Klagen skyldes, at SKAT har svaret nej til følgende spørgsmål:

"Er undervisning i tegning og maling fritaget for moms?"

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster SKATs bindende svar.

Sagens oplysninger

A (herefter klageren) er momsregistreret og har lejet et atelier med henblik på at tegne og male sine egne billeder samt at undervise i tegning og maling.

Det fremgår af SKATs bindende svar, at følgende oplysninger er lagt til grund ved SKATs besvarelse:

"A, der er født i England, er billedkunstner med bl.a. 5-årig kunstakademiuddannelse i London. Hun har boet i Danmark siden 1986 - det år, vi blev gift, og har siden ernæret sig som billedkunstner.

A har for kort tid siden lejet et atelier på kulturcenteret G1 i Y1 bl.a. med henblik på at undervise i tegning og maling.

A er momsregistreret.

Det er telefonisk oplyst, at det primært er privatpersoner, og ikke virksomheder/institutioner, som deltager på de enkelte kurser og at virksomheden ikke er godkendt som tilskudsberettiget virksomhed under folkeoplysningsloven."

Klageren har over for Landsskatteretten oplyst, at en væsentlig del af undervisningen er tegning. I klagerens undervisning begynder maling af billeder altid med at tegne motiverne nøjagtigt på lærred eller papir.

SKAT Sagscenters afgørelse

SKAT har svaret nej til spørgsmålet om, hvorvidt klagerens aktiviteter er momsfritaget.

SKAT har vurderet, at klageren skal betale moms af sin undervisning i tegning og maling, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Det fremgår af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, at følgende varer og ydelser er fritaget for moms:

"Skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, og anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil.

Fritagelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner m.v."

SKAT har lagt vægt på, at der ikke er tale om skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner.

Det er endvidere tillagt vægt, at der ikke er tale om faglig uddannelse, herunder omskoling.

Faglig uddannelse eller omskoling omfatter ifølge artikel 44 i Rådets gennemførelsesforordning (EU) nr. 282/2011 af 15. marts 2011, undervisning med direkte tilknytning til et erhverv eller en profession samt enhver undervisning med henblik på erhvervelse eller ajourføring af viden med et erhvervsmæssigt sigte. Varigheden af den faglige uddannelse eller omskoling er uden relevans i den forbindelse.

Det er endvidere SKATs opfattelse, at der ikke er tale om anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning.

SKAT har lagt vægt på, at der ikke er tale om aftenskoleundervisning, hvilket er en betingelse for at undervisningen i tegning m.v. kan være momsfritaget. Det fremgår således af lovbemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994, at:

"Aftenskoleundervisning o.lign. vil være afgiftsfritaget i samme omfang som hidtil. Der vil således som hidtil være fritagelse for undervisning i sprog, musik, legemsøvelser, håndarbejde, tegning, bogføring og maskinskrivning, som er direkte nævnt i den gældende lovs § 2, stk. 3, litra c, men ikke gentaget i den foreslåede bestemmelse. I det omfang f.eks. sprogundervisningen er erhvervsrelateret, vil der dog ikke længere være afgiftsfritagelse herfor efter forslaget."

SKAT har i den forbindelse lagt vægt på, at undervisningen ikke er godkendt som tilskudsberettiget virksomhed under folkeoplysningsloven.

Der er henvist til, at Landsskatteretten i en afgørelse SKM2008.522.LSR fandt, at et selskab, der udbød undervisning i japansk madlavning ikke var omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum. Landsskatteretten fandt, at der ikke var tale om anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig uddannelse. Landsskatteretten lagde særligt vægt på, at undervisningen ikke var godkendt som tilskudsberettiget virksomhed efter folkeoplysningsloven.

Da undervisningen i tegning og maling ikke er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum, er den momspligtig efter momslovens § 4, stk. 1.

Momssatsen er 25 pct., jf. momslovens § 33.

Svaret på spørgsmålet er derfor nej.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren har nedlagt påstand om, at SKATs svar ændres til ja, således at klagerens undervisning i tegning og maling skal anses for fritaget for moms i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Klageren har i den forbindelse oplyst, at hendes mand før indgåelsen af lejemålet ringede til SKAT, hvor to medarbejdere, uafhængigt af hinanden, meddelte, at undervisningen ikke ville være momspligtig.

Klagerens mand ringede nogen tid senere til SKAT, hvor han spurgte en medarbejder fra SKAT, om også denne pågældende medarbejder kunne bekræfte, at klagerens kunstundervisning ville være momsfritaget. Medarbejderen fra SKAT havde svaret, at undervisningen var momsfritaget, men at klageren ville drøfte sagen med sine kollegaer og vende tilbage. Medarbejderen ringede herefter tilbage og meddelte, at undervisningen ville være momsfritaget, men at hun ville foreslå, at klageren bad om at bindende svar.

Klageren har tilkendegivet, at SKATs afgørelse er stærkt konkurrenceforvridende, og at hun ikke kan konkurrere med oplysningsforbundenes momsfritagne udbud af kunstundervisning. Klageren agtede således at opkræve kursusgebyr af samme størrelse som oplysningforbundene, men når der skal tillægges moms på 25 %, kan det ikke lade sig gøre at gennemføre kunstkurserne.

Klageren har argumenteret for, at undervisningen må være momsfritaget, jf. momslovens § 13, idet:

• En meget stor del af undervisningen er tegning. I undervisningen begynder maling af billeder altid med at tegne motiverne nøjagtigt på lærred eller papir samt
• At undervisningen har karakter af faglig undervisning.

Klageren har for nogle år siden gennem et lokalt folkeoplysningsforbund undervist i kunst i tre år i lejede lokaler på skoler. Flere af klagerens elever fra dengang har siden etableret sig som professionelle billedkunstnere, hvoraf fire af dem har lejet atelier på kulturcenteret G1. Såvel disse som flere af klagerens tidligere elever har flere gange bedt klageren om at begynde undervisningen igen, fordi de gerne vil blive dygtigere.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Der skal betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Det følger af momslovens § 4.

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, fremgår:

"Stk. 1. Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

3) Skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, og anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner m.v."

Fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, har baggrund i artikel 132, litra i, i momssystemdirektivet, hvor det fremgår, at følgende transaktioner er fritaget for moms:

"uddannelse af børn og unge, skole- og universitetsundervisning, faglig uddannelse eller omskoling samt tjenesteydelser og levering af goder med nær tilknytning hertil, som præsteres af offentligretlige organer med disse formål eller af andre organer, der er anerkendt af den pågældende medlemsstat som havende tilsvarende formål."

Ved afgørelsen af, hvad der forstås ved faglig uddannelse, lægges der vægt på, om undervisningen har til hensigt at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med et erhvervsmæssigt sigte. I tvivlstilfælde lægges der vægt på, om undervisningen er godkendt af det offentlige og/eller en faglig organisation samt på, om der er knyttet adgangskrav og eksaminer til kurset.

Endvidere skal der være tale om egentlige kompetencegivende uddannelser. Hvorvidt en uddannelse kan anses for kompetencegivende afhænger af en konkret bedømmelse.

I bedømmelsen kan indgå momenter som:

• er der ved lov eller på anden måde en betingelse for at kunne udøve et bestemt erhverv, at den pågældende uddannelse er bestået
• vil uddannelsen kvalificere eleven til at udøve et bestemt erhverv
• er der tale om en offentligt anerkendt uddannelse

Såfremt betingelser i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., ikke er opfyldt, vil kurset ikke være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3 og derfor momspligtigt efter momslovens § 4.

Er betingelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. opfyldt, vil der dog alligevel være momspligt af undervisningsydelsen i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2 pkt., hvis følgende betingelser er opfyldt:

• der er tale om kursusvirksomhed
• kursusvirksomheden drives med gevinst for øje
• kurset retter sig primært mod virksomheder og institutioner mv.

Det afhænger af, hvem kurset er rettet mod, om det vil være omfattet af momslovens §§ 4 eller 13.

Nærværende sag drejer sig om, hvorvidt klagerens aktiviteter/undervisning i forbindelse med tegning og maling kan anses at være omfattet af momsfritagelsen, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3. Det er oplyst, at undervisningen retter sig mod privatpersoner.

Landsskatteretten har, på baggrund af en samlet vurdering af sagens oplysninger, vurderet, at klagerens undervisning ikke opfylder betingelserne for momsfritagelse i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 3. Det er herved tillagt vægt, at klagerens undervisning i tegning og maling retter sig mod privatpersoner, at den ikke i særlig grad har til hensigt at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med et erhvervsmæssigt sigte samt at undervisningen ikke er godkendt som tilskudsberettiget virksomhed under folkeoplysningsloven.

Landsskatteretten har derfor fundet, at klagerens spørgsmål skal besvares med nej.

Dermed stadfæstes SKATs bindende svar.