Parter

A

(v/adv. Kasper Kelm Demant)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. Malthe Gade Jeppesen)

Afsagt af Byretsdommer

Peter Lind Lasen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 7. juni 2018 og vedrører prøvelse af to afgørelser af 8. marts 2018 fra Landsskatteretten, hvorefter beløb på 1.000.000 kr., som A modtog i hvert af indkomstårene 2007 og 2012, er anset som indkomstskattepligtige gaver. For så vidt angår indkomståret 2007 angår sagen også, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt. Endvidere er der spørgsmål om ugyldighed som følge af sagsbehandlingsfejl.

A har nedlagt påstand om, at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 nedsættes med 1.000.000 kr. og for indkomståret 2012 nedsættes med 1.000.000 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært, at A’s skattepligtige indkomst for indkomståret 2014 forhøjes med 2.000.000 kr., og at den endelige opgørelse hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Oplysningerne i sagen

Af Landsskatterettens afgørelse af 8. marts 2018 vedrørende indkomståret 2007 fremgår bl.a.:

"Faktiske oplysninger

Politiet har indhentet kontoudtog fra SA’s pengeinstitutter og udarbejdet oversigt over udbetalinger fra gavegivers konti. Politiet har overgivet oversigten til SKAT, som på baggrund heraf har truffet afgørelse om forhøjelse klagerens indkomst.

Det fremgår af oversigten, at klageren den 4. december 2007 modtag en overførsel fra SA på 1.000.000 kr.

Det fremgår af SA’s testamente af 5. december 2007, at "Et legat skal tilfalde A, cpr.nr. XXX, boende Y1-adresse. Legatets størrelse skal være tilsvarende restgælden på det lån på oprindeligt kr. 1.000.000, med fradrag af eventuelle afdrag og med tillæg af eventuelt ikke betalte renter på lånet, som jeg har ydet."

Testamentet var ikke uigenkaldeligt. Ifølge oplysninger fra SKAT oprettede SA nyt testamente den 12. september 2012.

…

Klagerens repræsentant har efter modtagelsen af sagsfremstilling og forslag til afgørelse fra Skatteankestyrelsen fremlagt kopi af et udateret og ikke underskrevet dokument med følgende tekst:

"Y2-by, den

Undertegnede A, Y1-adresse, CPR XXX

Har d.d modtaget kontant Kr. 1.000.000,- skriver kroner en million 00/100

Som lån af SA, Y3-adresse, cpr [udeladt].

Lånet er afdragsfrit og kan af debitor indfries når som helst, dog senest år 2037.

Lånet er uopsigeligt fra kreditors side i hele løbetiden.

Lånet forrentes med N.D., der p.t andrager 4% p.a. og tilskrives hvert år, f.g. 31.12.08 for den da forløbne periode.

SOM DEBITOR:             SOM KREDITOR:"

Klagerens repræsentant har samtidig fremlagt kopi af lånedokumenter vedrørende fem andre personer, som har modtaget beløb fra SA. Disse fem lånedokumenter er dateret den 4. december 2007 og er alle underskrevet af SA som kreditor, mens de fem personer har underskrevet som debitor på hver deres dokument.

…

Landsskatterettens afgørelse

Sagens realitet

Af statsskattelovens § 4, stk. 1, fremgår, at som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

I statsskattelovens § 5 er opregnet en række formueforskydninger, som ikke henregnes til den skattepligtige indkomst, herunder gaver, der falder ind under afsnit II i boafgiftsloven samt arv og forskud på arv.

Klageren og SA er ikke inden for den gaveafgiftspligtige kreds i boafgiftslovens § 22.

Klageren har bevisbyrden for, at de modtagne beløb ikke har medført skattepligt efter statsskattelovens § 4, stk. 1. Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2013.363.BR og SKM2016.70.BR.

Klageren har ikke bestridt, at overførslen fra SA på 1.000.000 kr. i 2007 er tilgået hans private konto.

Landsskatteretten finder ikke, at den under sagen for Skatteankestyrelsen fremlagte kopi af et udateret og ikke underskrevet lånedokument kan dokumentere en reel tilbagebetalingsforpligtelse.

Landsskatteretten finder, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at det til klageren i 2007 overførte beløb ikke er indkomstskattepligtigt.

Landsskatteretten lægger vægt på, at der ikke er dokumenteret en reel tilbagebetalingsforpligtelse. Landsskatteretten finder, at beløbet er en indkomstskattepligtig gave, og at retserhvervelsestidspunktet og dermed beskatningstidspunktet er overførselstidspunktet, da klageren allerede på dette tidspunkt må have indset, at der var tale om en gave.

Sagens formalitet

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at en ansættelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder dog ikke for personer med enkle økonomiske forhold, jf. den dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005. Ifølge denne bekendtgørelses§ 1, stk. 1, skulle varsling for denne personkreds ske senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

Uanset fristen i § 26, stk. 1, kan en ansættelse eller ansættelsesændring varsles, såfremt en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, og reaktionsfristen i§ 27, stk. 2, er opfyldt.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan Told- og skatteforvaltningen varsle en ansættelsesændring efter udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det gælder også for personer omfattet af den forkortede ligningsfrist, jf.§ 3 i den dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005.

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III. Anvendelse af bestemmelsen i§ 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter således, at der foreligger et strafbart forhold. Anvendelsen af § 27, stk. 1, nr. 5, er dog ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf.

Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder.

Da der ikke forelå en reel tilbagebetalingsforpligtelse, finder Landsskatteretten, at klageren burde have indset, at det havde skattemæssige konsekvenser at modtage det omhandlede beløb.

På dette grundlag finder Landsskatteretten, at klageren har handlet groft uagtsomt ved ikke at oplyse om beløbet og dermed hindre SKAT i at foretage en korrekt skatteansættelse. Den omstændighed, at klageren var 16 år på tidspunktet for modtagelsen af gaven, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten finder derfor, at ansættelsen for indkomståret 2007 har kunnet foretages med hjemmel i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5. Der henvises til afgørelsen refereret i SKM2015.633.ØLR.

Landsskatteretten bemærker, at SKAT ifølge de foreliggende oplysninger den 16. april 2013 har modtaget tilstrækkelige oplysninger fra Politiet til at varsle ansættelsesændringerne. Forslag til afgørelse er sendt den 14. oktober 2013 og afgørelse er sendt den 10. januar 2014. Dermed er både 6 måneders og 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 overholdt.

Det fremgår af forvaltningslovens § 22, at en skriftlig afgørelse skal begrundes.

Det fremgår af forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt., at en begrundelse for en afgørelse skal indeholde henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet.

Det følger af§ 24, stk. 2, at begrundelsen om fornødent skal indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

SKAT har i afgørelsen henvist til, at fristen i skatteforvaltningslovens§ 26, efter lovens§ 27, stk. 1, nr. 5, kan fraviges, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, t skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT har således opfyldt begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt.

For så vidt angår begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24, stk. 2, har SKAT i afgørelsen anført, at klageren efter SKATs opfattelse kan have handlet groft uagtsomt eller begået et strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III, og at klageren har afgivet urigtige eller vildledende oplysninger til skattemyndigheden, idet klageren ikke har selvangivet gaven.

At det i begrundelsen er anført, at klageren kan have handlet groft uagtsomt, finder Landsskatteretten efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke udgør en fejl, der kan medføre, at der ikke kan ske ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5, for indkomstårene 2006-2008. Landsskatteretten henviser til Vestre Landsrets dom refereret i SKM2015.689.VLR.

SKAT har pligt til at foretage høring, inden der træffes afgørelse om ændring af en skatteansættelse.

Reglerne herom fremgår af forvaltningslovens § 19 og af skatteforvaltningslovens § 20.

Landsskatteretten bemærker, at SKAT i afgørelsen til klageren har anført nye oplysninger modtaget fra SA’s advokat. Disse oplysninger har ikke været sendt i høring hos klageren. Det må anses for en sagsbehandlingsfejl, at SKAT ikke forud for afgørelsen har sendt disse oplysninger i høring.

Landsskatteretten finder ud fra en konkret væsentlighedsbetragtning, at denne sagsbehandlingsfejl ikke kan føre til afgørelsens ugyldighed, da afgørelsen grundlæggende er baseret på de oplysninger, som SKAT har anført i forslaget til afgørelse. Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2006.677.HR og SKM2003.556.ØLR.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse."

Landsskatterettens afgørelse af 8. marts 2018 vedrørende indkomståret 2012 indeholder følgende begrundelse for resultatet:

"Af statsskattelovens § 4, stk. 1, fremgår, at som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

I statsskattelovens § 5 er opregnet en række formueforskydninger, som ikke henregnes til den skattepligtige indkomst, herunder gaver, der falder ind under afsnit II i boafgiftsloven samt arv og forskud på arv.

Klageren og SA er ikke inden for den gaveafgiftspligtige kreds i boafgiftslovens § 22.

Klageren har bevisbyrden for, at de modtagne beløb ikke har medført skattepligt efter statsskattelovens § 4, stk. 1. Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2013.363.BR og SKM2016.70.BR.

Klageren har ikke bestridt, at overførslen fra SA på 1.000.000 kr. i 2007 er tilgået hans private konto. Der foreligger ikke gældsbrev eller anden form for dokumentation, der kan påvise en tilbagebetalingsforpligtelse.

Landsskatteretten finder, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at det til klageren i 2007 overførte beløb ikke er indkomstskattepligtigt.

Landsskatteretten lægger vægt på, at der ikke er dokumenteret en tilbagebetalingsforpligtelse. Landsskatteretten finder, at beløbet er en indkomstskattepligtig gave, og at retserhvervelsestidspunktet og dermed beskatningstidspunktet er overførselstidspunktet, da klageren allerede på dette tidspunkt må have indset, at der var tale om en gave.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse."

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A og UM.

A har forklaret bl.a., at hans far overtog rollen som revisor for SA efter sagsøgers morfar. Sagsøger har set SA en enkelt gang. Han har aldrig fået gaver af eller givet gaver til SA. I 2007 og 2012 vidste han ikke, om hans forældre havde fået gaver eller arv fra hende. I forbindelse med overførslen af 1 mio. kr. den 4. december 2007 underskrev han et gældsbrev som det, der findes i ekstrakten side 167. Det var hans far, der præsenterede ham for muligheden for at låne 1 mio. kr. Det var et tilbud. Han var 16 år, gik i 9. kl. og boede hjemme. Hans far var i gang med noget boliginvestering, og det ville sagsøger godt være en del af. Han skrev under hjemme. Han husker ikke, om han fik et underskrevet eksemplar tilbage med SA’s underskrift. Han har set et eksemplar, der var skrevet under af SA. Beløbet gik ind på kontoen, og han havde en forventning om, at alt var i orden. Det var hans far, der fandt gældsbrevet frem efter Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Pengene skulle investeres, så de kunne give et større afkast end renten på gældsbrevet. Han var ikke bekendt med, at han var tilgodeset i SA’s tidligere testamente fra 2007. Han fik overført yderligere 1 mio. kr. i 2012. Han underskrev et gældsbrev svarende til gældsbrevet i ekstrakten side 169. Det var samme procedure som ved det første gældsbrev.

Han boede stadig hjemme. Han husker ikke, at han fik et underskrevet eksemplar retur. Formålet var igen investering. Sagsøger var blevet færdig i gymnasiet, var i militæret og skulle flytte i lejlighed med sin kæreste på et tidspunkt.

Han tænkte derfor, at en del af pengene skulle bruges til køb af ejendom. Han var opmærksom på renteforpligtelsen på 4 %. Pengene blev overgivet til hans far til forvaltning. Sagsøger fik også et brev fra advokat JS svarende til brevet i ekstrakten side 193. Han blev lidt bekymret og gav brevet til sin far som forvalter af pengene. Hans far ville tage sig af det og bad ham kigge efter gældsbrevene, men han har ikke kunnet finde dem. Svaret til advokaten af 4. marts 2013 var sagsøger ikke bekendt med. Han havde ikke drøftet indholdet af mailen med faren. Han har senere overvejet tilbagebetaling af lånene på et tidspunkt og talt med sin far om det. Han er gået ud fra, at hans far havde styr på betalingen af renter og indfrielse. Han har ikke selv lagt penge til side til renter eller indfrielse. Han har aldrig talt med SA om lånene. Han er ikke enig i, at det som det er anført i svarmailen af 4. marts 2013 var SA’s hensigt, at lånene skulle indfries ved arv eller gave. Han ved ikke, om der på det tidspunkt var 2 mio. kr. + tilskrevne renter til stede til tilbagebetaling af lånene.

UM har forklaret bl.a., at han er revisor af profession. Lånet, som hans søn modtog i 2007, indgik i familiens investeringer. Pengene blev forvaltet af vidnet med henblik på at sikre et afkast og at pengene hele tiden var til rådighed, så de til sin tid kunne betales tilbage. Låneaftalen fra 2007 kom i stand, efter at vidnet og hans kone havde lært SA og hendes søster at kende og vidnet havde overtaget hans svigerfars arbejde med at hjælpe med selvangivelserne. De var begge meget formuende og havde ikke nogen tæt familie. De ville godt tilbyde interesserede lån på 1 mio. kr. på de betingelser, der fremgår af gældsbrevene i sagen. Det var rimeligt og fornuftigt både for dem selv og for låntagerne. Vidnet præsenterede sine børn for lånemuligheden. Det skulle være lån til investering, indtil pengene kunne bruges til en bolig. Vidnet var ikke en del af processen omkring tilblivelsen af gældsbrevet side 167. Han ved, at sagsøger underskrev det. Det var SA’s nabo IB, der udarbejdede gældsbrevene og gav vidnet to kopier af hvert gældsbrev, som hun ville have tilbage i underskrevet stand. Efter at vidnet, hans kone og hans søn havde skrevet under, fik IB dem tilbage. Det var meningen, at et eksemplar skulle udleveres efter SA’s underskrift. Vidnet kan forestille sig, at han tog kopier inden underskriften for at have dem liggende. De fik åbenbart ikke et eksemplar med SA’s underskrift tilbage, fordi de ikke har nogen liggende. Han har ikke set SA skrive under, men er sikker på, at hun må have skrevet under. Sagsøger var ikke bekendt med, at han var tilgodeset i SA’s tidligere testamente. Det var et bevidst valg ikke at fortælle om det. Testamentet var ham bekendt heller ikke uigenkaldeligt. Vidnet er sikker på, at sagsøger også underskrev et gældsbrev i 2012 svarende til gældsbrevet side 169. Proceduren var den samme som i 2007. Pengene indgik ligeledes i familiens investeringer. Vilkårene for begge lån var de vilkår, som SA gerne ville låne ud på. Det var ikke til diskussion eller forhandling. Det var også efter vidnets opfattelse en fornuftig langsigtet disposition for hende.

Hun havde måske 500 mio. kr. og stod ikke for at skulle bruge dem lige pludselig. Hun investerede også i aktier og obligationer, der også først udløb efter hendes død. Hun havde stiftet en fond, der skulle give et afkast. Vidnet talte med sagsøger om brevet fra advokat JS og sagde, at han ville tage sig af det. Det var et lidt mærkeligt brev at få. Vidnet var mest bekymret for SA’s tilstand. Han drøftede ikke sit svar med sagsøger, men med nogle af de øvrige i kredsen af modtagere. Bemærkningerne om SA’s hensigt og tilkendegivelser i andet afsnit på side 196 stammer fra LS og NF og deres mor NK. De er ikke dækkende for vidnets opfattelse, og vidnets familie havde ikke modtaget sådanne tilkendegivelser. Han ved ikke, om det var SA’s hensigt, hvad der er anført. Han syntes ikke, det skulle stå der, men følte, at det var vigtigt, at der blev lavet en samlet henvendelse til advokaten, og medtog derfor afsnittet, som han vist kopierede ind.

Han lagde ikke meget vægt på det. Han har aldrig haft fuldmagt til SA’s konti. Pengene var i behold, bl.a. i form af værdipapirer. Kopi af gældsbrevet fra 2007 kom først frem på et sent tidspunkt, fordi vidnet tænkte, det fandtes hos politiet og var sendt til SKAT. Vidnet tillægger det ikke så stor vægt, at der ikke i sagen findes kopi af et gældsbrev underskrevet af sagsøger i 2012, fordi der uden tvivl var et lån og et gældsbrev.

Parternes synspunkter

A har i sammenfattende processkrift af 25. september 20219 anført bl.a. følgende:

Der er enighed mellem parterne om, at konsekvensen af, at A får medhold i sin principale påstand, er, at der er sket en gældseftergivelse i 2014 af lånene.

Der er således også enighed mellem parterne om, at A’s skatteansættelse for indkomståret 2014 i givet fald vil skulle behandles på ny af skattemyndighederne med henblik på blandt andet at vurdere fordringens kursværdi for kreditor på eftergivelsestidspunktet.

…

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række gældende, at de af A modtagne overførsler på kr. 1.000.000 i 2007 og kr. 1.000.000 i 2012 udgjorde lån og ikke gaver og således er skatteansættelsen for de respektive indkomstår uvedkommende.

Det gøres gældende, at A ikke tidligere har modtaget gaver fra eller givet gaver til SA, hvorfor der ikke foreligger et gavemiljø og dermed ej heller en formodning om, at SA har villet begunstige A med gaver på i alt kr. 2.000.000, og da slet ikke en formodning om, at A skulle eller burde have vidst dette.

Det ses tydeligt af parternes dispositioner, at man har anset den i sagen omhandlede overførsel som lån, allerede fordi der er oprettet lånedokumenter, ligesom lånet i 2007 samtidigt blev omtalt i et testamente, oprettet af SA.

SA har da også efterfølgende tilkendegivet, at der ved overførslen var tale om lån, som hun efterfølgende ikke længere agter at søge inddrevet, ligesom SA, via advokat JS, i 2013 ligefrem truede med indenretlige skridt til sikring af sine tilgodehavender.

At advokat JS efterfølgende et enkelt sted har anført, at SA på et ikke-defineret senere tidspunkt anså beløbet som gave, ændrer ikke herpå, når SA allerede på overførselstidspunktet, og stedse herefter, har behandlet overførslen som lån.

At SA efterfølgende har ændret opfattelse til, at der blev tale om gaver, støtter i øvrigt, at beløbene ikke kan have været gaver allerede på udbetalingstidspunkterne.

Sagsøger har da også kunne påvise væsentlige fejl i advokat JS’s oplysninger, herunder at UM skulle have haft fuldmagt til SA’s konti, hvilket er en dokumenteret falsk oplysning. En oplysning, som skattemyndighederne ligefrem har lagt afgørende vægt på i relation til tekstanmærkningerne på overførslerne.

Skattemyndighederne har i sagen lagt afgørende vægt på, at det skulle være meningen, at A’s lån fra SA senere skulle udlignes i forbindelse med arv vel vidende fra SKATs side, at A ikke var begunstiget i SA’s testamente.

Når SKAT anfører, at "der i forbindelse med udbetalingerne, på samme tid oprettes et testamente, hvori "lånet" skulle udlignes med et legat", er dette positivt forkert, da testamentet efterfølgende er ophævet, hvilket SKAT var bekendt med.

Skatteministeriet har valgt ikke at besvare A’s opfordringer (3 og 4) om SKATs bevidste fortielse af indholdet og eksistensen af SA’s testamente fra 2012 mv. Det må således formodes, at der ikke findes en saglig grund til denne omgåelse af reglerne om aktindsigt.

Det gøres gældende, at i en situation som den foreliggende, hvor parterne har disponeret efter, at der er tale om et lån, ligesom objektiv dokumentation støtter dette, er det Skatteministeriets bevisbyrde, at der i stedet var tale om en gave på tidspunktet for overførslen, jf. TfS 2000, 544 LSR. Denne bevisbyrde har Skatteministeriet ikke løftet.

Såfremt man måtte finde, at de i sagen omhandlede overførsler udgjorde skattepligtige gaver, gøres det i anden række gældende, at gavetilsagnet først er givet senere og først kommet A til kundskab i indkomståret 2014, hvor SA ubestridt eftergiver gælden. Det gøres således gældende, at A først skal beskattes heraf i indkomståret 2014, hvor han kan støtte ret på gaven.

Selv såfremt SA måtte have haft en intention om at lade lånet udligne ved senere arv, er dette ikke ensbetydende med, at lånet skal beskattes på udbetalingstidspunktet. Der er tværtimod tale om en hel almindelig anvendt fremgangsmåde.

A er endvidere ikke begunstiget i SA’s testamente af 12. september 2012. Såfremt SA således var afgået ved døden i perioden fra 12. september 2012 og indtil gældseftergivelsen, var A uomtvisteligt civilretligt forpligtet til at tilbagebetale lånet med renter.

Såfremt man fra rettens side accepterer en beskatning af udbetalingen allerede i 2007, accepterer man således samtidigt en retsstilling, hvor A skal beskattes af et lån, som han senere skulle tilbagebetale civilretligt.

Såfremt en låntager skal beskattes på lånetidspunktet, når ovenstående fremgangsmåde anvendes, vil dette alt andet lige forudsætte, at testamentet er uigenkaldeligt, og at skattemyndighederne kan godtgøre, at låntager var bekendt med testamentet, således at denne har fået et endeligt og ubetinget retligt krav over for giveren, jf. TfS 1989, 176 V. Denne bevisbyrde har skattemyndighederne ikke løftet.

Omvendt har A ved en række objektive momenter dokumenteret, at der ikke var tale om oprindelige gaver.

Såfremt man måtte finde, at der oprindeligt var tale om gaver, og at A havde kundskab herom på tidspunkterne for overførslerne, gøres det til støtte for den nedlagte påstand vedrørende indkomståret 2007 i tredje række gældende, at det ikke var groft uagtsomt eller forsætligt, når A ikke selvangav gaven i 2007.

Ved skattemyndighedernes forhøjelse af A’s skatteansættelse for indkomståret 2007 er der foretaget en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Herefter er det et krav, at A forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Efter bestemmelsens forarbejder (L 175 2002/2003) skal der efter bestemmelsernes indhold foreligge et realiseret strafbart forhold for, at der kan foretages en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Derimod kan der ikke foretages ekstraordinær genoptagelse i de tilfælde, hvor den manglende selvangivelse alene er udslag af simpel uagtsomhed.

Det ses således af retsanvendelsen i Højesterets dom TfS 2006, 305 H, at det bør tillægges væsentlig betydning, om der er tale om en skatteyder, der har - eller burde have - indgående skattemæssig viden, eller om der er tale om et barn på 16 år - som tilfældet er i nærværende sag - der, hvis skattemyndighederne i øvrigt har ret, har fejlkvalificeret en udbetaling som værende et lån i skattemæssig henseende i stedet for en gave. Det bemærkes hertil, at denne kvalificering er af en særdeles betragtelig sværhedsgrad, hvis kompleksitet bedst belyses af eksemplet i TfS 1996, 448 H, hvor Højesterets fem dommere splittede sig 3-2 i vurderingen af, om der konkret var tale om gaver eller lån mellem en fader og en datter.

Det gøres gældende, at det alene var udslag af simpel uagtsomhed, når A ikke selvangav overførslen på kr. 1.000.000 i indkomståret 2007. Til støtte herfor gøres det gældende, at A har underskrevet et gældsbrev på beløbet og har haft en forventning om, at pengene skulle betales tilbage på et tidspunkt.

Selv såfremt man måtte finde, at Skatteministeriet har løftet bevisbyrden for, at A var bekendt med testamentet fra 2007, gøres det gældende, at begunstigelsen af A ikke førte ham i "ond tro" omkring selvangivelsen, idet han fortsat ville være af den opfattelse, at der var tale om et lån.

Det erindres, at der er tale om en helt almindelig anvendt fremgangsmåde.

Såfremt man i nærværende sag fastholder beskatningen i indkomståret 2007, og ikke i indkomståret 2014, forudsætter dette, at A handlede strafbart ved at anse overførslen fra SA som et lån, selvom han underskrev et lånedokument og ikke havde nogen forudsætninger for at forudsige, at skattemyndighederne syv år senere vil foretage en anden realitetsbedømmelse. Vel at mærke en bedømmelse af en sværhedsgrad, der tidligere har splittet Højesterets fem dommere, jf. TfS 1996, 448 H.

Endelig gøres det i relation til indkomståret 2007 gældende, at skattemyndighedernes afgørelse af den 10. januar 2014 er ugyldig som følge af væsentlige sagsbehandlingsmangler.

Det gøres videre i den henseende gældende, at skattemyndighederne både forinden fremsendelse af agterskrivelse af den 14. oktober 2013 samt i tiden herefter, men forinden fremsendelse af afgørelsen den 10. januar 2014, har modtaget skriftlige og telefoniske henvendelser fra SA’s advokat, JS, der har haft væsentlig betydning for skattemyndighedernes vurdering af A’s sag, og som A ikke var gjort bekendt med, forinden skattemyndighederne traf afgørelse.

At oplysningerne fra advokat JS var væsentlige for sagen illustreres tydeligt af, at skattemyndighederne har citeret hele henvendelsen ind i afgørelsen, ligesom man har ændret begrundelsen til i vidt omfang at henvise til oplysningerne herfra.

A er først blevet bekendt med ovennævnte skrivelser og notater samtidigt med, at han blev bekendt med afgørelsen af den 10. januar 2014. Det gøres således gældende, at skattemyndighederne ikke har partshørt A om disse telefoniske og skriftlige henvendelser, der var af særlig vigtig betydning for A’s skattesag, og som dokumenteret omfattede en række urigtige oplysninger.

Det gøres således gældende, at SKATs afgørelse af den 10. januar 2014 lider af så væsentlige sagsbehandlingsmangler i form af manglende partshøring, at afgørelsen er ugyldig, og at forhøjelsen af indkomståret 2007 som følge heraf skal bortfalde.

Det gøres gældende, at den manglende partshøring er en sagsbehandlingsmangel, der ud fra en generel væsentlighedsbedømmelse medfører ugyldighed.

Selv såfremt man måtte finde, at der for så vidt angår sagsbehandlingsmanglen skal anlægges en konkret væsentlighedsbedømmelse, gøres det gældende, at skattemyndighederne ikke har løftet bevisbyrden for, at manglen har været konkret uvæsentlig.

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 25. september 2019 anført bl.a. følgende:

Gaver

Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, at gaver skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Gaver anses for skattepligtige i det indkomstår, hvor gavetilsagnet kommer til modtagerens kundskab.

A modtog den 4. december 2007 kr. 1.000.000 fra SA, jf. bilag A.

A modtog yderligere kr. 1.000.000,- den 25. april 2012 fra SA, jf. bilag E.

Det påhviler A at bevise, at overførslerne på i alt kr. 2.000.000,-, som ifølge ham udgør lån, ikke er skattepligtige gaver, jf. eksempelvis U.2011.1599H, U.2009.476/2H, U.2009.163.H og SKM2015.633.ØLR.

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A ikke har løftet sin bevisbyrde. Han har således ikke bevist, at der bestod låneforhold med realitet, og at han havde påtaget sig en reel tilbagebetalingsforpligtelse vedrørende de modtagne beløb.

For så vidt angår overførslen af 4. december 2007 har A alene fremlagt et udateret og ikke-underskrevet gældsbrev (bilag 6), der ifølge ham skulle vedrøre denne overførsel.

Da gældsbrevet, der angiveligt skulle angå overførslen af 4. december 2007, er udateret og ikke underskrevet, tjener gældsbrevet allerede af den grund ikke som dokumentation for, at overførslen af 4. december 2007 udgjorde et lån.

Vilkårene i gældsbrevet er under alle omstændigheder så usædvanlige, at gældsbrevet også af denne grund heller ikke udgør dokumentation, at der foreligger et faktisk låneforhold med en reel tilbagebetalingsforpligtelse.

Således fremgår det af gældsbrevet, at det er uopsigeligt for kreditor, og at der først er pligt til tilbagebetaling i 2037, hvor SA vil være 113 år. Hertil kommer, at A ikke har stillet sikkerhed for de hævdede lån, og at A heller ikke har dokumenteret, at der er tilskrevet renter.

For så vidt angår overførslen af 25. april 2012 har A end ikke fremlagt et gældsbrev, og A har allerede af den grund ikke dokumenteret, at overførslen udgjorde et lån.

At der aldrig har foreligget reelle låneforhold ved overførslerne af 4. december 2007 og 25. april 2012 understøttes desuden af en mail af 4. marts 2013 (bilag F) fra UM, der er sendt på vegne af blandt andre A. Af mailen fremgår det, at de overførte beløb fra SA skulle konverteres til enten arv eller gaver. Det har derfor aldrig været tanken, at de overførte beløb skulle tilbagebetales, ligesom det heller ikke har været tanken, at modtageren skulle betale renter af beløbet.

Hertil kommer, at SA både den 4. december 2007 og den 25. april 2012 også overførte større beløb til en række andre personer i SA’s omgangskreds, herunder A’s brødre og forældre, jf. bilag E og bilag I.

Under henvisning til Skattestyrelsens afgørelse af 5. april 2019 (bilag 14) om delvis aktindsigt, hvori styrelsen oplyser, at A ikke optræder i testamentet af 12. september 2012, gør A gældende, at den manglende begunstigelse af ham illustrerer, at overførslen den 4. december 2007 ikke var en gave, jf. processkrift II, side 3, 1. afsnit.

At A ikke er betænkt i testamentet af 12. september 2012, har imidlertid ikke betydning for vurderingen af, om overførslen af 4. december 2007 udgjorde et lån eller en gave.

I sit indlæg til Landsskatteretten anfører A, at han først blev bekendt med begunstigelsen i testamentet fra 2007 i forbindelse med den foreliggende sag, men at det "må formodes, at det senere er ændret efter, at SA brød kontakten til familien A og UM i 2012", jf. bilag D, side 5.

Testamentet af 12. september 2012 er således udarbejdet efter den omhandlede overførsel, og efter det oplyste brud mellem SA og familien A og UM. At A ikke er betænkt i testamentet af 12. september 2012, siger dermed under alle omstændigheder ikke noget om, hvorvidt overførslen foretaget på et tidspunkt, hvor der utvivlsomt bestod en ganske tæt relation mellem SA og familien A og UM udgjorde en gave eller et lån.

Ekstraordinær genoptagelse - indkomståret 2007

Skatteministeriet gør gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt, og at SKATs forhøjelse for indkomståret 2007 derfor er foretaget rettidigt.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at skattemyndighederne kan foretage ændring i skatteansættelsen uanset fristerne i § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller ved grov uagtsomhed har bevirket, at myndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. også skattekontrollovens § 13.

Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, at skattepligtige til Danmark skal selvangive deres indkomst.

Der påhviler som følge heraf den skattepligtige en selvstændig forpligtelse til at selvangive samt kontrollere, at indholdet af selvangivelserne og årsopgørelserne er korrekt.

Ved ikke at have selvangivet, at det modtagne beløb på kr. 1.000.000,- udgjorde en gave, har A bevirket, at skatteansættelsen er sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. eksempelvis U.2018.3845.H, U.2018.3603.H og SKM2018.46.VLR.

Som sagen er oplyst, er der således intet, der har kunnet give A grundlag for at mene, at de modtagne beløb var lån, og at der ikke har været tale om en skattepligtig gave, jf. afsnit 2.1. ovenfor.

Dette støttes navnlig på, at A alene har fremlagt et udateret og ikke-underskrevet gældsbrev, og at vilkårene i gældsbrevet er så usædvanlige, at gældsbrevet heller ikke af denne grund kan tjene som bevis for, at A ved overførslen reelt påtog sig en tilbagebetalingsforpligtelse overfor SA.

Ugyldighed

A gør gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig, da SKAT har undladt at partshøre A om oplysningerne modtaget fra advokat JS, jf. stævningen, side 42.

Landsskatteretten fandt, at denne manglende partshøring udgjorde en sagsbehandlingsfejl, der dog ud fra en konkret væsentlighedsvurdering ikke kunne føre til, at SKATs afgørelse var ugyldig, jf. bilag 1.

Under sagens behandling i Landsskatteretten fik A mulighed for at fremkomme med bemærkninger til oplysningerne fra advokat JS, hvorfor der under alle omstændigheder ikke længere foreligger en sagsbehandlingsfejl, der kan føre til afgørelsens ugyldighed.

Det er således fast antaget i retspraksis, at en sådan eventuel sagsbehandlingsfejl kan repareres af en rekursinstans, jf. eksempelvis U2002.752H (landsrettens begrundelse) og TfS 2006, 814 V, som netop omhandlede manglende partshøring.

Det gøres sammenfattende gældende, at den manglende partshøring ud fra en konkret væsentlighedsvurdering ikke kan føre til, at afgørelsen er ugyldig, jf. eksempelvis U.2007.225/2H og SKM2003.556.ØLR.

Den manglende partshøring over oplysningerne modtaget fra advokat JS har således ikke haft betydning for sagens materielle indhold, ligesom den heller ikke har haft betydning for A’s mulighed for at anfægte afgørelsen til Landsskatteretten og indbringe sagen for domstolene.

Parterne har under hovedforhandlingen procederet i overensstemmelse hermed og nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

A har bevisbyrden for, at overførslerne af 1 mio. kr. fra SA henholdsvis den 4. december 2007 og den 25. april 2012 ikke medfører skattepligt efter statsskattelovens § 4, stk. 1, men er omfattet af bestemmelsen i statsskattelovens § 5, stk. 1, om optagelse af lån.

Efter bevisførelsen kan retten tiltræde Landsskatterettens afgørelser, hvorefter A ikke har løftet denne bevisbyrde.

Retten lægger herved vægt på, at A’s og hans far UM’s forklaringer om låneoptagelse og underskrivelse af gældsbreve i 2007 og 2012 ikke støttes afgørende af skriftligt materiale eller andre oplysninger i sagen, og at de angivne lånevilkår og oplysningerne fra SA’s advokat tværtimod peger i retning af, at der ikke på overførselstidspunkterne bestod en reel tilbagebetalingsforpligtelse.

Efter resultatet af bevisførelsen burde A have selvangivet modtagelsen af 1 mio. kr. i 2007 som skattepligtig indkomst. Da A har været bekendt med de faktisk omstændigheder, der begrunder resultatet, og da hans unge alder ikke kan føre til et andet resultat, må den manglende selvangivelse tilregnes A som groft uagtsom. Det tiltrædes herefter, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2007 er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er ubestridt, at SKATs manglende partshøring over oplysninger modtaget fra SA’s advokat før og efter agterskrivelse af 14. oktober 2013 udgjorde en sagsbehandlingsfejl.

Af de grunde, der er anført af Landsskatteretten, og da A under behandlingen af sagen både i Landsskatteretten og i retten har haft mulighed for at fremkomme med bemærkninger til de yderligere oplysninger, kan sagsbehandlingsfejlen ikke føre til afgørelsens ugyldighed.

Skatteministeriets frifindelsespåstand tager herefter til følge.

Efter sagens værdi, forløb og udfald skal A betale 75.000 kr. inkl. moms til Skatteministeriets til dækning af sagsøgtes udgift til advokatbistand.

T H I  K E N D E S  F O R  R E T :

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage betale 75.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.