Ligningsrådet har taget stilling til en anmodning om bindende forhåndsbesked vedrørende kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 samt artikel 4 i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst:
1. Skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, hvis A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark alene er i feriemæssig sammenhæng eller lignende ?
2a. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, når A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng og lignende, og A 1 dag om året udfører arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. for schweiziske arbejdsgivere ?
2b. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, når A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng og lignende, og A 7 dage om året udfører arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. for schweiziske arbejdsgivere ?
2c. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, når A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng og lignende, og A 14 dage om året udfører arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. for schweiziske arbejdsgivere ?
3. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, hvis A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng eller lignende, og A en måned om sommeren arbejder i Danmark for en dansk arbejdsgiver?
4a. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, når A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng eller lignende, og A en måned om sommeren arbejder i Danmark for en dansk arbejdsgiver samt 1 dag om året udfører arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. for schweiziske arbejdsgivere ?
4b. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, når A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng eller lignende, og A en måned om sommeren arbejder i Danmark for en dansk arbejdsgiver samt 7 dage om året udfører arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. for schweiziske arbejdsgivere ?
4c. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, skal A anses for fuldt skattepligtig til Danmark, når A alene opholder sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng, når opholdet i Danmark primært er i feriemæssig sammenhæng eller lignende, og A en måned om sommeren arbejder i Danmark for en dansk arbejdsgiver samt 14 dage om året udfører arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. for schweiziske arbejdsgivere ?
5. Hvis der svares ja til spørgsmål 1 eller 2a, b eller c, skal A anses for hjemmehørende i Schweiz i henhold til artikel 4 dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz ?
6. Hvis der svares ja til spørgsmål 1 eller 3, skal A anses for hjemmehørende i Schweiz i henhold til artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz ?
7. Hvis der svares ja til spørgsmål 1 eller 4a, b eller c, skal A anses for hjemmehørende i Schweiz i henhold til artikel 4 dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz ?
8. Medfører det nogen ændring af svarene i spørgsmål 1, 2a., 2b, 2c, 3, 4a, 4b, 4c, 5, 6 og 7, hvis A tilmeldes folkeregisteret i Danmark ?
Svar:
Ad. 1. Nej, se nedenstående sagsfremstilling og begrundelse.
- 2a. Nej, do.
- 2b. Nej, do.
- 2c. Nej, do.
- 3. Ja, do.
- 4a. Ja, do.
- 4b. Ja, do.
- 4c. Ja, do.
- 5. Bortfalder
- 6. Ja, do.
- 7. Ja, do.
- 8. Nej, do.
Repræsentanten havde til sagen oplyst følgende:
A var ansat og arbejdede ved flere uddannelsesinstitutioner i Schweiz. Arbejdet blev udelukkende udført i Schweiz.
A var bosat og havde opholdstilladelse i Schweiz. A opholdt sig mere end 183 dage om året i Schweiz og var fuldt skattepligtig til Schweiz.
A havde tidligere haft bolig til rådighed i Danmark, der blev afhændet pr. 01.10.2001, hvorefter A's fulde skattepligt til Danmark ophørte.
A ønskede nu at erhverve en andelsbolig i Danmark. Andelsboligen var nybyggeri, og byggeriet forventedes færdig ultimo 2002. Det var tanken, at andelsboligen de første år skulle anvendes i feriemæssig sammenhæng, og eventuelt i forbindelse med forberedelse af undervisningsmateriale mv. til brug for undervisningen ved uddannelsesinstitutionerne i Schweiz. A havde endvidere mulighed for at tage arbejde i op til en måned i Danmark.
A ønskede på længere sigt permanent at vende hjem til Danmark. Da andelsboligen var en sådan bolig, som A efterspurgte, ønskede A allerede nu at anskaffe sig boligen med henblik på den permanente flytning til Danmark.
A havde i øvrigt ikke væsentlige tilknytningsmomenter til Danmark.
Det var repræsentantens opfattelse, at A ikke blev fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til KSL § 1, stk. 1, nr. 1, når A alene opholdt sig i Danmark på grund af ferie og lignende, og A ikke opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage indenfor en 12 måneders periode samt ikke af en varighed på 3 måneder i sammenhæng. Repræsentanten mente derfor ikke, at A tog ophold i Danmark i henhold til KSL § 7, stk. 1, og dermed for at være tilflyttet Danmark.
Såfremt A udførte arbejde i Danmark af selv mindre karakter for en schweizisk arbejdsgiver eller for en dansk arbejdsgiver, var det repræsentantens opfattelse, at A blev fuldt skattepligtig til Danmark fra første opholdsdag i henhold til KSL § 1, stk. 1, uanset A opholdt sig i Danmark i mindre end 180 dage indenfor en 12 måneders periode og mindre end en varighed på 3 måneder i sammenhæng.
I det tilfælde, at A blev fuldt skattepligtig til Danmark, skulle A efter repræsentantens opfattelse anses for hjemmehørende i Schweiz i henhold til artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz. Repræsentanten lagde herved vægt på, at A primært udførte sit arbejde i Schweiz, at A havde schweiziske arbejdsgivere og at A i øvrigt ikke havde væsentlige tilknytningsmomenter til Danmark. A's personlige og økonomiske interesser blev af repræsentanten anset for at være i Schweiz.
Det var ligeledes repræsentantens opfattelse, at A skulle anses for hjemmehørende i Schweiz, hvis A tog arbejde i op til en måned i Danmark i sommerperioden, og også hvis A samtidig udførte arbejde i Danmark i mindre omfang for de schweiziske arbejdsgivere, idet A's stærkeste økonomiske og personlige interesser var i Schweiz.
Styrelsen indstillede følgende til Ligningsrådet:
Spørgsmål 1 - erhvervelse af helårsbolig:
Ifølge kildeskattelovens (KSL) § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet.
I praksis vil statuering af bopæl i henhold til kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl.
Fuld skattepligt indtræder dog ikke ubetinget ved enhver erhvervelse af bopæl her i landet, idet KSL § 7, stk. 1, fastslår at personer, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, først bliver fuldt skattepligtige, når de tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende.
Ifølge praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie og lignende", jf. SKDM 1972,104.
De nævnte 3 måneder, respektive 180 dage, betragtes som et maksimum for ophold uden at skattepligten indtræder på grund af bopæl her. Dette maksimumophold vil i almindelighed kunne accepteres, når der er tale om personer, hvis ophold har et overvejende feriemæssigt præg og således ikke er nødvendiggjort af en regelmæssig (“løbende") personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.
Når A's ophold i Danmark udelukkende er begrundet i ferie eller lignende, og opholdet i Danmark uafbrudt er under 3 måneder eller 180 dage indenfor et tidsrum af 12 måneder, har A efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse ikke taget ophold i Danmark i henhold til KSL § 7, stk. 1.
Det indstilledes at svare nej på spørgsmål 1, om hvorvidt A bliver fuldt skattepligtig til Danmark, såfremt A opholder sig i Danmark uafbrudt mindre end 3 måneder, eller samlet mindre end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, når opholdet udelukkende er i feriemæssig sammenhæng og lignende.
Spørgsmål 2a,b og c - forberedelse af undervisningsmateriale m.v.:
Såfremt der under opholdet i Danmark personligt varetages indtægtsgivende erhverv her, kan den fulde skattepligt efter § 1, stk. 1, nr. 1 efter omstændighederne indtræde straks fra begyndelsen af det første ophold efter bopælserhvervelsen.
Den i Danmark foretagne forberedelse af undervisningsmateriale anses at udgøre en så lille del af hovedbeskæftigelse, undervisningen, som foretages i Schweiz. Henset hertil samt til at A har bopæl i og anden fast tilknytning til Schweiz og derfor som regel opholder sig dér, vil forberedelse af undervisningsmateriale m.v. i henholdsvis 1, 7 eller 14 dage efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse ikke have karakter af regelmæssig (“løbende") personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv, hvorfor opholdene i Danmark må betragtes som kortvarige ophold på grund af ferie og lignende.
Til støtte herfor kan henvises til TfS 1997, 590, hvor Landsskatteretten ikke fandt, at en i Schweiz bosat operasangers ophold her i landet, i forbindelse med et enkeltstående arrangement af kortere varighed inden for et år, i sig selv ville føre til indtrædelse af fuld skattepligt, uanset at den pågældende var ejer af en helårsbolig her.
Det indstilledes at svare nej på spørgsmålene 2a, b og c om, hvorvidt der vil indtræde fuld skattepligt for A, såfremt A opholder sig i Danmark uafbrudt i mindre end 3 måneder eller samlet i mindre end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, og A under opholdene forbereder undervisningsmateriale m.v. i henholdsvis 1, 7 eller 14 dage til brug for undervisning i Schweiz.
Spørgsmål 3 - arbejde i Danmark:
Såfremt A en måned om året tager arbejde i Danmark, vil den erhvervsmæssige aktivitet efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse have et sådant omfang, at ophold i Danmark ikke kan siges udelukkende at være begrundet i ferie og lignende. Ved ansættelse i Danmark vil A have en forpligtelse til at møde på arbejdet i op til en måned, som ansættelsen kan vare. Opholdet i Danmark er således nødvendiggjort af et regelmæssigt indtægtsgivende erhverv.
Det indstilledes at svare ja til spørgsmål 3. A anses efter kildeskatteloven § 7, stk. 1, for at blive fuldt skattepligtig til Danmark, såfremt A under sin ferie i Danmark tager arbejde en måned om sommeren for en dansk arbejdsgiver.
Spørgsmål 4a, b, og c - både arbejde i Danmark og forberedelse af undervisningsmateriale:
Allerede fordi fuld skattepligt anses for at indtræde i det tilfælde, hvor A udelukkende tager arbejde 1 måned om sommeren i Danmark for en dansk arbejdsgiver, vil det samme være tilfælde, såfremt A tillige forbereder undervisningsmateriale for sin schweiziske arbejdsgiver i henholdsvis 1, 7 eller 14 dage om året under opholdet her.
Det indstilledes derfor at svare ja på spørgsmål 4a, b og c.
Spørgsmål 5:
Bortfalder, idet der ikke er svaret ja på hverken spørgsmål 1, 2a, b eller c.
Spørgsmål 6 og 7 - skattemæssigt hjemsted:
Ifølge artikel 4, stk. 1, i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst skal en person i en situation, hvor der foreligger dobbeltdomicil, anses for hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken vedkommende har fast bolig til rådighed.
Såfremt personen har fast bolig til rådighed i begge kontraherende stater, skal vedkommende i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, anses for hjemmehørende i den kontraherende stat, hvor der er de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunktet for sine livsinteresser). Der skal herved tages hensyn til familie og sociale forhold, beskæftigelse, politiske, kulturelle eller andre aktiviteter osv.
Det oplyses, at A i Schweiz primært udøver sin faste beskæftigelse for en schweizisk arbejdsgiver og at det er i Schweiz A sædvanligvis opholder sig. Da det endvidere oplyses, at A ikke udover boligen i Danmark vil have væsentlige tilknytningsmomenter til Danmark, vil Schweiz efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse være midtpunktet for A´s livsinteresser.
Det indstilledes at svare ja på spørgsmål 6 og 7 således, at A i henhold til artikel 4 i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst anses for hjemmehørende i Schweiz.
Spørgsmål 8 - tilmelding til folkeregisteret:
Tilmelding til folkeregisteret indebærer ikke i sig selv en sådan bopælsmæssig tilknytning til Danmark, at fuld skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1, indtræder.
Det kan efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse ikke i den foreliggende situation ændre på det skattemæssige hjemsted, at A tilmelder sig folkeregisteret i Danmark, idet de øvrige forhold gør, at A fortsat vil have den stærkeste personlige og økonomiske tilknytning til Schweiz.
Til støtte herfor henvises til LSR 1981.99 hvor en skatteyder gjorde gældende, at han var fuld skattepligtig til Danmark som følge af tilmelding til folkeregisteret i Danmark. Landsskatteretten fandt ikke, at tilmelding til folkeregisteret indebar en sådan bopælsmæssig tilknytning til Danmark, at skatteyderen kunne anses som fuldt skattepligtig til Danmark.
Endvidere henvises til TfS 1984, 448, hvor en udenlandsk statsborger hele sit liv havde boet og arbejdet udenfor Danmark. I 1967 blev han gift med en dansk kvinde, der, da børnene skulle i skole, købte et hus i Danmark. Bortset fra ferie o.l. havde manden ikke boet i huset. For muligvis lettere at kunne få arbejde her i landet havde manden flyttet sin folkeregisteradresse til Danmark. Landsskatteretten fandt, at skattepligt først indtrådte, når manden tog ophold i huset, jf. KSL § 7, stk. 1.
Det indstilledes at svare nej på spørgsmålet om besvarelse af foregående spørgsmål ændres, såfremt A tilmelder sig folkeregisteret i Danmark.
Ligningsrådet tiltrådte styrelsens indstilling.