Klagen vedrører værdi af fri bolig for direktør, herunder nedslag for bopælspligt.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst indkomstårene 1999 og 2000

Skatteankenævnet har skønsmæssigt ansat værdi af fri bolig til hhv. 40.000 kr. og 50.000 kr., jf. statsskattelovens § 4, litra b, og ligningslovens § 16, stk. 3 og 9.

Skatteankenævnet har ansat værdi af fri bolig, jf. statsskattelovens § 4, litra b, og ligningslovens § 16, stk. 9, til ejerboligværdi pr. 1. januar 2001 1.001.700 kr. x 6 pct., i alt 60.102 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Klageren er direktør for selskabet B ApS. En ansat i selskabet er eneanpartshaver. Virksomheden graverer små skilte som dørskilte og reversskilte. Selskabet har pr. 3. september 1996 erhvervet en ejendom, for 1.505.452 kr., efter kontantomregning 1.503.945 kr. Boligen på ejendommen er stillet til rådighed for klageren. Værdi af fri bolig er selvangivet med 2.500 kr. pr. måned.

Ejendommen er en beboelses- og forretningsejendom med en beboelseslejlighed. Ejendommen har et grundareal på 5.151 m². Ejendommen er ifølge Bygnings- og Boligregisterets oplysninger bebygget med en industribygning, der er opført i 1965 og har et bebygget areal på 400 m². Endvidere er der på ejendommen et fritliggende enfamiliehus, der er opført i 1990 og har et bebygget areal på 194 m² med et beboet areal på 154 m². Ejendomsværdien har pr. 1. januar 1999, pr. 1. januar 2000 og pr. 1. januar 2001 udgjort henholdsvis 1.600.000 kr., 1.600.000 kr. og 1.650.000 kr. Ejerboligværdien har pr. 1. januar 2001 udgjort 1.001.700 kr.

Ejendommen er beliggende i et industrikvarter. Ifølge lokalplan må beboelsen kun anvendes som bolig for indehaver, bestyrer, portner eller anden person med lignende tilknytning til virksomheden.

Skatteankenævnet har anset klageren for skattepligtig af værdi af fri bolig med henholdsvis 40.000 kr., 50.000 kr. og 60.102 kr. for de pågældende indkomstår.

Klagerens bolig er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, hvorfor værdien af fri bolig for indkomstårene 1999 og 2000 skal ansættes til et beløb svarende til markedslejen ved udlejning til en uafhængig tredjemand, mens værdien for indkomståret 2001 skal ansættes til 6 pct. af beregningsgrundlaget. Værdi af fri bolig kan herefter ikke opgøres efter skemasatserne i Ligningsrådets anvisninger, ligesom der ikke skal gives nedslag for bopælspligt.

På grundlag af de foreliggende oplysninger er skatteankenævnet enig med skatteadministrationen i, at den selvangivne værdi af fri bolig på 30.000 kr. pr. år eller 2.500 kr. pr. måned ikke kan anses for svarende til den reelle udlejningsværdi ved udlejning til fremmede, og at udlejningsværdien for indkomstårene 1999 og 2000 derfor må ansættes efter et skøn.

Under hensyn til at markedslejen tidligere har været godkendt med 30.000 kr., er det dog rimeligt, at værdien ansættes til et mindre beløb end 54.000 kr. Samtidig må alle have en forventning om, at en husleje er stigende, og værdi af fri bolig kan derfor nedsættes til skønsmæssigt 40.000 kr. for indkomståret 1999 og skønsmæssigt 50.000 kr. for indkomståret 2000.

Værdi af fri bolig for 2001 skal ansættes til 6 pct. af beregningsgrundlaget, jf. ligningslovens § 16, stk. 9. Under hensyn til de foreliggende oplysninger om ejendommens vurdering og klagerens salgspris i forbindelse med ejendommens overdragelse til selskabet ansættes værdien til 6 pct. af vurderingen pr. 1. januar 2001 på 1.001.700 kr. svarende til 60.102 kr. Klageren har ikke en lovgivningsmæssig bopælspligt, og han anses således ikke for omfattet af undtagelsesbestemmelserne i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt. Lokalplanen giver ikke en lovmæssig bopælspligt, men en begrænsning af, hvem der må have bopæl på adressen.

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at værdi af fri bolig ansættes i overensstemmelse med det selvangivne beløb på 2.500 kr. pr. måned eller i alt 30.000 kr. for hvert af de pågældende indkomstår.

Virksomheden er startet i 1983 i X Kommune og flyttet til Y i 1987. På det tidspunkt var erhvervslokalerne opført. Boligen blev opført derefter. Virksomheden blev drevet i personligt regi indtil 1990 – 91 og derefter omdannet til et anpartsselskab. Der var tale om en betalingsstandsning, og kreditorerne accepterede omdannelse til selskab. Hele ejendommen blev holdt uden for omdannelsen. Der blev derefter oprettet en lejekontrakt mellem klageren og selskabet vedrørende både produktionsfaciliteterne og boligen. Klageren har fra dette tidspunkt haft fri bolig på ejendommen.

Ejendommen kom på tvangsauktion i 1996, idet det ikke var muligt at betale ydelserne på ejendommen. Selskabet købte ejendommen af kreditforeningen. Klageren blev boende og havde fortsat fri bolig. Klageren har således haft fri bolig siden 1991.

Der ligger en 1.200 m² stor industriejendom i en afstand af 7 m fra soveværelsesvinduet. Denne naboindustriejendom har tidligere været en printproducerende virksomhed, hvorfra der var lugtgener. Denne ejendom er nu en smedevirksomhed, der støjer. Der er tale om et industrikvarter, og boligen er beliggende mellem industribygninger. Der er ingen have til beboelsen.

Dengang klageren fik fri bolig, og der skulle fastsættes en værdi af boligen, blev det lagt til grund, at boligen lå i et industrikvarter med gener. Ligningsrådets satser blev undersøgt, og man fandt frem til en værdi på 30.000 kr. om året. Den kommunale skattemyndighed har to gange rettet henvendelse til klageren, der fortalte, hvordan man var kommet frem til beløbet. Den kommunale skattemyndighed gik herefter ikke videre med sagen. Klageren undrer sig over, at spørgsmålet nu er taget op fra og med indkomståret 1999, idet de nye regler først har virkning fra og med indkomståret 2001.

Der har ikke været pristalsregulering af den selvangivne leje, siden klageren fik fri bolig i 1991. Klageren er ikke uenig i, at der bør foretages en regulering, men der er ikke hjemmel til de foretagne forhøjelser af den størrelsesorden for indkomstårene 1999 og 2000 som følge af de ændringer af reglerne, der først har virkning fra og med indkomståret 2001. Markedsværdien er ikke anvendt af myndighederne for indkomstårene 1999 og 2000 på grund af ændringen af reglerne fra og med indkomståret 2001. Det er markedslejen, der skal anvendes for indkomstårene 1999 og 2000, det vil sige 2.500 kr. pr. måned svarende til det selvangivne beløb.

Der er ikke taget hensyn til, at der er tale om et industrikvarter. Der er heller ikke taget hensyn til lokalplanen. De to øvrige ansatte i virksomheden havde egen bolig i Y og var ikke interesserede i at flytte ind. Der kan trækkes en parallel til præster, der skal bo i præstegården eller i sognet, hvis der ikke er en præstegård. Hvis klageren ikke længere var ansat i virksomheden, måtte han flytte.

Med hensyn til indkomstårene 1999 og 2000 er begrundelsen for klagen følgende:

Med hensyn til indkomståret 2001 gælder ligningslovens § 16, stk. 9, 2. – 11. pkt., ikke for klageren, hvilket begrundes med følgende:

Reguleringer for årene 1999 og 2000 kan som loven foreskriver reguleres i henhold til markedsværdien. Dette er ikke sket. Man regulerer med tilbagevirkende kraft på baggrund af en lovændring som først har virkning fra 2001 og fremover. Dette kan ikke være korrekt, idet klagerens repræsentant er af den opfattelse, at reguleringer skal/kan ske ud fra markedsmæssige vilkår og i den forbindelse bør det nævnes at lejeniveauet i Y-området har undergået en meget lille stigning.

Vedrørende markedsmæssige vilkår for ejendommen er det stadig klagerens repræsentants opfattelse, at der ikke findes markedsmæssige vilkår for denne ejendom, da der ikke kan udlejes på grund af lokalplanen, idet bestemmelserne i denne gør, at det kun er klageren, der kan bebo ejendommen.

Med hensyn til indkomståret 2001 er det de nye regler i ligningslovens § 16, stk. 9, der er gældende, og klageren er omfattet af bestemmelsens sidste punktum. Værdi af fri bolig skal således også for indkomståret 2001 ansættes til markedslejen. Der henvises til punkt 3.4.7., 2. afsnit, i Cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001 om fri bil og hovedaktionærers med fleres personalegoder og udbytter. Dette afsnit indeholder en åbning. Det fremgår af afsnittet, at man er klar over, at der er andre grupper, der falder ind under undtagelsesbestemmelsen, og som man skal finde ud af, hvem er. Det er myndighederne, der har lavet og formuleret lokalplanen. Klageren har ikke haft indflydelse på udformningen af lokalplanen.

Med hensyn til ejendomsværdien er der taget udgangspunkt i opførelsesomkostningerne, som klageren ikke har haft nogen indflydelse på. Det koster det samme at opføre en ejendom, uanset hvor den er beliggende, men værdien er afhængig af beliggenheden.

Det må fremhæves, at loven gældende fra 2001 ikke er gennemført for ejendomme beliggende i industrikvarterer. Undtagelsesbestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., påberåbes på grund af lokalplanens strenge bopælsbestemmelser.

Værdi af helt eller delvis fri bolig er skattepligtig. Dette fremgår af statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt.

Med hensyn til indkomstårene 1999 og 2000 skal værdien af boligen ansættes til markedsværdien. Dette fremgår af ligningslovens § 16, stk. 3 (lovbekendtgørelse nr. 28 af 18. januar 2000).

Udlejningsværdien kan efter praksis ansættes til 8 pct. af ejendomsværdien (ejerboligværdien), såfremt der ikke er sikre holdepunkter for, hvad der ville kunne opnås ved udleje til fremmede. Dette fremgår af Højesterets dom af 14. maj 1984, der er offentliggjort i Tidsskrift for Skatteret 1984.272.

Nedslagsreglerne i ligningslovens § 16, stk. 7 og 8, om henholdsvis tjenesteboliger og lejeboliger omfatter ikke boliger, der er stillet til rådighed som led i et ansættelsesforhold, hvis den ansatte er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. Dette følger af ligningslovens § 16, stk. 9 (lovbekendtgørelse nr. 28 af 18. januar 2000).

Med virkning fra og med indkomståret 2001 er ligningslovens § 16, stk. 9, ved lov nr. 459 af 31. maj 2000 om ændring af forskellige skattelove, lov om en arbejdsmarkedsfond og lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension (Hovedaktionærer med fleres personalegoder og udbytter) ændret til følgende:

”Stk. 9. Stk. 7 og 8 omfatter ikke boliger, der er stillet til rådighed som led i et ansættelsesforhold, hvis den ansatte er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. For denne persongruppe sættes den skattepligtige værdi til 6 pct. af den del af beregningsgrundlaget, der ikke overstiger et grundbeløb på 2.150.000 kr., og 8 pct. af resten. Grundbeløbet i 2. pkt. reguleres efter ejendomsværdiskattelovens § 14. Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. januar i indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden den 1. januar i indkomståret. Såfremt anskaffelsessummen er opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, 1. eller 2. pkt., medregnes kun forbedringer foretaget efter den 19. maj 1993. Forbedringsudgifter på bygninger, der er undergivet fredning i henhold til bygningsfredningsloven eller forbedringsudgifter, som modsvares af tilskud m.v., der er skattefrie, skal ikke tillægges. Når anskaffelsessummen opgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, er selskabets valg af anskaffelsessum bindende i forhold til senere opgørelser efter denne bestemmelse. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for boliger, for hvilke ejendomsværdien fordeles efter vurderingslovens § 33, stk. 5, 2. pkt., § 33, stk. 6. 2. pkt., eller § 33, stk. 7, 2. pkt., skal kun den del, der tjener til bolig for den ansatte, medregnes. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for andre boliger skal den del, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, ikke medregnes. Hvis arbejdsgiveren m.v., jf. stk. 1, sælger helårsboligen til en ny arbejdsgiver m.v., jf. stk. 1, hvor den ansatte direktør m.v., jf. 1. pkt., også har væsentlig indflydelse på egen aflønning, anvendes anskaffelsessummen fra ansættelsesforholdet hos den sælgende arbejdsgiver m.v., såfremt den er højest. Herudover medregnes udgifter til ejendomsskatter, som afholdes af arbejdsgiveren m.v., jf. stk. 1, til den skattepligtige indkomst. Den skattepligtige værdi nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten. 2. – 11. pkt. finder ikke anvendelse, såfremt en ansat direktør eller en medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform ifølge anden lovgivning er omfattet af og opfylder en pligt til at bebo helårsboligen.”

Med hensyn til indkomstårene 1999 og 2000 er der ikke grundlag for at fravige skatteankenævnets skøn over markedsværdien af boligen. Skatteankenævnets afgørelse vedrørende indkomstårene 1999 og 2000 stadfæstes derfor.

Med hensyn til indkomståret 2001 kan klageren ikke anses for som følge af lokalplanen for området at være omfattet af og opfylde en pligt til at bebo helårsboligen ”ifølge anden lovgivning”. Lokalplanen giver ikke en lovgivningsmæssig bopælspligt, men en begrænsning af, hvem der må have bopæl på adressen. Klageren er derfor for indkomståret 2001 omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, 2. – 11. pkt. Skatteankenævnets afgørelse vedrørende indkomståret 2001 stadfæstes derfor.