Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at der ikke er tale om arbejdsudleje efter KSL § 2, stk. 1, nr. 3, pkt. 1, i forholdet mellem spørgeren og det tyske selskab?

Svar 

1. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgeren er et datterselskab af et udenlandsk selskab. Spørgeren har markeret sig som specialentreprenør inden for funderings- og byggegravearbejde. Samlet set omfatter aktiviteterne i Danmark områderne fundering og anlæg såsom byggeri.

Denne sag drejer sig om et byggeprojekt, der kan beskrives som et nøglefærdigt anlægsbyggeri, som styres af afdelingen BC. BC står for koordinationen af de enkelte arbejdsopgaver, som indgår i opførelsen af bygningen. Afdelingen står for projektering vedrørende bygge- og anlægsarbejdet. BC har ikke egne ansatte til anlægs- og byggeopgaver, bortset fra betonarbejdere. Afdelingen assisteres af ansatte i selskabets hovedkontor med hensyn til økonomiske opgaver og ydelser.

Der beskæftiges 20 ingeniører i BC. De enkelte anlægs- og byggeopgaver udliciteres til selvstændige underentreprenørvirksomheder som led i en entreprisekontrakt. De forskellige underentreprenørvirksomheder organiserer sig selv og bestemmer, hvordan og hvorledes de kontraktmæssige opgaver udføres som led i hele organiseringen af byggepladsen.

Alle nøglefærdige bygge- og anlægsprojekter tilrettelægges og struktureres altid på samme måde. Spørgeren udfører projektrelaterede managementopgaver, som skal sikre, at de kontraktmæssige forpligtelser overholdes over for hvervgiveren. De enkelte managementopgaver og funktioner kan beskrives sådan: 

• Styring af arkitekterne og ingeniører (planlægningsmedarbejdere) 
• Forbindelsesled mellem de enkelte projekthold 
• Organisering af opfølgning og planlægning 
• Funktionel opdeling af de enkelte byggeprojekter inden for hele bygningsprojektet 
• Udlicitering af de enkelte opgaver til underentreprenørvirksomheder 
• Organisation af byggepladsen, dvs. indkørsel, afstemning af rettigheder vedrørende benyttelse af veje, infrastruktur, affald, forsyning, etc. 
• Kvalitetskontrol og sikring. 

Alle faktiske byggeopgaver i et sådant bygge- og anlægsprojekt udliciteres til andre entreprenørvirksomheder. Spørgeren beskæftiger i gennemsnit 30 -50 underleverandører til udførelsen af en totalentreprise. At der ikke udføres alle byggearbejder med egne ansatte skyldes bl.a. følgende:

• Ethvert byggeprojekt kræver særlige kvalifikationer eller medfører særlige udfordringer 
• Der bruges altid specialister med specialværktøjer eller specialkøretøjer 
• Det kan ikke garanteres, at alle specialister kan beskæftiges permanent i selskabet 
• Eksempelvis kan en facade have en så høj fabrikationsgrad, at producenten selv skal montere eller installere facaden 
• Specialister er særligt uddannet 
• Underleverandører skal selv organisere sit i henhold til den ydelse, som de påtager sig 
• De enkelte detailplanlægninger skal gennemføres af de enkelte underentreprenører i overensstemmelse med de enkelte arbejdsprocesser. 

I det konkrete byggeprojekt ønsker spørgeren at indgå en entreprisekontrakt med et tysk selskab. Det tyske selskab skal udføre facadearbejdet for hele bygningen. Spørgeren udfører aldrig facadearbejde selv. Det tyske selskab fremstiller de fleste facadeelementer selv. Disse leveres og monteres af det tyske selskabs egne medarbejdere, som er særligt uddannet til at udføre facadeisolering og montage. Det tyske selskab arbejder selvstændigt og facademedarbejderne får kun instruktionerne fra det tyske selskab. Installation og montering af facaderne skal foretages af det tyske selskab (producenten), da ansvaret for levering af facadeelementerne hænger sammen med selve monteringen. Det tyske selskab gennemfører sin egen detailplanlægning for hele facadearbejdet. Selskabet medbringer sine egne specialværktøjer, for at udføre facadearbejdet.

Generelt set outsourcer spørgeren alle byggeydelser til andre entreprenørvirksomheder. Der udføres kun betonarbejde med egne medarbejdere. På det tidspunkt, hvor spørgeren indgår en kontrakt med hvervgiveren, er de enkelte underentrepriser allerede udliciteret. På det tidspunkt, hvor spørgeren plejer at aflevere sit tilbud til hvervgiveren, kalkuleres der med de enkelte tilbud fra de enkelte underentreprenørvirksomheder. Denne fremgangsmåde er typisk for byggebranchen, hvor hvervgiveren kun indgår en entreprisekontrakt med hoved- eller totalentreprenøren. Det kan ikke fastlægges i forvejen for alle fremtidige projekter, hvilke underentreprenører, der gennemfører de enkelte opgaver. Afgørelsen om, hvem der udfører de pågældende byggearbejder, afhænger på et frit marked af, hvad prisen for ydelsen udgør, og om de enkelte underentreprenører har de fornødne kapaciteter til at udføre det pågældende byggearbejde på et bestemt tidspunkt. En kontraktmæssig binding af hovedentreprenøren til en bestemt underentreprenør for en længere periode ville være urealistisk og økonomisk uansvarligt. Spørgeren har ikke gennemført, vil ikke eller kan ikke gennemføre f.eks. facadearbejde i eget regi. Alle byggearbejder, der udføres som led i spørgerens byggeprojekter, udliciteres til selvstændige entreprenørvirksomheder. Uafhængig af, om de enkelte byggeopgaver kan individualiseres eller afgrænses fra hinanden, findes der ikke noget byggearbejde, som udføres af spørgeren selv. Det gælder både fortiden og fremtiden.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det følger af KSL § 2, stk. 1, nr. 3, at skattepligten til Danmark omfatter vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. I lovforslaget L 195 henvises til, at der indtræder beskatning efter de nye regler om arbejdsudleje, hvis opgaven, som udføres af den udenlandske underentreprenør, udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

Der findes ikke nogen generel definition om, hvornår en opgave udgør en integreret del af en virksomhed.

Der findes kun få eksempler, hvor arbejdet på baggrund af de konkret beskrevne forhold vurderes at udgøre en integreret del af virksomheden.

Afgørelsen af, hvorvidt der er tale om arbejdsudleje afhænger dermed i første omgang af, hvordan den danske virksomheds forretningsområde defineres i den konkrete situation, og om den konkrete ydelse kan betragtes som integreret i den danske virksomhed.

I lovforslaget henvises til arbejdsudlejebegrebet i OECD kommentarerne til modeloverenskomsten, artikel 15, punkt 8.13. Dermed blev begrebet "integreret del" etableret i den danske lovgivning. Forslaget skal ses som led i, at Danmark tilnærmer sig internationale standarder for, hvad der skatteretligt skal anses for arbejdsudleje. Denne bemærkning anføres i lovforslaget. I den anførte kommentar til artikel 15 udtales det, at det er vigtigt at fastslå, om de tjenesteydelser, der udføres, udgør en integreret del af virksomheden. Med henblik herpå ville det være væsentligt at fastslå hvilket foretagende, der bærer ansvaret eller risiko for arbejdsresultatet.

Udtalelsen i lovforslaget virker derfor selvmodsigende i forhold til, hvornår et arbejde kan betragtes som en integreret del i virksomheden. Lovforslaget vurderer på den ene side, at det er uden betydning, om den udenlandske virksomhed har påtaget sig forskellige former for ansvar eller risiko for arbejdsresultatet. På den anden side henvises eksplicit til arbejdsudlejebegrebet i OECD kommentaren samt den bestræbelse at tilnærme sig den internationale standard.

I den konkrete situation påtager den tyske virksomhed sig hele ansvaret og risikoen for arbejdsresultatet. Arbejdsresultatet er levering og montering af hele facaden. Det tyske selskab forpligter sig over for spørgeren til at levere forskellige facadeelementer samt at montere dem. Det tyske selskab bærer risikoen og ansvaret for levering og montering af facadeelementerne. I tilfælde af misligholdelse eller andre skader i forbindelse med arbejdsresultatet hæfter den tyske virksomhed for disse fejl. Såfremt man lægger denne betragtning til grund, kan facadearbejdet i den konkrete situation ikke anses som en integreret del af spørgerens forretningsområde.

Når man betragter udførelsen af bygge- og anlægsopgaver i det hele taget som spørgerens kerneydelser, vil facadearbejde udgøre en integreret del af virksomheden, når man ikke tager højde for ansvaret og risikoen for arbejdsresultatet.

Spørgeren udbyder opførelse af anlæg og bygninger. Ifølge SKM 2013.702.SR har det ikke nogen betydning, at den danske virksomhed ikke har egne ansatte, som udfører håndværksmæssige opgaver på projekterne. Spørgeren fungerer som totalentreprenør på byggeopgaver for forskellige kunder og derved påtager sig både den overordnede byggestyringsopgave som de rent byggefaglige opgaver, hvor sidstnævnte arbejdsopgaver imidlertid udføres af udenlandske håndværkere. Når man lægger denne betragtning til grund, vil i det konkrete tilfælde spørgerens forretningsområde muligvis omfatte såvel de overordnende opgaver byggestyring, planlægning og projektering som de håndværksmæssige opgaver, herunder facademontering.

Alternativt kan facadearbejdet anses som permanent outsourcet og udskilt fra spørgerens virksomhed med den konsekvens, at ydelserne, som udføres af den tyske virksomhed, ikke længere udgør en integreret del af spørgerens virksomhed.

Ifølge lovforslaget forligger imidlertid ikke arbejdsudleje, i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomheden, således arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed.

Den foreliggende type facadelevering med montage har den fornødne individualisering og klare afgrænsning fra de ydelser, som spørgeren får udført af andre underleverandører. I det konkrete byggeprojekt er det kun den tyske virksomhed som udfører facadearbejde. Hverken i tidligere eller fremadrettet blev eller vil facadearbejde blive udført af spørgeren selv.

Ifølge lovforslaget skal arbejdsopgaven være udskilt fra den danske virksomhed på mere permanent basis. Derfor betragtes en arbejdsopgave ikke for tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed, hvis opgaven lægges ud til andre virksomheder fra projekt til projekt. I SKM 2013.373 blev et selskab, hvis virksomhed beskæftiger sig med opførelse og projektering inden for bygge- og anlæg, anset for at have outsourcet støbningsopgaven på mere permanent basis, da selskabet over en længere periode udelukkende havde anvendt den samme underleverandør til at udføre opgaven.

I det konkrete tilfælde har spørgeren ikke kun anvendt den samme underleverandør til at udføre facadearbejde. Spørgeren havde allerede besluttet at lægge facadearbejde ud til andre selvstændige virksomheder. Dette gælder for alle tidligere og fremtidige projekter. Spørgeren har aldrig selv udført facadearbejde. Det kan ikke konstateres, at spørgeren beslutter sig fra projekt til projekt til at udlægge facadearbejde til andre virksomheder. Denne beslutning var allerede truffet, da spørgeren startede virksomheden i Danmark. Spørgeren beslutter sig fra projekt til projekt for, hvilken anden virksomhed facadearbejdet skal udlægges til.

Det kan ikke gøre nogen forskel, om spørgeren træffer aftale med en eller flere andre virksomheder om udførelse af facadearbejde vedrørende de fremtidige byggeprojekter på basis af en længerevarende kontrakt, eller om der aftales en entreprisekontrakt inden byggeprojektet starter. Det virker fuldstændig urealistisk, at et byggeselskab, som spørgeren driver, binder sig kontraktmæssig med andre underleverandører uden at kende projekternes økonomiske omfang og antal. I byggebranchen plejer man at underentrere entreprisearbejde fra hovedentreprenøren, som står for projektering af de pågældende byggeprojekter. Hovedentreprenøren har oftest ikke nogen egne specialfolk, som udfører de enkelte fagmæssige arbejder. Derfor udliciteres de enkelte underentrepriser, f.eks. murerarbejde, tømrerarbejde eller facadearbejde til selvstændige fagfolk. Spørgeren fører som samlet ansvarlig entreprenør i forhold til slutkunden en naturlig kontrol med forløbet af entreprisen for at sikre, at denne udføres som aftalt. For byggebranchen er det dermed typisk, at store totalentreprenører udbyder et komplet byggeprojekt, uden at der findes egne ansatte, som kan udfør de fornødne specielle byggearbejder, som eks. facadearbejde. De enkelte materialer og byggefaglige arbejdsudførelse tilkøbes af andre virksomheder. Totalentreprenørens opgave er at styre, planlægge og sætte de enkelte byggeafsnit sammen til et færdigt resultat over for slutkunden.

Spørgerens forretningsområde er at indkøbe disse specielle byggearbejder og videresælge denne til slutkunden, uden at udføre alle disse detailopgaver selv. Spørgeren har slet ikke de fornødne kompetencer og maskiner til at udføre disse ydelser. Det kan ikke konstateres, at udførelsen af f.eks. facadearbejde hører til spørgerens forretningsområde. Såfremt man vil betragte disse tilkøbte ydelser, som består af ydelser og materiellevering, som totalentreprenørens kerneydelse, ville det faktisk ikke længere være muligt for byggebranchen, at indgå entreprisekontrakter med udenlandske virksomheder, som indeholder ikke kun en aftale om levering af arbejdskraft. Når det i disse situationer antages at foreligge en arbejdsudlejesituation, udsættes de udenlandske medarbejdere for dobbeltbeskatning, fordi deres hjemmelandes skattemyndigheder ikke anerkender den danske arbejdsudlejebeskatning i henhold til de gældende dobbeltbeskatningsaftaler. Der findes allerede tilsvarende afgørelser fra det tyske skattevæsen. Skattelempelsen for medarbejderne blev nægtet, fordi forholdet mellem den danske og tyske virksomhed vurderes som entreprisekontrakt og arbejdets varighed har været under 183 dage i kalenderåret.

I SKM2013.373 blev der godkendt en kontrakt med underleverandøren som dokumentation for, at støbningsopgaven var tilstrækkeligt udskilt af spørgerens virksomhed. I kontrakten blev det aftalt, at kontrakten kunne opsiges med et måneds varsel. Dermed kunne spørgeren til enhver tid genintegrere denne opgave i sin virksomhed. Ifølge denne opsigelsesmulighed eller den manglende forpligtelse til at udlægge opgaven til den konkrete kontraktpartner, kan situationen sammenlignes med tilfælde, hvor der ikke indgås en formel aftale mellem spørgeren og underleverandøren. Det formelle kontraktgrundlag gør det åbenbart lettere for virksomheden at sandsynliggøre, at opgaven er udlagt og udskilt permanent fra spørgerens virksomhed.

Når totalentreprenøren ikke udfører egne håndværksarbejde, men projekterer hele bygningsprojektet, vil der ikke indgås en sådan rammekontrakt, som omfatter alle underleverandørydelser for en længere periode. Spørgeren kan for ethvert enkelt byggeprojekt dokumentere, at udførelsen af opgaven "facadearbejde" gennemføres af andre selvstændige underleverandører, og arbejdet dermed faktisk ikke udgør nogen integreret del af spørgerens virksomhed. Såfremt spørgeren måtte beslutte sig for, at udføre facadearbejde med egne medarbejdere, ville dette arbejde igen udgøre en integreret del af spørgerens virksomhed. Dermed kan der ikke antages nogen anden situation end i SKM 2013.373, hvor virksomheden faktisk havde muligheden for opsige kontrakten til enhver tid og udføre støbningsarbejde i eget regi. Den eneste forskel er, at der mangler en eller flere formelle kontrakter, som kan dokumentere, at beslutningen om outsourcing af opgaven er truffet. Om opgaven fremover ville udføres faktisk ved andre underleverandører eller med egne medarbejdere kan ikke konstateres entydigt, såfremt kontrakten mellem hoved- og en eller flere underentreprenører om permanent outsourcing af bestemte opgaver ikke pålægger hovedentreprenøren den fornødne juridiske bindingsvirkning.

Såfremt SKAT skulle være i tvivl om, hvorvidt facadearbejdet er tilstrækkeligt udskilt fra spørgerens forretningsområde, er det vores opfattelse, at kontrakten alligevel ikke skal anses for en kontrakt om arbejdsudleje under hensyntagen til de øvrige faktorer, som i så fald skal tages i betragtning (jf. bemærkningerne til lov nr. 921 af 18. september 2012).

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at der ikke er tale om arbejdsudleje efter KSL § 2, stk. 1, nr. 3, pkt. 1, i forholdet mellem spørgeren og det tyske selskab.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 og stk. 9, nr. 2

"Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der ikke er omfattet af § 1, for så vidt de pågældende personer:

1) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. (...)

3) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. (...)

Stk. 9. En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29, når den udbetales af:

2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29."

Selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

a) udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. dog stk. 6. (...). Skattepligten omfatter udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her. (...). Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde anses for at udgøre et fast driftssted fra første dag. Skattepligten omfatter endvidere fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der er knyttet til en sådan virksomhed. (...)"

Lovforarbejder

Lov nr. 921 af 18/9 2012 (L195 2012/2013) § 2, nr. 1

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, fik sin nuværende ordlyd ved denne ændringslov. Bestemmelsen har virkning for aftaler om arbejdsudleje, der indgås eller ændres fra og med 20. september 2012. Af lovforslagets bemærkninger fremgår bl.a. følgende:

"(...) 2.4. Beskatning ved arbejdsudleje (...)

En lovændring vil samtidig betyde nye anvisninger for sondringen mellem arbejdsudleje og entreprise til erstatning for de anvisninger, der fulgte med forarbejderne til kildeskattelovens oprindelige regler om beskatning ved arbejdsudleje fra 1982. (...)

3.4.2. Lovforslaget (...)

Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor udenlandsk arbejdskraft modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde, som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, f.eks. bogholderi, rengøring eller kantinedrift. (...)

Til § 2 (...)

Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor personer, der er bosiddende i udlandet, modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udføres som en integreret del af en dansk virksomheds forretningsområde. (...). Forslaget har betydning for den skatteretlige sondring mellem arbejdsudleje og entreprise. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt forpligter sig til. Den udenlandske virksomhed kan f.eks. ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde, der udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde, og som udføres i selve virksomheden, skattemæssigt skal anses som entreprise. Selv om en dansk virksomhed formelt indgår en entreprisekontrakt med en udenlandsk arbejdsgiver, omfattes vederlaget til den udenlandske arbejdskraft i disse tilfælde af dansk beskatning. (...). Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed. (...)

Det kan være relevant at inddrage andre faktorer i bedømmelsen af, om der foreligger arbejdsudleje eller entreprise. Det gælder, når der er tvivl om, hvorvidt ydelserne er tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomheds forretningsområde. Det forekommer navnlig, når der er indgået en kontrakt mellem en udenlandsk virksomhed og en dansk virksomhed, der begge har leveret ydelser inden for samme område. I så fald kan det være relevant at se på:

• Hvem har retten til at instruere den fysiske person om, på hvilken måde arbejdet skal udføres? 
• Hvem kontrollerer og har ansvaret for det sted, hvor arbejdet udføres? 
• Om den formelle arbejdsgiver direkte har afkrævet den virksomhed, som tjenesteydelserne leveres til, vederlaget til personen? 
• Hvem stiller nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for personen? 
• Hvem bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejdet, og deres kvalifikationer? 
• Hvem har retten til at udvælge den person, som skal udføre arbejdet, og retten til at opsige den kontrakt, der er indgået med personen vedrørende arbejdet? 
• Hvem har retten til at pålægge personen sanktioner, der er relateret til arbejdet? 
• Hvem bestemmer personens arbejdstider og ferier?" 

Skatteministerens svar på spørgsmål 28 og 29 til Folketingets Skatteudvalg, hvori anføres:

"Spørgsmål 28: Ministeren bedes uddybe, hvad han mener med følgende sætning: "En dansk virksomhed vil kunne vælge at outsource opgaver til andre virksomheder. Herefter vil opgaven ikke blive anset for en del af den danske virksomhed, og der vil heller ikke være tale om arbejdsudleje "(...) - indebærer dette, at der kan outsources opgaver, der fortsat vil løses på det danske værft, men af virksomheder, som opgaven er outsourcet til?

Svar: Det vil indgå i mange virksomheders overvejelser, om dele af en produktion skal løses af andre virksomheder, herunder virksomheder i udlandet. Det fremgår af lovforslaget, at der ikke foreligger arbejdsudleje, hvis den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en opgave til en selvstændig virksomhed. Af Danske Maritimes henvendelse fremgår et eksempel, at et skibsskrog kan leveres af en underleverandør. Hvis en udenlandsk underleverandør bygger skibsskroget på det danske værft, skal der indeholdes arbejdsudlejeskat af lønningerne til de udenlandske personer, der udfører arbejdet, fordi skibsbygningsarbejdet er en integreret del af værftets virksomhed. Opgaver, der således fortsat løses på et dansk værft af udenlandske virksomheder, der ikke har fast driftssted, anses ikke i forhold til forslaget om arbejdsudleje for outsourcet. Hvis arbejdet på værftet udføres af en anden danske virksomhed, eller en udenlandsk virksomhed med fast driftssted her i landet, skal værftet ikke indeholde arbejdsudlejeskat. Det vil i givet fald påhvile den virksomhed, der udfører arbejdet at indeholde kildeskat ved lønudbetalingen."

"Spørgsmål 29: Ministeren bedes definere, hvad "... det almindelige skibsbygningsarbejde og de processer, der indgår som en del af bygningen af et skib, og som foregår på værftets areal dækker over, (...).

Svar: Det er vigtigt at holde fast i, at forslaget om arbejdsudleje har til formål at sikre, at udenlandsk arbejdskraft ikke skal kunne arbejde for danske virksomheder uden dansk beskatning. Består den udenlandske leverance til værftet i al væsentlighed af levering af udenlandsk arbejdskraft, der skal bruges i forbindelse med skibsbygningsarbejdet eller dele heraf, er der tale om arbejdsudleje.

Dobbeltbeskatning

Den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 5, stk. 1-3

"1. I denne overenskomst betyder udtrykket »fast driftssted« et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

2. Udtrykket "fast driftssted" omfatter navnlig:

• et sted, hvorfra et foretagende ledes, 
• en filial, 
• en fabrik, 
• et værksted, og 
• en mine, en olie- eller gaskilde, et stenbrud eller ethvert andet sted, hvor naturforekomster udvindes. 

3. Et bygnings-, anlægs- eller monteringsarbejde udgør kun et fast driftssted, hvis det varer mere end 12 måneder. (...)"

Praksis

SKM2014.161.SR

Skatterådet bekræfter, at A GmbH & Co. KG's (spørger) arbejde for B ApS ikke skal anses for at være omfattet af arbejdsudlejereglerne. Spørgers støbninger af cementslidlag for B ApS vedrører en af B ApS' kerneydelser. Skatterådet anser imidlertid B ApS for reelt at have udskilt støbninger af cementslidlag fra sin virksomhed til spørger som selvstændig erhvervsvirksomhed. Skatterådet vurderer i den forbindelse, at der reelt er tale om, at spørger bærer ansvaret for det udførte arbejde samt den økonomiske risiko, at spørger forestår alle processer i forbindelse med støbningsarbejdet, at spørger medbringer eget maskinel, materialer og egne ansatte og at spørgers vederlag omfatter betaling for maskinel og materialer. Ud fra samme begrundelse bekræfter Skatterådet, at spørgers arbejde for to andre navngivne danske kunder ikke skal anses for at være omfattet af arbejdsudlejereglerne. Skatterådet afviser at svare på spørgsmål om tilbagebetaling af indeholdt arbejdsudlejeskat. SKAT afgiver en vejledende udtalelse herom.

SKM2014.169.SR

Skatterådet kan bekræfte, at det arbejde spørger udfører med montering af lofter i bygning af nyt hus for en dansk virksomhed kan anses for entreprise. Der henses bl.a. til, at der er tale om en selvstændig udenlandsk virksomhed, der for egen regning og risiko udfører det omhandlede arbejde uden direkte eller indirekte indflydelse fra den danske virksomhed, at loftsmonteringsopgaven anses tilstrækkeligt klart udskilt fra den danske virksomheds eventuelle andre underleverandører på det pågældende byggeri, at den udenlandske virksomhed selv forestår indkøb af nødvendigt materiel og selv medbringer egne ansattes såvel til selve montørarbejdet som til ledelsen heraf. Det pågældende arbejde for en dansk virksomhed anses dermed for entreprise og således ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

SKM2014.172.SR

Skatterådet bekræfter, at arbejde udført for A ApS (spørger) af en udenlandsk underleverandør ikke anses som skattemæssig arbejdsudleje efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Underleverandørens, herunder B GmbH & Co KG's, støbninger af cementslidlag for spørger vedrører en af spørgers kerneydelser. Skatterådet anser imidlertid spørger for reelt at have udskilt støbninger af cementslidlag fra sin virksomhed til den pågældende underleverandør som selvstændig erhvervsvirksomhed. Skatterådet vurderer i den forbindelse, at der reelt er tale om, at underleverandøren bærer ansvaret for det udførte arbejde samt den økonomiske risiko, at underleverandøren forestår alle processer i forbindelse med støbningsarbejdet, at underleverandøren medbringer eget maskinel, materialer og egne ansatte og at vederlag omfatter betaling for maskinel og materialer.

Begrundelse

Arbejdsudleje er defineret i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, hvor det fremgår, at der foreligger begrænset skattepligt for personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden (arbejdsudleje).

Det fremgår bl.a. af lovforarbejderne, at der ved vurderingen af, om der foreligger arbejdsudleje, skal fokuseres på virksomhedens kerneydelser, eller om arbejdet udøves som et naturligt led i virksomhedens drift. Der foreligger ikke arbejdsudleje, hvis en eller flere arbejdsopgaver er outsourcet på mere permanent basis eller på anden måde udskilt fra den danske virksomheds drift.

I nærværende sag er der tale om, at spørgers virksomhed, efter det oplyste forestår byggeri af en ejendom i Danmark og i den forbindelse har indgået aftale med en tysk virksomhed om levering og montering af facaden til dette byggeri.

Det tyske selskab skal udføre facadearbejdet for hele bygningen. Det tyske selskab fremstiller de fleste facadeelementer selv. Disse leveres og monteres af det tyske selskabets egne medarbejdere, som er særligt uddannet til at udføre facadeisolering og montage. Det tyske selskab arbejder selvstændigt og medarbejderne får kun instruktioner fra det tyske selskab. Installation og montering af facaderne skal foretages af det tyske selskab/producenten, da ansvaret for levering af facadeelementerne hænger sammen med selve monteringen. Det tyske selskab gennemfører deres egen detailplanlægning for hele facadearbejdet. Det tyske selskab medbringer sine egne specialværktøjer, for at udføre facadearbejdet. Den tyske virksomhed bærer risikoen og ansvaret for levering og montering af facadeelementerne. I tilfælde af misligholdelse eller andre skader i sammenhæng med arbejdsresultatet hæfter det tyske selskab for disse fejl.

Spørger er en dansk virksomhed, der fungerer som totalentreprenør på forskellige byggeopgaver og for forskellige kunder. Spørgers virksomhed påtager sig derved både den overordnede byggestyringsopgave som de rent byggefaglige opgaver, hvor sidstnævnte arbejdsopgaver dog primært udføres af underentreprenører.

Levering og montering af facader i byggerier må, som udgangspunkt, anses at være en integreret del af spørgers virksomheds forretningsområde, hvilket er en forudsætning for, at der kan være tale om arbejdsudleje.

Hvis opgaven med levering og montering af facade imidlertid er tilstrækkeligt udskilt fra spørgers virksomhed til den tyske virksomhed, som selvstændig kontraktspart, er der dog ikke tale om arbejdsudleje.

Ved vurderingen af om opgaven med levering og montering af facade kan anses for overgået til selvstændig kontraktspart lægges der vægt på, om arbejdet reelt er udlagt til en sådan selvstændig kontraktspart.

SKAT finder efter en konkret vurdering, at der reelt er tale om, at arbejdet udføres som selvstændig udenlandsk virksomhed i en underentreprise. Det udførte arbejde, skal derfor anses for udført for en tysk arbejdsgiver, og ikke for spørgers virksomhed.

SKAT lægger til grund

• at den tyske virksomhed selv producerer facaderne, der skal leveres 
• at den tyske virksomhed, selv forestår indkøb af øvrigt nødvendigt materiel, 
• at den tyske virksomhed selv medbringer egne ansatte til arbejdet, såvel til selve montørarbejdet som ledelsen heraf 
• at der er tale om en selvstændig tysk virksomhed, der for egen regning og risiko udfører det omhandlede arbejde som en selvstændig virksomhed uden indflydelse/styring fra den danske virksomhed, og
• at opgaven med levering og montering af facaden er tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomheds eventuelle andre underleverandører på det pågældende byggeri. 

SKAT har herefter vurderet, at det arbejde, som den tyske virksomhed udfører for spørger ikke er omfattet af de danske regler om arbejdsudlejebeskatning.

Det skal endvidere bemærkes, at der i SKATs indstilling ikke er taget stilling til, om det tyske selskab ved sine aktiviteter har fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a sammenholdt med den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 5.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.