Parter

1) A
2) B
(advokat Annette Petersen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Dalgaard Hammer).

Afsagt af landsdommerne

Linde Jensen, Gunst Andersen og Lisbeth Feldvoss (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 10. juni 2005, har sagsøgerne, A og B, nedlagt påstand om, at deres skatteansættelser for indkomståret 1996 genoptages i medfør af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8).

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagsfremstilling

Sagsøgerne, som er ægtefæller, drev fra 1. oktober 1993 virksomhed inden for design, projektering og installation af skibselektronik gennem selskabet H1 ApS. Der opstod kort tid efter virksomhedens start en mellemregning mellem selskabet og sagsøgerne.

Det fremgår af selskabets årsregnskab for 1995/1996, der er aflagt den 22. april 1997, at selskabet pr. 30. september 1996 havde et tilgodehavende på 460.735 kr. hos virksomhedsdeltager og ledelse. I regnskabets årsberetning er det om begivenheder efter regnskabsårets udløb anført:

"Der er fra balancedagen og frem til i dag ikke indtrådt forhold, som forrykker vurderingen af årsregnskabet.

Efter regnskabsårets udløb er der valgt ny direktør og selskabet har tillige fået en bestyrelse.

Det i regnskabet anført ulovlige lån i henhold til anpartsselskabsloven til virksomhedsdeltager og ledelse har ledelsen foranlediget fuldt indfriet."

Ligeledes har statsautoriseret revisor SN i årsregnskabets revisionspåtegning anført følgende under supplerende oplysninger:

"Selskabet har først aflagt årsregnskab for 1995/96 i april 1997, hvilket er i strid med anpartsselskabsloven.

Selskabet har i strid med anpartsselskabsloven ydet lån til en tidligere direktøranpartshaver. Lånet er efterfølgende indfriet.

Selskabet har i strid med anpartsselskabsloven modtaget lån fra datterselskab."

Den 17. januar 1997 bosatte sagsøgerne sig i USA. På en flytteanmeldelse til folkeregistret angav sagsøgerne adressen: ..., USA.

Af et internt kontoudtog for perioden 1. oktober 1996 til 19. september 1997 over posteringer vedrørende selskabets tilgodehavende i forhold til A fremgår blandt andet følgende posteringer:

Dato	Bilag	Tekst	Debet	Kredit	Beløb valuta
Pr. 10.96	0	Primo (18.02.97)	15.086,53		15.086,53 DDK
01.10.96	1568	M/R A		145.014,11	-145.014,11 DDK
...
03.01.97	1523	Unibank, konto ...		150.000,00	-150.000,00 DDK
06.02.97	1574	Ompost. Mel.regn.A	675.000,00		675.000,00 DDK
06.04.97	1817	Indb. $ 41.000 á 6,56		268.982,50	-268.982,50 DDK
03.04.97	1834	Fejlpost på 7210		30.910,35	-30.910,35 DDK
06.06.97	2042	Udlignet fp. 1996		14.010,18	-14.010,18 DDK
0.06.97	2044	Udlignet fp. 1996		16.566,00	-16.566,00 DKK

Før regnskabsaflæggelsen den 22. april 1997 havde statsautoriseret revisor SN ud fra selskabets bogholderi og i øvrigt meddelte oplysninger udarbejdet et notat af 10. marts 1997 om mellemregningskontoens udvikling, hvoraf fremgår blandt andet således:

"...

Mellemregning med A/H1 ApS

I henhold til aftale og i fortsættelse af vor skrivelse af 05.03.1997 har vi ud fra de foreliggende oplysninger opgjort mellemregningskontoen med A pr. 04.03.1997 til 315.106,23 kr. således:

		kr.
Saldo ifølge bogholderi pr. 30.09.1996		15.086,53
Reguleringer foretaget i forbindelse med udarbejdelse af foreløbigt regnskab:
Tilbageført tantieme i henhold til aftale	115.000,00
Efterposteringer, kontante hævninger A	7.111,56
Beregnet rente for perioden 01.10.1995 - 30.09.1996	27.444,45	149.556,01
Saldo i henhold til foreløbigt regnskab		164.642,54
Reguleringer i henhold til beslutninger foretaget på møderne den 10.12.1996, den 07.01.1997 og den 13.01.1997:
Rettelser foretaget i henhold til modtagne lister fra selskabet	(86.804,61)
Tilbageført hævning vedrørende indskudskapital i "Holdingselskab"	(125.000,00)
Køb af båd tilhørende A. Der foreligger p.t. ikke dokumentation for overdragelsen til H1 ApS	(498.000,00)
Gæld i båd ifølge oplysninger. Der foreligger p.t. ikke dokumentation for debitorskifte	307.763,13
Tilbageført ejendomshandel	675.000,00
Regulering af beregnet rente som følge af korrektioner	(5.156,18)	267.802,34
Saldo pr. 30.09.1996 i henhold til tidligere fremsendt opgørelse		432.444,88
Regulering af yderligere bådgæld, netto	45.222,76
Regulering af beregnet rente som følge af korrektioner	(842,70)	44.380,06
Forventet saldo i det endelige årsregnskab pr. 30.09.1996		476.824,94
Bevægelser i mellemregningen fra 01.10.1996-04.03.1997 i henhold til bogholderiet:
Bogførte bevægelser i alt	379.073,37
Tilbageført bådhandel, idet handlen er registreret, jf. ovenstående	145.014,11
Tilbageført fejlpostering, G1 Maskinfabrik	(16.599,95)
Tilbageført ejendomshandel, idet handlen er registreret, jf. ovenstående	(675.000,00)
Tilbageførte personale- og repræsentationsudgifter	(845,54)
Beregnet rente for perioden 01.10.1996 - 04.03.1997	6.639,30	(161.718,71)
Forventet saldo pr. 04.03.1997		315.106,23

Vi gør opmærksom på, at ovennævnte opgørelse er udarbejdet ud fra selskabets bogholderi og meddelte oplysninger samt ud fra en forudsætning om, at selskabet har erhvervet den i opgørelsen anførte båd pr. 30.09.1996.

Vi har ikke foretaget revision af ovenstående opgørelse pr. 04.03.1997.

..."

I november 1997 blev H1 ApS erklæret konkurs. Bobehandlingen blev senere sluttet i medfør af konkurslovens § 143, idet boet var uden midler.

Ved agterskrivelse af 27. februar 1998 sendte skatteforvaltningen til hver af sagsøgerne med henvisning til ligningslovens § 16A, stk. 1, meddelelse om forslag til forhøjelse sagsøgernes indkomst med hver 230.367 kr. på baggrund af det oplyste om ulovligt anpartshaverlån i regnskabet for 1995/1996. Agterskrivelserne var sendt til sagsøgerne på adressen: ..., USA.

A fremsatte i et brev af 12. marts 1998 til skatteforvaltningen indsigelse mod forslaget til skatteansættelse under henvisning til, at mellemregningen med selskabet var indfriet på tidspunktet for regnskabets aflæggelse. I brevet var det anført, at A ikke længere ville acceptere kommunens fremfærd over for ham og hans ægtefælle, ligesom han henviste til, at eventuelle yderligere henvendelser fra kommunens side skulle rettes til "min advokat CJ i Danmark".

Kommunen fastholdt imidlertid ved breve af 28. september 1998 til begge sagsøgerne en indkomstforhøjelse med 230.367 kr. I brevet til A var det anført, at det ikke havde været muligt at fremsende en kopi af afgørelsen til advokat CJ i Danmark, idet advokatens adresse ikke var oplyst til kommunen. Afgørelserne om indkomstforhøjelse var begrundet med det anførte i kurators cirkulæreskrivelse nr. 3 af 9. juli 1998 pkt. 2.1, hvoraf fremgår:

"Ifølge selskabets seneste årsregnskab pr. 30. september 1996 havde selskabet i løbet af regnskabsåret 1995/96 ydet et lån til direktør A på kr. 460.735,00 i strid med anpartsselskabslovens bestemmelser. I regnskabet anførte revisor samtidig, at lånet efterfølgende var fuldt indfriet.

Ifølge bogføringen pr. ultimo oktober 1997 udgjorde saldoen på mellemregningskontoen med A kr. 16.280,00 i selskabets favør.

Kurator har undersøgt oplysningerne om nedbringelsen af anpartshaverlånet.

Det fremgår af et internt notat i virksomheden, at oplysningen om nedbringelsen af anpartshaverlånet bygger på en forudsætning om, at selskabet skulle overtage en lystbåd tilhørende A.

For det andet bygger oplysningerne på en forudsætning om, at A skulle overdrage anparterne i H1 Holding ApS til selskabet.

For det tredje bygger oplysningen på, at A og hustruen skulle undlade at hæve feriepenge.

For så vidt angår forudsætningen om, at selskabet skulle overtage lystbåden, kan kurator konstatere, at det fremgår af bogføringen, at selskabet har overtaget denne for kr. 145.014,11. Der foreligger ikke vurdering til dokumentation for prisfastsættelsen.

Efter salg har båden kun medført et provenu på kr. 3.931,60, idet båden formentlig ikke har kunnet sælges til den forventede pris, ligesom der er afholdt omkostninger til mægler og mangelsudbedringer.

Boet anfægter derfor, at mellemregningen er nedbragt ved overdragelse af båden.

For så vidt angår forudsætningen om, at A skulle overdrage anparterne i H1 Holding ApS, kan kurator konstatere, at A ved stiftelsen af H1 Holding ApS lånte indskudskapitalen kr. 125.000,00 af det konkursramte selskab.

Lånet på kr. 125.000,00 indgik i mellemregningssaldoen på kr. 460.735,00.

Det fremgår af H1 ApS' årsregnskab pr. 30. september 1996, at selskabet på dette tidspunkt ejede anparterne i H1 Holding ApS. Samtidig fremgår det, at H1 ApS skylder H1 Holding ca. kr. 113.000,00.

Det må derfor antages, at A har overdraget anparterne til H1 ApS, og at kapitalen i H1 Holding ApS er blevet hævet af H1 ApS.

H1 Holding ApS er i dag tvangsopløst uden midler.

For så vidt angår forudsætningen om, at A og hustruen har undladt at hæve feriepenge har det endnu ikke været muligt at efterprøve denne forudsætning.

Boet tager derfor forbehold for, at mellemregningen ikke er nedbragt i det omfang, som det fremgår af bogføringen."

Der foreligger kopi af kuverten vedrørende kommunens forsendelse af 28. september 1998 til A, hvorpå der er anført en bemærkning fra det amerikanske postvæsen om, at forsendelsen returneres, da adressaten var ubekendt.

Kommunen udskrev den 16. november 1998 årsopgørelser for sagsøgerne for indkomståret 1996, som blev sendt til sagsøgernes adresse i USA. I begge opgørelserne var medregnet "aktieindkomst uden indeholdelse af udbytteskat på 25 % af i alt kr. 230.367" For A var der tale om opkrævning af i alt 91.962,00 kr. og for B opkrævning af i alt 93.252,00 kr. Årsopgørelserne er for begge sagsøgeres vedkommende returneret med bemærkning påstemplet kuverterne om, at brevene ikke kunne leveres.

Ved brev af 25. januar 1999 indgav kurator politianmeldelse til Politimesteren for overtrædelse af anpartsselskabsloven, idet han anmodede om, at der blev foretaget politimæssig efterforskning over for A blandt andet vedrørende forholdene omkring mellemregningskontoen, hvorom kurator anførte således:

"...

Det fremgår af selskabets årsregnskab pr. 31. december 1996 ... at der på dette tidspunkt var registreret et udlån til A på kr. 460.735,00. Af samme regnskab fremgår, at det er oplyst, at lånet efterfølgende er indfriet.

Under gennemgang af bøgerne i det konkursramte selskab er jeg imidlertid kommet i besiddelse af en telefax af 10. marts 1997 fra Revisionsfirmaet Deloitte & Touche til den konkursramte virksomhed... Det fremgår af denne telefax, at mellemregningens opgørelse til kr. 0,00 er sket under udtrykkelig forudsætning om, at A skulle overdrage sin faste ejendom og en lystbåd til selskabet til nedbringelse af mellemregningskontoen.

Disse overdragelser har ikke fundet sted, hvorfor der skal ske en forhøjelse af mellemregningskontoens saldo i selskabets favør for de værdier, som ejendommen og båden repræsenterede.

Yderligere er jeg kommet i besiddelse af et notat fra den konkursramte selskabs regnskabschef... Det fremgår heraf, at der er foretaget yderligere posteringer på mellemregningskontoen i tiden efter årsregnskabets aflæggelse. A's gæld til selskabet er i dette notat opgjort til kr. 363.559,95.

Ovennævnte forhold indikerer, at selskabet har ydet lån til dets direktør i strid med bestemmelsen i anpartsselskabslovens § 80, stk. 1, jf. § 49, stk. 1, hvorefter et selskab ikke må yde lån til dets direktør eller til personer, der er i ægteskab med dets anpartshaver.

..."

Advokat CJ sendte ved brev af 18. februar 1999 bemærkninger til kurators anmeldelse. For så vidt angår det ulovlige anpartshaverlån anførte advokat CJ blandt andet således:

"...

Det fremgår af årsregnskabet pr. 31. december 1996 ... at der pr. årsafslutningen var bogført et tilgodehavende hos A på kr. 460.735,00. Af årsberetningen fremgår det imidlertid, at det i regnskabet anførte ulovlige lån er foranlediget fuldt indfriet.

l slutningen af 1996 skiftede H1 ApS revisor til Deloitte & Touche. Samtidig skiftedes der advokat, således at advokat DD, indtrådte i bestyrelsen som bestyrelsens formand. I den forbindelse gjorde revisor og bestyrelsesformand opmærksom på, at der forelå en mellemregning til A privat, og at det var den, som foranlediges indbetalt.

Det fremgår af årsregnskabet, at dette er aflagt for sent, hvilket bl.a. har den baggrund, at der skete revisorskifte, men også at man ønskede at få mellemregningen udlignet fra selskabets bestyrelses side.

Det gøres gældende, at mellemregningen er udlignet, hvilket kan dokumenteres i den forstand, at A den 3. januar 1997 optog et lån hos sine forældre på kr. 150.000,00. Endvidere ophævede både A og dennes hustru deres private kapitalpensioner, hvorved det blev tilført selskabet henholdsvis kr. 35.301,00 og kr. 30.910,00, jfr. de vedlagte kopier. Endvidere indskød A af private midler kr. 268.982,50 den 16. april 1997, således at mellemregningen blev udlignet ultimo april 1997. Det fremgår da også af mellemregningskontoen, at den i alt er debiteret med kr. 112.907,09 og krediteret med kr. 118.832,09, jfr. vedlagte kopi, således at mellemregningen i A's favør var i niveau kr. 6.000,00.

Det skal hertil tilføjes, at A i forbindelse med et bankskifte i august 1997 overtog selskabets private kassekredit til privat betaling, kr. 400.000,00, hvilket kassekredit var oprettet med Unibank som kreditor. A hæftede således efter august 1997 for Unibank-kassekreditten, som herefter udgik af selskabet. A har således yderligere et tilgodehavende i selskabet på kr. 400.000,00, som er anmeldt i boet. Der foreligger i den anledning en skriftlig anmeldelse til konkursboet. Den pågældende anmeldelse er endnu ikke behandlet.

Endelig gør jeg opmærksom på, at hustruen feriepengetilgodehavende aldrig er udbetalt.

Det fremgår af den vedlagte mellemregningskonto, at de ovennævnte posteringer for så vidt angår A's indbetalinger er indført på kontoen.

Jeg må således i det hele afvise, at der skulle foreligge tilgodehavender hos konkursboet.

..."

Politimesteren underrettede ved brev af 28. marts 2000 kurator om, at eventuelt strafansvar for de anmeldte forhold var strafferetligt forældede, hvorfor der ikke ville blive foretaget videre fra politiets side.

Den 13. juni 2003 bosatte sagsøgerne sig på ny i Danmark.

Den 18. august 2003 sendte ...2 kommunen restanceopgørelse til A med opkrævning af i alt 260.558 kr. Tilsvarende sendte kommunen den 5. juli 2004 restanceopgørelse til B. Den samlede restance var angivet til 396.712 kr.

A har oplyst, at han telefonisk i 2003 til ...1 Kommune anmodede om genoptagelse, men fik oplyst, at dette ikke kunne lade sig gøre, da der var forløbet mere end 3 år.

Sagsøgerne rettede henvendelse til registreret revisor JL, der på vegne af begge sagsøgerne ved brev af 14. september 2004 til ToldSkat anmodede om at få genoptaget skatteansættelserne for 1994-1999. Samme dag tilskrev JL både ...1 og ...2 Kommune med henblik på at indhente de oplysninger om indkomstforhold, der lå til grund for opgørelsen af sagsøgernes skatterestancer.

ToldSkat meddelte den 11. november 2004 afslag på genoptagelse af skatteansættelserne for sagsøgerne. Af afgørelsen fremgik følgende:

"På vegne af A og B anmoder De om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 1994-1999.

De oplyser at A frem til 1996 var direktør og ejer et selskab, H1 ApS. Selskabet standsede sine aktiviteter i 1996 og ophørte ved konkurs i 1997. I forbindelse med selskabets ophør er A og hans familie fraflyttet Danmark og har bosat sig i USA.

De oplyser endvidere at Deres klienter har indsendt selvangivelser indtil tidspunktet for fraflytningen samt givet meddelelse om adressen i USA. Ved tilflytning til Danmark i 2003 er Deres klienter blevet gjort opmærksomme på skatterestancer vedrørende årene 1994-1999.

ToldSkat har behandlet Deres anmodning og vi kan ikke imødekomme den.

Reglerne om genoptagelse fremgår af skattestyrelseslovens §§ 34 og 35, jf. vedlagte kopier. Bestemmelserne er ændret ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 og ændringen har virkning på anmodninger om genoptagelse som er indgivet den 12. marts 2003 eller senere.

Efter skattestyrelseslovens § 34, stk. 2, skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse senest den 1. maj i det 4. indkomstår efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen (ordinær genoptagelse).

Uanset fristerne i skattestyrelseslovens § 34 kan en skatteansættelse efter skattestyrelseslovens § 35 - efter anmodning fra den skattepligtige - ændres i en række konkret nævnte tilfælde, jf. § 35, stk. 1, nr. 1-7 (ekstraordinær genoptagelse). Efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 kan skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige give tilladelse til genoptagelse som følge af at der foreligger særlige omstændigheder. Skatteministeren har uddelegeret denne kompetence til de regionale told- og skattemyndigheder.

Da Deres anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for 1994-1999 er modtaget efter fristen i skattestyrelseslovens § 34, skal anmodningen behandles efter reglerne i skattestyrelseslovens § 35.

For at kunne give tilladelse til ændring af skatteansættelsen efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, skal der foreligge særlige omstændigheder. Bestemmelsen skal sikre, at ekstraordinær genoptagelse kan ske i tilfælde, man ikke på forhånd har kunnet forudse, men hvor omstændighederne alligevel taler for at tillade, at skatteansættelsen nedsættes. Det kan f.eks. være hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed eller i andre særlige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Deres klienters skatteansættelser for indkomstårene 1994 og 1995 er foretaget i overensstemmelse med selvangivelserne og ansættelserne er meddelt Deres klienter ved årsopgørelser dateret henholdsvis den 22. januar 1996 (1994) og den 2. maj 1996 (1995).

Skatteansættelserne for 1996 er ændret i forhold til den selvangivne, idet ansættelsen for begge ægtefæller er forhøjet med 230.367 kr. vedrørende udlodning fra selskabet H1 ApS. Skatteforvaltningens meddelelse om den påtænkte ændring af skatteansættelsen er modtaget og kommenteret af A, men det efterfølgende brev af 28. september 1998 med meddelelsen om ændring af ansættelserne (forhøjelse med 230.367 kr.) er modtaget retur fra USA som uanbringeligt og tilsvarende gælder årsopgørelsen.

As indkomst for 1997 er ansat med den indberettede dagpengeindkomst på 98.965 kr, og indkomsten for 1998 og 1999 er ansat til 0 kr. Restskatten på årsopgørelsen for 1998 udgør indregnet restskat fra 1996 og morarenter af for sent betalt skat. Restskatten for 1999 vedrører indregnet restskat fra 1997 samt renter.

Vi kan endvidere oplyse at de danske skattemyndigheder via myndighederne i både USA og Norge har forsøgt at opkræve restskatter for årene 1994-1997, men som følge af Deres klienters skiftende opholdssteder, har dette ikke været muligt.

Det er regionens opfattelse at der ikke i Deres klienters sag foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne efter § 35 stk. 1, nr. 8. Det forhold at Deres klienter ikke har oplyst om ny adresse/opholdssted i USA eller andre steder og derfor ikke kan kontaktes, er ikke et forhold der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne.

Regionens afgørelse kan påklages til Told- og Skattestyrelsen ... .

..."

l forlængelse af skattemyndighedernes afslag på genoptagelse anmodede registreret revisor JL ved brev af 23. november 2004 om at få tilsendt yderligere oplysninger, hvilket skete ved brev af 30. november 2004 fra skatteforvaltningen.

JL påklagede på vegne af sagsøgerne ved brev af 7. februar 2005 ToldSkats afgørelse om afslag på genoptagelse til Told- og Skattestyrelsen, der ved afgørelse af 11. marts 2005 stadfæstede afslaget på genoptagelse. Af afgørelsen fremgår således:

"...

Det fremgår af sagen, at De i brev af 14. september 2004 til ToldSkat har anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 1994-1999.

...

Styrelsen behandler derfor Deres anmodning af 7. februar 2005 om ekstraordinær genoptagelse alene som en anmodning efter SSL § 35 stk. 1, nr. 8 for indkomståret 1996.

Efter SSL § 35 stk. 1, nr. 8 skal der foreligge sådanne særlige omstændigheder for, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse.

Det er styrelsens opfattelse, at der ikke nu foreligger oplysninger omkring As og Bs indkomstforhold for året 1996 herunder, at der danske skattemyndigheder via myndighederne i både USA og Norge har forsøgt at opkræve restskatten, men det har ikke været muligt idet der løbende er skiftet opholdssted, ligesom der er manglende dokumentation for, at det ulovlige aktionærlån er indfriet, jf. kurators cirkulæreskrivelse nr. 3 af 9. juli 1998. "Konkursboet tager forbehold for, at mellemregningen ikke er nedbragt i det omfang, som det fremgår af selskabets bogføring", hvorfor der under et ikke ses at foreligge sådanne særlige omstændigheder, der kan give anledning til ekstraordinær genoptagelse.

Styrelsens afgørelse kan ikke påklages til anden administrativ myndighed.

Afgørelsen kan indbringes for domstolene inden 3 måneder

..."

Sagsøgerne indbragte herefter sagen rettidigt for retten som anført ved indgivelse af stævning den 10. juni 2005.

På foranledning af sagsøgernes advokat har kurator i brev af 31. juli 2007 redegjort for, hvorfor konkursboet ikke har gjort krav gældende mod sagsøgerne. Af redegørelsen fremgår blandt andet:

"...

Konkursboet er afsluttet den 30. august 2001, og konkursboets og sagens akter er efterfølgende destrueret efter forløbet af 5 år.

Min besvarelse støttes derfor kun på min umiddelbare erindring.

Jeg husker, at A på konkurstidspunktet den 26. november 1997 befandt sig på et skibsværft USA, hvor det konkursramte selskab havde haft en større opgave.

Det var mit indtryk, at A forud for konkursen havde forsøgt at overføre opgaven til H1 Electronics Inc. A hævdede, at han ejede dette selskab, men bilagsmateriale i konkursboet tydede på, at aktierne i selskabet var ejet af det konkursramte selskab.

I begyndelsen af konkursen havde jeg en række telefonsamtaler med A. Da jeg begyndte at stille kritiske spørgsmål til overførslen af arbejdet til H1 Electronic Inc., besvarede A imidlertid ikke mine opkald, og i en meget lang periode herefter var det ikke kontakt til A.

Den 10. december 1997 afgav en tidligere medarbejder fra det konkursramte selskab en forklaring i skifteretten, der var meget kritisk overfor A. Jeg har ikke haft mulighed for at gennemlæse skifteprotokollens referat af forklaringen, men jeg erindrer, at medarbejderen forklarede, at en række tilgodehavender hos G2 Inc. var blevet betalt til A personligt eller til H1 Electronics Inc., selv om tilgodehavenderne tilhørte det konkursramte selskab.

Endvidere kan jeg huske, at jeg foretog gennemgang af H1 Electronics Inc' og As mellemregninger med det konkursramte selskab.

Det fremgår af cirkulærebrev nr. 3, som jeg udsendte den 9. juli 1998, at As mellemregning var blevet nedbragt fra ca. kr. 460.000,00 til ca. kr. 16.000,00. Mellemregningen var bl.a. nedbragt ved, at A skulle have overdraget en lystbåd og anparterne i H1 Holding ApS til selskabet.

Med hensyn til lystbåden kunne det konstateres, at denne var overdraget for ca. kr. 145.000,00 men efterfølgende kun havde kunnet sælges for ca. kr. 4.000,00. Endvidere kunne det konstateres, at anparterne i H1 Holding ApS havde været uden værdi.

Det fremgår udtrykkeligt af cirkulærebrev nr. 3, at konkursboet anfægtede nedbringelsen af mellemregningen.

Konkursboet forsøgte i en periode at eftersøge A i både Norge og i USA. Det fremgår af cirkulærebrev nr. 4, som jeg udsendte efter 25. januar 1999, at konkursboet havde indgivet anmodning til Kriminalpolitiet om efterforskning.

På et tidspunkt i sommeren 1999 blev jeg kontaktet af en advokat fra Deres kontor, der oplyste, at han repræsenterede A. Henvendelsen førte til, at jeg under et møde den 6. august 1999 på Deres kontor for første gang mødte A.

Under dette møde ønskede A ikke at oplyse sin adresse eller sit opholdssted. Mødet drejede sig primært om, at A følte sig snydt af G2 Inc. og gerne ville bidrage med oplysninger til brug for, at konkursboet kunne afvise et erstatningskrav, som G2 Inc. havde anmeldt i konkursboet.

Det fremgår af cirkulærebrev nr. 6, som jeg udsendte den 3. april 2000, at konkursboets kreditorer ikke ønskede at stille sikkerhed for omkostningerne for anlæg af retssag mod G2 Inc., hvorefter konkursboet blev afsluttet uden midler i medfør af konkurslovens § 143.

Sammenfattende kan jeg således oplyse, at konkursboet har haft anfægtet nedbringelsen af Deres klient mellemregning med konkursboet. Årsagen til at konkursboet på daværende tidspunkt ikke foretog skridt til inkassation af tilgodehavendet var, at konkursboet ikke havde kendskab til Deres klients adresse eller opholdssted.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A og vidneforklaring af statsaut. revisor SN.

A har forklaret blandt andet, at han var direktør i H1 ApS, som han drev med ægtefællen B. Efter lange forhandlinger indledte selskabet i 1995 samarbejde med G3 Rederi i Danmark, der havde skibsbyggeri i USA. I 1996 faldt tingene på plads, og de fik en stor ordre fra G2, der bad ham åbne et kontor i nærheden af værftet i ..., USA. Inden han rejste til USA, gennemførte de en organisationsændring af selskabet i Danmark. I 1996 overtog VP hans stilling som direktør, og der blev indsat en ny bestyrelse bestående af advokat DD, B, VP og ham selv. Han havde modtaget juridisk rådgivning om, at det var normalt med en mellemregningskonto, og at han kunne sælge sit private hus med indbo til selskabet. Hans onkel, KS, som var blevet ansat som selskabets regnskabschef, gjorde ham opmærksom på, at det var strafbart. Han fandt en ny revisor, der gav ham 3-4 måneder til at indfri mellemregningskontoen, hvis selskabet skulle godkendes af revisoren. Derfor indbetalte han det beløb, som revisor SN og DD oplyste, der var nødvendigt. Han mente, at lånet var indfriet korrekt, når SN og DD underskrev regnskabet. Han havde købt lystbåden i 1995 for 498.000 kr. Der var efterfølgende sat en del udstyr i. Båden blev overdraget til selskabet i forbindelse med, at de flyttede til USA. Prisen blev sat til samme beløb, som han havde købt båden for til trods for, at båden var tilføjet meget udstyr efter købet. Kurator anfægtede overdragelsen af båden, der endte med kun at give et provenu på ca. 4.000 kr. ved salget i foråret 1997. G4 Marine, som han havde købt båden af, stod for salget. Bådens stand var da meget forringet i forhold til det tidspunkt, hvor de overdrog båden til selskabet, da den havde ligget i vandet hele vinteren 1996/1997. Tilbageførslen af de 125.000 kr. vedrørende indskudskapitalen i "holdingselskab", der er nævnt i revisor SNs opgørelse af 10. marts 1997 har sammenhæng med, at advokat TV havde foreslået, at man kunne låne penge i selskabet til anparter i H1 Holding ApS. Både hans og Bs feriepenge blev hævet og sat ind på mellemregningskontoen. Flyttemeddelelsen blev sendt til folkeregistret samme dag, som de flyttede. Han modtog ...1 Kommunes skatteansættelse af 27. februar 1998. Klagebrevet af 12. marts 1998 var tiltænkt også at være fra B. I en telefonsamtale med MM fra ...1 Kommune fik han besked på at betale restancen. De flyttede fra USA til Norge i maj 1998. Den 6. august 1999 var han på hans foranledning til møde hos kurator. Temaet for mødet var et af G2 rejst erstatningskrav på 11,5 mio. kr. Han henviste kurator til om nødvendigt at rette henvendelse til advokat CJ. ...1 Kommune tilskrev ham på adressen i Norge om børnepenge. Efter hjemkomsten til Danmark i 2003 modtog han indkaldelse til udlægsforretning på grundlag af ...2 Kommunes skatteopgørelse af 18. august 2003. På mødet indgik han en afdragsordning, da han efter så mange år i udlandet havde svært ved at forholde sig til beløbet på 260.000 kr. Han fik besked på, at klagefristen var udløbet. I juli 2004 modtog B fra ...2 Kommune indkaldelse til udlægsforretning. Det efterfølgende møde resulterede i, at der et par måneder senere tillige blev indgået en afdragsordning for B. Han modtog vejledning om genoptagelsesmulighederne af advokat CJ, der henviste dem til at søge bistand hos en revisor, hvilket resulterede i, at revisor JL i november 2004 havde indhentet de oplysninger, der lå til grund for skatteansættelserne. Under opholdet i USA, hvor det amerikanske selskab betalte hans løn, havde han daglig kontakt med det danske selskab, ligesom der fortsat var overførsler vedrørende ham i 1997 på det danske selskabs interne konto, da han som ejer fortsat havde interesser. Da VP blev afskediget i sommeren 1997, var han i Danmark som fungerende direktør. KS havde som økonomichef ansvaret for den daglige bogføring. Efter at have sendt klagebrevet af 12. marts 1998 til ...1 Kommune foretog han sig ikke andet end at få bekræftet modtagelsen telefonisk af MM Han overvejede ikke at melde flytning fra USA til Norge, udover at de meldte postflytning, der varede i 3 måneder, for så vidt angår adressen i USA. Han har ikke set den af kurator indgivne politianmeldelse med tilhørende bilag. Revisor SNs notat af 10. marts 1997 er udtryk for en bearbejdelse af oplysningerne fra den interne bogføringskonto.

Statsautoriseret revisor SN har forklaret blandt andet, at hans første opgave som revisor for H1 ApS var at revidere det regnskabsår, der udløb den 30. september 1996. Han bemærkede i den forbindelse de ulovlige anpartshaverlån, som han over et forløb af mange møder drøftede med A og DD for at finde en løsning. Efter visse reguleringer var anpartshaverlånet opgjort til 460.735 kr. som anført i regnskabet. Han havde stillet som betingelse for at udfærdige årsregnskabet, at anpartshaverlånet var indfriet inden regnskabsaflæggelsen. Med udgangspunkt i oplysningerne fra selskabets bogholderi og årsrapporter udfærdigede han og en af hans medarbejdere notatet af 10. marts 1997 med det formål at finde frem til den korrekte saldo på mellemregningskontoen. Han har ikke længere sine arbejdspapirer fra opgaven, idet Deloitte kun arkiverer i 5 år. Ejendomshandelen på 675.000 kr., der fremstod problematisk, blev tilbageført. Ligeledes blev tantieme-beløbet på 115.000 kr. tilbageført, da det belastede mellemregningskontoen, når kriterierne for tantieme ikke var opfyldt. Efterpostering vedrørende kontante beløb blev reguleret, så det ikke belastede mellemregningskontoen. For så vidt angår renter måtte A belastes med renterne forhold til reguleringerne. Beløbene i parentes angiver, at det er minus, dvs. at beløbet er godskrevet på mellemregningskontoen. Indskudskapitalen i holdingselskabet måtte reguleres, så forholdene blev lovlige. Beløbet vedrørende båden blev reguleret, da man besluttede at skyde den ind i selskabet. Han er sikker på, at der fra en sagkyndig har foreligget dokumentation for værdiansættelsen af båden dengang. Gælden i båden er i notatet anført med beløbene 307.763,13 kr. og 45.222,76 kr. Han kan ikke forklare, hvorfor der i notatet er angivet en forventet saldo på 476.824,94 kr. i det endelige årsregnskab pr. 30. september 1996, når beløbet er 460.734 kr. i det endelige årsregnskab. Beløbet på 315.106,23 kr. var resultatet efter, at der var sket nødvendig tilbageføring efter oplysningerne fra bogholderiets interne konto. En yderligere difference på 16.000 kr. medførte, at beløbet, som skulle indbetales for at udligne mellemregningskontoen, var 299.016 kr. A betalte beløbet ved at indskyde et beløb på 268.982,50 kr. samt 30.910 fra Bs kapitalpension. Yderligere 35.000 kr. ville blive indbetalt fra As kapitalpension. Da han underskrev revisorpåtegningen, var han overbevist om, at anpartshaverlånet var indfriet, ellers havde han ikke skrevet under. Han husker, at regulering omfattede en indbetaling på 150.000 kr. fra As forældre, beløbet er indeholdt i beløbet på 379.073,37 kr. over bogførte bevægelser i alt i perioden 1. oktober 1996 til 4. marts 1997. Da regnskabet blev underskrevet den 21. april 1997, var forudsætningen med båden opfyldt. Notatets bemærkning "vi har ikke foretaget revision af ovenstående opgørelse pr. 04.03.1997" har sammenhæng med, at de ikke ville skrive under på et regnskab, der ikke var gjort færdigt. Da årsregnskabet var blevet underskrevet, skete der ikke yderligere fra hans side i forhold til H1 ApS. Det er først nu, at han er blevet opmærksom på, at båden ikke har kunnet sælges videre til den opgjorte værdi. Det kan man ikke senere ændre, når regnskabet først er aflagt.

Anbringender

Sagsøgerne har begrundet deres påstand i overensstemmelse med påstandsdokument af 29. maj 2007. Heraf fremgår blandt andet følgende:

"...

Det gøres til støtte for påstanden gældende,

at	forhøjelsen af sagsøgernes indkomst med kr. 230.367,00 hver er sket ved en fejl, idet skattemyndighederne ikke har taget hensyn til, at H1 ApS' revisor har afgivet erklæring om, at mellemregningen mellem sagsøgerne og selskabet var udlignet, idet dette tilsyneladende er overset,
at	forhøjelsen desuagtet er sket ved en fejl, idet skattemyndigheden tilsyneladende har overset, at udlodningsbetragtningen, der fører til indkomstforhøjelsen, efter praksis alene statueres, såfremt beløbsmodtagerne må antages at være insolvent, hvilket ikke var tilfældet, idet sagsøgerne var i stand til at indfri mellemregningen,
at	det er sandsynligt, at sagsøgerne såfremt der gives adgang til genoptagelse, vil få deres skatteansættelser ændret som følge af selskabets revisors erklæring i regnskabet for 1995/1996 om, at mellemregningen var indfriet, hvilket suppleres med pågældende revisors skrivelse af 20.12.2004, og at kurator i H1 ApS' konkursbo ikke har rejst krav overfor sagsøgerne i anledning af mellemregningen, jfr. uddrag af kurators cirkulæreskrivelse af 09.07.1998,
at	forhøjelsens størrelse i sig selv indebærer ret til at opnå ret til genoptagelse,
at	sagsøgernes ophold i udlandet og herunder en langsommelig og ikke pålidelig postbesørgelse har vanskeliggjort sagsøgernes mulighed for at varetage egne interesser på tidspunktet for skatteansættelsen for indkomståret 1996,
at	skatternyndighederne ikke har fulgt sædvanlig praksis i forbindelse med orientering af rådgiver, idet sagsøgerne ved skrivelse af 12.03.1998 bad om, at advokat CJ blev orienteret, såfremt man ikke kunne anerkende sagsøgernes indsigelser, hvilket ikke skete

hvorefter betingelserne for genoptagelse af sagsøgernes skatteansættelse for indkomståret 1996 efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 er opfyldt.

..."

Skatteministeriet har begrundet sin påstand om frifindelse i overensstemmelse med påstandsdokumentet af 29. maj 2007. Heraf fremgår blandt andet følgende:

"...

Det gøres overordnet gældende, at sagsøgerne ikke har godtgjort, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 1996 efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, er opfyldt, jf. Folketingstidende 2002-2003, Tillæg A, side 4609.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det påhviler sagsøgerne at dokumentere, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt, og at sagsøgerne ikke har løftet denne bevisbyrde.

Sagsøgernes skatteansættelse for indkomståret 1996 blev i 1998 hver forhøjet med kr. 230.367,-, da skattemyndighederne konstaterede, at der mellem sagsøgerne og H1 ApS var opstået en mellemregning i selskabets favør på kr. 460.734, hvilket blev anset som et ulovligt anpartshaverlån og blev beskattet som sådan i overensstemmelse med ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Det bestrides, at forhøjelsens størrelse i sig selv indebærer ret til at opnå genoptagelse, idet beløbets størrelse ikke i sig selv kan føre til ekstraordinær genoptagelse, men alene indgår som et moment i afvejningen heraf, jf. lovmotiverne, side 4609.

Endvidere bestrides det som udokumenteret, at sagsøgerne har tilbagebetalt det ulovlige anpartshaverlån, ligesom det bestrides, at skatteansættelsen er fejlagtigt foretaget.

Det ulovlige anpartshaverlån var medtaget med kr. 460.735,- i balancen i H1 ApS' årsregnskab for 1995/96... På efterfølgende side i regnskabet var videre afsat en post "mellemregning hovedanpartshaver", som pr. 30. september 1996 blev opgjort til kr. 0.

Det er i kurator for H1 ApS under konkurs' cirkulæreskrivelse af 9. juli 1998 ... anført, at det fremgår af et internt notat i virksomheden, at oplysningen om nedbringelsen af anpartshaverlånet bygger på en forudsætning om, at selskabet skulle overtage en lystbåd tilhørende A. For det andet bygger oplysningen på en forudsætning om, at A skulle overdrage anparterne i H1 Holding ApS til selskabet, og for det tredje bygger oplysningen på, at A og B skulle undlade at hæve feriepenge.

Det fremgår ligeledes af Deloitte & Touches brev af 10. marts 1997 ... at opgørelsen, hvor sagsøgeren, A, den 4. marts 1997 skyldte selskabet kr. 315.106,23, beroede på en forudsætning om, at A havde overdraget en båd til H1 ApS for kr. 498.000,-.

Som det fremgår af kurators politianmeldelse ... er denne overførsel ikke godtgjort, og der er der ikke under sagen fremlagt dokumentation for overdragelse af båden.

Således har sagsøgerne ikke godtgjort, at den omhandlede båd blev overdraget til selskabet, ligesom det er udokumenteret, hvilken værdi denne reelt havde.

På baggrund af det materiale fra selskabets bogføring, der er fremlagt under sagen, sammenholdt med telefaxen fra Deloitte & Touche ... samt kurators cirkulæreskrivelse ... og politianmeldelse ... gøres det gældende, at sagsøgerne ikke har godtgjort, at det ulovlige anpartshaverlån var tilbagebetalt i indkomståret 1996 eller 1997, ligesom lånet heller ikke blev tilbagebetalt til konkursboet.

Det gøres videre gældende, at agterskrivelse, såvel som skatteansættelse og årsopgørelse, blev fremsendt rettidigt til sagsøgerne. Det forhold, at flere af disse breve ikke kom frem til sagsøgerne i 1998/1999, beror alene på sagsøgernes egne forhold og er derfor uden betydning for vurderingen af, om sagsøgerne har ret til ekstraordinær genoptagelse, jf. bl.a. SKM2004.470.HR.

I relation til det af sagsøgerne anførte om, at der i As brev af 12. marts 1998 til ...1 Kommune er bedt om henvendelse til advokat CJ bemærkes, at bilag 4 alene vedrører A og ikke B. Sagsøgte bestrider, at klagefristen skulle have været suspenderet som følge af, at skatteansættelsen for sagsøgeren, A, ikke blev tilsendt advokat CJ i Danmark. Selv hvis landsretten måtte finde, at klagefristen var suspenderet som følge af, at skatteansættelsen for A ikke blev tilsendt advokat CJ i Danmark, begyndte klagefristen på en måned atter at løbe, da sagsøgeren eller dennes repræsentant, revisor JL fik besked herom. Det fremgår af en opgørelse tilsendt A den 18. august 2003 ... at A havde en restskat for 1996 på kr. 91.926,-. På dette tidspunkt er A således blevet bekendt med skattemyndighedernes krav for 1996. Af tilsigelse til udlægsforretning til B af 14. juli 2004 ... fremgår det, at der var en restskat for 1996. Endvidere fremgår det af revisor JLs henvendelser, at sagsøgernes repræsentant, revisor JL, forud for den 14. september 2004 var blevet bekendt med restancerne, og skattemyndighederne fremsendte den 30. november 2004 ... skatteansættelsen for 1996 og årsopgørelserne for 1996 til denne. Klagefristen er således udløbet for længe siden, uden at A har påklaget afgørelsen under anbringende af fristens suspension.

Endvidere gøres det gældende, at forholdet heller ikke kan tillægges betydning ved vurderingen af, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt. Det bemærkes herved, at skatteansættelsen og årsopgørelsen blev tilsendt sagsøgeren, A, til den adresse i USA, som skatteforvaltningen tidligere havde anvendt uden problemer, og det forhold, at brevene ikke kom frem, beror alene på sagsøgernes egne forhold. Det bemærkes endvidere, at A, allerede i august 2003 ... var bekendt med, at skattemyndighederne havde et krav på restskat for 1996, uden at dette gav anledning til henvendelser til skattemyndighederne. Der ses ikke at foreligge særlige omstændigheder, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, der undskylder, at der først blev søgt om genoptagelse mere end et år efter sagsøgeren, A, var blevet bekendt med skatteansættelsen for indkomståret 2003.

Endelig har sagsøgerne i processkrift I ... anført, at sagsøgeren A efter at være blevet bekendt med skattemyndighedernes krav kontaktede ...1 Kommune og oplyste, at ægteparret ønskede genoptagelse for indkomståret 1996. Dette bestrides på det foreliggende grundlag som udokumenteret. Skattemyndighederne har intet notatom en sådan henvendelse i 2003, ligesom en sådan henvendelse ikke er nævnt tidligere i den efterhånden meget omfangsrige korrespondance mellem sagsøgerne og skattemyndighederne eller tidligere i sagens processkrifter. Således er sådan hævdet ny henvendelse f.eks. uomtalt i de tre anmodninger om ekstraordinær genoptagelse af 14. september 2004 til ...2 og ...1 Kommune samt ToldSkat ...

Selv hvis A måtte have foretaget en sådan mundtlig henvendelse til ...1 Kommune om ekstraordinær genoptagelse, var rette myndighed den stedlige told- og skatteregion, jf. skattestyrelseslovens § 4, stk. 2, jf. sagsudlægningsbekendtgørelsen, jf. Processuelle regler på told- og skatteforvaltningens område 2005-3, pkt. 6.3.2.2.1 (kompetence). Hertil kommer, at det var et lovkrav, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse skulle indgives skriftligt, ligesom der skulle redegøres nærmere for de særlige forhold, der efter skatteyderens mening skulle tale for en sådan ekstraordinær genoptagelse, jf. dagældende skattestyrelseslovs § 4, stk. 2."

Landsrettens begrundelse og resultat

Det bemærkes indledningsvis om retsgrundlaget, at det følger af § 6 i lov nr. 410 af 2. juni 2003, at den i lovens § 1, nr. 2, nævnte affattelse af skattestyrelseslovens § 34 og 35 har virkning for anmodninger om genoptagelse, der er indgivet den 12. marts 2003 eller senere.

Skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, og stk. 2, om ekstraordinær skatteansættelse har følgende ordlyd:

"...

§ 35. Uanset fristerne i § 34 kan en skatteansættelse foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter skattemyndighedernes bestemmelser i følgende tilfælde:

...

8) Skatteministeren giver efter anmodning fra den skattepligtige tilladelse til ændring af skatteansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af myndighederne eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige inden 6 måneder efter, at den skatteansættende myndighed henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 34. Skatteministeren kan efter anmodning fra den skattepligtige dispensere fra fristen, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

..."

Af forarbejderne til forslag til lov om ændring af skattestyrelsesloven og andre love, jf. L 175, FT 2002-03, Tillæg A, side 4597, er der til § 35, stk. 1, nr. 8, om ekstraordinær genoptagelse anført blandt andet:

"...

Det foreslås på denne baggrund, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr.8, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor.

Forslaget indebærer, at ændring af en skatteansættelse kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen.

..."

Videre fremgår følgende af bemærkningerne side 4609

"...

Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Særlige konsekvensændringer, der falder uden for de tilfælde, der er opregnet i § 35, stk. 1, i øvrigt, vil endvidere kunne være omfattet af bestemmelsen. Er der eksempelvis sket beskatning af udbetalinger til medarbejdere som løn, og nægter skattemyndighederne efterfølgende arbejdsgiveren fradrag for udbetalingerne under henvisning til, at der er tale om afdrag på lån, vil konsekvensændringer vedrørende medarbejdernes skatteansættelse således kunne være omfattet af bestemmelsen.

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr. vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes.

Den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Den skattepligtige bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. Er der således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og skattemyndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af selvangivelsesmaterialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og helt kan dokumentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af kopi af det relevante selvangivelsesmateriale.

..."

Efter formuleringen og indholdet af As indsigelsesbrev af 12. marts 1998 og As forklaring må brevet naturligt opfattes på en sådan måde, at A havde til hensigt over for ...1 Kommune at gøre indsigelse vedrørende ændringen af skatteansættelserne for både ham og ægtefællen. Dette underbygges af, at ...1 Kommune i breve af 28. september 1998, hvor de agtede skatteansættelser fastholdtes, over for begge sagsøgere har gjort op med indsigelserne i brevet af 12. marts 1998. Landsretten lægger herefter til grund, at begge sagsøgere var omfattet af indsigelsesbrevet af 12. marts 1998.

Det fremgår af ...1 Kommunes endelige skatteansættelse af 28. september 1998, at afgørelsen kan påklages til Skatteankenævnet inden 1 måned.

Det er under sagen ubestridt, at ...1 Kommune - uanset det af A i indsigelsesbrevet anførte - ikke underrettede advokat CJ om afgørelsen vedrørende skatteansættelsen. Landsretten finder, at det allerede efter en meget begrænset undersøgelse ville have været muligt for skattemyndighederne at finde advokatens kontoradresse i Danmark. Klagefristen på 1 måned findes derfor ikke at udelukke muligheden for, at afgørelsen om skatteansættelse kan genoptages i medfør af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8.

Efter på ny at have bosat sig i Danmark i juni 2003 modtog A restanceopgørelse af 18. august 2003 med opkrævning af 260.558 kr., hvorimod B først den 5. Juli 2004 fik tilsendt restanceopkrævning på 396.712 kr.

Da As oplysning om telefonisk i 2003 at have anmodet ...1 Kommune om genoptagelse ikke i øvrigt fremstår underbygget, lægger landsretten til grund, at sagsøgerne først ved brev af 14. september 2004 fra registreret revisor JL fremsatte anmodning om genoptagelse over for skattemyndighederne.

For så vidt angår A er dennes anmodning om genoptagelse således indgivet mere end et år efter modtagelsen af restanceopgørelsen af 18. august 2003. A, der allerede ved brev af 12. marts 1998 havde fremsat indsigelser mod skatteansættelsen, reagerede ikke på modtagelsen af restanceopgørelsen før revisorens anførte henvendelse. Da 6 måneders fristen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, således ikke er overholdt, finder landsretten allerede af denne grund ikke, at der for As vedkommende kan gives medhold i den nedlagte påstand.

For så vidt angår B er genoptagelsesamnodningen fremsat inden for 6 måneders fristen, hvorfor skatteansættelsen ekstraordinært kan genoptages, såfremt der foreligger særlige omstændigheder, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8.

B har bevisbyrden for, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt, herunder må ændringens berettigelse fuldt og helt dokumenteres. Det er herved gjort gældende, at sagsøgerne har overdraget værdier til selskabet i form af sagsøgernes båd, en checkindbetaling på 150.000 kr., der var et lån fra As far, private midler med 268.982,50 kr., kapitalpension med 30.910,35 kr. og feriepenge med henholdsvis 14.010,18 kr. og 16.566,00 kr., hvormed der skete en udligning af mellemregningskontoen.

For så vidt angår overdragelsen af båden er der ifølge bogføringsbilagene pr. 1. oktober 1996 krediteret med 145.014,11 kr. på mellemregningskontoen. Båden endte med at tilføre selskabet ca. 4.000 kr. ved salg nogle måneder efter sagsøgernes overdragelse.

Efter de afgivne forklaringer er der uoverensstemmelse om værdiansættelsen af båden i forbindelse med overdragelsen til selskabet. Således har A forklaret, at prisen blev sat til samme beløb, som han havde købt båden for til trods for, at båden var tilføjet meget udstyr efter købet. SN forklaret, at han, uden i øvrigt at kunne huske de nærmere omstændigheder, er sikker på, at der forelå en sagkyndig vurdering angående værdien af båden. Der foreligger hverken dokumentation for overdragelsen af båden eller af det skete debitorskifte for så vidt angår gælden i båden, som svarer til det, der fremgår af bogføringsbilagene.

På denne baggrund finder landsretten ikke, at det alene ved selskabets interne bogføringsbilag fuldt og helt er dokumenteret, at overdragelsen af båden har ført til en nedbringelse af mellemregningen for det oplyste beløb. Det er herved tillagt betydning, at beløbet er bogført allerede i oktober 1996, uanset båden først blev overdraget i forbindelse med sagsøgernes flytning i januar 1997, ligesom revisor ifølge påtegningen i notatet af 10. marts 1997, som bygger på oplysninger fra bogføringsmaterialet, ikke på daværende tidspunkt havde foretaget revision af selskabets bogføring.

Landsretten finder tilsvarende for de øvrige påberåbte posteringer, at overdragelserne til selskabet alene er dokumenteret ved det interne bogføringsmateriale. Uanset at det af revisorpåtegningen i selskabets årsregnskab for 1995/1996 er anført, at anpartshaverlånet efterfølgende er indfriet, finder landsretten således ikke, at de posteringer, der gøres gældende som dokumentation for indfrielsen, fuldt og helt er dokumenteret af B. Landsretten finder derfor for denne sagsøgers vedkommende, at der ikke er tilvejebragt grundlag for den nedlagte påstand.

Landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Efter sagens værdi og udfald og henset til, at hovedforhandlingen den 6. juni 2007 udsattes på sagsøgernes foranledning, skal sagsøgerne betale sagsomkostninger til sagsøgte med 40.000 kr. til dækning af sagsøgtes udgifter til advokatbistand.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgerne, A og B, til sagsøgte, Skatteministeriet, betale 40.000 kr. inden 14 dage fra denne dom.