Parter

A
(advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/Anne Bräuner Sørensen)

Afsagt af byretsdommer

Karsten Henriksen

Sagens baggrund og parternes påstande

Ved afgørelser af 1. juni 2011 og 15. juni 2011 tilsidesatte SKAT for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 A's regnskabsgrundlag og forhøjede skønsmæssigt virksomhedens overskud.

Skatteankenævnet stadfæstede ved afgørelse af 13. marts 2013 SKATs afgørelser.

Ved kendelse af 19. december 2013 stadfæstede Landsskatteretten Skatteankenævnets afgørelse.

Under sagen, der er anlagt den 18. marts 2013, har sagsøger, A, over for sagsøgte, Skatteministeriet, nedlagt følgende påstande:

Principalt:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 nedsættes med henholdsvis 103.165 kr., 166.900 kr. og 36.910 kr.

Subsidiært:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatterettens afgørelse af 19. december 2013 er sålydene:

"...

Klagen vedrører tilsidesættelse af regnskab og skønsmæssig forhøjelse af overskud af virksomhed.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

2008

Underskud af virksomhed selvangivet med		-1.901 kr.
Omsætning selvangivet med		102.398 kr.
Godkendt med	202.195 kr.
Yderligere omsætning	99.797 kr.	99.797 kr.
Eget vareforbrug selvangivet med	0 kr.
Godkendt med	3.000 kr.	3.000 kr.
Overskud af virksomhed ansat til		101.264 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

2009

Overskud af virksomhed selvangivet med		90.334 kr.
Omsætning selvangivet med	230.882 kr.
Godkendt med	383.270 kr.	152.388 kr.
Vareforbrug er selvangivet med	91.166 kr.
Godkendt med	-79.654 kr.	11.512 kr.
Eget vareforbrug selvangivet med	0 kr.
Godkendt med	3.000 kr.	3.000 kr.
Overskud af virksomhed ansat til		257.234 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

2010

Overskud af virksomhed selvangivet med		127.825 kr.
Omsætning selvangivet med	218.032 kr.
Godkendt med	263.822 kr.	45.790 kr.
Vareforbrug er selvangivet med	41.774 kr.
Godkendt med	-53.654 kr.	-11.880 kr.
Eget vareforbrug selvangivet med	0 kr.
Godkendt med	3.000 kr.	3.000 kr.
Overskud af virksomhed ansat til		164.735 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Sagens oplysninger

Klageren startede den 1. september 2007 selvstændig virksomhed som frisør hos KL, der driver frisørsalonen G1. Der er ingen ansatte.

Det er oplyst, at klageren startede som medhjælper i salonen uden løn, og efterfølgende fik en plads i salonen og startede som selvstændig. Klageren betaler en leje på 1.000 kr. inkl. moms om ugen.

Klagerens repræsentant har oplyst, at det ved opstarten var svært at skaffe nye kunder til salonen. De faste kunder var udelukkende "ældre damer", der kun fik sat hår og blev klippet.

Indkomståret 2008 er 1. regnskabsår, hvor der er selvangivet et skattemæssigt resultat. Regnskabet er ført manuelt fra aftalebøgerne via månedlige grønne "kasserapporter" og grønne regnskabsark, hvor tallene er samlet til driftsregnskab og status. Der er ikke udarbejdet kontospecifikationer udover de sammentællinger, der er på regnskabsarkene.

Frisørsalonen har hverken kasseapparat eller dankortterminal til registrering af indbetalingerne. Alle indbetalinger er foretaget kontant. Der er ikke i hverken 2008, 2009 eller 2010 foretaget daglige kasseoptællinger med effektive kasseafstemninger.

Aftalebog for 2010 har været indleveret til SKAT. Af aftalebogen fremgår fornavne på de kunder, der har bestilt tid, hvilke behandlinger, den enkelte kunde har modtaget, samt hvilket beløb den enkelte kunde har betalt. Aftalebøgerne for 2008 og 2009 er efter det oplyste bortkommet.

Repræsentanten har for Landsskatteretten fremlagt udvalgte sider fra aftalebogen for 2010 samt kopi af kasserapporten for juni 2010.

Der er ikke selvangivet eget vareforbrug i årene.

Varelageret udgør i henhold til varelagerlisterne pr. 31. december 2008 og 31. december 2009 henholdsvis 48.798 kr. og 22.263 kr. SKAT har efter korrektion af regnefejl opgjort værdien af varelageret pr. 31. december 2008 til 49.166 kr. og pr. 31. december 2009 til 34.143 kr.

Bruttoavancen for årene 2008, 2009 og 2010 er opgjort til henholdsvis 57,2 %, 60,5 % og 80,8 %.

Ifølge Danmarks Frisørmesterforening har bruttoavancen for alle frisører i 2003-2005 udgjort henholdsvis 85,9 %, 85,5 % og 85,1 %.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren i opstartsfasen foretog en del fejldispositioner i forbindelse med indkøb af hårprodukter, som hun efterfølgende i 2008 og 2009 måtte kassere på grund af udløbet holdbarhed og forkert opbevaring i salonen. Inden produkterne blev kasseret, var de forsøgt solgt til stærkt nedsatte priser. Der blev ikke udarbejdet egentlige opgørelser i forbindelse med, at produkterne blev kasseret. Værdien af de kasserede produkter er opgjort til 25.371 kr., hvoraf 15.439 kr. vedrører 2008 og 9.932 kr. vedrører 2009. Klageren har efterfølgende udarbejdet en liste over kasserede produkter.

SKAT har skønsmæssigt forhøjet omsætningen, således at bruttoavancen udgør 80 %.

Repræsentanten har anført, at såfremt der blev korrigeret for de kasserede produkter i vareforbruget for 2008 og 2009, ville de reelle bruttoavanceprocenter udgøre henholdsvis 73 % i 2008 og 70 % i 2009.

Klagerens repræsentant har udarbejdet nedenstående beregning af klagerens privatforbrug:

	2007	2008	2009	2010
Formue primo	-27.447	-9.086	-96.508	-143.312
Resultat af virksomhed	0	-1.901	90.334	127.825
B-skat og AM-bidrag	0	0	-25.440	-23.930
Overskydende skat	0	0	0	4.912
Renter	0	-500	-550	-1.264
Offentlige tilskud	131.583	75.232	76.852	76.844
	104.136	63.745	44.688	41.075
Formue ultimo	-9.086	111.508	158.312	209.498
Privatforbrug	95.050	175.253	203.000	250.573
Formue ultimo
Bankgæld	-9.086	-7.760	-8.317	-21.054
Indestående virksomhed		-103.748	-149.995	-188.444
	-9.086	-111.508	-158.312	-209.498

Der er fremlagt udskrifter af bankkonto tilhørende klagerens far. Af disse kontoudtog fremgår nedenstående betalinger:

Dato	Tekst	Beløb
31.08.07	Giro/fi 1. del G2	2.646,35
03.09.07	Giro/fi G3/A	1.268,25
07.09.07	Giro/fi G6/A	6.090,00
14.09.07	Giro/fi 1. del G5	1.686,90
17.09.07	Giro/fi G4	12.863,08
20.09.07	Giro/fi G4	799,88
21.09.07	Giro/fi G4	2.154,26

Ligeledes er der fremlagt udskrifter af bankkonto tilhørende H1 A/S, hvoraf nedenstående betalinger fremgår:

Dato	Tekst	Beløb
05.10.07	Giro/fi Udl. BA-A	1.797,50
09.10.07	Giro/fi Udl. BA-G3-A	818,00

Repræsentanten har anført, at de private lån, der figurerer i virksomhedens regnskab, er lån fra klagerens far til klageren. Til støtte herfor har repræsentanten fremlagt faderens og selskabets bankkontoudskrifter.

Der er for årene 2007 og 2008 betalt ca. 107.000 kr. enten direkte til klageren eller i form af betalte regninger.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren har boet i umiddelbar nærhed af sin far, som nærmest har forsørget klageren og hendes børn.

Skatteankenævnets afgørelse.

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs skønsmæssige forhøjelse.

Da der ikke er foretaget effektive kasseafstemninger kan klagerens regnskabsmateriale ikke anses for egnet til at danne grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i lovgivningen anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt. Regnskabet er derfor tilsidesat og indkomsten er opgjort skønsmæssigt.

Det er i henhold til domstolspraksis anerkendt, at hvis regnskabsgrundlaget tilsidesættes på grund af manglende daglige eller jævnlige kasseafstemninger, og det i øvrigt kan påvise, at bruttoavancen er unormalt lav, er det ikke et krav, at SKAT derudover skal opgøre den skattepligtiges privatforbrug for at understøtte tilsidesættelsen af regnskabsgrundlaget og en efterfølgende ændring af indkomstansættelsen, der baserer sig på et skøn over bruttoavancen. Der henvises til SKM2011.459.ØLR, SKM2004.367.VLR og SKM2005.368.HR.

De indhentede normtal for bruttoavance fra Danmarks Frisørmesterforening for hele landet har påvist, at klagerens regnskab viser en unormal lav bruttoavance.

Den skønsmæssige ansættelse er hverken åbenbar urimelig eller udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Som følge af domspraksis er ansættelsen sket på grundlag af bruttoavanceprocenter og derfor er oplysninger om klagerens privatforbrug uden relevans for sagen.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at overskud af virksomhed godkendes som selvangivet.

Frisørsalonens omsætning er opgjort på grundlag af den dagligt førte aftalebog, hvor alle betalinger fra kunder er registreret. Der er derfor ikke grundlag for forhøjelse og tilsidesættelse af regnskabet.

Aftalebogen for 2008 er bortkommet, mens den var i SKATs varetægt. Aftalebogen for 2009 er bortkommet i forbindelse med en flytning. Begge aftalebøger var ført på samme måde som for 2010.

De beregnede privatforbrug var for at underbygge, at klagerens privatforbrug dækkede leveomkostningerne i alle årene. Det fremgår af årsrapportene, at der er et privat lån i størrelsesorden 150.000 kr., hvilket er et lån fra klagerens far. Dette lån er sandsynliggjort i form af faderens bankkontoudtog, hvor det fremgår, at der er overført 107.000 kr. til klageren. Dokumentationen sandsynliggør, at der er ydet lån til klageren i den størrelsesorden, som fremgår af regnskaberne.

Ved bedømmelse af bruttoavancen skal der henses til de faktiske forhold, idet kundegrundlaget for salonen viste sig at være et andet end forudsat. Salonen er efterfølgende flyttet til andre lokaler. Endvidere bør der henses til, at det er en proces at starte op som selvstændig erhvervsdrivende med de fejl, det kan medføre. Bruttoavancen er stigende henover årene, og man kan ikke nødvendigvis fra dag 1 opnå normalindtjeningen. At klageren er alenemor til 2 børn har også en afsmittende effekt på hendes arbejde som selvstændig erhvervsdrivende. De beregnede bruttoavancer er derfor ikke unormalt lave for de første år.

De fremlagte bilag dokumenterer, at der er en sammenhæng fra kassebog til regnskabet. Det forhold, at bogføringen ikke er foretaget elektronisk medfører ikke automatisk, at der ikke er sammenhæng i regnskabsgrundlaget. Klagerens revisor har i over 40 år været selvstændig revisor med et stort kundegrundlag. Han har altid anvendt og bogført i "grønne ark". Hans teknikker er velkendte og anerkendte og har været accepteret gennem årtier.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til SKAT.

Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab.

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006 og lovbekendtgørelse nr. 395 af 25. maj 2009).

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Virksomhedens aftalebøger for 2008 og 2009 er bortkommet. Det er endvidere oplyst, at der ikke er foretaget effektive, daglige kasseafstemninger. Da kravene til regnskabsgrundlaget således ikke er opfyldt, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt.

SKAT har opgjort den skattepligtige omsætning på grundlag gennemsnitlige bruttoavancer i henhold til Danmarks Frisørmesterforenings offentliggjorte normtal for 2005. Ifølge praksis er det ikke et krav, at SKAT udarbejder privatforbrugsopgørelser for at understøtte en skønsmæssig forhøjelse, der baserer sig på et skøn over bruttoavancen, når regnskabsgrundlaget er tilsidesætteligt, jf. Den Juridiske Vejledning afsnit A,B.5.3.4. De af repræsentanten fremlagte forbrugsopgørelser indeholder ikke dokumenterede private lån, og kan bl.a. derfor ikke godtgøre, at skønnet er urimeligt.

Desuden er det ikke dokumenteret, at der har været svind af den anførte størrelse. Henset hertil samt til at SKAT har anmeldt et forsigtigt skøn ved fastsættelse af bruttoavancen, anser Landsskatteretten det ikke for godtgjort, at SKATs skøn er åbenbart urimeligt eller beror på fejlagtige oplysninger. Afgørelsen stadfæstes derfor.

..."

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A, BA og KL.

A har forklaret, at hun har været selvstændig frisør siden 2007. Forud for 2007 var hun ansat i en frisørsalon i ...1. Hun blev fyret, da hun blev gravid med sit 2. barn. Hun levede derefter af kontanthjælp i ca. 2 år. I den periode boede hun sammen med sine 2 børn i en selvstændig lejlighed i en længe i hendes forældres gård. Hun og børnene indgik i familielivet, og forældrene hjalp hende med mad og tøj til børnene. I 2007 besluttede hun at blive selvstændig. Hun var alene med de to børn, og kunne derfor ikke påtage sig et fuldtidsjob i en frisørsalon. En god venindes mor, KL, havde en frisørsalon på ...2, og hun lejede sig ind med en stol for 4.000 kr. om måneden. KL skulle tage sig af de ældre kunder, der kom fast i salonen, mens hun selv skulle forsøge at tiltrække et yngre segment. Hun købte en stol og sit eget varelager for penge, hun lånte af sin far. Hun lånte løbende penge af faderen til indkøb til salonen. Der blev ikke oprettet et gældsbrev, og hun skylder stadig pengene. Hendes far har noteret ned, hvor meget hun skylder. Hun skulle betale pengene tilbage, når salonen var kommet i gang.

Hun havde ikke noget fællesskab med KL, og de havde hver deres varelager, da hendes produkter var dyrere end de produkter, KL brugte. Hun havde ikke tidligere stået for indkøb af et varelager, og hun søgte ingen rådgivning herom. Hos firmaer G2 skulle hun købe mindst 6 styk af hvert produkt, og det endte med at hun havde et ret stort varelager, som hun ikke fik brugt. Hendes priser for klipning m.v. var lave, og hun kunne derfor ikke sælge dyre produkter. Når udløbet af holdbarhedsdatoen nærmede sig, satte hun produkterne til salg til halv pris, men det endte med, at et stort antal produkter blev for gamle og måtte kasseres. En del produkter gik til, fordi de stod i sollyset i udstillingsvinduet.

Adspurgt hvorfor hun løbende købte nye produkter, har hun forklaret, at det kun er 2-3 produkter, bla. en vox fra G2, som hun har købt løbende.

Hun var for det meste kun i salonen fra kl. 09:30 til kl. 15:30-16:00. Der var ikke meget at lave, og i mange timer/dage havde hun ingen kunder.

Forevist aftalebog (ex. side 141) har hun forklaret, at hun skrev kunderne ind i aftalebogen. Betalingen foregik kontant. Hun lagde dagligt tallene sammen ved dagens afslutning og afleverede hver måned tallene til revisor NE. NE var hendes fars revisor. Han var halvvejs gået på pension, men ville gerne bistå hende. Revisor sagde, at det ikke gik så godt med omsætningen, men han var tilfreds med regnskabsmaterialet. Hun havde en kasse med småpenge, som hun benyttede, hvis en kunde skulle have penge tilbage. Der lå som regel 100-300 kr. om morgenen. Hun noterede ikke, hvor mange penge, der lå i kassen. Ved dagens afslutning talte hun kassen op og noterede ned, hvor mange penge, der lå i kassen. Der lå som regel 10-150 kr. Der var aldrig nogen kassedifference.

Efter 4 år stoppede hun i salonen, da hun fik mulighed for at leje sit eget lokale i sine forældres ejendom på ...3.

BA har forklaret, at han er A's far. I årene 2008, 2009 og 2010 boede A i en selvstændig lejlighed i en længe i vidnets gård. A var gået fra sin kæreste og var alene med 2 børn. Hun var endvidere blevet fyret på grund af graviditet, og hun kunne ikke klare sig selv økonomisk. A og børnene indgik som en del af familien. De spiste med, og han og hans kone hjalp med tøj til børnene.

Forevist kontoudtog (ex. side 151) har vidnet forklaret, at han løbende har betalt varer m.v. til A's salon. Posten den 3. september 2007 vedrørende G3 er en bilforsikring vedrørende A's bil. Han lagde penge ud for A efter behov, da hun ikke selv havde nogle penge. Han har bl.a. lagt ud for stolen i salonen og for de varer, A købte til salonen. Pengene skulle betales tilbage, når A begyndte at tjene penge i salonen. Hun er endnu ikke begyndt at afdrage på gælden. Hans regnskabschef har ført en opgørelse over lånene. Lånene skal ikke forrentes, og der er ikke aftalt nogen fast tidshorisont for tilbagebetalingen.

KL har forklaret, at hun har kendt A siden A var barn, men de havde ingen kontakt i mange år. Hun har i 40 år drevet en frisørsalon i ...2. Hun ville gerne skære ned, og A lejede derfor en del af salonen for 4.000 kr. om måneden. De arbejdede hver for sig og havde ikke noget samarbejde, heller ikke om indkøb af produkter til salonen. Vidnet havde en fast kundekreds af ældre kvinder fra ...4, men A ville satse på et yngre publikum. A købte et væld af produkter, da hun startede i salonen. A solgte nogle af produkterne videre, og hun fik lov til at låne vinduet til udstilling. A udstillede en masse varer. Vidnet sagde til A, at hun skulle tage varerne ud af æskerne, idet de ellers ville blive ødelagt af solen. Det endte med, at A måtte kassere en masse varer, som havde været udstillet, og vidnet har set hende tømme vinduet flere gange. A havde ikke mange kunder, og efter vidnets opfattelse fik hun aldrig rigtigt sin forretning op at stå. Hun kom oftest kun i salonen, hvis en kunde havde ringet, og hun gik som regel igen, når hun var færdig med kunden. Vidnet arbejdede selv kun 3 dage om ugen. Vidnet har ikke lagt mærke til, hvordan kunderne betalte A, men A havde ikke noget kasseapparat.

Parternes synspunkter

A har i påstandsdokument af 4. november 2014 anført følgende:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række gældende, at der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 er grundlag for en skønsmæssig forhøjelse af overskuddet ved den af A drevne frisørsalon i indkomstårene 2008, 2009 og 2010, idet der de facto er ført daglige kasseafstemninger, ligeledes som der løbende er foretaget effektiv bogføring i virksomheden i overensstemmelse med gældende regler herom, hvorfor der ikke med henvisning til skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3 er grundlag for en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget vedrørende indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række helt overordnet gældende, at det i henhold til statsskattelovens § 4 udøvede skøn, der ligger til grund for forhøjelserne af A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010, i sin helhed skal tilsidesættes, idet skønnet er udøvet på et forkert grundlag og fører til et åbenbart urimeligt resultat for A.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at SKATs skøn er udøvet i strid med praksis på området, idet SKAT har undladt at udarbejde privatforbrugs- og formueopgørelse som grundlag for at udøve sit skøn over A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010, hvilket er en forudsætning, henset til at SKAT ikke har fundet andre objektive konstaterbare forhold, der støtter en forhøjelse af A's skatteansættelser.

I det omfang retten ikke er indstillet på at nedsætte de skønsmæssige forhøjelser i overensstemmelse med den nedlagte principale påstand, gøres det til støtte for den subsidiære påstand gældende, at Byretten som minimum bør hjemvise sagen til fornyet behandling ved SKAT med henblik på, at der på behørig vis kan ske en saglig sagsbehandling af A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 i overensstemmelse med de skatteretlige principper, hvorefter SKAT efter fast praksis er pligtig til bl.a. at udarbejde privatforbrugs- og formueopgørelser forud for udøvelsen af sit skøn, hvilket SKAT ikke har gjort i nærværende sag.

Ej grundlag for tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget.

Det gøres overordnet gældende, at der ikke i henhold til skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3 er grundlag for at tilsidesætte A's regnskabsgrundlag vedrørende indkomstårene 2008, 2009 og 2010, der relaterer sig til frisørsalonen drevet fra adressen ...2, idet der er ført daglige kasseafstemninger, ligeledes som der løbende er sket effektiv bogføring i virksomheden.

Det følger af bogføringslovens § 6, der gælder for alle erhvervsdrivende etableret i Danmark, at bogføringen skal tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang.

Endvidere følger det af bogføringslovens § 7, at alle transaktioner skal registreres nøjagtigt "under hensyntagen til virksomhedens art og omfang". Transaktionerne skal registreres snarest muligt, og en virksomhed - der på grund af art og omfang ikke er i stand til at registrere køb eller salg - kan i stedet registrere på grundlag af daglige kasseopgørelser.

I frisørsalonen har A registreret de leverede ydelser i en aftalebog, der netop bruges til dette formål, hvortil der henvises til uddrag af aftalebogen for 2010, jf. bilag 3. Som det fremgår af uddrag fra aftalebogen for 2010, har A noteret de ydelser, som hun har leveret til kunder, herunder klipning, farvning m.v.

Af aftalebogen for 2010 kan det endvidere konstateres, hvornår på dagen A har leveret de pågældende ydelser, idet hun har anført navn m.v. ud for det tidspunkt, hvor ydelsen er blevet leveret. A har dagligt afstemt sin aftalebog med de kontantbetalinger, som hun har modtaget.

A har herefter månedligt afleveret de afstemte aftalebøger til revisor NE, som efterfølgende har udarbejdet ugentlige kasserapporter og regneark, hvor tallene er samlet til et egentligt driftsregnskab med status, jf. bilag 4 og 5. Efterfølgende har NE udarbejdet årsrapporter, jf. bilag 6 og 7.

Landsskatteretten har ved sin kendelse af den 19. december 2013, jf. bilag 1, lagt til grund, at A ikke har opfyldt kravene til regnskab, der fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder, bogføringsloven samt årsregnskabsloven, hvorfor SKAT har haft mulighed for at foretage en skønsmæssig ansættelse i henhold til skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3.

Hverken SKAT eller Landsskatteretten har konkret begrundet, hvorfor der ikke er foretaget relevant kasseafstemning, men blot henvist til, at der efter det oplyste ikke er foretaget effektive daglige kasseafstemninger, hvilket er klart i strid med de faktiske forhold, idet A dagligt har afstemt kontantbeholdningen med den udfyldte aftalebog.

Det gøres heroverfor gældende, at der er udarbejdet regnskab på baggrund af daglig kasseafstemning samt løbende effektiv bogføring, der er foretaget i samarbejde med revisor NE, hvorfor det ikke har været berettiget af SKAT at foretage et skøn over A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 i henhold til statsskattelovens § 4. I forlængelse af ovenstående gøres det endvidere gældende, at i det omfang SKAT måtte være af den opfattelse, at der er mindre løbende bogføringsfejl, kan dette ikke føre til, at SKAT er berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse med henvisning til, at kravene til regnskabet ikke er opfyldt, jf. skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3.

Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 6. november 2013 (Landsskatterettens j.nr. 12-0191856), der tillige vedrører en skønsmæssig forhøjelse af et dækningsbidrag med henvisning til, at den gennemsnitlige bruttoavance - ifølge Danmark Statistik - var højere end i den konkrete virksomhed. Dette fuldstændig tilsvarende SKATs synspunkt i nærværende sag, hvor SKAT blot har taget udgangspunkt i en bruttoavance fra Danmarks Statistik. Dette uden at tage højde for de konkrete omstændigheder.

Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse i den pågældende sag fremgår følgende:

"...

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

SKAT har i forbindelse med sin gennemgang af samtlige bilag og posteringer alene konstateret mindre, løbende bogføringsfejl. Herudover må det lægges til grund, at der ikke er sket kontantsalg i det pågældende år. Landsskatteretten finder på denne baggrund ikke grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget.

SKAT er herefter alene berettiget til at skønne om indkomsten, såfremt det konstateres, at den skattepligtiges privatforbrug er helt ekstraordinært lavt, jf. bl.a. UfR1967,635H samt SKM2002.70.HR.

Skønnet er ikke underbygget af privatforbrugsopgørelser eller andre objektive kendsgerninger om udeholdte indtægter. Landsskatteretten er på den baggrund betænkelig ved at opretholde ansættelsen.

Skatteankenævnets ansættelse nedsættes derfor til 0 kr.

..."

SKAT har som anført ovenfor ikke konkret begrundet, hvorfor der ikke er foretage relevant kasseafstemning, ligeledes som Landsskatteretten heller ikke ved sin kendelse af den 19. december 2013, jf. bilag 1, nærmere har begrundet, hvorfor den anvendte fremgangsmåde med at afstemme kontantbeholdningen med aftalebogen ikke må anses for at udgøre en behørig kasseafstemning.

SKATs tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget er derfor ikke berettiget, idet SKAT således ikke har haft hjemmel til at udøve et skøn over A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 i henhold til statsskattelovens § 4.

Ej grundlag for en skønsmæssig forhøjelse

SKAT har efter en tilsidesættelse af A's regnskabsgrundlag foretaget en skønsmæssig forhøjelse af overskud af den drevne frisørsalon på adressen ...2.

Det er SKATs opfattelse, at der i de i sagen omhandlede indkomstår er en difference mellem den faktiske bruttoavance og bruttoavancen for frisører, der - ifølge Danmarks Frisørmesterforening i 2003-2005 - udgjorde henholdsvis 85,9 %, 85,5 % og 85,1 %. En opgørelse af bruttoavancen for den af A drevne virksomhed for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 viser, at hun i den pågældende periode har haft en bruttoavance på henholdsvis 57,2 %, 60,5 % og 80,8 %.

Det er SKATs opfattelse, at der ud fra en samlet vurdering af sagen kan anvendes en bruttoavanceprocent (dækningsgrad) på ikke under 80 % for indkomstårene 2008, 2009 og 2010, hvorved der efter SKATs opfattelse er taget hensyn til prisniveauet og udtagning af varer til privat brug og salg af produkter.

Heroverfor gøres det gældende, at der ikke i forbindelse med det udøvede skøn er taget udgangspunkt i de konkrete faktuelle forhold, idet A først etablerede den i sagen omhandlede selvstændige frisørvirksomhed i september måned 2007, hvorfor virksomheden i indkomstårene 2008, 2009 og 2010 befandt sig i en opstartsfase. Det kan således også af de faktiske bruttoavancer på henholdsvis 57,2 %, 60,5 % og 80,8 % konstateres, at A i takt med årene får en højere bruttoavance, hvilket må anses for ganske naturligt henset til, at der er tale om en nyetableret virksomhed.

Det forekommer således også direkte usagligt at tage udgangspunkt i en bruttoavanceprocent, som baserer sig på et gennemsnit for hele frisørbranchen, når der er tale om år, hvori den selvstændige virksomhed etableres. A har som følge af opstartsfasen i sagens natur ikke kunnet optimere sit vareforbrug, hvilket har resulteret i en lavere bruttoavanceprocent.

SKAT har således udøvet sit skøn på et klart forkert grundlag, som fører til et åbenbart urimeligt resultat for A.

Til støtte herfor skal der endvidere henvises til den i sagen fremlagte privatforbrugsopgørelse vedrørende indkomstårene 2007, 2008, 2009 og 2010, jf. bilag 10 og H.

Af de udarbejdede privatforbrugsopgørelse fremgår det, at A i de i sagen omhandlede indkomstår havde et tilstrækkeligt rådighedsbeløb til brug for privatforbrug.

Udover at det er en væsentlig fejl, at SKAT konkret ikke har udarbejdet privatforbrugs- og formueopgørelser, da der ikke ellers er objektive konstaterbare forhold til støtte for de gennemførte forhøjelser, er det i den forbindelse og i forlængelse af ovenstående væsentligt at have for øje, at A indgik i en fælles økonomi med sine forældre, hvortil der henvises til den af Skatteankenævnet afsagte afgørelse af den 19. september 2013, jf. bilag 11.

I den pågældende sag, der vedrørte en genoptagelse af skatteyders skatteansættelse, nåede Skatteankenævnet frem til, at et eventuelt underskud i skatteyderens privatforbrug kunne dækkes, når der blev taget hensyn til indtægter oppebåret af skatteyderens søn, som i den i sagen omhandlede periode var hjemmeboende og udgjorde en del af husstanden.

Fuldstændig tilsvarende gør sig gældende for A, som i kraft af sin bopæl på sine forældres gård udgjorde en del af husstanden med den konsekvens, at der i relation til en udarbejdelse af privatforbrugs- og formueopgørelser vedrørende A tillige i indkomstårene 2008, 2009 og 2010 skal tages forbehold for, at hun har haft mulighed for at indtage måltider m.v. hos sine forældre, hvilket har haft en væsentlig betydning for hendes privatforbrug i de i sagen omhandlede indkomstår.

Til støtte for, at SKAT i forbindelse med et udøvet skøn er pligtig til at udarbejde en kvalificeret privatforbrugsberegning, der tager forbehold for alle faktiske forhold, skal der videre henvises til en nyere kendelse afsagt af Landsskatteretten den 5. december 2013 (Landsskatterettens j.nr. 12-0189794).

Under sagen gjorde klager - tilsvarende nærværende sag - gældende, at SKAT ikke havde taget udgangspunkt i en passende bruttofortjeneste men derimod havde anvendt en bruttofortjeneste på 50 % som grundlag for det udøvede skøn. Ifølge klagers opfattelse udgjorde bruttofortjenesten omkring 2-8 %.

Landsskatteretten nedsatte herefter SKATs skøn over virksomhedens merindtjening i indkomstårene 2009 og 2010, idet Landsskatteretten fremkom med følgende begrundelse:

"...

SKAT har ikke i forbindelse med sagsbehandlingen foretaget nærmere gennemgang af de vejledende privatforbrug, der på grund af mangelfuld dokumentation må lægges til grund ved sagens afgørelse. De forudsatte privatforbrug forekommer imidlertid ikke realistiske, uanset der foreligger betydelig usikkerhed omkring virksomhedens aktiviteter. På den baggrund nedsættes SKATs skøn over virksomhedens merindtjening i 2009 og 2010 til 320.000 kr. for hvert år, hvorved klagerens og ægtefællens privatforbrug forudsættes at udgøre ca. 500.000 kr. i både 2009 og 2010.

..."

Den af Landsskatteretten afsagte kendelse, som er omtalt ovenfor, støtter således klart den omstændighed, at SKAT i forbindelse med det udøvede skøn er pligtig til at inddrage alle relevante faktiske forhold i forbindelse med sin skønsudøvelse, herunder udarbejde formue- og privatforbrugsopgørelser til støtte for det udøvede skøn.

Dette har SKAT ikke gjort i forbindelse med forhøjelsen af A's skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010, hvilket konkret må anses for en ganske væsentlig fejl under hensyn til, at der ikke er objektive konstaterbare forhold, som støtter den omstændighed, at A skulle have udeholdt omsætning i forbindelse med, at hun har drevet frisørsalon fra adressen ...2. Det gøres således sammenfattende gældende, at SKAT har udøvet sit skøn på et forkert grundlag, som fører til et åbenbart urimeligt resultat for A, hvorfor SKATs forhøjelser vedrørende indkomstårene 2008, 2009 og 2010 skal tilsidesættes.

..."

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 5. november 2014 anført følgende:

"...

Til støtte for den nedlagte frifindelsespåstand gøres det overordnet gældende, at regnskabsgrundlaget i sagsøgerens virksomhed for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 er tilsidesætteligt.

SKAT har dermed været berettiget til at fastsætte virksomhedens omsætning skønsmæssigt, og sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat eller hviler på et forkert grundlag, jf. eksempelvis SKM2009.37.HR.

Efter skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3, kan der foretages skønsmæssig skatteansættelse, når den skattepligtige ikke indgiver fyldestgørende selvangivelser i form af skattemæssige årsregnskaber.

For at en virksomheds regnskab kan anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst og formue, forudsættes det, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af løbende bogføring i overensstemmelse med bogføringslovens og mindstekravsbek. for mindre virksomheders (bek. 2006-06-12 nr. 594) regler herom.

Efter bogføringslovens § 6, stk. 1, skal bogføringen tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang. Desuden skal bogføringen tilrettelægges og udføres således, at regnskabsmaterialet ikke ødelægges, bortskaffes eller forvanskes, ligesom det skal sikres mod fejl og misbrug.

Bestemmelsen forudsætter, at kontrolsporet skal have størst mulige beviskraft, hvilket sker ved et tilfredsstillende bogføringsmiljø med nødvendige interne kontroller til sikring af regnskabsmaterialet, jf. også mindstekravsbek. § 7, stk. 3. Der består således en forpligtelse til at tilrettelægge en virksomheds bogføring på en sådan vis, at bogføringen på en betryggende måde kan lægges til grund for en opgørelse og kontrol af virksomhedens indtægter.

Videre følger det af bogføringslovens § 7, stk. 1, at alle transaktioner skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. Deri ligger et krav om løbende, daglig bogføring, hvor der sker en nøjagtig registrering af de gennemførte transaktioner.

Sagsøgerens frisørsalon havde hverken kasseapparat eller dankortterminal til registrering af indbetalingerne, hvorfor alle indbetalinger blev foretaget kontant (stævningen s. 5, 1. afsnit). Sagsøgeren noterede dagligt klipninger i en aftalebog, og hun afleverede herefter månedligt de afstemte aftalebøger til revisor NE, som efterfølgende udarbejdede ugentlige "kasserapporter" og regnskabsark, hvor tallene blev samlet til resultatopgørelse og balance.

Regnskabet blev således ført manuelt fra aftalebøgerne via de såkaldte kasserapporter (bilag 3) og regnskabsark (bilag 4 og 5), hvor tallene blev samlet til driftsregnskab og status. Der blev ikke udarbejdet kontospecifikationer udover de sammentællinger, der er på regnskabsarkene.

Måden, hvorpå sagsøgerens bogføring var tilrettelagt med den løbende anvendelse af en aftalebog, som herefter blev anvendt til månedlig udarbejdelse af de ugentlige kasserapporter, opfylder hverken kravene til en løbende bogføring eller til en nøjagtig registrering af de gennemførte transaktioner.

Desuden følger det af bogføringslovens § 7, stk. 3, at registreringerne, i det omfang det er nødvendigt efter virksomhedens art og omfang, skal afstemmes med beholdningerne, herunder kasse- og likvidbeholdninger. Der skal dermed ske dokumenterbare løbende kasseregnskaber med effektive kasseafstemninger.

Sagsøgerens revisor, NE, oplyste den 14. april 2011 telefonisk til SKAT, at der ikke var foretaget kasseafstemninger i nogen af årene indtil da, og selve regnskabet blev lavet udelukkende med baggrund i aftalebøgerne (bilag E).

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at der er sket løbende, effektive kasseafstemninger, herunder daglige kasseoptællinger, hvilket eksempelvis kunne være sket ved kasseoptællingsbilag eller anden notering af den daglige slutbeholdning i kassen.

Sagsøgerens noteringer i aftalebøgerne danner ikke grundlag herfor, da noteringerne ikke påviser de løbende, effektive kasseafstemninger. I den forbindelse bemærkes, at en aftalebog som udgangspunkt end ikke er en del af en virksomheds regnskabsgrundlag, jf. eksempelvis SKM2001.107.VLR. Dertil kommer, at aftalebøgerne ikke indeholder virksomhedens udgifter, hvorfor de under ingen omstændigheder kan danne grundlag for kasseafstemninger. Aftalebøgerne for 2008 og 2009 er, efter de foreliggende oplysninger, tilmed bortkommet.

Aftalebogen for 2009 har ikke været i SKATs besiddelse og er bortkommet i forbindelse med sagsøgerens flytning (bilag F). Det bemærkes i den forbindelse, at der således ses at være enighed mellem parterne om det faktum, at aftalebogen for 2009 er bortkommet i sagsøgerens varetægt.

Sagsøgeren har, uden nærmere dokumentation, anført, at aftalebogen for 2008 er bortkommet i SKATs besiddelse. På det foreliggende grundlag bestrides, at aftalebogen for 2008 har været i SKATs besiddelse, idet SKAT ikke umiddelbart er bekendt hermed.

Skatteministeriet har opfordret sagsøgeren til at dokumentere, at aftalebogen for 2008 har været afleveret til SKAT, herunder oplyse i hvilken sammenhæng, den har været afleveret til SKAT. Denne opfordring har sagsøgeren ikke besvaret.

Under telefonsamtale af 14. april 2011 oplyste revisor NE for det første, at aftalebogen for 2009 var bortkommet (bilag E). For så vidt angår aftalebogen for 2008 oplyste revisor NE for det andet, at han ikke vidste, om denne også var bortkommet. Det forekommer på denne baggrund usandsynligt, at sagsøgerens daværende revisor, NE, har afleveret aftalebogen for 2008 til SKAT.

Efter mindstekravsbek. § 10, stk. 1, og bogføringslovens § 10, stk. 1, 1. pkt., skal bogførings- og regnskabsmateriale, der ligger til grund for det skattemæssige årsregnskab, opbevares i mindst 5 år efter regnskabsårets afslutning. Sagsøgeren har ansvaret for at opbevare bogførings- og regnskabsmaterialet på betryggende vis i opbevaringsperioden og bærer dermed risikoen for, at hele eller dele af bogførings- og regnskabsmaterialet bortkommer.

Skatteministeriet gør gældende, at de bortkomne aftalebøger for 2008 og 2009 må lægges sagsøgeren bevismæssigt til skade, jf. også Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit A,B.5.3.5, og eksempelvis SKM2001.389.ØLR, SKM2004.119.ØLR og SKM2011.520.BR.

Uanset om aftalebogen for 2008 er bortkommet i sagsøgerens varetægt eller ej, har sagsøgeren imidlertid ikke opfyldt sin bogføringspligt ved anvendelsen af aftalebogen.

Selv hvis aftalebøgerne for 2008 og 2009 havde foreligget, ville disse aftalebøger således ikke udgøre en del af virksomhedens regnskabsmateriale. Under alle omstændigheder ville anvendelsen af sådanne aftalebøger som regnskabsgrundlag ikke kunne danne grundlag for en korrekt og retmæssig bogføring i overensstemmelse med bogføringsloven og mindstekravsbek. For mindre virksomheders (bek. 2006-06-12 nr. 594) regler, jf. det ovenfor anførte herom.

Desuden har sagsøgeren ikke godtgjort, at der er udarbejdet kontospecifikationer for bogføringen udover de sammentællinger, der er på regnskabsarkene. Den manglende kontering med henførsel af indtægtsbilag og udgiftsbilag er blandt andet i strid med kravet om, at virksomheden løbende skal foretage afstemning af beholdninger. Beholdninger omfatter ikke blot kassebeholdning og andre likvide beholdninger, men også lagerbeholdninger.

Virksomheden har således ikke iagttaget sin bogføringsmæssige forpligtelse. Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke alene er tale om mindre bogføringsfejl. Derimod er der tale om, at regnskabsmaterialet for sagsøgerens virksomhed ikke kan anses for egnet til at danne grundlag for en nøjagtig indkomst- og formueopgørelse.

På denne baggrund er SKATs tilsidesættelse af sagsøgerens regnskabsgrundlag for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 og den skønsmæssige ansættelse af omsætningen i de pågældende indkomstår berettiget, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Skatteministeriet gør i den forbindelse gældende, at der ikke er fejl i skønsgrundlaget, og at skønnet heller ikke går uden for rammerne af det skøn, der tilkommer myndighederne i sager af den foreliggende karakter. Efter praksis vil en skønsmæssig ansættelse kun blive tilsidesat af domstolene, hvis skønnet hviler på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis SKM2009.37.HR, SKM2011.209.HR og SKM2011.211.HR.

Bevisbyrden for, at skønnet skal tilsidesættes, påhviler sagsøgeren, jf. eksempelvis SKM2005.368.HR, SKM2009.37.HR og SKM2011.211.HR. Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

SKATs skøn over omsætningen er baseret på en samlet vurdering af sagens konkrete omstændigheder, og i denne vurdering er det indgået som et centralt moment, at sagsøgeren har selvangivet en bruttoavance, der ligger væsentligt under branchens gennemsnitlige bruttoavanceprocent.

Baseret på de af sagsøgeren selvangivne beløb udgjorde virksomhedens bruttoavance for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 henholdsvis 57,2 %, 60,5 % og 80,8 % (bilag C, s. 4). Ved beregning af virksomhedens bruttoavance baseret på den af sagsøgeren selvangivne omsætning i forhold til det af SKAT regulerede vareforbrug (bilag C, s. 6) fremkommer en bruttoavance for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 på henholdsvis 57,6 %, 65,5 % og 75,4 % (bilag I).

Ifølge Danmarks Frisørmesterforening har bruttoavancen for alle frisører i 2003-2005 udgjort henholdsvis 85,9 %, 85,5 % og 85,1 % (bilag J). For en mindre frisørsalon i ...5 var den gennemsnitlige bruttoavance i 2005 på 87,7 % (bilag K).

SKAT har ved afgørelserne af 1. juni 2011 (bilag A, s. 10-11) og 15. juni 2011 (bilag B, s. 8) skønsmæssigt ansat sagsøgerens omsætning ud fra en bruttoavance på ca. 80 %.

SKAT er i tilfælde, hvor virksomhedens bruttoavance er unormalt lav, berettiget til at anvende en branchebestemt bruttoavance som et element ved den skønsmæssige forhøjelse af indkomstansættelsen, jf. Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit A,B.5.3.4. De indhentede normtal fra Danmarks Frisørmesterforening (bilag J og bilag K) har påvist, at sagsøgerens regnskaber er udtryk for en unormal lav bruttoavance i indkomstårene 2008, 2009 og 2010. Ved en så lav bruttoavance må det lægges til grund, at det er udeholdt omsætning i de pågældende indkomstår.

SKAT har ved det konkret udøvede skøn anvendt en bruttoavanceprocent, der er over 5 procentpoint under de foreliggende branchetal. Den skønsmæssige ansættelse er således udtryk for et lempeligt skøn, hvorfor der er taget hensyn til sagsøgerens konkrete omstændigheder, herunder også prisniveau, udtagning af varer til privat brug samt salg af produkter.

Sagsøgeren har anført, at en nyetableret frisørsalon naturligt har en lavere bruttoavanceprocent i opstartsfasen. Det bestrides.

Bruttoavanceprocenten er udtryk for en virksomheds indtjeningsevne (vareforbrug i forhold til omsætning), og det er dermed ikke et isoleret spørgsmål om omsætningens størrelse. Det handler om, at summen af varer, der forbruges - hårprodukter, shampoo m.v. - sættes i forhold til virksomhedens samlede indtægter. Et manglende kundegrundlag har således ingen effekt på bruttoavanceprocenten, da en frisørvirksomhed naturligt ikke vil forbruge varer, når der ikke er kunder.

Et manglende kundegrundlag har derfor ingen effekt på bruttoavanceprocenten, da en lav bruttoavanceprocent er udtryk for et højt vareforbrug i forhold til virksomhedens omsætning.

Videre bestrides det som udokumenteret, at der har været svind af den anførte størrelse. Sagsøgeren har således eksempelvis ikke godtgjort, at der er kasseret hårprodukter, således som anført af sagsøgeren. Det må tværtimod have formodningen imod sig henset til de fortløbende indkøb af fuldstændig tilsvarende produkter, da det savner mening, at fortsætte med at indkøbe ens produkter over en relativ kort periode, når der ikke sker et tilsvarende forbrug.

Producenten, G2, har oplyst, at produkterne har en holdbarhed på 24 måneder fra åbning, jf. SKATs afgørelse af 1. juni 2011 (bilag A, s. 14). Det er derfor usandsynligt, at produkternes holdbarhed er udløbet.

Som et eksempel kan fremhæves virksomhedens køb af produktet "Evokativ Lustfull Vol. Mousse, 150 ml, produktnr. 4916035". Ifølge de af sagsøgeren fremlagte fakturaer til belysning af mængden af de kasserede produkter (bilag 2), er dette produkt indkøbt henholdsvis den 26. september 2007 (bilag 2, s. 2), den 4. oktober 2007 (bilag 2, s. 3), den 6. november 2007 (bilag 2, s. 12), den 20. november 2007 (bilag 2, s. 6), den 9. januar 2008 (bilag 2, s. 17), den 17. januar 2008 (bilag 2, s. 18), den 19. februar 2008 (bilag 2, s. 20) og den 4. juli 2008 (bilag 2, s. 24).

Der er således indkøbt i alt 29 stk. af dette specifikke produkt fordelt på 8 indkøb, der har fundet sted over en periode på ca. 9 måneder, jf. købsfakturaer. Det må nødvendigvis tages som en indikation af, at virksomheden ikke foretager den løbende kassation - hvorfor det bestrides som udokumenteret, at der har været svind af den anførte størrelse.

Som beskrevet i Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit A,B.5.3.4, er det i retspraksis anerkendt, at SKAT kan tilsidesætte en virksomheds regnskabsgrundlag, fordi der ikke er foretaget daglige eller jævnlige kasseafstemninger, og SKAT i øvrigt kan påvise, at bruttoavancen efter selvangivelsen og regnskabet ikke er retvisende som unormalt lav. Det er i forbindelse med et skøn baseret på en unormalt lav bruttoavance ikke et krav, at SKAT skal opgøre den skattepligtiges privatforbrug for at understøtte tilsidesættelsen af regnskabsgrundlaget og en efterfølgende ændring af indkomstansættelsen, der baserer sig på et skøn på grund af bruttoavancen, jf. eksempelvis SKM2011.459.ØLR, SKM2004.367.VLR og SKM2003.407.ØLR, stadfæstet ved SKM2005.368.HR.

Da den skønsmæssige skatteansættelse er sket på baggrund af bruttoavanceprocenter, dvs. vareforbruget overfor omsætningen, er oplysningerne om sagsøgerens privatforbrug grundlæggende uden relevans for sagen, jf. den nævnte retspraksis. Det bestrides derfor, at SKAT skulle have udarbejdet en privatforbrugsopgørelse til støtte for den skønsmæssige ansættelse af omsætningen.

Endvidere bestrides, at de af sagsøgeren fremlagte privatforbrugsopgørelser (bilag 10 og bilag H) kan tillægges betydning under sagen. Opgørelserne er baseret på udokumenterede værdier, herunder indbefatter de blandt andet udokumenterede private lån, hvorfor det ikke er påvist, at sagsøgeren har haft de anførte midler til rådighed.

Efter retspraksis stilles der strenge krav til dokumentation af et privat lån ydet i et familieforhold, jf. eksempelvis SKM2005.400.HR, SKM2009.487.HR og SKM2009.37.HR.

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har løftet bevisbyrden for låneforholdet.

Der foreligger ikke lånedokumenter eller anden lignende objektivt konstaterbar dokumentation for, at sagsøgeren har modtaget i alt kr. 200.000,- i private lån fra sagsøgerens far. Af de fremlagte kontoudtog for sagsøgerens far (bilag 8 og bilag 9) fremgår, at der er afholdt en række udgifter til sagsøgerens leverandører - eksempelvis G5, G4 og G2 - men det ikke klart i hvilket omfang og på hvilket grundlag, der er afholdt udgifter. Desuden fremgår af de fremlagte kontoudtog utvivlsomt ikke en udgiftsafholdelse på vegne sagsøgeren i størrelsesordenen kr. 200.000,-.

Skatteministeriet har opfordret sagsøgeren til at fremlægge de underliggende bilag for de posteringer på BA's konti, der måtte angå udgiftsafholdelse for sagsøgeren. Sagsøgeren har imidlertid ikke opfyldt den fremsatte opfordring til at fremlægge de underliggende bilag for de posteringer på BA's konti, der, efter det af sagsøgeren oplyste, angår udgiftsafholdelse for sagsøgeren.

Dertil kommer, at det i øvrigt fremstår atypisk at tilrettelægge et låneforhold således, at der afholdes en række udgifter løbende.

Det gøres gældende, at de private lån må tilsidesættes som udokumenterede, og dermed udgå af sagsøgerens privatforbrugsopgørelse. Dette understøtter, at der er udeholdt omsætning i de pågældende indkomstår.

Af sagsøgerens privatforbrugsopgørelse (bilag H) fremgår desuden værdien af en bil i indkomståret 2008 under posten "Salg af bil". Sagsøgeren har oplyst, at hun erhvervede en bil (...) med registrering den 27. november 2007, og at bilen blev solgt i indkomståret 2008 for kr. 23.000,- med omregistrering til ny ejer den 12. marts 2008.

Det må formodes, at når man modtager en salgssum på kr. 23.000,-, så sætter man den i banken. Derved vil indtægten ved salget af bilen indgå som et element i ultimoformuen pr. 31. december 2009 - eksempelvis som en nedskrivning af posten "bankgæld" - og den samme værdi kan derfor ikke indgå som en indtægt.

Der er endvidere ikke fremlagt et dokumenteret budget, der viser, at den fremlagte privatforbrugsopgørelse - hverken med eller uden de private lån - er udtryk for et realistisk og retvisende privatforbrug for sagsøgeren.

Endeligt bestrides som udokumenteret, at sagsøgeren er indgået i en fælles økonomi med sine forældre i indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

Sagsøgeren har således ikke påvist forhold, som godtgør, at det udøvede skøn er baseret på et fejlagtigt grundlag, eller at det er åbenbart urimeligt, hvorfor der ikke er grundlag for at tilsidesætte SKATs skønsmæssige ansættelse af omsætningen i indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

..."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse

Efter de foreliggende oplysninger om A's regnskabsførelse, finder retten, at regnskabsførelsen ikke opfylder kravene i de bestemmelser i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder, som Skatteministeriet har henvist til, idet regnskaberne ikke er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hertil kommer, at regnskabsførelsen for 2008 og 2009 udelukkende er baseret på aftalebøger, som er bortkommet. Efter bevisførelsen er det ikke godtgjort, at aftalebogen for 2008 er bortkommet, mens den var i SKATs besiddelse. Regnskaberne har herefter ikke kunnet danne et betryggende grundlag for skatteansættelsen, og SKAT har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.

SKATs skønsmæssige ansættelser er foretaget på grundlag af indhentede oplysninger om branchens gennemsnitlige bruttoavanceprocenter, og SKAT har ved fastsættelsen af bruttoavancen anvendt et forsigtigt skøn. A har ikke godtgjort, at de skønsmæssige ansættelser bør tilsidesættes enten som åbenbart urimelige eller som udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det bemærkes herved, at det ikke er godtgjort, at der har været et varesvind af det anførte omfang. Det er herved tillagt vægt, at A efter det oplyste løbende har købt nye produkter. A's anbringende om, at virksomheden var nyetableret, kan ikke tillægges afgørende vægt, idet bruttoavanceprocenten, som anført af Skatteministeriet, er udtryk for virksomhedens indtjeningsevne (vareforbrug i forhold til omsætning). Da ansættelsen er sket på grundlag af oplysninger om vareforbruget, er oplysningerne om A's privatforbrug uden relevans for sagen.

Skatteministeriet frifindes derfor for A's påstande.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 30.000 kr. inkl. moms til dækning af ministeriets udgifter til advokatbistand. Ved fastsættelsen af beløbet er der taget hensyn til sagens værdi, forløb og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 30.000 kr.

De idømte sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8a.