Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til at foretage ekstraordinære konsekvensændringer som en direkte følge af, at en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat er blevet ændret. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, har betydning både for ændringer på SKATs initiativ og for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig.

Afsnittet indeholder:

• Reglens anvendelsesområde
• Hvilke skattepligtige er omfattet af reglen
• Betingelsen om direkte følgevirkning
• Eksempler på bestemmelsens anvendelsesområde
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, giver mulighed for at foretage konsekvensændringer, der er en direkte følge af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Reglen kan anvendes hvis en ansættelsesændring udløser konsekvensændringer for den samme skattepligtige, konsekvensændringer hos ægtefælle eller konsekvensændringer hos sambeskattede selskaber.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 2, at reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

A.A.8.8.2.2.1.4.om reaktionsfristen.

A.A.8.2.2.2.3. om forældelsesfristen.

Hvilke skattepligtige er omfattet af reglen

Betingelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, er formuleret således, at en ekstraordinær ansættelse kan foretages, hvis "ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår. Tilsvarende gælder, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse for det samme eller et andet indkomstår vedrørende den skattepligtiges ægtefælle, med hvilken den skattepligtige var samlevende ved indkomstårets udløb, jf. KSL § 4, eller vedrørende et selskab, hvormed den skattepligtige var sambeskattet."

I øvrigt gælder det helt grundlæggende, at hvad angår konsekvensændringer inden for samme indkomstår, kan sådanne ændringer ske uanset SFL frister, når ændringen er en følge af en anmodning om genoptagelse. Se TfS 1998.315.VLD.

Betingelse nr. 2 indebærer, at der alene kan blive tale om konsekvensændringer for den pågældende selv, dennes ægtefælle eller et sambeskattet selskab. Hvad angår konsekvensændringer for en ægtefælle er baggrunden herfor den fælles skatteberegning for samlevende ægtefæller efter PSL § 7. Bestemmelsen omfatter også reglerne om beskatning af ægtefæller, der sammen driver virksomhed efter KSL § 25 A. Bestemmelsen kan derimod ikke anvendes på privatretlige dispositioner mellem samlevende ægtefæller, når dispositionen ikke er særligt skattemæssigt reguleret for ægtefæller.

Betingelsen om direkte følgevirkning

Konsekvensændring af en ansættelse på grundlag af SFL § 27, stk. 1, nr. 2, forudsætter, at ændringen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den kreds af skattepligtige, der er nævnt i bestemmelsen.

Dette indebærer, at der skal være en relevant og direkte årsagssammenhæng mellem den ansættelse, der giver anledning til følgeændringen og følgeændringen. Reglen omfatter alle konsekvensændringer, der er en følge af en ansættelsesændring på den skattepligtiges initiativ, herunder konsekvensændringer når den skattepligtige har fået medhold i en klage- eller domstolssag. I de sidstnævnte tilfælde regnes reaktionsfristen i relation til konsekvensændringen fra afgørelsen i klage- eller domstolssagen. Er ansættelsesændringen sket på initiativ af SKAT, vil reglen kun omfatte begunstigende konsekvensændringer. 

Eksempel: Ikke dokumentation for at ansættelsen var materielt forkert

SKM2015.578.BR Moder- datterselskab. Retten fastslog, at genoptagelse må forudsætte, at skatteyder har dokumenteret et materielt grundlag for en ændret ansættelse. Dette var ikke tilfældet.

Eksempel: Nægtelse af opsummerede fradrag udløste ikke direkte følgevirkninger

Det var ikke tale om en direkte følgevirkning i et tilfælde, hvor der i perioden 1991-1996 var selvangivet for store beløb. I stedet for at foretage fradrag i de respektive år valgte den skattepligtige at foretage et samlet fradrag i 1997, hvilket blev nægtet. Landsretten fandt ikke, at de ønskede ændringer for 1991-1996 kunne anses for en direkte følge af nægtelsen af fradrag for 1997, jf. SSL § 35, stk. 1, nr. 2, der svarede til SFL § 27, stk. 1, nr. 2. Se SKM2007.44.VLR.

Eksempel: Ændring af ægtefællens skatteansættelse udløste følgevirkning hos den anden ægtefælle

I en sag, hvor ægtefælle A og B ejede en ejendom i lige sameje, fandt Byretten, at den ændring som SKAT havde foretaget vedrørende B's overskud ved udlejningen, måtte anses for at være en direkte følge af forhøjelsen af A's indkomst vedrørende samme forhold. Se SKM2014.634.BR.

Eksempel: Tilsidesættelse af skattearrangement udløste følgevirkning i efterfølgende år

Det var en direkte følge af tilsidesættelse af et skattearrangement for 2002 og 2003, at arrangementet også kunne tilsidesættes for 2004. Ansættelsen for 2004 kunne dog ikke gennemføres, fordi reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2 var overskredet. Se SKM2012.390.BR.

Eksempel: Ændring af forkert retsanvendelse udløste ikke direkte følgevirkning i tidligere år

Klager havde i en årrække anvendt realisationsprincippet for almindelige aktier. Dette var ikke korrekt, da det pågældende værdipapir var omfattet af ABL og dermed skattemæssigt skulle have været behandlet efter lagerprincippet. Landsskatteretten fandt at ændring af klagers skatteansættelse for 2008 i form af anvendelse af lagerprincippet for det pågældende værdipapir, ville være en følge af forkert retsanvendelse, og ikke en direkte følge af ændringerne for de øvrige indkomstår. Se SKM2014.860.LSR.

Eksempler på bestemmelsens anvendelsesområde

Eksempel: Forhøjelse giver anledning til nedsættelser uden for den ordinære frist

SKAT foretager en forhøjelse inden udløbet af den ordinære frist i SFL § 26. Hvis der i konsekvens heraf er grundlag for nedsættelser i år uden for den ordinære frist, kan dette ske med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2. Se SKM2003.501.LSR, hvor SKAT vedrørende indkomståret 2000 foretog ændring i et selskabs hensættelse til garantiforpligtelse. LSR fastslog, at der kunne konsekvensændres vedrørende 1997, hvor den ordinære frist var udløbet. Se tilsvarende SKM2006.95.LSR.

Eksempel: Nedsættelse giver anledning til forhøjelse uden for den ordinære frist

Borgeren/virksomheden anmoder om nedsættelse. Hvis der i konsekvens heraf er grundlag for forhøjelser i år uden for den ordinære frist, kan dette ske med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2.

Eksempel: Beskatningstidspunkt ændres af klagemyndighed

Landsskatteretten fandt, at en aktieavance skulle beskattes i 2001 i stedet for i 2000, som SKAT havde afgjort. Ændringen vedrørende 2001 blev først gennemført efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, men var gyldig med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, fordi det på tidspunktet for beskatning vedrørende 2000 havde været muligt at ændre 2001 inden udløbet af den ordinære frist. Se SKM2011.533.HR.

Tilsvarende resultater i SKM2012.596.ØLR, SKM2010.670.VLR og SKM2012.721.ØLR, hvor Østre Landsret tilføjer, at det ikke kunne tillægges betydning, om SKAT allerede på tidspunktet for den forkerte periodisering var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt periodisering. 

Eksempel: Beskatningstidspunkt ændres af klagemyndighed

Det af SKAT valgte beskatningstidspunkt bliver efterfølgende underkendt af en klagemyndighed og på et tidspunkt, hvor den ordinære frist for beskatning i det korrekte år er udløbet. Der vil være hjemmel til at konsekvensændre i det korrekte år, hvis denne ændring på tidspunktet, hvor den underkendte ændring blev foretaget, kunne have været foretaget inden udløbet af den ordinære frist. Se SKM2008.421.BR.

Reglen kan derimod ikke anvendes i følgende situationer:

Eksempel: Beskatningstidspunkt ændres af klagemyndighed

Det af SKAT valgte beskatningstidspunkt bliver efterfølgende underkendt af en klagemyndighed og hvor SKAT på tidspunktet for foretagelse af den underkendte afgørelse ikke kunne have foretaget den korrekte ansættelse inden udløbet af den ordinære frist.

Eksempel: Fradrag underkendt fordi det er fratrukket efter udløbet af den ordinære frist

Borgeren får underkendt et fradrag, fordi det er fratrukket efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Der kan ikke ske konsekvensændring, såfremt fradraget korrekt skulle have været foretaget i et ældre år end det år, hvor fradraget var foretaget.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

 

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2011.533.HR	SKAT kunne konsekvensforhøje, fordi forhøjelsen på tidspunktet for den oprindelige ansættelsesændring kunne være sket inden for den ordinære frist.
Landsretsdomme
SKM2012.596.ØLR	SKAT kunne konsekvensforhøje efter udløbet af ordinær frist, fordi forhøjelsen vedrørende det korrekte år kunne have været foretaget rettidigt på det tidspunkt, hvor det forkerte år blev nedsat.
SKM2012.721.ØLR	SKAT kunne konsekvensforhøje, fordi forhøjelsen på tidspunktet for den oprindelige ansættelsesændring kunne være sket inden for den ordinære frist.
SKM2010.670.VLR	SKAT kunne konsekvensforhøje, fordi forhøjelsen på tidspunktet for den oprindelige ansættelsesændring kunne være sket inden for den ordinære frist.
SKM2007.44.VLR	Ikke følgevirkning - genoptagelse nægtet.
TfS 1998.315.VLD	Konsekvensændring i samme indkomstår.
Byretsdomme
SKM2015.578.BR	Moder- datterselskab. Retten fastslog, at genoptagelse må forudsætte, at skatteyder har dokumenteret et materielt grundlag for en ændret ansættelse. Dette var ikke tilfældet.	Anket og efterfølgende hævet af skatteyder.
SKM2014.634.BR	Da ægtefællerne ejede ejendommen i lige sameje, fandt Byretten, at en ændring af den ene ægtefælles overskud ved udlejning, var en direkte følge af forhøjelsen af den anden ægtefælles indkomst vedrørende samme forhold.
SKM2012.390.BR	Følgevirkning  for efterfølgende år af tilsidesættelse af skattearrangement.
SKM2008.421.BR	SKAT kunne konsekvensforhøje, fordi forhøjelsen oprindelig kunne have været foretaget inden udløb af ordinær frist.
Landsskatteretskendelser
SKM2014.860.LSR	Ændring af forkert retsanvendelse blev ikke anset for at medføre en direkte følgevirkning for tidligere år.
SKM2006.95.LSR	Konsekvensændring ved forhøjelse.
SKM2003.501.LSR	Konsekvensændring ved forhøjelse.