Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at et museums vederlag, der modtages for udlån af kunstgenstande til andre museer, er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6 som levering af varer og ydelser i nær tilknytning til museumsdrift og dermed omfattet af fritagelsesbestemmelsen?

Svar:

1. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en selvejende institution og et statsanerkendt museum.

Som en del af museets formål og ansvarsområde, skal spørger gennem indsamling, registrering, bevaring, forskning og formidling inden for moderne kunst virke for sikringen af Danmarks kulturarv. Museet skal udbedre kendskabet til og belyse tilstande og forandringer inden for moderne kunst.

Spørger er både et lokalt, et regionalt og et internationalt kunstmuseum. Spørger henvender sig til alle aldersgrupper og lægger vægt på formidling overfor børn og unge. Spørger indgår i et positivt og gensidigt samarbejde med andre kunstmuseer lokalt såvel som internationalt.

Spørger styrker løbende sin samling og udstiller de nye værker. Samlingen stilles til rådighed for forskning. Museet vil i de kommende år fremme udbredelsen af sine forskningsresultater i museets egen samling.

Som en del af aktiviteterne udlåner spørger egne kunstgenstande til andre museer med henblik på udstilling som en del af disse museers virksomhed. Spørger modtager et vederlag for dette udlån, som blandt andet skal dække museets omkostninger mv. i forbindelse med udlånet.

Spørgers aktiviteter er opdelt i 3 hovedområder:

1. De museale aktiviteter som udstillinger, formidling, undervisning, kunstindkøb, forskning, registrering, bevaring etc. (ikke momspligtige aktiviteter)
2. De kommercielle aktiviteter som café, butik, sponsorater, lokaleudlejning, erhvervsklub, koncerter etc. (momspligtige aktiviteter)
3. Fælles områderne som ejendommens drift, kommunikation, administration, IT etc. (delvis momsfradrag efter omsætningsfordeling)

Som led i spørgers museumsaktivitet anskaffes kunstgenstande til udstilling. En del af disse kunstgenstande indkøbes og finansieres primært ved donationer mv. fra spørgers sponsorer og andre bidragsydere. Kunstgenstandene indgår i spørgers samling og opbevares på spørgers depoter, i det omfang de ikke indgår i spørgers udstillinger.

Endvidere låner spørger kunstgenstande fra andre museer over hele verden, for derved, gennem skiftende udstillinger, at efterleve sit formål og sin vision. Spørger betaler typisk et vederlag til det udlånende museum for lånet af kunstgenstande.

Spørger udlåner også egne kunstgenstande til udstilling på andre museer. Denne aktivitet skal ses i direkte sammenhæng med spørgers vision om, at "[ Spørger] skal indgå aktivt i og dermed præge den kulturelle udvikling nationalt såvel som internationalt."

Indtil nu har spørger betragtet udlån af kunstgenstande som leverancer i nær tilknytning til de museale aktiviteter. Spørger har dermed faktureret udlånene uden moms, ligesom der ikke er beregnet og angivet erhvervelsesmoms ved leje af kunstgenstande og samlinger fra museer i andre lande.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørgers aktivitet med udlån af kunstgenstande betragtes som en del af de museale aktiviteter. Der tages dermed ikke fradrag for moms på omkostninger i forbindelse med udlån mv. af kunstgenstandene.

Spørgers museale aktiviteter er momsfritagne efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 6. Fritagelsesbestemmelsen dækker både selve museumsaktiviteten og levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil.

I praksis volder det ikke besvær at definere spørgers primære aktiviteter som enten momspligtige eller momsfrie. Spørger ønsker dog at få afdækket fortolkningen af begrebet "leveringer med nær tilknytning hertil".

Ifølge generaladvokatens forslag til afgørelse af sag C-76/99, kommissionen mod Frankrig, præmis 23, skal begrebet "i nær tilknytning" ikke fortolkes særligt indskrænkende, da fritagelsen af transaktioner i nær tilknytning til en momsfri aktivitet skal betragtes som en sikring mod, at den momsfritagne aktivitet vil blive uforholdsmæssig dyr, som vil være tilfældet, hvis de underliggende transaktioner og leverancer i nær tilknytning var pålagt moms.

Det fremgår desuden af Momsvejledningen 2011-1, afsnit D.11.6, at bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 6 tilsigter at fritage store dele af det kulturelle område fra momspligt. Det må derfor konkluderes, at selv om momslovens fritagelser efter gældende praksis skal fortolkes indskrænkende, må en lovbestemt fritagelse af leveringer i nær tilknytning til den fritagne aktivitet skulle vurderes med en vis subjektivitet i forhold til den samlede konsekvens af en eventuel momsbelastning.

Begrebet "i nær tilknytning" er ikke nærmere defineret i momsloven eller i momssystemdirektivet. Der findes dog enkelte afgørelser, hvor begrebet har været genstand for vurdering.

Skatterådet har i et bindende svar fra 2008 (SKM2008.356.SR) vurderet, at fordeling af løn til billetsalgsadministration mellem to museer kunne anses for levering af en ydelse i nær tilknytning til museumsdriften og dermed fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1 nr. 6. I den konkrete sag var de pågældende medarbejdere ansat i det ene museum, som så opkrævede det andet museum et beløb til dækning af en andel af lønudgiften.

SKAT indstillede, at billetsalgsydelsen måtte anses som en administrativ ydelse, der ikke havde en så særlig karakter, at den kunne betragtes som værende i nær tilknytning til kulturel virksomhed. Som nævnt ovenfor fandt Skatterådet, at transaktionen mellem de to museer kunne anses som en ydelse "i nær tilknytning" til museumsdriften.

Museer udlåner i vid udstrækning kunstgenstande til andre museer som led i deres museale aktivitet. "Udlånsaktiviteten" må ud fra en almindelig vurdering betragtes som en del af driften af museer i Danmark. Set i relation til ovenstående må spørgers udlån af museumsgenstande nødvendigvis anses som en del af museumsdriften, og derfor enten være momsfritaget som denne eller som levering af ydelser "i nær tilknytning" til denne.

I en kendelse fra Landsskatteretten i 2009 (SKM2009.808.LSR) er der truffet afgørelse om, at en produktionsskoles salg af landbrugsprodukter ikke kunne anses for levering af varer og ydelser "i nær tilknytning" til undervisning.

Landsskatteretten lagde i kendelsen vægt på formuleringen i momssystemdirektivets artikel 134. Artiklen er formuleret således, at det er en betingelse for at momsfritage levering af varer og ydelser, som leveres i forbindelse med en momsfri aktivitet, at den eller disse leverancer er uomgængeligt nødvendige for udførelsen af de momsfrie aktiviteter, og at transaktionerne ikke tager sigte på at skabe yderligere indtægt i direkte konkurrence med andre momspligtige erhvervsvirksomheder.

I spørgers konkrete tilfælde er udlån (og indlån) af kunstgenstande en nødvendig del af museumsdriften. Dels for at opfylde det formulerede formål om at udbrede kendskab til og forståelse af samtidskunst og dels for at sikre en udskiftning af udstillinger og dermed en varig tilstrømning af museumsgæster.

Endvidere kan aktiviteten med udlån af kunstgenstande ikke betragtes som værende i konkurrence med momspligtige erhvervsvirksomheder. "Aktørerne" på markedet for udlån af kunstgenstande er museer, der er momsfritagne efter deres hovedaktivitet. Kun i meget sjældne tilfælde vil en privat samling have interesse i forhold til udlånsaktiviteten.

Med udgangspunkt i Landsskatterettens kendelse, må spørgers udlånsaktiviteter derfor anses for ikke at være omfattet af leverancer, som beskrevet i momssystemdirektivets artikel 134. Dermed må udlånsaktiviteten være omfattet af momsfritagelsen i direktivets artikel 131, stk. 1 (n), som svarer til momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

På baggrund af kendelsen må det derfor konkluderes, at spørgers udlånsaktivitet er i overensstemmelse med Landsskatterettens opfattelse af momssystemdirektivets tilgang til, hvorvidt leveringen må anses for at ske "i nær tilknytning" til den momsfrie aktivitet og dermed kan faktureres uden moms.

I det omfang udlånsaktiviteten måtte vurderes at være momspligtig efter momslovens almindelige bestemmelser, vil det medføre, at spørger skal udstede fakturaer med moms, når der udlånes kunstgenstande til andre museer. Derudover vil det medføre, at der skal beregnes erhvervelsesmoms, når der lånes kunstgenstande og samlinger fra museer i andre lande.

Den momspligtige aktivitet vil medføre, at spørger vil have delvist fradrag for moms af både den beregnede erhvervelsesmoms men også af moms i forbindelse med køb af kunstværker, i det omfang disse kan udlånes til andre museer.

Dette har næppe været hensigten med fritagelsen, hverken som praksis er defineret i momsvejledningen eller efter den praksis, som kan udledes af EU-domstolens afgørelser.

Derfor må begrebet levering af varer og ydelser "i nær tilknytning" til museumsdrift, skulle tolkes relativt bredt og i særdeleshed omfatte museers vederlag for udlån af kunstgenstande til andre museer.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1:

Det ønskes bekræftet, at museums vederlag, der modtages for udlån af kunstgenstande til andre museer, er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6 som levering af varer og ydelser i nær tilknytning til museumsdrift og dermed omfattet af fritagelsesbestemmelsen.

Lovgrundlag:

Momslovens § 13, stk. 1:

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

6) Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke radio- og fjernsynsudsendelser, biograf- og teaterforestillinger, koncerter og lign.

(...)

Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra n) i dansk ret.

"1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

n) levering af visse kulturelle ydelser og varer med nær tilknytning hertil, der præsteres af offentligretlige organer eller af andre kulturelle organer, som er anerkendt af den pågældende medlemsstat."

Praksis:

TfS1997.448.MN

Momsnævnet har truffet afgørelse om, at entréindtægter, som turistbesøgende betaler i forbindelse med rundvisning på en herregårds museumsstuer og -sale, var omfattet af momslovens fritagelsesbestemmelse om kulturelle aktiviteter, selvom der var mulighed for at købe nogle af de udstillede møbler og kunstgenstande.

SKM2008.356.SR

Skatterådet traf afgørelse om, at fordeling af løn til fælles billetsalgsadministration mellem to museer på samme adresse var momsfritaget. Transaktionen foregik så det ene museum ansatte personalet til billetsalget og derefter opkrævede et beløb af det andet museum til dækning af lønudgift. Skatterådet fandt, at transaktionen mellem de to museer kunne regnes som en ydelse i nær tilknytning til museumsdriften efter ML § 13, stk. 1, nr. 6, og derfor fritaget for moms.

Begrundelse:

Kulturelle aktiviteter, herunder museer, er fritaget for moms, jf. § 13, stk. 1, nr. 6. Bestemmelsen tilsigter at fritage store dele af det kulturelle område fra momspligt.

Fritagelsen omfatter også levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at spørgers aktivitet med at udlåne kunstgenstande til udstilling på andre museer i hele verden dels er omfattet af museets formålsbeskrivelse og dels er omfattet at formålet med fritagelsesbestemmelsen, som skal sikre, at adgang til visse kulturelle aktiviteter ikke fordyres af momsbetaling.

Skatteministeriet finder på den baggrund, at det vederlag museet modtager ved udlån af kunstgenstande til andre museer, er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

Skatteministeriet har herunder lagt vægt på, at denne form for udlån af kunstgenstande, som altovervejende hovedregel finder sted imellem museer, der er momsfritagne efter deres hovedaktivitet. Der vil således ikke være nogen reel konkurrence med momspligtige virksomheder i øvrigt.

Skatteministeriet indstiller således, at spørgsmålet besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.