Spørgsmål

1. Kan SKAT bekræfte at vederlaget til virksomhedens eksterne konsulent, der er købt via et belgisk firma, ikke skal beskattes efter de nye regler om arbejdsudleje? 

Beskrivelse af de faktiske forhold

A A/S (spørger) har solgt konsulentydelser til en større kunde i forbindelse med et projekt om SAP-integration. Spørger køber denne ydelse af et belgisk selskab (virksomhed), da spørger ikke selv har denne kompetence.

Kontrakten er indgået mellem den danske kunde og spørger. Da spørger ikke selv har kompetencen har man valgt at købe ydelsen fra en ekstern, koncernuafhængig leverandør i Belgien.

Spørgers opfattelse og begrundelse

I Den Juridiske Vejledning, afsnit C.F.3.1.4 er nævnt en række eksempler på arbejdsudleje. Der henvises i et afsnit til situationer, hvor arbejdet er en integreret del af den danske virksomhed, og fra punkt 10 i dette afsnit kan citeres:

"En dansk rådgivningsvirksomhed får tilført medarbejdere fra et andet land (gennem et udenlandsk søster-, moder eller datterselskab) for at udføre en opgave af kortere varighed hos den danske rådgivervirksomheds kunde. Opgaven består i at løse en projektopgave, typisk i samarbejde med den danskbaserede rådgivers danske medarbejdere. Da projektopgaven er en integreret del af rådgivningsvirksomhedens forretningsområde, foreligger der arbejdsudleje."

I den aktuelle sag arbejder den udenlandske konsulent selvstændigt på opgaven og er ikke en del af et større team.

Det er på denne baggrund repræsentantens opfattelse, at der ikke foreligger arbejdsudleje. 

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at den eksterne konsulent ikke er omfattet af de nye regler om arbejdsudleje.

Lovgrundlag

I kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, er det fastsat, at pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der ikke er omfattet af § 1, for så vidt de pågældende personer: 

3)

Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning, hvilken form vederlaget udbetales i.

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit C.F.3.1.4.1 om Udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - nye regler:

Skattepligten omfatter indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden her i landet. Således omfatter skattepligten lønindkomst til en udenlandsk arbejdstager, der af sin udenlandske arbejdsgiver (arbejdsudlejeren) er udlejet til en arbejdsgiver, der er skattepligtig til Danmark (hvervgiveren) med henblik på at udføre arbejde i dennes virksomhed.

Reglerne, der er beskrevet her, gælder for kontrakter om arbejdsudleje, der er indgået efter 19. september 2012.

For kontrakter, der er indgået senest 19. september 2012, gælder de hidtidige regler indtil kontrakten udløber, dog ikke længere end frem til den 1. oktober 2013. Se afsnit C.F.3.1.4.2 om udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - tidligere regler.

Hvornår foreligger der arbejdsudleje

Når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin oprindelige udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der arbejdsudleje, hvis arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Det er således afgørende at få fastslået, om arbejdet er integreret i virksomheden eller arbejdet ligger udenfor det område, som virksomheden beskæftiger sig med. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt har forpligtet sig til.

Den danske og udenlandske virksomhed kan ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde som udføres af den udenlandske arbejdskraft i den danske virksomhed, og som udgør en integreret del af virksomhedens arbejdsområde, skal anses som udført af en selvstændig udenlandsk virksomhed. Den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet bliver i denne situation undergivet arbejdsudlejebeskatning, uanset om aftalegrundlaget benævnes som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt.

Det skal ikke tillægges betydning, om betalingen til den udenlandske virksomhed er fastsat som et bestemt beløb, eller om betaling sker efter forbrug af antal timer, når arbejdet udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

Eksempel

Hvis et gartneri indgår en kontrakt med et udenlandsk firma om at plukke 100 tons tomater, er det uden betydning, om afregningen er fastsat til en til bestemt pris, eller om der skal afregnes efter timeforbrug. Der er i alle tilfælde tale om arbejdsudleje, fordi tomatplukningen udgør en integreret del af gartneriets virksomhed.

Det er ligeledes uden betydning i forhold til beskatningen af den udenlandske arbejdskraft, at den udenlandske virksomhed i aftalen med den danske virksomhed påtager sig et ansvar for fejl og mangler, når det arbejde, der udføres, er en integreret del af den danske virksomhed.

Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed på mere permanent basis har udskilt arbejdsopgaven til en anden selvstændig virksomhed.

Det gælder fx, når opgaven er outsourcet til en anden selvstændig virksomhed. Ved outsourcing forstås, at en virksomhed ikke længere selv varetager opgaven, fx fordi det ikke økonomisk kan betale sig selv at løse opgaven, og overlader opgaven til en anden selvstændig og uafhængig virksomhed. Den virksomhed, der outsourcer opgaven, tilkøber sig herefter ydelsen fra den anden virksomhed.

Eksempler

• En producent ophører med selv med at køre sine produkter ud til kunderne. I stedet varetages dette arbejde af en selvstændig vognmand. Opgaven er så outsourcet til vognmanden og ikke længere integreret i virksomheden. Tilsvarende foreligger der ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed får leveret varer af en selvstændig kontraktproducent.

• Hvis en dansk virksomhed fx af økonomiske grunde vælger at få en anden virksomhed (en kontraktproducent) til at producere bestemte komponenter, som skal indgå i den danske virksomheds produkter, foreligger der ikke arbejdsudleje. Opgaven skal være udskilt fra den danske virksomhed på mere permanent basis. Hvis en opgave lægges ud til andre virksomheder fra projekt til projekt, anses den ikke i forhold til arbejdsudlejereglerne for udskilt, og den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet er derfor undergivet arbejdsudlejebeskatning.

• Hvis en dansk plantage, hvert år aftaler med et eller flere udenlandske firmaer, at der for et bestemt vederlag skal fældes et antal juletræer i november måned, er denne opgave ikke udlagt permanent. Derfor er de udenlandske skovarbejdere i denne situation omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

Arbejde integreret i den danske virksomhed

Betydningen af, at arbejdet indgår som en integreret del i den danske virksomheds forretningsområde, kan illustreres med følgende eksempler:

1. Et landbrug, der får bygget en ny stald af en udenlandsk byggevirksomhed. Da landbrugsvirksomheder ikke beskæftiger sig med byggeri, er byggeriet således ikke integreret i landbrugsvirksomheden. Derfor foreligger der ikke arbejdsudleje.
2. Hvis et selskab, der er beliggende i udlandet og specialiseret i computersoftware, indgår en kontrakt med et dansk firma om nærmere definerede instruktioner i brugen af software i det danske firma, og disse tjenesteydelser ikke er en integreret del af det danske firmas forretningsområde, kan ydelserne i det danske selskab ikke anses for omfattet af reglerne om arbejdsudleje.
3. Hvis et moderselskab, der er hjemmehørende i udlandet, skal implementere en markedsstrategi i et dansk datterselskab, der ikke som sin opgave har markedsstrategi som en del af selskabets virksomhed, er serviceydelserne, som moderselskabet yder over for det danske datterselskab, ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje.
4. Hvis et dansk hotel, der er en del af en international hotelkæde, i en 5-måneders-periode får tilført en receptionist fra et andet hotel i kæden, vil den pågældende receptionist udføre et arbejde, der er en integreret del af hotellets almindelige arbejdsområde, og derfor vil vederlaget for disse serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje.
5. Hvis et dansk hotel indgår en aftale med et udenlandsk byggefirma om at få ombygget hotellets køkken, vil aftalen ikke anses for arbejdsudleje, fordi det danske hotel ikke som forretningsområde beskæftiger sig med at ombygge køkkener.
6. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk arbejdsformidlingsfirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje.
7. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk byggefirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje, når ingeniørens tjenesteydelser ligger inden for det danske firmas forretningsområde.
8. Et dansk datterselskab er en del af en multinational koncern. Selskaberne i koncernen er funktionsopdelt. En medarbejder i et af de udenlandske selskaber har ansvaret for koncernens juridiske support og arbejder i 3 måneder med at supportere det danske selskab. Dette arbejde er en integreret del af det udenlandske selskabs forretningsområde, men ikke af det danske selskabs forretningsområde. Det danske selskabs betaling for tjenesteydelserne er derfor ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje.
9. Hvis en dansk vognmandsvirksomhed indgår kontrakt med et udenlandsk vikarbureau om at få tilført en chauffør i 6 måneder, udfører den udenlandske chauffør et arbejde, der er integreret i den danske virksomhed, og der foreligger derfor arbejdsudleje. Der skal kun svares arbejdsudlejeskat af vederlaget for den del af kørselen, der foregår i Danmark.
10. En dansk rådgivningsvirksomhed får tilført medarbejdere fra et andet land (gennem et udenlandsk søster-, moder eller datterselskab) for at udføre en opgave af kortere varighed hos den danske rådgivervirksomheds kunde. Opgaven består i at løse en projektopgave, typisk i samarbejde med den danskbaserede rådgivers danske medarbejdere. Da projektopgaven er en integreret del af rådgivningsvirksomhedens forretningsområde, foreligger der arbejdsudleje.

Arbejdets reelle indhold og karakter 

Det er arbejdets reelle indhold og karakter, der er afgørende. Hvis opgaven ligger indenfor virksomhedens forretningsområde, er der tale om arbejdsudleje, også selvom opgaven fx adskiller sig ved at være mindre eller større end sædvanlig. Hvis arbejdet, der udføres typisk ligger inden for den danske virksomheds branche, er der en formodning for at arbejdet er integreret i virksomheden.

Eksempel

En byggevirksomhed, der påtager sig et større byggeri end sædvanligt, og som derfor ikke kan udføre byggeriet alene med de faste ansatte, skal indeholde arbejdsudlejeskat af vederlaget til den arbejdskraft, som en udenlandsk virksomhed stiller til rådighed i forbindelse med arbejdet. Det gælder uanset om aftalen med den udenlandske virksomhed er udformet som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt.

Underleverandører

Det forekommer, at en virksomhed vælger ikke selv at udføre dele af arbejdet i virksomhedens produktion, og i stedet lader denne del af arbejdet udføre af en udenlandsk virksomheds ansatte. Hvis arbejdet udføres i tilknytning til virksomhedens produktion anses arbejdet ikke for udskilt fra den danske virksomhed.

Eksempler

• Hvis et værft lader bestemte dele af skibsbygningsarbejdet udføre af en udenlandsk virksomhed på selve værftet, anses dette arbejde for integreret i værftets virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i skibsbygningsarbejdet.

• Hvis en entreprenør lader bestemte dele af et byggeri udføre af en udenlandsk virksomhed, anses dette arbejde for integreret i entreprenørens virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i byggeriet. Udføres arbejdet på en anden selvstændig virksomhed anses arbejdet for udført af en selvstændig kontrakt producent, og indgår således ikke som en integreret del af hvervgivers virksomhed.

Jævnligt tilbagevendende opgaver

At opgaven er integreret i den danske virksomhed kræver ikke, at den danske virksomhed vedvarende løser netop den type opgave. Hvis en arbejdsopgave er jævnligt tilbagevendende i den danske virksomhed, foreligger der arbejdsudleje, når virksomheden anvender en udenlandsk virksomheds medarbejdere til at udføre opgaven. Hvis en arbejdsopgave er jævnligt tilbagevendende er der således en formodning for, at opgaven er integreret i den danske virksomhed.

Således kan en byggevirksomhed have jævnligt tilbagevendende opgaver, dvs. opgaver, der naturligt kan forekomme i en byggevirksomhed, uden at de nødvendigvis forekommer hele tiden.

Landbrugs-, gartneri og plantagevirksomhed har sæsonarbejde, der er jævnligt tilbagevendende, og som i sin natur er integreret i virksomheden, uanset at opgaven ikke er udføres hele året eller hver eneste år.

Begrundelse

Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, er der tale om arbejdsudleje hvis en person erhverver indkomst for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed i Danmark, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Reglerne, der er beskrevet her, gælder for kontrakter om arbejdsudleje, der er indgået efter 19. september 2012. For kontrakter, der er indgået senest 19. september 2012, gælder de hidtidige regler indtil kontrakten udløber, dog ikke længere end frem til den 1. oktober 2013.

Efter lovændringen beskattes udenlandsk arbejdskraft af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde, som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt led i en virksomheds drift fx bogholderi, rengøring eller kantinedrift.

Den skatteretlige vurdering af "integreret del af virksomheden" er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt forpligter sig til. Dvs. at en virksomhed ikke med skattemæssig virkning kan aftale sig til at arbejde, der udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde skal anses som udlagt som selvstændig virksomhed i Danmark (entreprise). Det har heller ikke længere betydning om den udenlandske virksomhed i aftalen har på taget sig forskellige former for ansvar over for den danske virksomhed.

Der foreligger dog ikke arbejdsudleje, hvis den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet arbejdsopgaven til en selvstændig virksomhed, så arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed. Den danske virksomhed kan også få leveret ydelser af en selvstændig kontraktproducent uden at dette betragtes som arbejdsudleje. Det er en betingelse at ydelserne er tilstrækkeligt udskilt af den danske virksomhed.

Spørger ønsker bekræftet, at der ikke er tale om arbejdsudleje, hvis den danske virksomhed lejer en konsulent udefra, og hvor konsulenten dels udfører projektet på egen hånd, og dels efter det oplyste har kompetencer, som den danske virksomhed ikke selv har.

Det er SKATs opfattelse, at der her er tale om arbejdsudleje omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Dette er begrundet i, at konsulenten udfører arbejde, der anses for en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

Selvom konsulentens arbejdsopgaver udføres i et individuelt projekt ændrer dette ikke på vurderingen af om arbejdet ligger indenfor det forretningsområde som virksomheden beskæftiger sig med. Arbejdet må som udgangspunkt anses som en del af den danske virksomheds forretningsområde alene af den grund at den danske virksomhed byder på et projekt af denne art.

Det skal hertil bemærkes, at selvom en dansk virksomhed byder på og senere påtager sig et projekt der er større/anderledes end dem de sædvanligvis byder på så anses arbejdet stadig for at udgøre en integreret del af virksomhedens forretningsområde, selvom arbejdet vil kræve tilførsel af flere ansatte/ansatte med speciel erfaring.

Der er i denne sag ikke tale om outsourcing i relation til reglerne om arbejdsudleje. Det fremgår af den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit C.F.3.1.4.1, at hvis en opgave lægges ud til andre virksomheder fra projekt til projekt, anses opgaven ikke i forhold til arbejdsudlejereglerne for udskilt, og den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet er derfor undergivet arbejdsudlejebeskatning.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.