Parter
A
(advokat Torben Bagge)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Bodil Søes Petersen).
Afsagt af landsdommerne
Lisbeth Parbo, Torben Geneser og Leon Fredgaard (kst.)
Denne sag, der er anlagt den 21. november 2003, drejer sig om, hvorvidt et sommerhus i skattemæssig henseende kan anses for at være udelukkende erhvervsmæssigt anvendt i indkomstårene 1997, 1998 og 1999.
Sagsøgeren, A, har nedlagt påstand om, at hans skatteansættelser for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 skal hjemvises til fornyet behandling ved de stedlige skattemyndigheder.
Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.
Sagens nærmere omstændigheder
Den 16. juni 2003 afsagde Landsskatteretten kendelse om, at sommerhuset beliggende ...1, ikke kunne anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt i indkomstårene 1997, 1998 og 1999.
Det fremgår af Landsskatteretskendelsen blandt andet følgende:
"...
Sagens oplysninger
Klageren er landmand og ejer to landbrugsejendomme beliggende ...3 og ...2. Klageren bor selv på ejendommen ...2, hvorfra han driver landbrug. Ejendommen på ...3 udlejes. Klageren ejer endvidere et sommerhus beliggende ...4, og et sommerhus beliggende ...5. Endelig ejer klagerens ægtefælle et sommerhus beliggende ...1.
Sommerhuset på ...4, der ligger ca. 15 km fra klagerens helårsbolig, blev i de omhandlede år udelukkende anvendt privat. Huset var pr. 31. december 1998 vurderet til 510.000 kr.
Ejendommene ...5 og ...1 udlejes, og er begge inddraget i virksomhedsordningen. Sagen vedrører sommerhuset på ...1, der ligger 44 km fra klagerens bopæl. Huset er et træhus på 140 m2 med fire soveværelser, stue med brændeovn, sauna og aktivitetsrum med indendørs swimmingpool, solarium og motionscykel.
Ifølge den offentlige ejendomsvurdering pr. 31. december er huset vurderet således:
1997: 660.000 kr., 1998: 570.000 kr. og 1999: 720.000 kr.
Udlejningen af huset har fundet sted gennem DanSommer med hvem der den 16. marts 1987 blev indgået en udlejningsaftale for perioden 11. juli 1986 til 31. oktober 1991. Af aftalen fremgår bl.a. følgende:
"7. Det er en forudsætning, for udbetaling af det aftalte acontobeløb, at DanSommer har huset til rådighed i hele kontraktperioden. Såfremt udlejer ønsker at disponere over huset (max 2 uger) nedsættes acontobetalingen med et beløb svarende til ugeprisen (...)
8. Udlejeren kan, såfremt huset ikke er lejet ud, frit disponere over huset. Dette kan dog tidligst ske 5 dage før den ønskede uge, efter telefonisk aftale med DanSommer.
9. 1 øvrigt er "Overenskomst om sommerhusudlejning gennem DanSommer ApS" gældende.
..."
Den i punkt 9 nævnte overenskomst er ikke fremlagt.
DanSommer har dog også efter udløbet af kontrakten, dvs. efter den 31. oktober 1991, stået for udlejningen af klagerens sommerhus, men der er ikke fremlagt kontrakter vedrørende dette.
Ifølge et "Ændringsskema for kontraktåret 1997" har DanSommer klagerens sommerhus til rådighed for udlejning i hele 1997. DanSommer har ved et brev dateret 30. april 2002 bekræftet, at betingelserne for udlejning var uændrede i 1998 og 1999.
Af "Overenskomst om sommerhusudlejning gennem DanSommer a/s" udarbejdet i maj 1997 fremgår bl.a. følgende:
"(...) Inden hvert lejemål forpligter De Dem til at sørge for, at huset fremtræder i god, sund og rengjort stand. (...) Derudover er De forpligtet til at sørge for, at huset gøres hovedrent to gange inden for hver kontraktår.
...
Dispositionsretten overdrages helt og holdent til DanSommer i den aftalte periode. (...) Da udlejningen hvert år starter i god tid før jul, skal De i det omfang, De selv ønsker at benytte Deres sommerhus, give DanSommer besked herom ved aftalens indgåelse og senest den 31. oktober med virkning for det næstkommende kalenderår. (...) Såfremt De i kontraktperioden ønsker at afspærre huset til eget brug, skal dette af hensyn til indgåede lejeaftaler udtrykkelig aftales med DanSommer (...). Sådan ændring i DanSommers rådighedsperiode kan ikke forventes accepteret af DanSommer, hvis det er overvejende sandsynligt, at ændringen er tabsgivende for DanSommer. Egen disposition over uudlejede uger i sommerens A og B sæson vil således normalt først kunne accepteres fra den 01.06. (...)
..."
Sommerhuset har i de omhandlede år været udlejet i henholdsvis 41 uger, 37 uger og 37 uger.
Skatteforvaltningen har den 4. januar 1999 ændret klagerens skatteansættelse for 1996 og 1997. Ændringerne vedrører bl.a. beregning af lejeværdi for sommerhuset på ...4 og afskrivninger på klagerens stald.
Skatteankenævnets afgørelse
Sommerhuset kan ikke anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt, hvorfor beskatning efter virksomhedsordningen ikke kan accepteres, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3. Resultatet af udlejningen er herefter i stedet opgjort efter ligningslovens § 15 O. Der skal beregnes lejeværdi af egen bolig i de perioder, sommerhuset ikke har været udlejet, jf. ligningslovens § 15 J og statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b.
Nævnet har henset til, at sommerhuset - uanset at klageren ikke har foretaget reservationer over for DanSommer - i praksis har været til rådighed for ham i de perioder, hvor huset ikke har været udlejet. Ifølge udlejningsaftalen orienteres klageren således om foretagne reservationer i god tid, og han har efter aftalen kunnet anvende sommerhuset privat, hvis dette blot blev meddelt bureauet 5 dage før den ønskede uge. Klageren har i øvrigt også efter standardkontraktens bestemmelser kunnet disponere over huset, hvis dette blev aftalt med bureauet.
Det er uden betydning, om klageren rent faktisk har benyttet sommerhuset privat.
Der er bl.a. henvist til Ligningsvejledningen 2000 afsnit E.A.1.2.3.6., cirkulære til virksomhedsskattelovens punkt. 2.3.1.2., TfS 2000.235 og TfS 1993.486.
...
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
...
Vedrørende sagens realitet bemærker retten, at klageren på baggrund af de foreliggende oplysninger anses for at have haft mulighed for at benytte sommerhuset på ...1. Uanset han ikke måtte have benyttet sommerhuset, kan det herefter ikke anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt, jf. bl.a. Højesterets dom som refereret i SKM 2002.229.HR. Idet der ikke er uenighed om den talmæssige opgørelse, stadfæstes den påklagede afgørelse herefter.
..."
Af et "ændringsskema for kontraktåret 1997", der er underskrevet af A den 16. juni 1996, fremgår det, at DanSommers rådighedsperiode var hele kontraktåret 1997. I ændringsskemaet er der henvist til en "Overenskomst om sommerhusudlejning gennem DanSommer a/s" udarbejdet i maj 1995. I denne overenskomst anføres det under overskriften " Udlejerens forpligtelser overfor DanSommer" blandt andet:
"Dispositionsret over huset. Det at stille sit sommerhus til rådighed for at opnå en god udlejning, er et samarbejde mellem Dem og DanSommer. Gennem denne aftale, der nu indgås, har De bedt os om at udleje Deres sommerhus mest muligt.
Dispositionsretten overdrages helt og holdent til DanSommer i den aftalte periode (jvf. vor skriftlige aftale), dog altid mindst 7 uger ud af perioden fra sidste lørdag i juni til første lørdag i september (10 uger). Da udlejningen hvert år starter i god tid før jul, skal De i det omfang, De selv ønsker at benytte Deres sommerhus, give DanSommer besked herom ved aftalens indgåelse og senest den 31. oktober med virkning for næstkommende kalenderår. Afgrænsede perioder til ejers egen disposition overføres ikke automatisk til næstfølgende kalenderår.
I DanSommers rådighedsperiode kan De ikke udleje huset til anden side, eller benytte det selv uden udtrykkelig aftale med DanSommer. Træffes sedan udtrykkelig aftale, bekræftes denne skriftlig af DanSommer i løbet af få dage, hvorefter ændringen i DanSommers rådighedsperiode er gyldig. Sådan ændring kan ikke forventes accepteret af DanSommer, hvis det er overvejende sandsynligt, at ændringen er tabsgivende for DanSommer.
Egen disposition over uudlejede uger i sommerens A og B sæson vil således normalt først kunne accepteres fra 01.06.
..."
Under overskriften" Aftalens løbetid" anføres det blandt andet i overenskomsten:
"Denne aftale er gældende fra og med underskriftsdatoen på udlejningsaftalen, og kan kun opsiges af Dem med virkning fra aftaleperiodens udløb."
Partsforklaring
A har forklaret, at han er landmand og driver landbrug på ejendommene ...3 og ...2, dels med svineproduktion, dels med dyrkning af ejendommenes cirka 200 hektar dyrkningsegnede jord.
Hans ægtefælle købte sommerhuset beliggende ...1, i februar 1987. Det var hendes navn, der skulle stå på skødet, da landbrugsejendommene stod i hans navn. Formålet med købet var at sprede risikoen lidt, så de også havde indtægter uden for landbruget. Det var dengang en omskiftelig tid for landbruget, og de havde spekuleret over, om de skulle indstille eller udvikle landbrugsdriften. Købet finansierede de ved at optage størst muligt kreditforeningslån, og resten trak de over kassekreditten.
Sommerhuset var oprindeligt et træsommerhus i et plan på 70 m2, og det lå på en god grund. De besluttede at bygge en pool, et badeværelse og et soveværelse til huset, så huset kunne udlejes som et luksussommerhus, hvilket er det, tyskerne vil have. Sommerhuset var ikke tilmeldt udlejning, da de købte det. De besluttede at leje sommerhuset ud gennem DanSommer, og han husker, at håndværkerne lige var blevet færdige med tilbygningen, da de første lejere rykkede ind i sommeren 1987. Han har læst udlejningsaftalen med DanSommer, de årlige forlængelsesskemaer, ændringsskemaer og standardvilkårene igennem.
De har aldrig brugt sommerhuset privat, og familie og venner har heller aldrig brugt sommerhuset. De kom kun i sommerhuset få gange, da der var en ansat, der passede huset og også tog sig af den indvendige vedligeholdelse. De har kun været i sommerhuset i forbindelse med, at affugteren i poolrummet eller dyrt inventar er gået i stykker, og når sommerhuset skulle males udvendigt.
Der er cirka 55 kilometer til sommerhuset fra deres hjem, og det tager cirka 45 minutter at køre derop.
Skattevæsenet har flere gange før 1997 foretaget reguleringer i regnskabet for sommerhuset og har ikke tidligere rejst spørgsmål om, hvorvidt virksomhedsordningen kunne bruges.
De solgte sommerhuset på ...1 i 2001.
Sommerhuset beliggende ...4, købte de i 1984. Formålet med købet af dette sommerhus var privat benyttelse i fritiden, særligt da de havde mindre børn. Dette sommerhus ligger cirka 15 kilometer fra gården, og på den måde havde han mulighed for at køre til og fra sommerhuset og passe besætningen på gården, mens ægtefællen og børnene kunne blive i sommerhuset. De første par år efter købet lejede de sommerhuset ud i august og september, men de fik for lidt i leje, og det var et gammelt hus uden luksus, som gav anledning til reklamationer, så de holdt hurtigt op med at udleje det. De har ikke holdt sommerferie i dette sommerhus, for de er først begyndt at holde sommerferie fra omkring slutningen af 1990'erne. Fra dette tidspunkt had de holdt 1 uges "sommerferie" i oktober måned, når de vad færdige med at høste og så, og ferien har normalt været en charterrejse sydpå.
Ejendommen ...5, er en landbrugsejendom på 8384 hektar, som han købte i 1992. Købet skete for at opfylde arealkravene i forbindelse med svineproduktionen. Stuehuset huset er fra 1954 og har fjordudsigt på 3 sider. Det lejes ud gennem DanSommer, og der har aldrig været problemer med skattevæsenet om denne udlejning, der også altid har kørt i virksomhedsordningen.
Procedure
A har til støtte for sin påstand gjort gældende, at sommerhuset ...1, i indkomstårene 1997, 1998 og 1999 udelukkende blev anvendt erhvervsmæssigt, og han har derfor et retskrav på at kunne medtage ejendommen under virksomhedsskatteordningen.
Højesterets dom af 20. marts 2002, SKM2002.229.HR må forstås således, at det afgørende for, om et sommerhus kan anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt, er, om ejeren ifølge udlejningsaftalen med udlejningsbureauet har et retskrav på at benytte sommerhuset privat. Er ejeren kontraktsretligt afskåret fra privat benyttelse af det udlejede sommerhus, må sommerhuset anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt. I den situation kan ligningsmyndighederne kun nægte skatteyderen at anvende virksomhedsordningen, såfremt de kan sandsynliggøre, at ejeren rent faktisk har anvendt sommerhuset privat.
A har rent faktisk ikke anvendt sommerhuset privat, og Skatteministeriet har da heller ikke gjort dette gældende.
I 1996 fraskrev A sig med bindende virkning retten til at benytte sommerhuset privat i hele kontraktsåret 1997, jf. ændringsskemaet for 1997 underskrevet den 16. juni 1996. Også i 1998 og 1999 var A retligt afskåret fra at benytte sommerhuset privat, da den for 1997 indgåede kontrakt blev videreført i uændret form i disse år.
DanSommers rådighedsperiode var ifølge ændringsskemaet hele kontraktsåret. Af de almindelige betingelser i Overenskomst om sommerhusudlejning gennem DanSommer a/s fremgår det, at dispositionsretten over sommerhuset helt og holdent overdrages til DanSommer, og i rådighedsperioden kan ejeren ikke udleje huset til anden side eller benytte det selv uden udtrykkelig aftale med DanSommer. Aftalen er uopsigelig i kontraktsperioden, idet den kun kan opsiges med virkning fra aftaleperiodens udløb.
A skulle give DanSommer besked senest den 31. oktober med virkning for det næstkommende kalenderår, såfremt han ønskede at benytte sommerhuset privat. En sådan besked blev ubestridt ikke givet til DanSommer i hverken 1996, 1997 eller 1998, og A har derfor været afskåret fra at benytte sommerhuset privat.
Skatteministeriet har til støtte for sin påstand gjort gældende, at As sommerhus i indkomstårene 1997, 1998 og 1999 ikke kan anses for udelukkende at være erhvervsmæssigt anvendt. Det er efter fast retspraksis en betingelse for at anse et sommerhus for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt, at ejeren ikke har haft mulighed for at benytte sommerhuset privat. En sådan mulighed for privat benyttelse har A haft i de nævnte indkomstår.
I overensstemmelse med Højesterets dom af 20. marts 2002, SKM2002.229.HR er det afgørende, om ejeren ifølge udlejningsaftalen har været afskåret fra at benytte sommerhuset til privat brug. Af udlejningsaftalen med DanSommer fremgår det, at A kan disponere over huset i uudlejede uger, og at han også på forhånd kan reservere perioder til egen disposition, såfremt han inden den 31. oktober i året forud for kontraktsåret giver besked til DanSommer. Det forhold, at DanSommer ifølge aftalen har ret til at nægte ejerferie i en bestemt periode, hvis det er overvejende sandsynligt, at dette er tabsgivende for DanSommer, betyder ikke, at A har været afskåret fra at benytte sommerhuset privat. I den sag, der blev afgjort ved den nævnte Højesteretsdom, var ejerens benyttelse af sommerhuset i højsæsonen også undergivet begrænsninger.
Da sagsøgeren har haft mulighed for at benytte sommerhuset privat, kan sommerhuset ikke anses for udelukkende erhvervsmæssig anvendt, uanset om han har gjort brug af muligheden for privat anvendelse eller ej, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 2. pkt.
Såfremt landsretten lægger til grund, at sommerhuset har haft status som en erhvervsmæssig virksomhed, tilkommer det de kommunale skattemyndigheder at foretage en sædvanlig gennemgang af virksomhedens indtægter og udgifter.
Landsrettens begrundelse og resultat
Det fremgår af ændringsskemaet for kontraktsåret 1997, underskrevet af A den 16. juni 1996, at overenskomsten om sommerhusudlejning gennem DanSommer er en del af udlejningsaftalen mellem parterne. For årene 1998 og 1999 er der ikke udsendt ændringsskemaer, men ifølge DanSommers erklæring af 30. april 2002 skete der ikke ændringer i udlejningsbetingelserne for de nævnte år.
Efter overenskomsten har ejeren mulighed for, i det omfang ejeren selv ønsker at benytte sit sommerhus, at give DanSommer besked herom ved aftalens indgåelse og senest den 31. oktober med virkning for det næstkommende kalenderår. Ejeren har endvidere mulighed for selv at benytte sommerhuset efter udtrykkelig aftale med DanSommer uanset den aftalte rådighedsperiode. En sådan ændring kan ejeren dog ikke forvente accepteret af DanSommer, hvis det er overvejende sandsynligt, at ændringen er tabsgivende for DanSommer. Egen disposition over uudlejede uger i højsæsonen vil således normalt først kunne accepteres fra den 1. juni.
A må på denne baggrund anses for at have haft mulighed for privat benyttelse af sommerhuset i det følgende kalenderår ved at give DanSommer besked senest den 31. oktober, og han har i uudlejede uger under visse begrænsninger, haft mulighed for at benytte sommerhuset privat. Det er derfor ikke godtgjort, at sommerhuset i skattemæssig henseende udelukkende har været anvendt erhvervsmæssigt. Det er i den forbindelse uden betydning, at A og hans familie efter det oplyste rent faktisk ikke har benyttet sommerhuset.
Skatteministeriets frifindelsespåstand tages derfor til følge.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 30.000 kr.