A klager for indkomståret 1997 over, at tøjpakke, som han har selvangivet som skattefri, ikke er blevet godkendt som skattefri.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren ved siden af sit hovederhverv hos B er ansat i X Boldspil-Union, hvorfra han i indkomståret 1997 har modtaget 7.771 kr.

Som demokratisk valgt formand for unionen har klageren sæde i bestyrelsen i Dansk Boldspil-Union, i det følgende DBU. Arbejdet for DBU er ulønnet.

Klageren har i det omhandlede indkomstår modtaget en tøjpakke med diverse sports- og fritidsbeklædning fra C A/S i forbindelse med sit arbejde for DBU.

C A/S er tøjsponsor for DBU, og i henhold til en af begge parter underskrevet samarbejdsaftale er bestyrelsesmedlemmer i DBU forpligtet til at bære tøj fra C A/S i forbindelse med repræsentative opgaver. Samarbejdsaftalen omfatter samtlige danske fodboldlandshold under DBU.

Ifølge aftalen er en angivet personkreds, herunder bestyrelsesmedlemmer, forpligtet til kun at anvende sports- og fritidsudstyr leveret af C A/S til landskampe, på spillerpladsen, på udskiftningsbænken, til træning og i træningslejre samt under transport til og fra landskampe.

Klageren har oplyst, at det vil være en misligholdelse af aftalen mellem DBU og C A/S, hvis de i aftalen omhandlede personer hos DBU ikke profilerer C A/S's tøj ved sportslige begivenheder.

Klageren har endvidere oplyst, at det udleverede tøj skal tilbageleveres til DBU, hvis man ophører som frivillig leder, med mindre tøjet på ophørstidspunktet er så gammelt, at det har mistet sin værdi.

Frivillige ledere kan ud over den udleverede tøjpakke købe tøj fra C A/S gennem DBU til en gros priser med tillæg af moms.

C A/S udleverer 3 forskellige typer tøjpakker afhængig af, hvilke opgaver modtagerne har.

Told- og skatteregionen har ved en kontrolaktion foretaget kontrol vedrørende sponsorkontrakter i C A/S. Ved denne gennemgang er det konstateret, at den tøjpakke, klageren har modtaget, har en vejledende udsalgspris på 2.661 kr.

Det lokale skatteankenævn har fundet, at klageren principielt er skattepligtig af den modtagne tøjpakke i henhold til ligningslovens § 16, stk. 1, men at værdien af tøjpakken er 2.661 kr., og dermed omfattet af bagatelgrænsen i ligningslovens § 16, stk. 3.

Skatteankenævnet har blandt andet begrundet sin afgørelse med, at ligningslovens § 7 M ikke kan anvendes, da ankenævnet ikke har fundet, at klagerens bistand er ydet som led i en forenings skattefri virksomhed. Nævnet har henvist til, at arbejdet udføres for DBU, og at der ikke er udbetalt en ydelse til dækning af udgifter afholdt på en forenings vegne.

Klagerens repræsentant har overfor Landsskatteretten nedlagt følgende påstande:

Principalt: Tøjpakken er omfattet af ligningslovens § 7 M, da klageren ikke har modtaget mere, end hvad der står i rimeligt forhold til hans stilling som frivillig leder.

Subsidiært: Hvis klager har fået mere, end hvad der står i rimeligt forhold til hans stilling, er det overskydende bagatelagtigt, og kan ikke ændres med tilbagevirkende kraft.

Mere subsidiært: Klageren er i hvert fald berettiget til noget, hvorfor det alene kan være værdien af det overskydende, der er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 1.

Mest subsidiært: Værdiansættelsen skal ske i henhold til reglerne om personalerabat, således at klageren alene skal anses for skattepligtig af den pris DBU ville skulle give, hvis DBU købte de omhandlede genstande hos C A/S. (D.v.s. en gros pris + moms).

Til støtte for den principale påstand har repræsentanten blandt andet anført, at DBU er en skattefri forening, at klageren har været forpligtet til at profilere C A/S's tøj på grund af samarbejdsaftalen indgået mellem C A/S og DBU, at udgiften til tøj til profileringen af C A/S kan dækkes skattefrit i henhold til ligningslovens § 7 M, og at tøjpakken fra C A/S ikke indeholdt mere, end hvad der stod i et rimeligt forhold til klagerens arbejdsopgaver og forpligtelser i forbindelse med det ulønnede arbejde.

Told- og Skattestyrelsen har under sagens behandling i Landsskatteretten i skrivelse af 22. december 2000 anført for så vidt angår mængden og omfanget af det udleverede tøj, at der i henhold til den mellem DBU og C A/S indgåede samarbejdsaftale er tale om udlevering af 3 forskellige udstyrspakker til medlemmer af DBU's bestyrelse:

En "uniformspakke" bestående af jakke, bukser, skjorter, sko m.v. Pakken udleveres hvert 3. år.

En "udstyrspakke" med forskelligt fritidstøj, sko m. v. Det er en pakke af denne type, som er omhandlet i den foreliggende sag.

En "finale-rundepakke" med et omfattende udstyr. Pakken udleveres i forbindelse med VM, OL og EM. Danmark deltog i VM i 1998 og EM i 2000.

Repræsentanten har i den forbindelse i skrivelse af 18. januar 2001 anført, at Danmarks Idræts - Forbund, i det følgende DIF, kan bekræfte Told- og Skattestyrelsens oplysninger om, at der principielt er 3 forskellige udstyrspakker, men at styrelsen i øvrigt bringer forhold/oplysninger frem, som er irrelevante i forhold til den konkrete sag.

Hvad angår "uniformspakken" (nr. 1. i styrelsens udtalelse) anfører repræsentanten, at disse beklædningsgenstande alene er beregnet for (kan anvendes til) indendørs aktiviteter i form af bestyrelsesmedlemmers deltagelse i diverse møder m. v., hvor medlemmerne repræsenterer DBU. Værdien af "uniformspakken" udgør ca. 2.000 kr. inkl. moms og udleveres/modtages hvert 3. år.

"Udstyrspakken" (nr. 2 i styrelsens udtalelse), som den foreliggende sag drejer sig om, udleveres derimod hvert år og indeholder sports-/fritidstøj, vindjakke m. v. forsynet med C A/S's/DBU's logo. Dette tøj anvendes typisk til udendørs aktiviteter og/eller som overtøj i forbindelse med eksempelvis rejser for DBU, overværelse af landskampe, træningssamlinger m. v.

Repræsentanten bemærker om "finale-runde pakkerne" (nr. 3 i styrelsens brev), at der her er tale om helt særlige pakker i anledning af det danske fodboldlandsholds eventuelle deltagelse i en slutrunde, og at tøj af den art normalt vil være forsynet med den pågældende begivenheds (EM eller VM) officielle slutrunde-logo, og at tøjet som sådan er uanvendeligt i forhold til at repræsentere DBU, når en sådan slutrunde er overstået.

Det er således DIF's opfattelse, at de særlige finalerundepakker ingen skattemæssig betydning har for modtageren, idet dette tøj nærmest kan betegnes som en slags særlig "uniform/arbejdstøj", hvis/når et bestyrelsesmedlem deltager i en af de nævnte slutrunder.

Repræsentanten har i den forbindelse oplyst, at denne fortolkning i øvrigt er tiltrådt af Told- og Skattestyrelsen i forhold til OL 2000 i Sydney, og at man ikke fra DIF's side kan forestille sig, at der, ud fra en ren skattemæssig bedømmelse, er forskel på, om en frivillig leder har deltaget i et EM, VM eller OL.

Repræsentanten har henvist til DIF's brev af 14. oktober 1999 til Told- og Skattestyrelsen samt det af forbundet udarbejdede notat af 15. juni 2000, som på et tidligere tidspunkt ligeledes er fremsendt til (tiltrådt af) Told- og Skattestyrelsen.

Klageren har ikke i indkomståret 1997 modtaget hverken pakke 1 eller pakke 3.

Da repræsentanten formoder, at Told- og Skattestyrelsen er bekendt hermed, er det uforståeligt for repræsentanten, hvorfor og på hvilket lovgrundlag styrelsen i en klagesag vedrørende indkomståret 1997 medtager forhold og oplysninger om efterfølgende indkomstår (1998 og 2000), idet dette er helt uden relevans for nærværende klagesag.

Hvis der på et senere tidspunkt skulle blive rejst tvivl om skattefrihed for de modtagne tøjpakker i 1998 og 2000, må det bero på en konkret ligningsmæssig vurdering i sædvanlig instansrækkefølge.

Told- og Skattestyrelsen har under henvisning til repræsentantens bemærkninger i skrivelse af 13. marts 2001 anført, at bestemmelsen i ligningslovens § 7 M ikke er en skattefrihedsbestemmelse, men en godtgørelsesregel, der giver en forening adgang til at godtgøre en medhjælper de udgifter, den pågældende har afholdt på foreningens vegne som led i foreningens skattefri virksomhed. Godtgørelsessatserne fastsættes af Ligningsrådet. Satserne for indkomståret 1997 fremgår af Told- og Skattestyrelsens cirkulære 1994-7, hvoraf det bl.a. fremgår, at ulønnede trænere, medhjælpere og ledere kan modtage indtil 1.000 kr. pr. år til dækning af udokumenterede udgifter til køb, vask og vedligeholdelse af sportstøj. Samme tekst fremgår også af hæftet "Skat, skattemæssig forhold for idrætsforeninger - en hjælp til bestyrelsesmedlemmer, kasserere, trænere, instruktører m.fl.", 2. udgave.

Det fremgår af teksten i hæftet, at der kan ske refusion af faktiske udgifter til køb af eget sportstøj efter regning (udlæg efter regning). Told- og Skattestyrelsen har opfattet teksten det pågældende sted således, at der skal være tale om overdragelse til brug og ikke til eje, hvilket synspunkt er DIF bekendt.

Det fremgår endvidere af hæftet, at det der refunderes, skal stå i rimeligt forhold til forbruget af tøj. Det anføres, at der skal tages hensyn til bl.a. antal træningsdage, og til om der er tale om indendørs- eller udendørsaktivitet. Det er dette proportionalitetshensyn, der er baggrunden for, at styrelsen i sin udtalelse af 22. december 2000 gjorde opmærksom på, at klageren hvert 3. år modtager en særlig "uniformspakke" bestående af jakke, bukser, skjorter, sko m. v., og at der i forbindelse med særlige begivenheder som OL, EM og VM udleveres en speciel og meget omfattende udstyrspakke. Det er styrelsens opfattelse, at de beklædningsgenstande, der er omfattet af uniformspakken, må anses som anvendelige i forbindelse med det egentlige bestyrelsesarbejde i DBU. Tøjet i uniformspakken kan derfor efter styrelsens opfattelse skattefrit stilles til rådighed uden skattemæssige konsekvenser for et bestyrelsesmedlem, også selvom tøjet ikke har karakter af egentligt sportstøj. Den udstyrspakke, der er genstand for tvist i den foreliggende sag, omfatter sports/fritidstøj, der efter styrelsens opfattelse ikke har direkte tilknytning til hvervet som ulønnet bestyrelsesmedlem.

Det fremgår af sponsorkontrakten, at bestyrelsesmedlemmerne og andre modtagere af de pågældende pakker er forpligtet til at anvende tøjet i forbindelse med en række nærmere opregnede aktiviteter, bl.a. landsholdskampe.

Told- og Skattestyrelsen bemærker, at DBU som andre foreninger er omfattet af selskabsskattelovens § 1, nr. 6, og således skattepligtig af erhvervsmæssig virksomhed. Som erhvervsmæssig virksomhed anses f.eks. afholdelse af fodboldkampe med deltagelse af professionelle spillere. Det fremgår af DBU`s regnskab som offentliggjort på foreningens hjemmeside, at overskuddet af landskampvirksomheden i 1996/1997 udgjorde 6,1 mill. kr., og at overskuddet i 1997/98 var 19,1 mill. kr. Indtægten fra sponsorer er ligeledes erhvervsmæssig virksomhed og udgjorde i de respektive år henholdsvis 7,1 mill. kr. og 8,8 mill. kr.

Det er en forudsætning for anvendelse af bestemmelsen i ligningslovens § 7 M, at bistanden er ydet i forbindelse med foreningens skattefri virksomhed. Er bistanden ydet til opfyldelse af en forenings skattepligtige aktiviteter, finder ligningslovens § 7 M ikke anvendelse. Det fremgår af Landsskatterettens kontorforhandlingsreferat, at DBU ikke beskattes af indtægterne fra de erhvervsmæssige aktiviteter, da indtægterne ved disse "går til afvikling af almennyttig fodbold". Efter styrelsens opfattelse er det afgørende for anvendelsen af ligningslovens § 7 M, om den pågældende erhvervsmæssige aktivitet er skattepligtig, ikke om aktiviteten rent faktisk giver overskud, eller om beskatning bortfalder, fordi overskuddet udloddes til vedtægtsmæssige formål, der kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige.

I det omfang et bestyrelsesmedlem har hjulpet DBU med at opfylde en sponsorkontrakt ved at bære særlig beklædning i forbindelse med foreningens erhvervsmæssige aktiviteter, kan ligningslovens § 16 om beskatning af personalegoder - som anført af skatteankenævnet - imidlertid finde anvendelse. Det fremgår således af Skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 12.4.1., at bestemmelsen i ligningslovens § 16 også omfatter personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser m. v. Det fremgår endvidere af det nævnte punkt i cirkulæret, at der godt kan foreligge en aftale om personligt arbejde, selv om den ansatte ikke vederlægges i penge, men alene i naturalier, f. eks. i reklamesammenhæng. Det er derfor styrelsens opfattelse, at den omhandlede tøjpakke skal beskattes som et personalegode efter ligningslovens § 16. Da værdien af pakken - som også anført af skatteankenævnet - ligger under bagatelgrænsen i ligningslovens § 16, stk. 3, bliver der intet at beskatte.

Repræsentanten har herefter i skrivelse af 4. april 2001 anført, at det fremgår af det nævnte informationshæfte "Skat, skattemæssig forhold for idrætsforbund - en hjælp til bestyrelsesmedlemmer, kasserere, trænere, instruktører, m.fl." at eksempelvis ulønnede bestyrelsesmedlemmer enten kan få en skattefri godtgørelse til selv at anskaffe egen beklædning eller få udgiften hertil refunderet efter regning eller få det af foreningen.

Modsætningsvis står der i samme hæfte, at lønnede personer ikke skattefrit kan modtage sportstøj m. v. eller få refunderet udgifter til køb heraf, men at foreningen derimod for sådanne personer kan stille klubtøj m. v. til rådighed uden, at det får skattemæssige konsekvenser for dem, der benytter (låner) tøjet eller rekvisitterne.

Med henvisning hertil er det DIF`s opfattelse, at det med al tydelighed fremgår, hvad der i relation til sportstøj, særlig beklædning m. v. er den skattemæssige forskel på en ulønnet og en lønnet person. Den ulønnede kan principielt få den nævnte beklædning m. v. udleveret til eje uden skattemæssige konsekvenser, hvorimod en lønnet person alene kan få nødvendig "arbejdsdragt" stillet til rådighed til brug for arbejdets udførelse.

Repræsentanten har anført, at Told- og Skattestyrelsens (nye) fortolkning, hvorefter en ulønnet medhjælper nu (skattefrit) alene må få tøj og særlig beklædning overdraget til brug og ikke til eje, for det første ikke er korrekt, og at det for det andet er usandt, når styrelsen anfører, at DIF er bekendt med dette synspunkt, idet det er første gang, styrelsen gør sig til talsmand for denne sondring mellem "brug" og "eje" i forhold til ulønnede medhjælpere og ligningslovens § 7 M.

Når der henses til, hvor mange møder, rejser m. v. klageren deltager i for DBU i løbet af et år, er det DIF's opfattelse, at den omhandlede tøjpakke står i et særdeles rimeligt forhold til klagerens ulønnede og frivillige arbejde som bestyrelsesmedlem i DBU.

DIF fastholder, at det nødvendigvis alene kan være mængden af det tøj, klageren konkret har modtaget fra DBU i 1997, der skal medgå i bedømmelsen af denne klagesag, som netop alene vedrører indkomståret 1997.

DIF mener ikke, at Told- og Skattestyrelsens selvopfundne "proportionalitetshensyn" kan eller bør indgå i vurderingen af denne klagesag.

DIF er ikke bekendt med, på hvilket grundlag Told- og Skattestyrelsen postulerer, at den i sagen udleverede tøjpakke ikke har direkte tilknytning til hvervet som ulønnet bestyrelsesmedlem i DBU. Det forholder sig tværtimod sådan, at tøjpakken har direkte tilknytning til hvervet som bestyrelsesmedlem, idet klageren rent faktisk brugte det udleverede tøj, når han eksempelvis var på officielle rejser for DBU, eller han i sin egenskab af at være bestyrelsesmedlem overværede diverse landsholdskampe m. v.

Told- og Skattestyrelsen havde ikke i den første udtalelse medtaget bemærkninger, der handlede om DBU`s regnskab, og den kendsgerning, at unionen har erhvervsmæssige indtægter i form af entreindtægter i forbindelse med fodboldkampe. Da styrelsen i sin anden udtalelse har bragt dette på bane og pludselig tillægger det vægt, går DIF ud fra, at det skyldes, at styrelsen øjensynligt, da den udarbejdede sin første udtalelse, ikke var klar over, at DBU oppebærer entreindtægter i forbindelse med landskampe på hjemmebane.

Repræsentanten har anført, at ud af DIF's 56 specialforbund (hvor DBU er et af de 56) anslås det, at mindst 50 af disse forbund i hvert regnskabsår har erhvervsmæssige indtægter i form af entreindtægter, sponsorindtægter m. v. På samme måde har alle lokale amatøridrætsforeninger og klubber ligeledes erhvervsmæssige indtægter i form af eksempelvis sponsorindtægter. Hvis Told- og Skattestyrelsens opfattelse skulle være rigtig, ville det indebære, at ligningslovens § 7 M ikke skulle kunne anvendes af en lokal serie 5 fodboldklub fra Nørre Snede, som har 2.000 kr. i sponsorindtægt fra den lokale købmand. DBU er ligesom de øvrige 55 specialforbund under DIF en almennyttig idrætsorganisation, hvis formål er at fremme dansk fodbold.

Efter hvad DIF er bekendt med, er det ganske almindeligt, at en almennyttig organisation har både erhvervsmæssige og ikke erhvervsmæssige indtægter, hvilket ikke ændrer den pågældende organisations status som almennyttig organisation. Repræsentanten henviser i den forbindelse til et svar afgivet i forbindelse med et spørgsmål stillet til den daværende skatteminister, hvor det af svaret fremgår, at foreninger m. fl., der udøver skattefri virksomhed, kan udbetale skattefrie godtgørelser efter reglerne i ligningslovens § 7 M og efter Told- og Skattestyrelsens cirkulære 1994- 1, uanset at foreningen samtidig udøver næringsvirksomhed eller anden forretningsmæssig virksomhed. Repræsentanten gør i den forbindelse gældende, at dette svar er i fuldstændig overensstemmelse med, hvad der svarer til de faktiske forhold i klagerens sag, og DIF tilbageviser Told- og Skattestyrelsens (nye) fortolkning af ordlyden i ligningslovens § 7 M, idet dette ville indebære, at ingen almennyttige organisationer og foreninger i Danmark skulle være berettiget til at udbetale skattefrie godtgørelser til ulønnede medhjælpere i medfør af denne bestemmelse.

Det er DIF's principale påstand, at DBU kan anvende ligningslovens § 7 M, og at klageren er omfattet af den persongruppe, som kan modtage skattefrie udbetalinger i medfør af og i overensstemmelse med denne bestemmelse.

Landsskatteretten skal udtale:

Landsskatteretten finder efter det oplyste, at DBU i forbindelse med det af klageren udførte frivillige arbejde er en skattefri forening.

Den dagældende ligningslov § 7 M har følgende ordlyd:

"Godtgørelser, der af en forening udbetales til ulønnede bestyrelsesmedlemmer eller til frivillige, ulønnede medhjælpere, der yder bistand som led i foreningens skattefri virksomhed, er skattefri for modtageren. Skattefriheden er betinget af, at godtgørelsen udbetales til dækning af udgifter, som modtageren afholder på foreningens vegne, samt at godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af Ligningsrådet."

Det fremgår af lovens forarbejder, at "alternativet til udbetaling af godtgørelser vil være dækning af udgifter efter regning, dvs. refusion af udgifter på grundlag af dokumentation. Reglerne om udlæg efter regning kan benyttes af alle, der har afholdt udgifter på foreningens vegne."

I hæftet "Skat, Skattemæssige forhold for idrætsforeninger, - en hjælp til bestyrelsesmedlemmer, kasserere, trænere, instruktører m.fl.", 4. udg. udgivet af Danmarks Idræts-Forbund i samarbejde med Told- og Skattestyrelsen anføres det på side 19 vedr. sportstøj:

"Ulønnede trænere, medhjælpere og ledere kan modtage indtil 1.200 kr. pr. år til dækning af udokumenterede udgifter til køb, vask og vedligeholdelse af sportstøj.

Foreningen kan i stedet for udbetaling af godtgørelsen på 1.200 kr. vælge at refundere de faktiske udgifter til sportstøj efter regning.

Det, der refunderes, skal stå i rimeligt forhold til forbruget af tøj - bl.a. antal træningsdage, samt om der er tale om en indendørs- eller udendørsaktivitet.

Originale købsbilag - med oplysning om hvem der har fået sponsortøjet - skal opbevares af foreningen."

Landsskatteretten finder herefter, at den omhandlede ydelse må anses for skattefri efter ligningsloven § 7 M, idet retten herved har henset til, at klageren i stedet for godtgørelse har fået tøj, der har været nødvendigt for bestridelsen af det ulønnede bestyrelsesarbejde, at værdien af ydelsen har ligget inden for det beløbsmæssigt rimelige, og at det modtagne tøj intet har haft med forbundets erhvervsmæssige virksomhed at gøre.