udgiften til etableringen helt eller delvis kan berettige fradrag, såfremt den er bekostet af boligselskabet.

Det fremgår af Tarifbladet fra G1, at boligselskabets ejendom er tilbudt tilsluttet ved betaling af 68.487,14 kr., hvoraf udgift til stikledning udgør 26.405 kr. + 22 % moms, eller 32.214,10 kr.

Det fremgår af boligselskabets byggeregnskab, at der ved opførelsen af boligerne er afholdt en udgift til fjernvarmestik og tilslutningsafgift på 68.487,14 kr.

Det fremgår af et tilbudsark udarbejdet af VVS-firmaet G2, at der er afgivet tilbud på 128.352 kr. eksklusiv moms på alt VVS-arbejde i og fra teknikrum og til og med radiatorerne i de enkelte boliger, mens stikledning fra hovedledningen uden for grunden og ind til teknikrummet ikke er nævnt her.

Ud fra sammenhængen og forskellen mellem de nævnte bilag finder retten det godtgjort, at boligselskabet har bekostet etableringen af den nævnte stikledning med 26.405 kr. + 22 % moms, og at stikledningen er identisk med det hovedanlæg, der er enighed om i princippet er fradragsberettiget.

Det fremgår af Landsskatterettens kendelse, at der alene er givet et skønsmæssigt fradrag for eksterne foranstaltninger, og herunder for selve tilslutningen, mens det blev lagt til grund, at udgiften til stikledningen ikke er fradragsberettiget.

Da det imidlertid efter det anførte er godtgjort, at netop udgiften til stikledningen er udtryk for en bekostning af etablering af det fradragsberettigede hovedanlæg, må det antages, at Landsskatterettens skøn er foretaget på et forkert grundlag, og at en fornyet behandling vil medføre et større fradrag.

Som følge af det anførte tager retten boligselskabets påstand til følge.

Der forholdes med sagens omkostninger som nedenfor bestemt, idet det bemærkes, at 500 kr. er afsat til betalt retsafgift og resten til advokatudgifter.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren, H1, ved vurderingerne 2002-2006 af ejendommen beliggende Y1-adresse (ejd.nr. ...21) er berettiget til et fradrag i grundværdien for grundforbedrende udgifter til anlæg af varmeforsyning inde på ejendommen, og at sagen skal hjemvises til SKAT til den beløbsmæssige opgørelse.

Inden 14 dage skal sagsøgte betale 15.500 kr. til sagsøgeren i sagsomkostninger.