Parter

A
(advokat Heidi V. Kristensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Anders Vangsø Mortensen).

Afsagt af landsdommerne

Kristian Petersen, Dorte Jensen og Peter Buhl)

Indledning

Denne sag er anlagt den 1. november 2002. Sagen drejer sig om, hvorvidt sagsøgeren, registreret revisor A, som interessent i I/S H1 Revision har afholdt driftsudgifter, der skulle have været betalt af en medinteressent, og om A derfor har ret til fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for det tab, han har lidt ved, at kravet mod medinteressenten er bortfaldet som følge af passivitet.

Parternes påstande

A har nedlagt påstand om principalt, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at As skattepligtige indkomst for indkomståret 1996 nedsættes med 114.358 kr. og for indkomståret 1997 nedsættes med 80.519 kr., subsidiært at indkomsten nedsættes med et af retten fastsat mindre beløb.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært at ansættelserne af As indkomster i indkomstårene 1996 og 1997 hjemvises til fornyet ansættelse ved skattemyndighederne.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten har den 2. august 2002 afsøgt følgende kendelse:

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Indkomståret 1996
Personlig indkomst
Ikke godkendt fradrag for tab på medinteressent	114.358 kr.
Indkomståret 1997
Personlig indkomst
Ikke godkendt fradrag for tab på medinteressent	80.519 kr.

Det fremgår af sagen, at klageren den 1. juni 1973 indgik i et interessentskab, I/S H1 Revision, sammen med to medinteressenter, B og C, således at de havde hver deres klienter, hvor de selv fik honorarindtægterne fra egne klienter, medens interessentskabets udgifter skulle deles med 1/3 til hver interessent.

Af interessentskabskontrakt af 1. juni 1975 fremgår, at kontrakten har virkning fra virksomhedens start den 1. juni 1973.

I 1977 udtrådte B af interessentskabet, og klageren overtog hans lod i interessentskabet, således at klageren fra dette tidspunkt var lodtagende i interessentskabet med i alt 2/3.

I 1989 opstod problemer mellem klageren og C, idet de ikke var enige om betaling af fællesudgifter i interessentskabet.

Af skrivelse af 12. februar 1992 til advokat KE fra C fremgår bl.a.:

"...

Vedrørende det som A betegner som I/S H1 Revision, ligger der flere problemer. For det første deltager jeg ikke i udgifter til annoncer og reklame, hvilket også er blevet meddelt A. Ligeledes deltager jeg ikke i omkostninger til bøger og tidsskrifter idet jeg selv anskaffer hvad jeg har brug for. Siden 1988 har jeg selv afholdt samtlige mine portoudgifter.

Posten "personaleudgifter" ved jeg ikke hvad indeholder, men jeg vil foreslå at jeg deltager med 1/6. De øvrige omkostninger kan jeg deltage i med 1/3.

...

Jeg er naturligvis meget interesseret i at få denne ulykkelige sag afsluttet hurtigst muligt, men jeg mener at jeg allerede har strakt mig meget langt ved at tilbyde at kvitte mit ovennævnte tilgodehavende på kr. 101.445."

I 1992 udtog klageren stævning mod C med påstand om, at sagsøgte dømmes til at betale 80.398,61 kr. samt procesrente i henhold til rentelovens § 5, stk. 1.

Af skrivelse af 20. januar 1998 til advokat KE fra C fremgår, at han har et tilgodehavende hos klageren pr. 30. juni 1994 på i alt 71.488,64 kr.

Af dom afsagt af Retten i Frederikshavn den 12. marts 1998 fremgår:

"...

Denne sag blev anlagt den 23. december 1996.

Sagsøgeren, H1 Revision v/A, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, registreret revisor C, dømmes til at betale sagsøgeren 194.877,33 kr. med tillæg af sædvanlig procesrente.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Parterne indgik den 1. juli 1975 sammen med en tredie deltager et interessentskab med navnet I/S H1 Revision v/deltagernes navne.

I interessentskabskontrakten hedder det blandt andet:

"...

§ 4.

Fællesskabet omfatter kun de aktiver, der nævnes i nærværende interessentskabskontrakt, hvoraf særligt fremhæves den faste ejendom ... samt visse inventargenstande, og virksomheden er derfor i det væsentlige at sammenligne med et kontorfællesskab. I forhold til omverdenen hæfter interessenterne in solidum. I det indbyrdes forhold alene i forhold til deres anpart af interessentskabet (fællesskabet), dog at den enkelte hæfter fuldt ud for den kassekredit, der i bogholderiet lyder på den pågældendes navn, jfr. herved kontraktens § 9.

...

§ 5.

Udover det inventar, der er fællesinventar, kan hver enkelt interessent anskaffe særligt inventar og særlige maskiner, som ikke ønskes benyttet af de andre interessenter. Sådant inventar optages på en særskilt fortegnelse, der underskrives af alle tre interessenter.

...

§ 7.

Den samlede indtægt deles imellem interessenterne i forhold til hver enkelt interessents honorarindtægt. Til fællesskabets driftsudgifter henregnes alle de med driften af revisionsfirmaet forbundne udgifter, eksempelvis driftsudgifter vedrørende ejendommen, vedligeholdelse af ejendommen, opvarmning og belysning, rengøring af lokaler, vask af håndklæder og lignende, faglige tidsskrifter, kontingenter, vedligeholdelse, fornyelse og nyindkøb af inventar, udgifter til kontorets telefon, kontorhold, forsikringer, fælles annoncer og reklame, repræsentation, personaleudgifter, fotokopiering, lærlingeomkostninger m.v. De fælles driftsudgifter deles med 1/3 til hver interessent. Hver interessent har anskaffet eget automobil og afholder selv sine kørselsudgifter samt øvrige eventuelle særomkostninger, jfr. ovenfor. Fordelingen af omkostningerne ved fællesskabet kan til enhver tid af een af interessenterne med tre måneders varsel begæres optaget til fornyet drøftelse. Udgifterne til kontorassistenterne og eventuelle sekretærer fordeles med 1/5 til C, 2/5 til B og 2/5 til A. Ved ændringer i de bestående ansættelsesforhold skal fordelingsbrøkerne optages til drøftelse.

§ 8.

Regnskabsåret er kalenderåret.

Over indtægter og udgifter føres et omhyggeligt regnskab.

Den daglige bogføring foretages af de ansatte i interessentskabet eller af en af interessenterne uden beregning. Årsregnskab udarbejdes i fællesskab.

§ 9.

...

Til finansiering af driften må hver enkelt interessent foretage indskud som anført i § 10.

§ 10.

Efter forhandlinger mellem parterne fastsættes for 1 år af gangen et månedligt a'conto beløb, som hver part skal indbetale til finansiering af den fælles drift. Beløbet skal indbetales den 1. i hver måned og trækkes på den pågældendes kassekredit i ..... Inden hvert års 1. februar finder endelig opgørelse og fordeling af forrige års overskud sted, og nyt a' contoindbetalingsbeløb fastsættes.

...

§ 14.

Selv om parterne ved nærværende kontrakt har tilsigtet et varigt samarbejde, er parterne dog enige om, at interessentskabet skal kunne opsiges med mindst 6 måneders varsel til en 1. juli.

..."

Den interessent, der ikke er part i denne sag, udtrådte af interessentskabet den 1. januar 1978. Sagsøgeren købte den udtrædende interessents part. Med overtagelsesdag den 1. juli 1994 købte sagsøgeren sagsøgtes part af interessentskabets faste ejendom. Fra da var interessentskabet efter sagsøgerens opfattelse ophørt. Sagsøgtes opfattelse er, at interessentskabet var ophørt langt tidligere. Nettoprovenuet fra overdragelsen af sagsøgtes ideelle trediepart af ejendommen 196.379 kr. og en betaling for goodwill 40.000 kr., blev berigtiget ved modregning. Ifølge sagsøgeren til dækning af sagsøgtes skyld for ejendommens driftsudgifter. Sagsøgeren gør herudover gældende, at sagsøgeren havde et tilgodehavende svarende til det påstævnede beløb 194.877,33 kr. opstået ved, at sagsøgte i en årrække ikke havde betalt sin andel af driftsudgifterne ved selve interessentskabet, udover skylden for driften af den faste ejendom. Efter sagsøgtes opfattelse udlignede modregningen ethvert krav godt og vel. Når sagsøgte accepterede fuld modregning, skete det af procesøkonomiske grunde, for at få afsluttet en meget lang uenighed med sagsøgeren.

Under et særligt forberedende retsmøde den 27. november 1997 aftalte retten med parternes advokater, at retten i henhold til retsplejelovens § 253, stk. 2, skulle træffe særskilt afgørelse om

1. Parterne ved den ovenfor beskrevne modregning havde udlignet ethvert mellemværende ved aftale.
2. Sagsøgerens krav var forældet.
3. Sagsøgeren krav var bortfaldet på grund af passivitet.

En sådan domsforhandling fandt sted den 5. februar 1998. I retsbogen for denne dag er det beskrevet, hvilke bilag der i øvrigt er dokumenteret, ligesom parternes forklaringer er fuldstændig gengivet. Der er ikke afgivet forklaring af andre.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand anført, at parterne ikke har indgået nogen aftale om, at der ved overdragelse af ejendommen til sagsøgeren med modregningen af 236.379 kr. er gjort endeligt op med ethvert krav mellem parterne. Sagsøgeren havde netop afvist at indgå en sådan aftale, og har tydeligt gjort opmærksom på, at parterne stadig havde et uafklaret økonomisk mellemværende.

Sagsøgeren krav er ikke forældet. Kravet vedrører udgifter til drift af en revisionsvirksomhed for årene 1990 til 1994. Der er ikke i dansk ret forældelsesregler, der medfører forældelse af sagsøgerens krav.

Kravet er ikke bortfaldet ved passivitet. Parternes indbyrdes mellemværende har været drøftet i en periode på 10-15 år. Sagsøgte har frem til sagsanlægget i december 1996 været bekendt med, at sagsøgeren ville gøre kravet gældende, og sagsøgte har ikke fortabt nogen rettigheder eller lidt noget tab i forbindelse med, at der først udtages stævning i december 1996.

Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at parternes mellemværende skal anses for aftalemæssigt afviklet. Skødet blev underskrevet og fremsendt under udtrykkeligt forudsætning, at parternes mellemværende derefter var afklaret.

Ethvert krav parterne imellem er forældet. Parternes mellemværende er omfattet af forældelsesloven 1908, blandt andet af lovens § 1, litra a og litra e.

Sagsøgerens krav er bortfaldet ved passivitet. Der er ikke sket noget vedrørende parternes mellemværende fra tidspunktet fra afsendelsen af sagens bilag H, den 30. juli 1994, til sagsøgeren anlagde denne sag i december 1996. Der er ikke udarbejdet og ikke godkendt regnskaber. I tillid til, at parterne var kvit, har sagsøgte i eftersommeren 1996, mere end 2 år efter ejendomsoverdragelsen, og dermed efter sin egen opfattelse betalingen, destrueret bilag, der var mere end 5 år gamle.

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jfr. retsplejelovens § 366 a, stk. 2.

Rettens begrundelse

Vedrørende første anbringende, aftale

Det var ikke en betingelse i skødet, at parterne gensidigt skulle anses for kvit. Sagsøgte underskrev det endelige skøde, der blev fremsendt af hans advokat med et brev af 23. juni 1994. I dette brev hævder sagsøgtes advokat, at mellemværendet er udlignet, men det gøres heller ikke i brevet til en betingelse, og brevet tager også udtrykkeligt stilling til, hvilken del af sagsøgerens fordring kravet skal afskrives på, hvis sagsøgeren har et krav, der overstiger det modregnede. I sagsøgerens advokats svarbrev af 30. juni 1994, fastholder denne, at sagsøgeren fortsat har et krav. Hertil kommer, at sagsøgte selv forklarede under domsforhandlingen, "at han håbede, at han kunne afslutte ethvert mellemværende ...", og "... det ikke var noget A har accepteret ..." Retten statuerer på denne baggrund, at parternes mellemværende ikke er udlignet ved den aftalte modregning.

Andet anbringende - forældelse

Dansk rets almindelige forældelsesregler udledes af Danske Lovs 5-144, hvorefter forældelsesfristen er 20 år.

Ved lov nr. 274 af 22. december 1908 er der indført en lov om, at visse krav forældes allerede efter 5 år. Denne lov fastsætter nogle undtagelser fra den 20-årige hovedregel. Det er en almindelig fortolkningsregel, at der ikke fortolkes analogt fra undtagelsesbestemmelser. Hvis et krav derfor ikke direkte falder ind under en af undtagelserne, gælder hovedreglen, del vil sige 20 års forældelse. Grundlaget for sagsøgerens krav er en aftale om kontorfællesskab, ikke en aftale om køb eller salg af løsøre, og ikke en aftale om udførelse af arbejde eller ydelse til personlig virksomhed eller noget som helst af de øvrige retsforhold, der udledes af forældelseslovens § 1. Sagsøgerens krav er derfor ikke forældet.

Tredie anbringende - passivitet

Fordringer og andre krav kan efter omstændighederne falde bort, uden de er forældede i tilfælde, hvor den berettigede havde en naturlig opfordring til, på et tidligere tidspunkt at rejse sit krav, hvor det er belastende for den forpligtede, at kravet først rejses senere, og hvor passiviteten kan have givet den forpligtede grund til at tro, at der ikke vil blive gjort noget krav gældende.

Sagsøgeren gjorde ikke noget for at bevare sit krav i tiden mellem sagsøgerens advokats brev af 30. juni 1994 og indtil sagen helt uvarslet for sagsøgte, blev anlagt den 23. december 1996, selv om ejendomshandlen og det faktiske ophør af kontorfællesskabet var en meget oplagt anledning til at søge en afklaring. Sagsøgeren har i en meget lang årrække vidst, at sagsøgte ikke mente, at han skyldte sagsøgeren så meget, som denne hævdede.

Sagsøgeren har også vidst, at det efter ejendomshandlen var sagsøgtes opfattelse, at han ikke skyldte sagsøgeren noget som helst. Sagsøgeren vidste altså, at kravet var omstridt, og at såfremt det endte med en retssag, at der skulle være bevisførelse. Sagsøgeren har ikke før sagsanlægget, søgt at håndhæve sine rettigheder i henhold til interessentskabskontrakten. Han har heller ikke respekteret sagsøgtes rettigheder i henhold til kontrakten. Havde sagsøgeren tidligere håndhævet sit krav, kunne sagsøgte på et langt tidligere tidspunkt have gjort sin stilling op, og enhver tvivl og usikkerhed om aftalegrundlaget og tvivl om, hvad der skulle betales, have været undgået. Sagsøgeren kan derfor ikke nu kræve, at et økonomisk opgør mellem parterne nu skal tage udgangspunkt i det, der blev aftalt i interessentskabskontrakten. Et sådant opgør måtte derimod forudsætte en omfattende og besværlig bevisførelse om, hvilken brug parterne havde gjort af kontormaskiner, personale, kontorartikler o.s.v. Sagsøgtes mulighed for at føre bevis, er blevet vanskeliggjort af, at tiden er gået. Dette gælder specielt bevisførelse, der er afhængig af, at nogen kan huske noget. Sagsøgerens passivitet kan altså have forringet sagsøgtes bevismuligheder.

Sagsøgerens advokat anførte i et brev af 6. juni 1994 bl.a. ".... Om A efter at skødet er underskrevet og tinglyst, og efter at C er udtrådt af fællesskabet vil forfølge sit økonomiske krav, kan jeg på nuværende tidspunkt ikke bedømme, men skulle han vælge at forfølge den økonomiske side af sagen, er det i hvertfald en klar forenkling af den problematik, vi i øjeblikket står i . ..."

Retten forstår det citerede sådan, at advokaten naturligvis ikke opgiver klientens krav, men på den anden side, at initiativet til et sagsanlæg ikke kommer fra advokaten selv. Dette blev fulgt op i et brev af 30. juni 1994, hvor samme advokat bl.a. skrev: "....ved den nu foretagne overdragelse og ved Cs udflytning af kontoret er vi efter min opfattelse nået ihvertfald 2/3 af vejen til en fuldstændig afslutning af denne sag, men på min klients vegne må jeg fastholde, at der fortsat består et uafklaret økonomisk mellemværende mellem parterne. Jeg håber at dette kan klares gennem forhandling, men skulle dette vise sig umuligt, har vi en domstol, der i givet fald kan komme til at virke som opmand mellem parterne.

De hører fra mig, når skødet er tinglyst ...."

Det sidste brev bebuder et forhandlingsoplæg, der aldrig kom. Brevet indeholder herudover en tilkendegivelse om, at et sagsanlæg vil være noget der følger efter, at en forhandlingsløsning har vist sig umulig. Da der intet skete de næste 2 ½ år, har sagsøgeren måttet indse, at det hos sagsøgte skabte en forventning om, at sagsøgeren havde opgivet sit krav.

Retten finder, at alle momenter på afgørende vis taler for at statuere, at sagsøgeren har mistet et eventuelt krav på grund af passivitet.

Sagsøgte frifindes derfor.

...

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, C, frifindes.

..."

Klageren har foretaget fradrag i indkomstårene 1996 og 1997 på henholdsvis 114.358 kr. og 80.519 kr. vedrørende tab på debitorer for så vidt angår C.

De stedlige skattemyndigheder har nægtet klageren de selvangivne fradrag, idet det er opfattelsen, at klagerens fordring på C er opstået som følge af en manglende betaling for udgifter til diverse fællesskabsudgifter, hvorfor fordringen må betragtes som et udlån.

Da klageren ikke udøver næring ved køb og salg af fordringer eller driver næringsvirksomhed ved finansiering har skattemyndighederne ikke kunnet godkende fradraget.

Skattemyndighederne har heller ikke kunnet give fradraget ud fra et driftsomkostningssynspunkt, da der her alene kan gives fradrag for tabet, såfremt det har været driftsmæssigt begrundet i at sikre den løbende indkomst. Skattemyndighederne har den opfattelse, at lånet blev ydet for at sikre kontorfællesskabets fortsatte eksistens, og uanset at formålet indirekte også var at sikre egen fortsatte personlige indkomst, har udlånet efter skattemyndighedernes opfattelse ikke en så direkte tilknytning til den løbende indkomst, at det kan anses for en fradragsberettiget driftsudgift i henhold til statsskattelovens § 6 a.

Klagerens repræsentant har påklaget skatteansættelsen for indkomstårene 1996 og 1997, hvor fradrag på henholdsvis 114.358 kr. og 80.519 kr. nægtes.

Fradragene dækker tab på udlæg for medinteressent opgjort således

1990	56.771 kr.
1991	50.967 kr.
1992	38.877 kr.
1993	35.194 kr.
1994	13.068 kr.

Repræsentanten har anført, at der i slutningen af 1989 opstod problemer i interessentskabet, idet C vægrede sig ved at betale sin del af fællesomkostningerne til brevpapir, telefon, kontorpersonale m.m. Beløbene var i første omgang et udlæg fra klageren.

Problemerne tog til i 1990.

Da der var tale om et revisionsinteressentskab sørgede klageren for at foretage en løbende betaling af fællesudgifterne. Samtidig anmodede han adskillige gange C om at betale dennes andele.

En overgang i 1991 og 1992 ophørte klageren med at betale interessentskabets regninger for derved at presse C. Det lykkedes ikke, hvorfor C allerede på dette tidspunkt blev stævnet med henblik på at få ham til at betale. Der foreligger en omfattende korrespondance, hvor klageren via sin advokat søgte at ophæve interessentskabet.

Den 15. april 1994 blev interessentskabet opløst, hvorved klageren betalte 40.000 kr. i goodwill til C.

Repræsentanten har henvist til, at skatteankenævnet har angivet følgende begrundelser:

"...

1. "Et tab, som en medinteressent har måtte konstatere som følge af, at han har accepteret en medinteressents for store hævninger til privatforbrug eller medinteressentens manglende betaling af fællesudgifter, er der normalt ikke fradragsret, idet accepten af de for store hævninger eller manglende betalinger anses som lån til medinteressenten udenfor interessentskabets normale drift."
   
   
2. "Skyldes tabet derimod det solidariske ansvar over for kreditorerne, er der fradragsret."
   
   
3. "Det afgørende for fradragsret ses således at være om interessenten er pligtig at betale den anden interessents gæld overfor kreditorerne."
   
   
4. "Det er korrekt, at der foreligger en interessentskabskontrakt, men denne kontrakt ses kun at regulere fællesskabsudgifter. Der ses således ikke at være tale om en fælles virksomhed, hvor resultat skal deles mellem de to interessenter."
   
   
5. "Skatteankenævnet vil mene, at når klager ikke ved Cs misligeholdelse af kontrakten opsiger den, indirekte herved har accepteret forholdet. Ankenævnet er derfor enig med skatteforvaltningen i, at beløbet herved må få karakter af et udlån."
   
   
6. "Skatteankenævnet må være enig med skatteforvaltningen i, at lånet primært er blevet ydet for at sikre kontorfællesskabets fortsatte eksistens og uanset at formålet også indirekte var at sikre egen personlig indkomst, har udlånet ikke en så direkte tilknytning til den løbende indkomst, og kan derfor ikke anses for at være fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6a."
   
   
7. "Skatteankenævnet kan konstatere, at der ikke er udarbejdet et I/S regnskab siden sidst i 70erne, hvilket der efter skatteankenævnets opfattelse underbygger, at der mere er tale om et kontorfællesskab."

Angående de faktiske forhold har vi desuden noteret os, at skattemyndighederne er af den opfattelse at "Interessentskabet omfattede således kun ejendommen samt visse inventargenstande, og virksomheden var derfor i det væsentlige at sammenligne med et kontorfællesskab.",....

Bemærkninger til skattemyndighedernes anbringender.

Skattemyndighederne har generelt i sin argumentation udelukkende henholdt sig til, hvornår der "normalt ikke er fradragsret" og hvornår man mener der er fradragsret.

Vi savner i den anledning tilstrækkelig grundlag fra skattemyndighederne til disse udsagn, herunder særlig hjemmelshenvisning samt konkrete afgørelser der støtter disse påstande.

Skatteankenævnet anfører således, at accepten af for store hævninger eller manglende betalinger anses som lån til medinteressenten udenfor interessentskabets normale drift.

Vi skal gøre opmærksom på, at de opståede tilgodehavender hos C på i alt kr. 194.877 er stiftet som en naturlig konsekvens af det etablerede interessentskab. Der er således udelukkende tale om udgifter som er pålagt interessentskabet, som er naturlige for drift af I/S H1 Revision. A har i første omgang foretaget et udlæg for interessentskabet og har således ikke reelt kunne vælge, om han ville have dette tilgodehavende hos C, jfr. således interessentskabskontraktens § 7. I den anledning bemærkes det også, at A netop har søgt at begrænse sit "tilgodehavende" ved at undlade at betale interessentskabets kreditorer, blot med den konsekvens at kreditorerne gjorde kravet gældende mod den af interessenterne man mente kunne og ville betale - nemlig A. Et forsøgt på bl.a. at koble C fra Jydsk Telefon mislykkedes ligeledes.

Skatteankenævnet anfører endvidere, at "Skyldes tabet derimod det solidariske ansvar over for kreditorerne, er der fradragsret."

Med henvisning til opgørelsen af tabet på kr. 194.877 skal vi endnu engang gøre opmærksom på, at der udelukkende er tale om udgifter der er lagt ud fra As side som udslag af interessentskabet.

Dermed er der også tale om udgifter, som er omfattet af den solidariske hæftelse over for kreditorer, jfr. interessentskabskontraktens § 4. Gennem de handlinger vi har beskrevet i ovennævnte er der netop tale om et solidarisk ansvar, hvor kreditorerne i første omgang blot rettede henvendelse til A.

Skatteankenævnet erkender at der foreligger en interessentskabskontrakt, men at den kun regulerer fællesudgifter, hvorfor man ikke mener at der er tale om en fælles virksomhed.

Dette er ganske enkelt forkert, uden hold i virkeligheden og savner iøvrigt enhver form for fortilfælde!

Det fremgår således af interessentskabskontraktens første sætning at parterne er enig om at "oprette nedenstående interessentskabskontrakt vedrørende den af os siden 1. juni 1973 i fællesskab drevne revisionsvirksomhed fra ejendommen ...."

Videre i kontraktens § 1 fremgår at "Virksomhedens navn skal være I/S H1 Revision ... og formålet skal være at udføre revisionsarbejder... "

Som det absolut væsentlige fremgår det af kontraktens § 4: "I forhold til omverdenen hæfter interessenterne in solidum."

Kontrakten indeholder således ALT hvad man kan forvente for at klassificere "fællesskabet" som et interessentskab.

Vi skal samtidig fremhæve, at omverdenen også er bibragt og har opfattet I/S H1 Revision som et interessentskab. Vi skal i den anledning særligt henvises til diverse dokumentationer fra såvel ToldSkat, Jydsk Telefon, Revisoransvarsforsikring m.fl.

Skatteankenævnet er desuden af den opfattelse, at når A ikke ved Cs misligeholdelse af kontrakten opsiger den, indirekte har accepteret forholdet, hvorfor beløbet må få karakter af et udlån.

A har i sine forsøg på at inddrive Cs andel af interessentskabets administrationsomkostninger foretaget de nødvendige afvejninger - herunder muligheden for at opsige interessentskabet. Han har således i første omgang søgt at inddrive sine tilgodehavender ved at rejse kravene. Han har endvidere søgt at afskære C fra at gøre brug af interessentskabets fællesfaciliteter. Han har rejst kravet gennem en retssag og endelig har han i 1992 søgt at få ophævet interessentskabet. Vi skal i den forbindelse henvise til diverse korrespondance.

A har således søgt at inddrive sine udlæg til interessentskabets fællesomkostninger.

Der er således ikke på nogen måde tale om, at forholdet er accepteret af A.

Skatteankenævnet er desuden enig med skatteforvaltningen i, at den omhandlede fordring må betragtes som et udlån til C. Udlånet anses endvidere ikke at have en så direkte tilknytning til den løbende indkomst, hvorfor den ikke anses for at være fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6a.

I den forbindelse skal vi pointere, at et lån er karakteriseret ved en frivillig aftale mellem en långiver og en låntager om ydelse og modydelse. I tilfældet mellem C og A er der tale om et aftalt forhold tilbage til 1975. Det tilgodehavende A således har opnået hos C er et udslag af en aftale om at der skal ske en deling af nogle omkostninger i den fælles drevne virksomhed.

A er således ikke umiddelbart herre over den opståede situation, idet de udgifter C skulle deltage i, var udgifter som var åbenbar nødvendig for, at A kunne arbejde indenfor interessentskabets rammer. Der tænkes her bl.a. på papir, kontorartikler og telefon.

De afholdte omkostninger var derfor i høj grad nødvendig for As mulighed for at få virksomheden I/S H1 Revision til at køre.

Skatteankenævnet kan konstatere, at der ikke er udarbejdet et I/S regnskab siden sidst i 70erne, hvilket der efter skatteankenævnets opfattelse underbygger, at der mere er tale om et kontorfællesskab.

Vi skal i den anledning henvise til de fremlagte dokumentationer for, at der er tale om et interessentskab.

Opmærksomheden skal endvidere henledes på, at der hvert år udarbejdes en opgørelse over de omkostninger, som er omtalt i interessentskabskontraktens § 7. Desuden bemærkes det, at de omhandlede udgifter, som C skulle dække er normale driftsomkostninger som er pålagt I/S H1 Revision.

Bemærkninger

Det er vores opfattelse, at skattemyndighederne og dermed skatteankenævnet afgør sagen på et forkert grundlag og derfor anvender fejlagtige konklusioner.

Vi skal indledningsvis fastslå, at de i 1996 og 1997 foretagne fradrag omhandler tab på manglende refusion af driftsomkostninger vedrørende perioden 1. januar 1990 - 30. juni 1994. Samtidig skal det påpeges, at der i ovennævnte periode eksisterede et interessentskab, benævnt I/S H1 Revision, med henholdsvis A og C som interessenter. Dette interessentskab bygger på oprindelig interessentskabskontrakt af 1. juni 1975 (oprindelig med 3 interessenter).

Vi skal i den anledning henvise til kopi af omtalte interessentskabskontrakt. Det fremgår således at kontraktens § 1 at "Virksomhedens navn skal være I/S H1 Revision v/C, A og B. Dens hjemsted skal være ..., og formålet skal være at udføre revisionsarbejder og hermed i forbindelse stående virksomhed, se dog § 4".

I § 4 fremgår at fællesskabet kun omfatter visse aktiver herunder ejendommen, hvorfra virksomheden drives, MEN det fremgår videre at "I forhold til om verdenen hæfter interessenterne in solidum."

Hovedparten af de øvrige bestemmelse i interessentskabskontrakten regulerer herefter de indbyrdes forhold mellem interessenterne, bl.a. hvorledes resultatet skal fordeles, idet man her fordeler indtægter efter den enkelte interessents indsats medens der anvendes en forholdsmæssig fordeling af udgifter.

Vi skal iøvrigt bemærke, at der intet er i skatteretten, som tilsiger at et interessentskabs resultat skal fordeles efter ideelle andele.

Overfor kreditorer, kunder og omverden var der således tale om en virksomhed. Vi skal henvise til følgende yderligere forhold:

1. Det daværende brevpapir omhandler "I/S H1 Revision" - uanset hvem af interessenterne der udførte arbejdet.
2. Hver af interessenterne var berettiget til at tegne interessentskabet.
3. Der eksisterede en længerevarende sag mellem C og A om førstnævntes udtræden af revisionsinteressentskabet, jfr. kopi af vedlagte korrespondance.

Desuden bemærkes det, at C i forbindelse med sin udtræden af I/S H1 Revision oppebærer kr. 40.000 som goodwill.

Vi er således ikke enig med skattemyndighederne i at der kun var tale om et kontorfællesskab. Retslig var der tale om et revisionsinteressentskab, hvilket også blev signaleret til og accepteret af omverdenen.

Det er derfor vores opfattelse, at A har skattemæssigt fradrag for de af ham afholdte udlæg i forbindelse med I/S H1 Revision, idet der henses til følgende:

-	Der eksisterede et revisionsinteressentskab mellem A og C.
-	De i sagen omhandlede omkostninger er normale driftsudgifter, som A har lagt ud for C, qua den solidariske hæftelse, jfr. interessentskabskontrakten.
-	A har gennem alle fornødne tiltag søgt at inddrive sine udlæg, hvorfor der på ingen måde er tale om et udlån.

..."

Skatteankenævnet har over for Landsskatteretten anført, at man stadig er af den opfattelse, at lånet blev ydet for at sikre kontorfællesskabets fortsatte eksistens. Hvis dette ikke havde været hensigten burde klager have opsagt kontrakten på et tidligere tidspunkt, hvilket han ud fra kontrakten kunne have gjort.

Det er konstateret, at der ikke er lavet et interessentskabsregnskab siden sidst i 70'erne. Det er korrekt, at klageren har lavet en opgørelse over de omkostninger, som er omtalt i interessentskabskontraktens § 7. Denne opgørelse er imidlertid kun lavet af klageren. Der er ikke tale om en opgørelse lavet i fællesskab. Det må konstateres, at C ikke har været enig og ikke selvangivet i overensstemmelse hermed.

Sluttelig henvises der til den civilretlige sag. Her blev rettens afgørelse, at C blev frifundet, da retten fandt, at klageren havde mistet et eventuelt krav på grund af passivitet. Retten tog ikke stilling til beløbets rigtighed, og det bemærkes, at C ikke er enig i beløbets størrelse.

Landsskatteretten har anmodet om dokumentation for tab på udlæg for C i perioden 1990 - 1994 inkl. samt oplysning om, hvorfor fradrag i indkomstårene 1996 og 1997 på henholdsvis 114.358 kr. og 80.519 kr. er selvangivet nævnte år.

Endvidere er anmodet om oplysning om, hvorledes 80.398,61 kr. er fremkommet, jf. den af klageren udtagne stævning, og hvilken sammenhæng dette beløb har med de selvangivne tab.

Endelig er anmodet om klagerens bemærkninger til en skrivelse af 20. januar 1998 fra C, hvoraf fremgår, at han har et tilgodehavende hos klageren på 71.488,64 kr.

Klageren har hertil anført, at specifikation af beløbet på 194.877 kr. fremgår af fremsendte opgørelser af 6. marts 2001. Fradraget skulle i 1996 have været fra 1990 på 56.771 kr. og fra 1991 på 50.967 kr., i alt 107.738 kr., og ikke som anført 114.358 kr. Klageren kan ikke huske, hvor han har fået tallet fra, og det fremgår heller ikke af hans kladder.

Klageren har tillige anført, at beløbet er fratrukket i 1996, idet han er belært om, at disse tilgodehavender var forældet og tabt. Fradraget skulle i 1997 have været på i alt 87.139 kr. for årene 1992, 1993 og 1994 og ikke som anført 80.519 kr.

Klageren har vedrørende de 80.398,61 kr. anført, at dette beløb intet har med de selvangivne tab at gøre, idet beløbet alene vedrører I/S H2.

Klageren har vedrørende Cs skrivelse af 20. januar 2001 anført, at hans advokat forsøgte at overbevise retten om, at det var klageren, der skyldte C penge og ikke omvendt. Det lykkedes ikke, idet opgørelsen var en sammenblanding af I/S H2 og I/S H1 Revision og ikke byggede på de faktiske tal, men delvis skønnede tal. Det er måske værd at bemærke, at C i opgørelsen anvender betegnelsen I/S.

Klagerens repræsentant har efterfølgende anført, at de krav, som var rettet mod C var for klagerens udlæg af omkostninger. Klageren har således ikke i sine indkomstopgørelser taget fradrag for disse krav.

Repræsentanten har i den forbindelse henvist til de udleverede opgørelser for 1990, 1991, 1992 1993 og 1994, hvor revisorinteressentskabets udgifter var opgjort. På disse opgørelser var de samlede udgifter fordelt mellem C og klageren.

Eksempelvis er udgifterne i 1990, i alt 83.507,60 kr., et beløb, som klageren har afholdt, men han har kun fratrukket 26.736,24 kr. i den skattepligtige indkomst. Det resterende beløb, 56.771,36 kr., som klageren har afholdt, er der skattemæssigt ikke taget fradrag for, idet klageren betragtede det som et udlæg for C. Tilsvarende har været gældende for 1991 -1994 inkl.

Det bemærkes, at skatteforvaltningen har attesteret, at klageren ikke har fratrukket den andel af de samlede driftsudgifter, som er udlagt for C.

Da klageren ikke har kunnet indkræve sine tilgodehavender på C, er der tale om tab på en medinteressent, hvilket der skattemæssigt er fradrag for i overensstemmelse med det selvangivne. Det må derfor principielt være uden betydning, hvilken tvivl der måtte være om kravets størrelse.

Landsskatteretten finder på det foreliggende grundlag, at de af klageren selvangivne fradrag for tab på debitorer for så vidt angår C ikke kan anses for at være af fradragsberettiget karakter. Der er herved henset til, at Retten i Frederikshavn ved dommen af 12. marts 1998 har bemærket; at der foreligger passivitet fra klagerens side, idet det er anført, at såfremt klageren tidligere havde håndhævet sit krav, kunne C på et langt tidligere tidspunkt have gjort sin stilling op, og enhver tvivl og usikkerhed om aftalegrundlaget og tvivl om, hvad der skulle betales, have været undgået. Byretten har herefter bemærket, at klageren ikke nu kan kræve, at et økonomisk opgør mellem parterne nu skal tage udgangspunkt i det, der blev aftalt i interessentskabskontrakten. Landsskatteretten finder endvidere, at C ikke har anerkendt, at klageren har et sådant krav som påstået af ham, og da interessentskabskontrakten ifølge dommen ikke kan lægges til grund for fordelingen af udgifterne i interessentskabet, er det rettens opfattelse, at klagerens krav mod C ikke med sikkerhed kan fastslås. De påklagede ansættelser stadfæstes derfor.

..."

A har i et brev af 29. april 1996 til sin daværende advokat opgjort sit krav mod C således:

"...

Ifølge korrigeret regnskab pr. 31. december 1989		194.533,47
Indbetalt 2. juli 1990	18.300,00
Indbetalt 9. juli 1991	9.150,00
Mellemregning ifølge regnskab for H2 pr. 30. juni 1994	127.083,47
Good-will	40.000,00	194.533,47
Til rest		0,00
Ifølge vedlagte regnskaber
Underskud1990		56.771,36
Underskud1991		50.967,87
Underskud1992		38.876,92
Underskud1993		35.193,60
Underskud 1/1 - 30/6 1994		13.067,58
I alt		194.871,33

..."

I et brev af 2. juni 1997 til sin daværende advokat opgjorde A kravet mod C således:

"...

Jeg skal hermed fremkomme med ny opgørelse over tilgodehavende hos ovennævnte.

Ifølge vedlagte regnskaber
Underskud1989		52.725,48
Underskud1990		56.771,36
Underskud1991		50.967,87
Underskud1992		38.876,92
Underskud1993		35.193,60
Underskud1/1 - 30/6 1994		13.067,58
I alt		247.602,81
-Indestående i H2 pr. 30. juni 1994	127.083,47
Good-will	40.000,00	167.083,47
Til rest		80.519,34

..."

A har fået skattefradrag i indkomståret 1989 med 52.725 kr. og i indkomståret 1994 med 173.366 kr. Det er oplyst, at disse fradrag på i alt 226.091 kr. vedrører driftsudgifter, som A har afholdt for C før indkomståret 1990.

I interessentskabets regnskab for 1. januar - 30.juni 1994 er parternes mellemværende opgjort således:

"...

C
Saldo pr. 1. januar 1994	-574.984,24
Overført fra H2	127.083,47
Good-will	40.000,00
Regulering af overskudsfordeling, 1989	226.091,02
	181.809,75
Underskud ifølge resultatopgørelse	-13.067,58	-194.877,33

..."

A har lavet opgørelser over fordelingen af udgifterne i interessentskabet for perioden 1990 til 30. juni 1994. Det fremgår af hans opgørelser, at udgifter til papir og kontorartikler samt telefon er fordelt med 50 % til hver interessent i hele perioden. For 1990 og 1991 er udgifter til annoncer og reklame endvidere fordelt med 50 % til hver. I 1990 er udgift til bøger og tidsskrifter samt Falck fordelt på samme måde. I hele perioden er der endvidere fastsat beløb for Cs betaling af telefonpasning, ekspedition samt brug af øvrige kontorfaciliteter. Den fordeling af udgifterne, der fremgår af disse opgørelser, svarer til regnskaberne for I/S H1 Revision, som alle er udarbejdet og sendt til Kommunen af A.

Forklaringer

A har forklaret, at han startede som revisorelev i 1958, og at han har arbejdet som revisor siden. Efter Bs udtræden af interessentskabet var han den eneste, der havde personale ansat. Han afholdt derfor alle udgifter til løn. Han havde aftalt med C, at C skulle betale et grundbeløb for pasning af telefon m.v. Det gik nogenlunde fornuftigt indtil slutningen af 1980'erne, hvor C ophørte med at betale sin del af fællesudgifterne. De forhandlede om en ændring af fordelingen, men kunne ikke blive enige. Han kontaktede en advokat for på denne måde at få C til at betale, og der blev også udtaget stævning mod C. I årene 1990-1994 afholdt han endvidere alle udgifterne til ejendommen, ligesom han havde leaset en kopimaskine, som C brugte uden at betale. Han har ikke selv fået fradrag for de udgifter, som sagen drejer sig om. Den 30. juni 1994 flyttede C, og interessentskabet blev opløst. Cs andel af overskuddet ved salget af ejendommen på 127.083,47 overførte han til interessentskabets regnskab. Det samme gælder Cs krav på betaling for goodwill. Det er ham, der har lavet interessentskabets regnskaber, og det er også ham, der har lavet opgørelserne over fordeling af udgifterne i interessentskabet. C har ikke godkendt regnskaberne eller opgørelserne. Udgifterne efter 1990 blev ikke taget med i aftalen om opløsning, fordi de ikke var enige om beløbet. C havde heller ikke penge til at betale. Den regulering af overskudsfordeling for 1989, der fremgår af regnskabet for 1994, skyldes forældelse. Denne sag vedrører den ikkeforældede del af kravet mod C. For så vidt angår den forældede del indgik han det kompromis med skattemyndighederne, at tabet skulle henføres til 1989 og 1994. Aftalen om opløsning fra april 1994 blev aldrig underskrevet. Efter de langvarige stridigheder med C i årene 1990-1994 gik der nogen tid, før han gik videre med restkravet. Der blev udtaget stævning i 1996, fordi han havde fået at vide, at kravet ellers ville forældes. Han valgte af omkostningsmæssige årsager ikke at anke dommen. Han trak tabet fra i 1996 og 1997, fordi det var disse år, kravet mod C bortfaldt. Fordelingen af fradraget skyldtes, at hans advokat i 1997 gav udtryk for, at den del af kravet, der oversteg 80.519,34 kr. allerede da var forældet.

Procedure

A har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at han har ret til fradrag i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for det driftstab, han har lidt som følge af, at han har måttet betale Cs andel af driftsudgifterne. A har nærmere anført, at det er bevist og i øvrigt fremgår af Retten i Frederikshavns dom, at han har haft et krav mod C. Kravet er opstået som følge af, at han har betalt Cs andel af driftsudgifterne, som han har hæftet for. Han har ikke selv løbende fratrukket udgiften i sine regnskaber. Det er fastslået ved dommen, at kravet er bortfaldet ved passivitet. Kravet er således uerholdeligt. Tabene er fratrukket i 1996 og 1997, fordi det var i disse år, regreskravet forældedes i medfør af 1908-loven.

Skatteministeriet har til støtte for sin principale påstand i første række gjort gældende, at A ikke har bevist, at han har haft et krav mod C. I anden række har Skatteministeriet gjort gældende, at et eventuelt krav ikke er fradragsberettiget. Det er således ikke bevist, at kravet vedrører fradragsberettigede fællesudgifter i revisionsfirmaet, som A i kraft af et solidarisk ansvar har måttet afholde for C. Et eventuelt tab er endvidere en følge af, at kravet bortfaldt ved passivitet, hvilket ikke er udslag af en naturlig driftsrisiko. Sagsøgte har i tredje række gjort gældende, at det ikke er bevist, at et eventuelt fradragsberettiget tab kan henføres til indkomstårene 1996 og 1997. Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten finder det bevist, at A har lidt et fradragsberettiget tab af et mindre beløb end påstået.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det fremgår af dommen af 12. marts 1998 fra Retten i Frederikshavn, at C påstod frifindelse, idet han ikke kunne anerkende As opgørelse af kravet, ligesom han gjorde gældende, at parterne havde aftalt, at As krav var udlignet ved modregning, eller at kravet var bortfaldet ved forældelse eller passivitet. Spørgsmålene om aftale om udligning eller om bortfald af As krav blev udskilt til særskilt afgørelse efter retsplejelovens § 253, stk. 2. Byretten statuerede, at parterne ikke havde aftalt, at det økonomiske mellemværende var udlignet ved modregning, og at der heller ikke var indtrådt forældelse. C blev i stedet frifundet med den begrundelse, at A havde mistet et eventuelt krav ved passivitet. Ved dommen er der således ikke taget stilling til, om A har haft et krav mod C for årene 1990-1994.

A modregnede Cs tilgodehavende vedrørende goodwill og salg af den faste ejendom i forbindelse med interessentskabets ophør den 30. juni 1994. C har under sagen ved Retten i Frederikshavn anført, at han ved den skete modregning betalte hele sin del af fællesudgifterne. Bevisførelsen i denne sag har hovedsageligt bestået i As egen forklaring samt gennemgang af regnskaber og opgørelser, som C ikke har deltaget i udarbejdelsen af. Herved har A ikke bevist, at han efter modregningen havde et krav vedrørende udgifter til interessentskabets drift, der skulle have været betalt af C. A har derfor ikke bevist, at han har lidt et fradragsberettiget tab som følge af, at et krav mod C for driftsudgifter for årene 1990-1994 er bortfaldet ved passivitet.

Landsretten tager derfor Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 15.000 kr.