Sagen drejer sig om succession efter fusionsskattelovens § 8, stk. 1, i relation til fradrag for udgift til renovering af en fast ejendom, som holdingselskabet har indskudt i selskabet efter reglerne i fusionsskattelovens kapitel 5.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 1999 og 2000

Skatteankenævnet har anset selskabet A A/S for at have erhvervet en ejendom den 1. januar 1999, hvorfor de afholdte udgifter vedrørende ejendommen ikke er godkendt som fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.

Landsskatteretten ændrer den påklagede ansættelse således, at selskabet A A/S anses for at have erhvervet ejendommen den 1. maj 1978.

Den nærmere talmæssige opgørelse af de fradragsberettigede udgifter vedrørende de omhandlede arbejder på ejendommen overlades til ligningsmyndigheden, jf. Landsskatterettens forretningsordens § 17, stk. 2.

Ejendommen blev erhvervet den 1. maj 1978 af B, som bor i bygningen.

B har fra 1. maj 1978 drevet firmaet C's Eftf. v/fabrikant D.

Med virkning for 1. januar 1996 blev selskabet A A/S stiftet efter reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse. Ved omdannelsen blev hele den hidtil i personligt regi drevne virksomhed, herunder ejendommen overdraget til selskabet.

Pr. 1. januar 1999 har selskabet A A/S skiftet navn til A Holding A/S. Samtidig stiftes selskabet A A/S.

Den 6. februar 1999 har Told- og Skattestyrelsen givet tilladelse til skattefri aktieombytning, hvorved samtlige aktier i A A/S indskydes i holdingselskabet A Holding A/S, og aktionæren vederlægges udelukkende med aktier, der udstedes i forbindelse med ombytningen.

Ifølge tilladelse fra Told- og Skattestyrelsen af 16. juni 1999 er den omhandlede ejendom med virkning fra 1. januar 1999 overført fra selskabet A Holding A/S til A A/S (herefter selskabet) efter reglerne om skattefri tilførsel af aktiver i fusionsskattelovens §§ 15 c og 15 d.

I indkomståret 1999 har selskabet afholdt udgifter til renovering af tag på bygningen. Selskabet har i den forbindelse selvangivet fradrag med 224.535 kr., svarende til 75 % af de afholdte udgifter, idet selskabet har anset de resterende 25 % af udgifterne for at være medgået til forbedring.

I indkomståret 2000 har selskabet afholdt udgifter til bl.a. tag på en lagerbygning på ejendommen, malerarbejde, udskiftning af tæpper og renovering af kviste. Selskabet har i den forbindelse selvangivet fradrag med 214.242 kr.

Der er fremlagt faktura af 5. december 1999 vedrørende arkitektarbejde i forbindelse med tagomlægning pålydende 12.588,91 kr., faktura fra snedker & tømrer af 30. november 1999 vedrørende udskiftning af tag på pakhus pålydende 221.319,09 kr. og faktura fra murermester af 8. december 1999 pålydende 135.200 kr.

Den kommunale skattemyndighed har ikke godkendt de af selskabet selvangivne fradrag, 224.535 kr. for indkomståret 1999 vedrørende renovering af tag og 214.242 kr. for indkomståret 2000 vedrørende tagbeklædning, tagkonstruktion, maling af loft og vægge i 6 kontorer og gangarealer, udskiftning af tæppebelægning samt renovering af kviste.

I Landsskatterettens kendelse, offentliggjort i SKM2002.173.LSR /TfS 2002.392, er der taget stilling til omfanget af succession, og Landsskatteretten har udtalt, at det af kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, fremgår, at der ved overdragelse med succession alene succederes i relation til avanceopgørelsen og skattemæssige afskrivninger. Herefter finder retten ikke, at der er hjemmel til i relation til spørgsmålet om vedligeholdelse/forbedring at anse den pågældende skatteyder for at have succederet.

Da det både i fusionslovens § 8, stk. 1, og i kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, er positivt nævnt, at der succederes i relation til avanceopgørelsen og skattemæssige afskrivninger, anses selskabet forhold om vedligeholdelse/forbedring at være analog med forholdet i den nævnet kendelse.

Selskabet anses således ikke at have succederet i forholdet om vedligeholdelse/forbedring, hvorfor ejendommen i den forbindelse vil være at betragte som erhvervet den 1. januar 1999.

Udgifter til renovering af tag anses derfor ikke for fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, da de ikke er en følge af almindelig slid og ælde i ejertiden, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, men derimod forbedringsudgifter, der skal aktiveres på ejendommen.

Den kommunale skattemyndigheds indstilling

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten har den kommunale skattemyndighed afgivet en udtalelse til klagen.

Skattemyndigheden har i den forbindelse anført, at det som udgangspunkt indstilles, at ansættelsen fastholdes.

Efterfølgende erfares det imidlertid ved gennemgang af materiale indkaldt for indkomståret 2000, at det hverken af regnskabet eller regningerne fremgår tydeligt, hvilken af bygningerne, reparationerne er foretaget på. Reparationerne foretaget i 1999 vedrører således lagerbygningen, som er en fredet bygning. Dette betyder, at afholdte udgifter i 1999 kan fratrækkes efter Ligningsrådets regningslinier anvist i SD-cirkulære 1982-14 om vedligeholdelsesfradrag vedrørende fredede bygninger, samt ligningslovens § 15 K.

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at selskabet skal anses for at succedere i moderselskabet A Holding A/S anskaffelsestidspunkt efter bestemmelsen i fusionsskattelovens § 8, stk. 1, i relation til spørgsmålet om fradrag for vedligeholdelse, hvorfor der skal godkendes fradrag med 140.673 kr. vedrørende indkomståret 1999 og 179.845 kr. vedrørende indkomståret 2000.

Selskabet overtog den 1. januar 1999 ejendommen fra moderselskabet som et indskud efter reglerne om skattefri tilførsels af aktiver i fusionsskatteloven.

Selskabet afholdt i 1999 udgifter til renovering af taget på ejendommen. Selskabet har selvangivet 75 % af udgifterne hertil som vedligeholdelsesudgifter. Den kommunale skattemyndighed bestrider ikke udgiftens størrelse, og det bestrides heller ikke, at udgiften ville være fradragsberettiget som opsat vedligeholdelse, hvis den var afholdt af moderselskabet før den skattefrie tilførsel af aktiver.

Selskabet succederer efter fusionsskattelovens § 8 i det indskydende selskabs anskaffelsestidspunkt. Dette medfører, at der er adgang til fradrag for opsat vedligeholdelse i samme omfang, som moderselskabet ville have haft fradrag for opsat vedligeholdelse.

Ordlyden af kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, begrænser direkte den skattemæssige succession til at omfatte skattemæssige afskrivninger og avanceopgørelse. Landsskatteretten nåede derfor i SKM2002-173-LSR /TfS 2002.392 ud fra en ordlydsfortolkning af § 33 C, stk. 2, frem til, at der ikke er hjemmel til succession i bestemmelsen i relation til, om en udgift anses for en vedligeholdelsesudgift eller en forbedringsudgift.

Det fremgår derimod helt klart af bestemmelsen i fusionsskattelovens § 8, stk. 1, at aktiverne hos det modtagende selskab behandles, som om de var anskaffet af dette på det tidspunkt, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab. Der er således ikke hjemmel til at begrænse omfanget af successionen efter § 8, stk. 1, til alene at omfatte succession i relation til avanceopgørelse og skattemæssige afskrivninger.

Den af skattemyndigheden citerede kendelse omhandler udelukkende kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, der primært omhandler succession i familieforhold.

Der er således hverken i fusionsskattelovens ordlyd eller ifølge praksis hjemmel til den af skattemyndigheden anlagte fortolkning af omfanget af den skattemæssige succession i relation til fusionsskattelovens § 8.

For så vidt angår det af skattemyndigheden anførte bemærker repræsentanten, at de af skattemyndigheden omtalte bestemmelser om fradrag vedrørende fredede ejendomme ikke kan finde anvendelse, idet dette forudsætter, at der indhentes en erklæring fra Bygnings- og Fredningsforeningen. Desuden er anvendelsen af ligningslovens § 15 K fakultativ.

Det lægges ved afgørelsen til grund som ubestridt, at de omhandlede udgifter vedrører arbejder udført på ejendommen.

Det lægges endvidere ved afgørelsen til grund som ubestridt, at B har erhvervet den omhandlede ejendom pr. 1. maj 1978, at A Holding A/S har erhvervet ejendommen pr. 1. januar 1996 fra B efter reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse, og at selskabet har fået tilført ejendommen pr. 1. januar 1999 efter reglerne i fusionsskattelovens kapitel 5, hvorfor fusionsskattelovens § 8 finder anvendelse, jf. § 15 d, stk. 2, 1. pkt.

Under henvisning til ordlyden af fusionsskattelovens § 8, stk. 1, og den dagældende bestemmelse i virksomhedsomdannelseslovens § 6 anses successionen efter disse bestemmelser at være en generel skattemæssig succession i anskaffelsestidspunktet for overtagne aktiver og derfor også succession i erhvervelsestidspunktet i relation til ejertid for så vidt angår sondringen mellem forbedring og vedligeholdelse af fast ejendom efter statsskattelovens § 6.

Ved vurderingen af, om de omhandlede udgifter er fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter eller ikke-fradragsberettigede forbedringsudgifter skal selskabet A A/S herefter anses for at have erhvervet ejendommen den 1. maj 1978.

Den påklagede ansættelse ændres derfor i overensstemmelse med den nedlagte påstand for så vidt angår spørgsmålet om erhvervelsestidspunkt. Den nærmere talmæssige opgørelse af de fradragsberettigede udgifter vedrørende de udførte arbejder på den omhandlede ejendom overlades til ligningsmyndigheden, jf. Landsskatterettens forretningsordens § 17, stk. 2.