Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at vedlagte entreprisekontrakt indgået mellem spørgeren og A ikke anses som skattemæssig arbejdsudleje?

Svar

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Byggeriet omhandler etablering af en skatepark for X Kommune.

Spørgeren fungerer som totalentreprenør, som står for projekteringen og udførslen af skateparken.

I forbindelse med at projektet i sin enkelhed er udbudt som totalentreprise, anvendes der udelukkende underentreprenører, der både er danske og udenlandske. Selve sprøjtestøbningen af krumme overflader er eksempelvis outsourcet til det amerikanske firma A (underleverandøren), idet de besidder kompetencerne til at udføre sådanne arbejder.

Spørgeren har igennem flere projekter udelukkende outsourcet disse særlige forskallings- og støbeopgaver til underleverandøren, som er specialister indenfor faget og har udført støbnings - og glittearbejdet igennem mange år og på flere projekter internationalt. Deres kompetencer beror sig på komplekse forskallingsarbejder og støbningsopgaver ved sprøjtestøbning og glittearbejde, som kombineret med deres skate-mæssige baggrund gør, at projekterne gør projektet fuldendt.

Entreprisen indgået mellem spørgeren og underleverandøren er til en fast pris, som kun reguleres såfremt der mod forventning sker ændringer i projektgrundlaget.

Spørgeren er ikke direkte kontraktligt forpligtet over for underleverandøren til kun at anvende dem som underentreprenør, men det har været tilfældet på de tre skateparkprojekter, som de har udført tidligere. De pågældende bygherrer har endvidere stillet krav om, at opgaverne skulle udføres af denne bestemte underentreprenør. Det var et krav på det første projekt, at der blev anvendt specialister fra USA. Kravene til kvalitet på de efterfølgende projekter har været henledt til det første projekt i Y-by.

Der er ikke anvendt andre underentreprenører til at udføre disse typer opgaver, selvom der i realiteten ikke er noget der hindrer, at lignende opgaver kan outsources til en anden entreprenør - så længe kvalitet, pris og metode kan accepteres.

Underleverandøren har på alle spørgerens  projekter leveret en god kvalitet, og der har ikke forekommet nævneværdige tvister under byggeperioden, hvorfor vi stadig forventer at samarbejde med firmaet fremover.

Vedhæftet er kontraktoplægget mellem underleverandøren og spørgeren og nedenfor er der oplistet, hvad der endvidere medfølger:

Detaljeret fagbeskrivelse

Tegninger for projektet

Entreprenørbeskrivelse

Tidligere projekter

Under støbningen fører sjakbajsen fra underleverandøren tilsyn med medarbejderne og sørger for, at kvaliteten bliver som forventet. Efter støbning gennemgås støbefeltet og det fastlægges om det kan accepteres eller om støbefeltet må udbedres eller kasseres.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at den vedlagte kontrakt kan anses som en entreprisekontrakt, idet forskallings-, støbe- og glittearbejdet samt amerikanernes knowhow ikke er en integreret del af spørgerens virksomhed - endvidere kan det nævnes, at kontrakten indeholder væsentlige faktorer, som kendetegner et entrepriseforhold (se nedenfor):

1. Den outsourcede del er ikke en integreret del af spørgeren
2. Underleverandøren bærer ansvaret og risikoen for kvaliteten af felterne de støber
3. Underleverandøren har instruktionsbeføjelser for deres ansatte
4. Kontraktsummen er fast
5. Underleverandøren fastlægger selv ressourcebehovet og deres kvalifikationer
6. Underleverandøren stiller selv glitteudstyr til rådighed for medarbejderne
7. Spørgeren disponerer selv over byggepladsen og bærer ansvaret

Ad 1)

Spørgeren har igennem flere projekter anvendt de amerikanske entreprenører. Det har ikke været muligt at finde entreprenører med samme kvalifikationer og knowhow nationalt, hvorfor opgaverne har været outsourcet til amerikanske specialister. Deres knowhow i forhold til støbeteknikker med pumpe og ikke mindst glittearbejdet, som ikke kan blive fuldendt, medmindre man udover udførselsmæssige kompetencer tilfører deres viden omkring skating.

Det er komplekse geometrier med enkelt-, dobbelt- og tripelkrumme overflader, som ikke er sædvanligt arbejde for almindelige betonarbejdere.

Spørgeren har for skateprojekter outsourcet disse typer underopgaver til underleverandøren, og det skal understreges, at opgaven ikke er en integreret del af spørgeren. Endvidere kan der henvises til bemærkningerne til Lov nr. 921 af 18/9 2012 (L 195 11/12) hvori det anføres, at: "Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed."

Spørgeren har gennem al den tid, som de har arbejdet med skateparker outsourcet opgaverne til specialisterne fra underleverandøren. Tillige kan det nævnes at spørgeren ikke besidder kompetencerne til at betjene betonpumpen eller knowhow i forhold til de glitteteknikker, som det amerikanske firma anvender. Specialværktøjet, som anvendes til at glitte og modellere betonoverfladen med, er det heller ikke muligt at skaffe i danske butikker.

Ad 2)

Underleverandøren bærer selv ansvaret for, at det udførte arbejde lever op til kravene. Såfremt der er tale om kvalitetssvigt, eller at støbefeltet ikke svarer til tegningsmaterialet, bliver dette kasseret, og underleverandøren må for egen regning sørge for udbedring.

Ad 3)

Underleverandøren har instruktionsbeføjelser overfor sine medarbejdere.

Underleverandøren har det fulde ansvar for den daglige ledelse af medarbejderne, herunder retten til at instruere, supervisere og fordele/planlægge arbejdet.

Spørgeren leverer tegninger, hvilket ikke adskiller sig fra en entrepriseaftale generelt, idet en totalentreprenør får udarbejdet tegninger osv. og bestemmer det færdige resultat.

Ad 4)

Der er indgået en fast entreprisesum som er baseret på en kubikmeterpris for mængden af beton som bearbejdes og en kvadratmeterpris for forskallingsarbejdet.

Ad 5)

Det er helt op til underleverandøren at vurdere behovet for ressourcer og kvalifikationerne de besidder. Under de enkelte støbninger vurderer firmaets arbejdsleder, hvor mange der skal være med til selve støbningen, hvem der skal opsætte forskalling, samt det endelige glittearbejde.

Ad 6)

Underleverandøren sørger selv for at medbringe det nødvendige glitteudstyr, som skal anvendes til glittearbejdet. Glitteudstyret er essentielt for at opnå den kvalitet af betonoverflade, som bygherren (X Kommune) efterspørger.

Ad 7)

Det er bygherren (X Kommune), der disponerer over byggepladsen, hvilket understøtter, at der er tale om et entrepriseforhold.

Ud fra en samlet vurdering er det spørgerens opfattelse, at der er tale om et entrepriseforhold, og at spørgsmålet derfor skal besvares med "Ja".

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål

Spørger ønsker bekræftet, at den vedlagte entreprisekontrakt indgået mellem spørger og underleverandøren ikke anses som skattemæssig arbejdsudleje.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 og nr. 3 og stk. 9, nr. 2.

"§ 2. Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

1)Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. (...).

3) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i."

Stk. 9. En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29, når den udbetales af: (...)

2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29."

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

"Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted her i landet, for så vidt de

a) udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. dog stk. 6. (...). Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde anses for at udgøre et fast driftssted fra første dag. Skattepligten omfatter endvidere fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der er knyttet til en sådan virksomhed. (...)"

Lovforarbejder

Lov nr. 921 af 18/9 2012 (L195 2012/2013) § 2, nr. 1

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, fik sin nuværende ordlyd ved denne ændringslov. Bestemmelsen har virkning for aftaler om arbejdsudleje, der indgås eller ændres fra og med 20. september 2012. Af lovforslagets bemærkninger fremgår bl.a. følgende:

"(...) 2.4. Beskatning ved arbejdsudleje (...)

En lovændring vil samtidig betyde nye anvisninger for sondringen mellem arbejdsudleje og entreprise til erstatning for de anvisninger, der fulgte med forarbejderne til kildeskattelovens oprindelige regler om beskatning ved arbejdsudleje fra 1982. (...).

3.4.2. Lovforslaget (...)

Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor udenlandsk arbejdskraft modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde, som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, f.eks. bogholderi, rengøring eller kantinedrift. (...)

Til § 2 (...) Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor personer, der er bosiddende i udlandet, modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udføres som en integreret del af en dansk virksomheds forretningsområde. (...). Forslaget har betydning for den skatteretlige sondring mellem arbejdsudleje og entreprise. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt forpligter sig til. Den udenlandske virksomhed kan f.eks. ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde, der udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde, og som udføres i selve virksomheden, skattemæssigt skal anses som entreprise. Selv om en dansk virksomhed formelt indgår en entreprisekontrakt med en udenlandsk arbejdsgiver, omfattes vederlaget til den udenlandske arbejdskraft i disse tilfælde af dansk beskatning.(...). Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed.

(...)."

Praksis

SKM2013.158.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at kontrakter, der blev indgået i overensstemmelse med vedlagte kontrakt efter 20. september 2012, er entreprisekontrakter, således at A ApS ikke har nogen forpligtelser i relation til indeholdelse af skat m.v. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed var det Skatterådets opfattelse, at underleverandøren ved at udføre entreprisen i henhold til den pågældende kontrakt, udførte arbejde, der udgør en integreret del af A ApS' virksomhed. Dette begrundes endvidere med, at A ApS fra entreprise til entreprise beslutter, hvem og hvordan disse skal løses, hvilket indikerer, at de pågældende arbejdsydelser stadig udgør en integreret aktivitet i A ApS' virksomhed. Derfor var der ikke tale om outsourcing til en anden virksomhed men arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

SKM2013.373.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at arbejdskraft leveret i henhold til entreprisekontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH ikke anses som skattemæssig arbejdsudleje. Spørgers virksomhed består i opførelse og projektering inden for bygge og anlæg. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed, er det SKATs opfattelse, at underleverandøren ved at levere arbejdskraften til støbningsopgaver som udgangspunkt udfører arbejde, der udgør en integreret del af spørgers virksomhed. SKAT anser imidlertid spørger for på mere permanent basis at have outsourcet støbningsopgaven, da spørger over en længere periode udelukkende har anvendt den samme underleverandør til at udføre opgaven. I den forbindelse har det endvidere betydning, at underleverandørens ydelser er individualiserede og klart afgrænset fra de ydelser, som spørger udfører eller får udført af andre underleverandører i sin virksomhed.

Begrundelse

Arbejdsudlejereglerne er ved § 2, nr. 1, i lov nr. 921 af 18/09 2012 blevet ændret. Arbejdsudleje er defineret i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Heraf fremgår, at der foreligger begrænset skattepligt for personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden (arbejdsudleje).

Det fremgår bl.a. af lovforarbejderne, at der ved vurderingen af, om der foreligger arbejdsudleje, skal fokuseres på virksomhedens kerneydelser, eller om arbejdet udøves som et naturligt led i virksomhedens drift. Der foreligger ikke arbejdsudleje, hvis en eller flere arbejdsopgaver er outsourcet på mere permanent basis.

I denne sag står spørger som totalentreprenør for projektering og udførsel af en skatepark. Spørger har udelukkende anvendt den amerikanske underentreprenør til denne type af komplekse forskallings- og støbeopgaver på andre skateparkprojekter.

Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed er det SKATs opfattelse, at underleverandøren, ved at levere arbejdskraften til støbningsopgaverne, som udgangspunkt udfører en opgave, der indgår i spørgers kerneydelser som totalentreprenør inden for bygge- og anlægsprojekter. Udførelse af de særlige støbningsopgaver er derved en integreret del af spørgers virksomhed. Imidlertid anser SKAT spørger for på mere permanent basis at have outsourcet de særlige støbningsopgaver i forbindelse med skateparkprojekter til underleverandøren. Når opgaven er outsourcet, er denne ikke længere integreret i spørgers virksomhed. Der henvises til SKM2013.373.SR.

Ved SKATs vurdering af, at opgaven er outsourcet på mere permanent basis, er det helt afgørende, at spørger over en længere periode udelukkende har anvendt den samme underleverandør til at udføre de særlige støbningsopgaver. Endvidere er det afgørende, at underleverandørens ydelser med de særlige støbningsopgaver er individualiserede og klart afgrænset fra de ydelser, som spørger udfører eller får udført af andre underleverandører i sin virksomhed.

Når spørger ikke har indgået en bindende aftale eller kontrakt om, at underleverandøren forestår den konkrete opgave på mere permanent basis, kan det sandsynliggøres, at opgaven er udlagt til en underleverandør og udskilt fra spørgers virksomhed ved, at spørger på mere permanent basis rent faktisk har udlagt opgaven til underleverandøren. SKAT anser denne sandsynliggørelse for at være sket i den foreliggende sag.

Ophører spørger med at udlægge de særlige støbningsopgaver på mere permanent basis til underleverandøren, kan opgaven senere blive anset for en integreret del af spørgerens virksomhed.

Da de særlige støbningsopgaver for tiden ikke er integreret i spørgers virksomhed, er der ikke tale om skattemæssig arbejdsudleje som omfattet af kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3.

SKATs indstilling til svar er givet under forudsætning af, at underleverandøren ikke har fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Karakteren af samarbejdet med spørger kan have betydning i denne forbindelse. Endvidere er indstillingen til svar givet under forudsætning af, at de ansatte hos underleverandøren ikke er begrænset skattepligtige af lønindkomst, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, sammenholdt med kildeskattelovens § 2, stk. 9, nr. 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.