Klagen vedrører afslag på anmodning om ekstraordinær genoptagelse af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2007 i henhold til dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 3.
Den gældende vurdering pr. 1. oktober 2007 er vurderingen pr. 1. oktober 2006, hvor ejendomsværdien er ansat til:
Ejendomsværdi: 89.000.000 kr.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten pålægger SKAT at forelægge ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2007 for Skatterådet med henblik på ekstraordinær genoptagelse.
Faktiske oplysninger
Ejendommen er centralt beliggende i Y1 på gaden Y2 i umiddelbar nærhed af Y1 Å og Y3 Station. H1 drives fra ejendommen.
Grunden er på 2.425 m2. Der er 2 bygninger på grunden. Det fremgår af BBR-registret, at der er tinglyst bevaringsbestemmelser på begge bygninger.
Bygning 1: Opført i 1900 og er om/tilbygget i 1983. Ydermure er af mursten, og taget af fibercement. Bygningen er i 5 etager, det bebyggede areal udgør 1.700 m2, og erhvervsarealet udgør 4.985 m2. Bygningen har et kælderareal på 1.700 m2.
Bygning 2: Opført i 1955 og er om/tilbygget i 1983. Ydermure er af mursten og taget af fibercement. Bygningen er i 5 etager, det bebyggede areal udgør 720 m2, og det samlede erhvervsareal udgør 2.190 m2. Bygningen har en kælder på 720 m2.
Ejendomsværdien for ejendommen har været ansat således:
|
Pr. 1. oktober 2004
|
54.000.000 kr.
|
|
Pr. 1. oktober 2006
|
89.000.000 kr.
|
|
Pr. 1. oktober 2008 (nedsat fra 91.000.000 kr. af SKAT)
|
68.000.000 kr.
|
|
Pr. 1. oktober 2010 (nedsat fra 82.000.000 kr. af SKAT)
|
61.000.000 kr.
|
Ejendomsværdierne pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2010 er således nedsat af SKAT med ca. 25 %.
Den gældende vurdering for ejendommen pr. 1. oktober 2007 er vurderingen pr. 1. oktober 2006.
SKAT har ansat ejendomsværdien pr. 1. oktober 2006 således:
|
|
Areal
|
Anslået
leje/m2
|
Årlig leje
|
|
Bygning 1:
|
|
|
|
|
Kultur
|
4.985 m2
|
724 kr.
|
3.609.140 kr.
|
|
Bygning 2:
|
|
|
|
|
Kultur
|
2.190 m2
|
724 kr.
|
1.585.560 kr.
|
|
|
|
|
|
|
Anslået leje i alt
|
|
|
5.194.700 kr.
|
|
|
|
|
|
|
Ejendomsværdi
|
|
|
|
|
|
Anslået årsleje
|
Faktor
|
|
|
Lejeværdi
|
5.194.700 kr.
|
17,3
|
89.868.310 kr.
|
|
Ejendomsværdi:
|
|
|
89.868.310 kr.
|
|
Ejendomsværdi (afrundet)
|
|
|
89.000.000 kr.
|
SKATs afgørelse
SKAT afslår H1's anmodning om ekstraordinær genoptagelse af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2007.
I agterskrivelse af 4. januar 2012 gør SKAT gældende, at ekstraordinær genoptagelse af ansættelserne efter vurderingsloven med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, er en ekstraordinær mulighed, der som udgangspunkt er tænkt anvendt, når der ud over fremlæggelse af nye oplysninger, der kan begrunde en ændret ansættelse, kan konstateres at foreligge myndighedsfejl i forbindelse med vurderingen.
Ekstraordinær genoptagelse sker i givet fald ved forelæggelse af SKATs indstilling om ændret ansættelse for Skatterådet.
Der er ikke i anmodningen eller i klagen over vurderingen pr. 1. oktober 2010 eller i anmodningen om genoptagelse af vurderingen pr. 1. oktober 2008 efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, egentlige nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter.
Endelig gøres opmærksom på, at der ved behandlingen af 2010-klage og anmodningen om genoptagelse af vurderingen pr. 1. oktober 2008 alene er sket en nedsættelse af ejendomsværdien med ca. 25 %.
Det fremgår således bl.a. af noterne i Karnov til den pågældende bestemmelse:
"Efter SKM 2008.1049.SR er dette uddybet en smule, idet det blev oplyst, at efter sædvanlig praksis foretages ekstraordinær genoptagelse af en ejendomsvurdering jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3 normalt kun, når der foreligger væsentlige afvigelser, hvilket normalt vil sige en ændring på mindst 30-35 % i forhold til den oprindelige vurdering for samme år, eller i tilfælde af objektiv konstaterbare fejl, som ligger udover den normale skønsusikkerhed. Der henses endvidere til, om der forekommer myndighedsfejl eller lignende, der har betydet, at en ejer i betydelig grad, er blevet vildledt og dermed ikke har benyttet sin klagemulighed."
Det er SKATs opfattelse, at værdiansættelse af ejendomme af den omhandlede type i sig selv er behæftet med en større usikkerhed end det normale vurderingsskøn, fordi ejendommen er så speciel med hensyn til indretning, anvendelse mm., samt at der kun i begrænset omfang findes handler eller lejeaftaler for denne ejendomstype.
Hvis et tidligere udøvet skøn skal tilsidesættes som egentlig fejlbehæftet, må skønnet derfor indrømmes endnu videre rammer end de 25-30 %, der anføres ovenfor.
SKAT mener på denne baggrund ikke, at der grundlag for at forelægge vurderingen pr. 1. oktober 2007 for Skatterådet.
I afgørelse af 21. februar 2012 afslår SKAT at forelægge vurderingen pr. 1. oktober 2007 for Skatterådet. Der henvises til den i agterskrivelsen anførte begrundelse.
SKAT gør endvidere gældende, at ejer i klageskrivelse dateret den 1. marts 2011 netop dokumenterer at være i stand til at gennemskue vurderingen og indgive klage. Det er ikke på nogen måde sandsynliggjort, endsige dokumenteret, hvorfor det samme ikke har været gældende ved vurderingen i 2006, der også danner 2007-ansættelsen, som ønskes genoptaget. Ejeren henviser således til bygningens alder og den begrænsede anvendelsesmulighed.
Klagerens opfattelse
H1's repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT tilpligtes at forelægge ansættelsen af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2007 for Skatterådet med henblik på ekstraordinær genoptagelse.
Det gøres bl.a. gældende, at ejendomsværdien bør nedsættes med samme procentsats som SKATs nedsættelse af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 på baggrund af ejers anmodning om ordinær genoptagelse af denne.
Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2007 bør herefter ansættes til 66.000.000 kr., svarende til en nedsættelse på 23.000.000 kr.
I anmodning om ekstraordinær genoptagelse af 30. december 2011 gør H1's repræsentant bl.a. gældende, at H1 ikke har været i stand til at gennemskue fejlen i værdiskønnet. At ansættelsen var fejlbehæftet stod klart i forbindelse med SKATs behandling af klagen over ejendomsværdien pr. 1. oktober 2010, hvor ejendomsværdien blev nedsat med ca. 25 %.
I bemærkninger til SKATs agterskrivelse af 20. januar 2012 gøres det gældende, at ejendommes særlige karakter ikke bør medføre, at væsentlighedsvurderingen af fejlskønnet i forhold til vurderingen af ekstraordinær genoptagelse bør være skærpet som anført af SKAT, men tværtimod lempeligere.
SKATs bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling
SKAT har efter fremsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling i skrivelse af 13. marts 2015 fremkommet med bl.a. følgende bemærkninger:
"Skatteankestyrelsen bemærker i sin sagsfremstilling, at fortolkningen af Højesteretsdommen af 16. december 2010 ikke kan udstrækkes til også at omfatte genoptagelse af vurderingsfrie år. Der henvises til, at der er en markant forskel imellem en årsregulering, hvor forrige års vurdering er reguleret i op- eller nedadgående retning og et vurderingsfrit år, hvor der slet ikke er foretaget nogen vurdering.
SKAT er ikke enig i denne udlægning af dommen, hvilket også fremgår af afsnit A.A.8.6 i SKATs Juridiske vejledning 2011-2 (nu afsnit A.A.8.4.1 og 3) og SKATs (nu ophævede) styresignal SKM2011.272.SKAT, som det nævnte afsnit bygger på. SKAT mener derfor, at disse bemærkninger ikke bør indgå i sagsfremstillingen, og at synspunktet ikke er relevant ved afgørelsen af, hvorvidt H1's anmodning skal imødekommes eller ej.
SKAT kan henvise til, at Højesteret i dommen finder, at der ved afgørelsen af, hvordan genoptagelsesreglen i den dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 2, skal forstås efter indførelsen af årsreguleringsordningen, må lægges afgørende vægt på, at der ikke i indholdet eller forarbejderne til lov nr. 292 af 15. maj 2002 er holdepunkter for, "at overgangen fra almindelige vurderinger hvert år til hvert andet år skulle have den konsekvens, at de tidsmæssige muligheder for genoptagelse - og dermed for at få korrigeret en materielt urigtig ejendomsbeskatning - skulle beskæres".
Højesteret fortsætter herefter: "Det må således have formodningen imod sig, at det skulle have betydning for adgangen til at få ændret en forkert ansættelse, om ansættelsen er foretaget på grundlag af en selvstændig vurdering det pågældende år eller er videreført fra det foregående år."
Uanset at dommen konkret drejer sig om et årsreguleringsår, og årsreguleringsordningen blev ophævet med virkning fra 2007, er det på den baggrund SKATs opfattelse, at dommen fortsat har betydning. På grundlag af princippet i henhold til dommen må det således antages, at en genoptagelse kan få virkning for de år, der ligger mellem to almindelige vurderingsår, de såkaldte "vurderingsfri" år, hvor "vurderingen" som udgangspunkt er identisk med den almindelige vurdering for det foregående år.
Et "vurderingsfrit år" er således et år, hvor ansættelsen er videreført fra det forudgående år. Om denne ansættelse er reguleret med fx 5 pct., som det var tilfældet i årsreguleringsårene, eller ikke er reguleret, er efter SKATs mening ikke afgørende for muligheden for genoptagelse.
Genoptagelse og ændring af ansættelsen i et "vurderingsfrit" år forudsætter dog, at den almindelige vurdering fra året før er materielt forkert. De nærmere retningslinjer for, hvorledes genoptagelsen beregningsteknisk skal ske, blev beskrevet i det nu ophævede styresignal.
Hvad angår det beløbsmæssige aspekt i relation til ekstraordinær genoptagelse af det vurderingsfrie år 2007, hvilket i realiteten vil sige vurderingen pr. 1.oktober 2006 bemærkes, at det i klagen af 16. maj 2012 til Landsskatteretten påstås, at ejendomsværdien på 89.000.000 kr. pr. 1. oktober 2007 skal nedsættes med samme procentsats som 2008-vurderingen blev nedsat med ved ordinær genoptagelse, nemlig 25,3 % eller til 66.000.000 kr.
Hertil skal SKAT bemærke, at hver vurdering er en ny vurdering, hvor der fortages et konkret skøn efter ejendommens tilstand og prisforholdene på vurderingstidspunktet. Yderligere bemærkes, at efter sædvanlig praksis foretages ekstraordinær genoptagelse normalt kun, når der foreligger væsentlige afvigelser, hvilket vil sige en ændring på mindst 30 - 35 % i forhold til den oprindelige vurdering på samme tidspunkt.
Såfremt ekstraordinær genoptagelse af vurderingen i 2007, dvs. 2006-vurderingen på 89.000.000 kr. kan komme på tale, skal der således ske nedsættelse med 30 - 35 %, svarende til en vurdering på 58.000.000 kr. - 62.300.000 kr. SKAT finder herefter ikke, at værdiskønnet ved vurderingen pr 1. oktober 2006 er fejlbehæftet i en udstrækning, der kan medføre ekstraordinær genoptagelse.
Repræsentanten anmoder alene om nedsættelse med samme procentsats som ved genoptagelsen af 2008-vurdering, men påpeger herud over ikke forhold, der kunne medføre at 2007-vurderingen ikke er retvisende. SKAT finder ikke anledning til at nedsætte 2007-vurderingen som anført af repræsentanten, da denne nedsættelse således ikke vil være væsentlig, jf. ovenfor."
Den 20. marts 2015 fremsendes endvidere supplerende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling. Af disse fremgår bl.a. følgende:
"Styrelsen bemærker i udkastet til sagsfremstilling, at der er en markant forskel imellem en årsregulering, hvor forrige års vurdering er reguleret i op- eller nedadgående retning, og et vurderingsfrit år, hvor der slet ikke er foretaget en vurdering. Styrelsen finder derfor, at Højesteretsdommen SKM2011.1.HR ikke kan udstrækkes til også at omfatte genoptagelsen af vurderingsfri år.
SKAT er ikke enig i, at der skulle være en sådan markant forskel, idet der netop ikke foretages nogen vurdering i hverken de nu afskaffede reguleringsår eller i de vurderingsfri år, der har afløst dem.
Årsreguleringen var alene en regulering med en med 5 procentpoint delelig sats ud fra generelt beregnede prisændringer i et enkelt amt eller flere amter under ét. Ved en årsregulering kunne der hverken tages hensyn til forbedringer eller andre ændringer af ejendomsværdien (bortset fra selve reguleringen med reguleringssatsen).
Afskaffelsen af årsreguleringen skete i forbindelse med nedlæggelsen af amterne. I de relevante lovbemærkninger (L 180 2002) blev der peget på, at der efter de dagældende regler ofte ikke blev foretaget nogen regulering af den almindelige vurdering. Det gjaldt fx i 2004 for enfamilieshuse i hele landet.
Selv i reguleringsårene skete der således ofte ingen regulering i op- eller nedadgående retning, og det er derfor vanskeligt at se nogen afgørende forskel mellem reguleringsår og vurderingsfri år.
Højesteret finder i sin dom SKM2011.1.HR, at også en ejendomsvurdering, der er reguleret efter VUL § 3A må anses for en vurdering i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2's forstand, dvs. i relation til genoptagelsesreglerne. I dommen lægges der afgørende vægt på, at der ikke er nogen holdepunkter for, at "overgangen fra almindelige vurderinger hvert år til hvert andet år skulle have den konsekvens, at de tidsmæssige muligheder for genoptagelse - og dermed for at få korrigeret en materielt urigtig ejendomsbeskatning - skulle beskæres." Derfor var det efter Højesterets opfattelse uden betydning for muligheden for genoptagelse og ændring af ansættelsen for det reguleringsår, som sagen konkret drejede sig om, at den var baseret på en beregning på grundlag af det foregående års almindelige vurdering.
Nøjagtig de samme hensyn, som Højesteret peger på som afgørende, gør sig gældende for de vurderingsfri år.
Også metoden for genoptagelse er den samme for vurderingsfri år som for reguleringsårene, da der ved genoptagelse af et reguleringsår hverken sker en egentlig vurdering eller en årsomvurdering. Derimod skal genoptagelsen ske som angivet af Landsskatteretten i den forudgående kendelse i Højesteretssagen, dvs. at vurderingsmyndigheden blev pålagt - rent beregningsteknisk - at genoptage den almindelige (materielt forkerte) vurdering (2002) fra året før reguleringsåret, så årsreguleringen for selve reguleringsåret (2003) kunne ske på grundlag af en materielt korrekt vurdering. Denne skulle kun have virkning for 2003, der lå inden for fristen for ordinær genoptagelse.
SKATs opfattelse er i overensstemmelse med et svar til Skatteministeriet fra Kammeradvokaten, som forud for udarbejdelsen af styresignalet SKM2011.272.SKAT blev spurgt om den rette fortolkning af Højesterets dom.
Vi skal herudover henvise til vores tidligere afgivne bemærkninger, herunder at efter SKATs opfattelse kan den nedsættelse af værdiskønnet, der er tale om i sagen, ikke medføre ekstraordinær genoptagelse ud fra den praksis, der var gældende før 1. januar 2013, som beskrevet i Juridisk Vejledning afsnit A.A.8.4.3."
Landsskatterettens afgørelse og begrundelse
Det følger af dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 3, at Skatterådet har hjemmel til at udtage tidligere vurderingsår til genoptagelse, som ligger ud over fristerne i § 33, stk. 2. SKAT har afvist ejerens anmodning om forelæggelse for Skatterådet med henblik på en ekstraordinær genoptagelse. I medfør af skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1, har Landsskatteretten herefter kompetence til at tage stilling til, om sagen skal forelægges Skatterådet.
Om en ejendomsvurdering ekstraordinært skal genoptages beror på et forvaltningsretligt skøn. Dette fremgår bl.a. af Østre Landsretsdom af 9. marts 2007 og Højesteretsdom af 9. januar 2006, offentliggjort i SKM2007.187.ØLR og SKM2006.49.HR.
Efter praksis foretages ekstraordinær genoptagelse af en ejendomsvurdering jf. dagældende skatteforvaltningslovs § 33 stk. 3 normalt kun, når der foreligger væsentlige afvigelser, hvilket normalt vil sige en ændring på mindst 30 - 35 % i forhold til den oprindelige vurdering for samme år, eller i tilfælde af objektiv konstaterbare fejl, som ligger udover den normale skønsusikkerhed. Der henses endvidere til, om der forekommer myndighedsfejl eller lignende, der har betydet, at en ejer i betydelig grad er blevet vildledt, og dermed ikke har benyttet sin klagemulighed
Efter den vurderingslov, der var gældende til og med år 2002, blev der foretaget almindelig vurdering af landets ejendomme hvert år. Ved lov nr. 292 af 15. maj 2002 blev § 3A indsat i vurderingsloven, således at der kun skulle foretages vurderinger hvert andet år. I det mellemliggende år skulle der ske en regulering af forudgående vurdering i henhold til prisudviklingen, der var sket i perioden.
Bestemmelsen i vurderingslovens § 3A er efterfølgende ophævet ved lov nr. 514 af 7. juni 2006 med virkning fra og med år 2007, således at sidste gang der blev foretaget en årsregulering var for ejendomme med vurderingstermin efter vurderingslovens § 1, stk. 1, pr. 1. oktober 2006.
I Højesterets afgørelse af 16. december 2010, offentliggjort i SKM2011.1.HR, udstrækkes muligheden for genoptagelse til også at omfatte ejendomsvurderinger reguleret efter dagældende vurderingslovs § 3A, idet en årsregulering efter § 3A blev anset for en ejendomsvurdering i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2´s forstand.
Landsskatteretten bemærker, at nærværende klage vedrører ekstraordinær genoptagelse af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2007, hvilket for den påklagede ejendom er et vurderingsfrit år, da ejendommen vurderes i lige år.
Der foreligger således ikke en vurdering af ejendommen den 1. oktober 2007, idet den gældende vurdering er vurderingen pr. 1. oktober 2006.
SKAT udsendte som følge af Højesteretsdommen styresignalet SKM2011.272.SKAT, hvorefter SKAT ændrede praksis på genoptagelsesområdet. Af styresignalet fremgår det, at en genoptagelse herefter vil kunne ske ikke blot for årsreguleringer, men også for de vurderingsfrie år. Styresignalet er efterfølgende ophævet, og indarbejdet i SKATs Den Juridiske Vejledning.
Til dette bemærker Landsskatteretten, at der i et vurderingsfrit år ikke er foretaget en regulering i forhold til forudgående almindelige vurdering, som tilfældet er med årsreguleringerne efter den nu ophævede vurderingslovs § 3A. Præmisserne i Højesterets dom må ses i sammenhæng hermed.
Den gældende vurdering i årene imellem de almindelige vurderinger er det forudgående års vurdering, medmindre der er foretaget en årsomvurdering efter vurderingslovens § 3, idet de vurderingsfrie år ikke er reguleret i vurderingsloven. Der er således ikke foretaget en vurdering i de vurderingsfrie år.
Retten bemærker, at der er en markant forskel imellem en årsregulering, hvor forrige års vurdering er reguleret i op eller nedadgående retning, som i Højesteret dommen, og et vurderingsfrit år, hvor der slet ikke er foretaget en vurdering.
Retten finder, at fortolkning af Højesteret dommen ikke kan udstrækkes til også at omfatte genoptagelse af vurderingsfrie år.
Af afsnit A.A.8.6 i SKATs Den Juridiske Vejledning 2011-2, der var gældende på tidspunktet for H1's anmodning om ekstraordinær genoptagelse, fremgår følgende vedrørende hvilke vurderinger, der kan genoptages:
"Hvilke vurderinger, der kan ændres ved genoptagelse
(...)
Højesteret har den 16. december 2010 afsagt dom i en sag vedrørende muligheden for genoptagelse af et år, der er årsreguleret efter dagældende VUL § 3A. Højesteret fandt, at årsreguleringer efter § 3A kunne anses for vurderinger i SFL § 33s forstand, hvorfor de kunne genoptages. Højesteret bemærkede yderligere at "Det er ligeledes uden betydning, at der ikke kunne klages over en årsregulering efter § 3A." Dommen er offentliggjort som SKM2011.1.HR.
For de vurderingsfri år gør der sig efter Skatteministeriets opfattelse de samme hensyn gældende med hensyn til genoptagelse. Således vil det være muligt at få genoptaget
I forbindelse med højesteretsdommen udsøger og genoptager SKAT på eget initiativ de vurderinger, der tidligere har været afvist med den begrundelse, at der var tale om et årsreguleringsår. I det omfang SKATs afgørelser har været påklaget til Vurderingsankenævn eller Landsskatteret, vil genoptagelsen ske ved disse instanser."
Selvom SKATs Den Juridiske Vejledning ikke er bindende for Landsskatteretten, kan H1 under visse betingelser støtte ret på indholdet i vejledningen.
Med udgangspunkt i det forvaltningsretlige lighedsprincip har H1 således et retskrav på, at reglerne i punkt A.A.8.6 i SKATs Den Juridiske Vejledning skal anvendes, såfremt punktet har den fornødne hjemmel i lovgivningen og ikke er i klart modstrid med ranghøjere retskilder.
Henset til at teksten ikke anses at være i åbenbar og direkte strid med ordlyden af den dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 3, finder Retten, at H1 kan støtte ret på ordlyden af afsnittet i Den Juridiske Vejledning.
Landsskatteretten behandler derfor spørgsmålet om, hvorvidt der er grundlag for at pålægge SKAT at forelægge den påklagede vurdering for Skatterådet efter dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 3.
Retten bemærker, at SKAT, efter påklage, har nedsat ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2010 med ca. 25 %.
Henset til den af SKAT foretagne væsentlige nedsættelse af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2010, samt at ejendommen ikke har undergået væsentlige større forandringer i perioden 2007 - 2010, finder Retten grundlag for at pålægge SKAT at forelægge sagen om ekstraordinær genoptagelse efter dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 3 for Skatterådet. Der er herved særligt henset til ejendommens begrænsede konverteringsmuligheder, ejendommens karakter, samt at den af SKAT anvendte anslåede leje pr. m2 på 724 kr. og lejefaktor på 17,3 må anses for værende væsentligt for høj.
Landsskatteretten pålægger herved SKAT at forelægge ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2007 for Skatterådet.