Parter
A
(advokat Erik Steen Boe)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Martin Henrichsen)
Afsagt af landsdommerne
Lyngesen, Gitte Rubæk Pedersen og Birgitte Grønborg Juul (kst.)
Under denne sag, der er anlagt den 7. maj 1999, har sagsøgeren, A, principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at hans personlige indkomst for indkomstårene 1988, 1989, 1990 og 1992 nedsættes med henholdsvis 50.000 kr., 100.000 kr., 50.000 kr. og 52.355 kr., subsidiært at ansættelsen af indkomsten for de pågældende indkomstår hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.
Skatteministeriet har principalt nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært at ansættelsen af As skattepligtige indkomst for indkomstårene 1988, 1989 og 1990 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.
Sagen vedrører spørgsmålet, om skattemyndighederne har været berettigede til skønsmæssigt at forhøje ansættelsen af As indkomst for indkomstårene 1988-1990, og i givet fald om skattemyndighedernes skøn må tilsidesættes. Sagen vedrører endvidere spørgsmålet, om skattemyndighederne har været berettigede til at anse bogførte anskaffelser i 1992 i et selskab, der indirekte ejedes af A, som udlodninger til ham.
Sagens omstændigheder
Den 3. marts 1999 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse i anledning af klage fra A.
"...
Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:
|
1988 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
Overskud af virksomhed skønsmæssigt ansat til |
50.000 kr. |
| |
|
1989 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
Overskud af virksomhed skønsmæssigt ansat til |
100.000 kr. |
| |
|
1990 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
Overskud af virksomhed skønsmæssigt ansat til |
50.000 kr. |
| |
|
1992 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
Udlodning fra anpartsselskab ansat til |
52.355 kr. |
Det er oplyst, at klageren er hovedanpartshaver i selskabet H1 Holding ApS (binavn H2 Produktion). Selskabet blev stiftet den 15. marts 1990 og har ifølge dets vedtægter til formål at drive handel, udlejning, import og eksport samt dermed beslægtet virksomhed. Det er oplyst, at selskabet drives med klagerens fader, B, som direktør og enetegningsberettiget. Det er endvidere oplyst, B den 14. oktober 1992 stiftede selskabet H3 ApS, og at anpartskapitalen heri ejes af H1 Holding ApS. Ifølge dets vedtægter har H3 ApS til formål at drive handel af enhver art, herunder køb og salg af emballage, både, ejendomme, konsulentvirksomhed m.v.
De stedlige myndigheder har fundet, at klageren forud for stiftelsen af H1 Holding ApS i 1990 har drevet en personlig ejet virksomhed i 3 år, og at klageren har oppebåret et ikke selvangivet overskud derfra. Myndighederne har på denne baggrund foretaget en skønsmæssig ansættelse af virksomhedsoverskud for årene 1988, 1989 og 1990. Endvidere har myndighederne fundet, at der i 1992 i selskabet H3 ApS er tilført driftmiddelkontoens saldoværdi en række udokumenterede anskaffelser, hvorfor myndighederne har ansat de heri begrundede hævninger i selskabet som udlodning til klageren. Klageren har over for Landsskatteretten påstået ansættelse i overensstemmelse med det selvangivne. Klageren har herved henvist til, at de foretagne ansættelser er ugyldige grundet forældelse, at klagerens fader og ikke klageren er rette indkomstmodtager, samt at den pågældende virksomhed aldrig har givet overskud.
Ansat overskud af virksomhed
I 1994 efterforskede politiet en brand på H1 Holding ApS' adresse, i hvilken forbindelse politiet tog besiddelse af det på selskabets adresse forefindende regnskabsmateriale. De stedlige skattemyndigheder fremsatte begæring om videregivelse af det herved indsamlede regnskabsmateriale, som havde betydning for skatteansættelsen af klageren og dennes selskaber, jf. forvaltningslovens § 28, stk. 2, nr. 4. Herved fik myndighederne besiddelse af følgende dokumenter:
Ansøgning om kassekredit
(udateret) underskrevet af klageren, hvori oplyses, at klageren siden 1988 har drevet en personlig ejet virksomhed under navnet H2 Produktion, at virksomheden i 1988 havde et bruttoresultat på 349.000 kr., og at virksomheden fra årsskiftet 1988/1989 til primo 1990 havde en omsætningsfremgang på 40 %.
Råbalance pr. 31. december 1988
udvisende en bruttoavance på 59 % og et underskud på 142.880 kr. Heri er inkluderet køb af bil til 143.766 kr. og lønudgift til "A" på 16.240 kr.
Råbalance pr. 29. december 1989
udvisende en bruttoavance på 30,47 % og et underskud på 14.060 kr.
Ansøgning om kassekredit af 22. januar 1992
underskrevet af klageren, hvori oplyses, at klageren den 15. marts 1990 omdannede virksomheden til et anpartsselskab, H1 Holding ApS (binavn H2 Produktion), at klageren er eneanpartshaver i selskabet, og at klageren sidste år (1991) foretog yderligere kapitalindskud i selskabet, således at den ansvarlige indskudskapital nu udgjorde 500.000 kr.
Kapitalforklaring for klageren,
hvori klagerens personlige formue opgøres til 103.500 kr. pr. 31. december 1987, 213.831 kr. pr. 31. december 1988, 250.000 kr. pr. 31. december 1989 og 300.000 kr. pr. 31. december 1990. Det oplyses, at H2 Produktion i 1989 havde et overskud på 17.582 kr. Derudover forklares klagerens formuefremgang med pengeoverførsler fra USA, gaver og lån fra familie, frigivelse af børneopsparing samt optagelse af lån hos DK-Finans.
Regnskabsbilag
hvoraf fremgår, at der fra firmaets girokonto er betalt tandlægeregninger, kontingent til frimurerordenen og Lions Club samt beløb til børnehave.
De stedlige myndigheder har fra ToldSkat modtaget oplysning om, at klageren i perioden 1. april 1988 - 30. juni 1990 var registeret som indehaver af virksomheden H2 Produktion under SE-nummer ....
Myndighederne har på baggrund af det fra politiet modtagne regnskabsmateriale, samt på baggrund af de fra ToldSkat modtagne oplysninger, anset det for godtgjort, at klageren har drevet personlig virksomhed i perioden 1988 - 1990. Myndighederne har herved bemærket, at det ikke kan anses for godtgjort, at klagerens fader er den faktiske virksomhedsindehaver og dermed den rette indkomstmodtager. Myndighederne har herunder henvist til, at klagerens fader ifølge de foreliggende årsopgørelser for indkomstårene 1988 -1990 på intet tidspunkt har været ansat af overskud/underskud af selvstændig virksomhed, at klageren, og ikke klagerens fader, ifølge dom afsagt ved byretten den 28. september 1995, hæfter for restgælden i henhold til kassekreditkontrakt, som angav H2 Produktion v/A som debitor, og at klageren, og ikke klagerens fader, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indkomståret 1993 har foretaget fradrag for de på denne restgæld påløbne renter.
Myndighederne har endvidere, på grundlag af det foreliggende materiale, anset det for godtgjort, at klageren fra virksomheden har oppebåret indkomst. Da klageren ikke har indleveret regnskaber for virksomheden, har myndighederne ansat virksomhedsindkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 2, stk. 2 og § 3, stk. 4. Myndighederne har skønsmæssigt ansat virksomhedsoverskuddet til 50.000 kr. for 1988, 100.000 kr. for 1989, og 50.000 kr. for 1990, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, jf. § 6, stk. 1, litra a.
Til støtte for ansættelserne har myndighederne bl.a. henvist til, at der ikke foreligger regnskaber, som på betryggende måde kan danne grundlag for indkomstopgørelsen, og at den selvangivne indkomst ikke levner plads til et rimeligt privatforbrug. Klageren har for indkomstårene 1988, 1989 og 1990 selvangivet på følgende vis:
|
1988 |
| |
|
A-indkomst |
9.559 kr. |
|
Renteindtægt |
461 kr. |
|
Renteudgift |
158 kr. |
|
Indestående i bank m.v. |
29.176 kr. |
| |
|
1989 |
| |
|
A-indkomst |
136.934 kr. |
|
Renteindtægt |
1.115 kr. |
|
Renteudgift |
3 kr. |
|
Indestående bank m.v. |
41.597 kr. |
|
Anden formue |
367.785 kr. |
| |
|
1990 |
| |
|
Fri bil |
20.037 kr. |
|
Renteindtægt |
587 kr. |
|
Renteudgift |
20.639 kr. |
|
Indestående bank m.v. |
14.698 kr. |
|
Gæld til bank m.v. |
189.528 kr. |
Myndighederne har endvidere henvist til, at de opgjorte kontantbeholdninger ifølge kapitalforklaringen for klageren ikke stemmer overens med de selvangivne beløb, ligesom overskud fra H2 Produktion som opgjort i kapitalforklaringen hverken stemmer overens med det selvangivne eller med den foreliggende råbalance for virksomheden. Endvidere er henset til, at der ifølge de foreliggende bilag tilsyneladende er bogført private udgifter i virksomheden. Endeligt har myndighederne også henset til, at gaver og lån fra familie, optagelse af lån i DK-Finans, pengeoverførsler fra USA samt frigivet børneopsparing ikke er dokumenteret.
De foretagne ansættelser blev meddelt klageren ved kendelse af 27. august 1996. Til spørgsmålet om ansættelsernes eventuelle ugyldighed som følge af forældelse har myndighederne bemærket, at den 3-årige forældelsesfrist i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1 som følge af de foreliggende omstændigheder må anses for suspenderet efter bestemmelsens stk. 3 indtil det tidspunkt, hvor myndighederne havde tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt ansættelse.
Klageren har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om ansættelse i overensstemmelse med det for indkomstårene 1988, 1989 og 1990 selvangivne.
Klageren har til støtte herfor gjort gældende, at de pågældende ansættelser er ugyldige, da de er foretaget efter et skøn efter 3-års-fristens udløb, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 1. Klageren har herved bemærket, at der ikke foreligger omstændigheder, som kan begrunde suspension af forældelsesfristen. Klageren har dernæst gjort gældende, at der ikke er noget virksomhedsoverskud at beskatte. Klageren har herved bl.a. henvist til, at virksomheden ifølge klagerens fader i alle år gav underskud, hvilket er dokumenteret over for myndighederne ved fremlæggelse af regnskabsmateriale. Endvidere har klageren henvist til, at klageren aldrig har modtaget nogen form for løn fra virksomheden, og at de i kreditansøgningerne indeholdte oplysninger ikke afspejlede den faktiske drift i virksomheden, men alene var udtryk for låntagers forventninger hertil, og at disse tal i alle fald blev afvist af banken som udokumenterede. Klageren har dernæst henvist til, at hans privatforbrug i pågældende indkomstår ikke er så lavt, at det begrunder en skønsmæssig forhøjelse af indkomst.
Klageren har endeligt gjort gældende, at såfremt myndighederne, uanset disse anbringender, måtte skønne, at der er overskud at beskatte, må dette ske hos klagerens fader, som tegnede og åbenbart drev virksomheden. Klageren har herved anført, at klageren intet har haft med driften af virksomheden at gøre, men alene har deltaget økonomisk i etableringen heraf. Grundet dårlige økonomiske forhold havde klagerens fader ikke mulighed for at rejse den for virksomhedens etablering og drift nødvendige kapital, hvorfor denne blev søgt rejst med klageren som låntager. Det er alene af den grund, klagerens navn figurerer i de i sagen foreliggende dokumenter. Klageren har endvidere henvist til, at de af myndighederne omtalte privatudgifter vedrørende bil, børnehave og kontingent til Lions Club, som hævdes at være bogført i virksomheden, må hidrøre fra klagerens fader, da klageren hverken har bil, børn eller medlemskab til Lions Club. Klageren har endeligt henvist til, at han i perioden juni 1987 - december 1988 befandt sig i udlandet og i perioden januar 1989 - december 1989 var i Livgarden, hvilket dokumenterer, at han ikke har drevet den omhandlede virksomhed.
Landsskatteretten skal udtale
Retten finder efter en gennemgang af det foreliggende materiale at måtte lægge til grund, at klageren var den faktiske indehaver af den i perioden 1988 - 1990 drevne virksomhed H2 Produktion. Retten finder hermed at måtte være enig med de stedlige myndigheder i, at det ikke kan anses for godtgjort, at klagerens fader, og ikke klageren, var den faktiske indehaver af virksomheden og dermed den rette indkomstmodtager.
Landsskatteretten bemærker dernæst, at ifølge den for indkomstårene 1988 og 1989 gældende skattestyrelseslovs § 15, stk. 5 (lovbekendtgørelse nr. 573 af 14. november 1984), kan forhøjelse af ansættelser vedrørende indkomst- og formueskat, i det omfang hvori der er tale om et skøn, ikke foretages senere end 3 år efter udløbet af det pågældende indkomstår. Samme forældelsesfrist er fastsat i den nyere og for indkomståret 1990 gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, hvilken bestemmelse blev indsat ved lov nr. 824 af 19. december 1989. Ved samme lov blev som § 35, stk. 3 tilføjet, at forældelsesfristen suspenderes, hvor skatteyderen forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at myndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
I disse tilfælde regnes fristen først fra det tidspunkt, hvor myndighederne kommer i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt ansættelse.
Den for indkomstårene 1988 og 1989 gældende skattestyrelseslovs § 15 indeholder ikke en tilsvarende suspensionsregel, men fortolkes efter fast praksis i overensstemmelse med skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, hvis gennemførelse ifølge lovbemærkningerne til bestemmelsen var en lovfæstelse af hidtidig praksis (lovforslag L 6 1989-90 § 40, stk. 5).
Retten finder, at undladelsen af at indgive regnskaber for egen virksomhed må karakteriseres som en positiv fejl, der må tilregnes klageren som groft uagtsomt, og at myndighederne tidligst har været i stand til at foretage en korrekt ansættelse af klageren på det tidspunkt i 1995, hvor myndighederne fra politiet fik oplysninger om den af klageren drevne personlige virksomhed. Retten finder derfor, at der ikke efter nævnte bestemmelser kan anses at være indtrådt forældelse for de påklagede ansættelser, som blev foretaget den 27. august 1996.
Landsskatteretten bemærker dernæst, at klageren ikke har godtgjort, at regnskaber for virksomheden er indleveret til myndighederne. Retten bemærker videre, at klageren ikke har medtaget resultatet af virksomheden i selvangivelserne for de omhandlede indkomstår, 1988, 1989 og 1990. Bogføringskravene i bekendtgørelse nr. 141 af 26. februar 1992, samt bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale er således ikke overholdt, hvorfor det er med rette, at virksomhedsindkomsten er ansat skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 2, stk. 2 og § 3, stk. 4.
Retten finder ikke i det af klageren fremførte grundlag for at ændre myndighedernes skøn over virksomhedsindkomsten. Idet retten finder at kunne tilslutte sig de for skønsudøvelsen angivne begrundelser, stadfæstes den påklagede ansættelse derfor på dette punkt.
Ansat udlodning fra H3 ApS
For indkomståret 1992 er i selskabet H3 ApS tilført driftmiddelkontoens saldoværdi følgende anskaffelser:
|
Kopimaskine købt fra H1 |
22.500 kr. |
|
Edb-anlæg |
7.980 kr. |
|
4 stk. højttalere |
8.000 kr. |
|
1 stk. køl/frys og mikrobølgeovn |
4.275 kr. |
|
8 stk. spitrack |
9.600 kr. |
|
I alt ekskl. moms |
52.355 kr. |
De stedlige myndighederne har anset de pågældende anskaffelser for udokumenterede. Myndighederne har herved henvist til, at de af selskabet fremlagte fakturaer ses at være udskrevet af H2 Produktion/H1 Holding ApS. På denne baggrund har myndighederne anset de i anskaffelserne begrundne hævninger som udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A. Ved ansættelsen har myndighederne lagt til grund, at klageren er den faktiske ejer af selskabet. Der er herved henvist til, at klageren er registreret som eneanpartshaver i selskabet H1 Holding ApS, hvilket selskab er registreret som eneanpartshaver i selskabet H3 ApS, og at det ikke kan anses for godtgjort, at klagerens fader, og ikke klageren, er den faktiske ejer. Myndighederne har herunder bemærket, at klagerens fader ifølge de foreliggende årsopgørelser på intet tidspunkt har været ansat af værdi af hovedaktionæranparter.
Klageren har over for Landsskatteretten påstået den ansatte udlodning nedsat til nul.
Klageren har til støtte herfor gjort gældende, at han ikke har deltaget i driften af selskabet, at han aldrig har modtaget nogen udlodning fra selskabet, og at enhver beskatning begrundet i selskabets drift må ske hos klagerens fader, som tegnede og åbenbart drev selskabet. Klageren deltog alene økonomisk i etableringen af selskabet og hans deltagelse beroede udelukkende på faderens dårlige økonomiske forhold. At klageren ikke har haft noget med driften af selskabet at gøre fremgår også af den omstændighed, at han i perioden 1990 - 1993 studerede ved Handelshøjskolen.
Landsskatteretten skal udtale
Retten finder efter, en gennemgang af det foreliggende materiale at måtte lægge til grund, at klageren var den faktiske ejer af selskabet H3 ApS i det påklagede indkomstår, indkomståret 1992. Retten finder hermed at måtte være enig med de stedlige myndigheder i, at det ikke kan anses for godtgjort, at klagerens fader, og ikke klageren, var den faktiske ejer af selskabet. Idet bemærkes, at de omhandlede anskaffelser ikke kan anses for dokumenterede, finder retten at måtte tiltræde den af myndighederne foretagne ansættelse efter ligningsloves § 16 A. Det påklagede afgørelse vil derfor være at stadfæste på dette punkt.
Herefter bestemmes
|
1988 |
|
Personlig indkomst |
| |
|
overskud af virksomhed skønsmæsmæssigt ansat til 50.000 kr. |
Stadfæstes. |
| |
|
1989 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
overskud af virksomhed skønsmæsmæssigt ansat til 100.000 kr. |
Stadfæstes. |
| |
|
1990 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
overskud af virksomhed skønsmæsmæssigt ansat til 50.000 kr. |
Stadfæstes. |
| |
|
1992 |
| |
|
Personlig indkomst |
| |
|
Udlodning fra anpartsselskab ansat til 52.355 kr. |
Stadfæstes. |
..."
Det regnskabsmateriale m.v., der er omtalt i landskatterettens kendelse, modtog skattemyndighederne fra politiet i 1995.
VR, USA, har bekræftet, at A arbejdede på dennes ranch i USA i perioden juni 1987 til april 1988. JS, Norge, har i en skrivelse af 26. december 1988 bekræftet, at A arbejdede i huset i Norge hos denne fra maj 1988 til december 1988. A var som menig ansat i forsvaret fra den 2. januar 1989 til den 29. december 1989.
A var i hele perioden tilmeldt personregistret i Danmark.
H2 Produktion blev momsregistreret med A som ansvarlig indehaver ved registreringsanmeldelse af 20. juli 1988. Af registreringsbevis for virksomheden, som er underskrevet af A, og hvori A er anført som indehaver, fremgår, at virksomheden ophørte den 30. juni 1991. Af registreringsafmeldelse af 1. marts 1990 ligeledes underskrevet af A fremgår, at virksomheden den 1. marts 1990 blev overdraget til H1 Holding ApS.
Der foreligger et regnskab for perioden 15. marts 1990 - 31. december 1990 for H1 Holding ApS. Heraf fremgår bl.a., at periodens resultat 38.660 kr. blev overført til året efter. Regnskabet er underskrevet af blandt andre A som medlem af bestyrelsen.
Af en råbalance af 3. januar 1991 for H1 Holding ApS, fremgår bl.a., at selskabet i 1990 havde et samlet bruttoresultat på 459.478,40 kr. og et nettodriftsresultat på 292.941,47 kr.
Af brev af 10. januar 1991 fra B til Den Danske Bank fremgår bl.a., at H1 Holding ApS i perioden 1. juli 1990 til 31. december 1990 havde et bruttoresultat på 460.000 kr. og et nettoresultat på 300.000.
I et brev af 7. maj 1991, der angiver at være fra A til Den Danske Bank, er bl.a. anført, at A er eneanpartshaver af H1 Holding ApS.
I den kapitalforklaring, der var blandt det materiale, skattemyndighederne modtog fra politiet, er anført bl.a.:
"...
KAPITALFORKLARING for A personligt.
...
1987
...
Overført til 1988 103.500
|
1988 |
| |
|
U.S.A. |
kr. |
11.000,- |
|
|
Gaver og ikke skattepligtige indk. |
kr. |
8.500,- |
|
|
Lån optaget i DK Finans |
kr. |
96.331,- |
|
|
Overført fra U.S.A |
kr. |
9.500,- |
125.331,- |
|
Overførsel fra 1988 |
kr. |
|
228.331,- |
|
Forbrug |
kr. |
|
15.000,- |
|
Overført til 1989 |
kr. |
|
213.831,- |
| |
|
1989 |
| |
|
Børneopsparing frigivet |
kr. |
12.542,- |
|
|
Livgarden (136.934-53.321(skat)). |
kr. |
83.613,- |
|
|
Gaver fra familie |
kr. |
7.500,- |
|
|
Overskud fra H2Produktion |
kr. |
17.582,- |
|
|
Renteindtægter |
kr. |
1.115,- |
|
|
Renteudgifter |
kr. |
-3,- |
|
|
Nedbetaling af lån i DK-Finans |
kr. |
-76.944,- |
45.405,- |
|
Overførsel fra 1989 |
kr. |
|
259.236,- |
|
Forbrug |
kr. |
|
9.236,- |
|
Overført til 1990 |
kr. |
|
250.000,- |
| |
|
1990 |
| |
|
Køb af anparter |
kr. |
- 80.000,- |
|
|
Lånt af VR (stedfar) |
kr. |
60.000,- |
|
|
Indlånt til anpartselskabet |
kr. |
-220.000,- |
|
|
Forbrug |
kr. |
- 10.000,- |
|
|
Overført til anpartselskabet |
kr. |
|
300,000,- |
| |
|
Anpartsselskabet H1 Holding ApS. |
| |
|
1990 |
|
|
|
Likviditetsoverskud af drift |
kr. |
129.855,- |
|
Lån optaget i D.D.Bank |
kr. |
60.000,- |
|
Lån optaget i Forstædernes Bank |
kr. |
50.000,- |
|
Lån optaget i DK-Finans |
kr. |
134.545,- |
|
Nedbetaling af lån i DK-Finans |
kr. |
- 19.387,- |
|
Yderligere nedbetaling af lån DK. |
kr. |
- 10.930,- |
|
Deposita indbetalt |
kr. |
- 60.000,- |
|
Ejendomme til anskaffelsespris |
kr. |
-2.225.000,- |
|
Køb af driftsmidler |
kr. |
- 256.779,- |
|
Varelager |
kr. |
- 252.769,- |
|
Likvider / debitorer og andre tilg. |
kr. |
- 494.548,- |
|
Prioritetsgæld m.v. |
kr. |
1.955.313,- |
|
Deposita modtaget |
kr. |
65.522,- |
|
Leverandørkreditter m.v. |
kr. |
50.150,- |
|
Anden gæld |
kr. |
874.028,- |
|
Balance |
kr. |
0,- |
| |
|
Specifikation af anden gæld |
| |
|
Anpartskapital |
kr. |
80.000,- |
|
Personligt indlån |
kr. |
220.000,- |
|
Lån fra salg af ... Alle |
kr. |
574.028,- |
|
(VR) |
|
I alt |
kr. |
874.028,- |
Skatteforvaltningen traf den 27. august 1996 afgørelse om skønsmæssig forhøjelse af As indkomst for årene 1988-1990 og om ændring af indkomsten for 1992. Skatteforvaltningen har i et referat af 27. oktober 1999 nærmere redegjort for de faktorer, der blev lagt vægt på ved den skønsmæssige ansættelse for årene 1988-1990. Af redegørelsen fremgår bl.a.:
"...
Kammeradvokaten har i brev af 4. oktober 1999 stillet den kommunale skattemyndighed en række spørgsmål i anledning af den af skatteyderen for domstolene indbragte skatteansættelse.
Det er fundet mest hensigtsmæssigt at besvare spørgsmålene ved at udarbejde nærværende referat.
Kapitalforklaring/privatforbrugsopgørelse.
Der spørges om, hvilke faktorer, der er lagt vægt på ved den skønsmæssige ansættelse.
Skatteadministrationen må besvare dette spørgsmål derhen, at den selvangivne indkomst sammenholdt med det stedfundne formuebevægelser efter administrationens opfattelse ikke har levnet plads til et efter forholdene rimeligt privatforbrug.
Dette indicerer, at skatteyderen har erhvervet indkomst, der ikke er selvangivet.
Kammeradvokaten har dernæst anmodet om en redegørelse for de privatforbrugsopgørelser, der ligger til grund for det anlagte skøn.
Den afgørende forudsætning for at disse opgørelser kan opgøres korrekt, er, at de skattepligtige formuer ikke er behæftet med fejl, men er korrekte.
Skatteyderen har under sagsbehandlingen ændret oplysninger om formueposter, men har ikke taget konsekvensen heraf og begæret de relevante formueansættelser ændret.
Skatteadministrationen har derfor benyttet de selvangivne formuer ved privatforbrugsopgørelserne.
Disse formuer er af skatteyderen selvangivet således:
|
Indkomstår |
art |
selvangivet
formue |
korrektioner |
formue
herefter. |
|
|
|
1987 |
bankkonto |
9.069 |
|
9.069 |
| |
|
1988 |
bankkonto |
29.176 |
+96.331 - 96.331 |
29.176 |
|
1989 |
bankkonto |
41.597 |
|
|
| |
anden formue |
367.785 |
|
409.382 |
| |
|
1990 |
bankkonto |
14.698 |
|
|
| |
bankgæld |
189.528 |
|
-174.830 |
| |
|
1991 |
bankkonto |
286 |
|
|
| |
værdi af aktier |
500.000 |
|
500.286 |
Som det fremgår af denne opgørelse forekommer der betydelige formuesvingninger.
Skatteyderen har udarbejdet en opgørelse, som han har karakteriseret som en kapitalforklaring ...
Opgørelsen kan ikke sidestilles med en kapitalforklaring i regnskabsmæssig og skattemæssig forstand, men dele af opgørelsen kan benyttes, f eks. oplysningerne om udbetalinger fra USA og modtagne gaver.
De i opgørelsen oplyste forbrug er pengebevægelser, der ikke kan sidestilles med årets privatforbrug.
En del af de i opgørelsen angivne poster mangler modpostering, f eks. optagelse af gæld. Det provenu, der er erhvervet i forbindelse med låneoptagelserne, er ikke blevet aktiveret, og det foreligger ikke oplyst, hvorvidt beløbene måtte være forbrugt.
På grundlag af de selvangivne formueposter og de givne oplysninger om udbetalinger fra USA og gaver m.v., er udarbejdet følgende kapitalforklaringer:
|
Indkomståret 1988 |
| |
|
Formue pr. 31/12 1987, selvangivet |
|
9.069 |
|
A- indkomst |
|
9.559 |
|
renter netto |
|
303 |
|
optaget lån/provenue fra lån 96.331- 96.331= |
|
0 |
|
modtaget fra USA |
|
20.500 |
|
gaver |
|
8.500 |
|
formue ultimo |
29.176 |
|
|
balance= beregnet privatforbrug |
18.755 |
- |
| |
47.931 |
47.931 |
|
Dette forbrug er utilstrækkeligt. |
| |
|
Indkomståret 1989 |
| |
|
Formue primo |
|
29.176 |
|
løn - skat 136.934 - 53.321= |
|
83.613 |
|
renter netto |
|
1.112 |
|
befordring |
|
-3.565 |
|
børneopsparing |
|
12.542 |
|
resultat af virksomhed, ej selvangivet |
|
17.582 |
|
gaver |
|
7.500 |
|
formue ultimo |
409.382 |
|
|
gæld ved køb af formueaktiver? |
|
|
|
balance= beregnet privatforbrug, negativt |
|
261.422 |
| |
409.382 |
409.382 |
Negativ privatforbrug kan ikke lade sig gøre og indicerer, at formueopgørelsen enten ikke er korrekt, eller at der er erhvervet indkomst, der ikke er selvangivet.
Der er imidlertid foretaget et afdæmpet skøn, idet en forhøjelse, således at det beregnede privatforbrug ville blive positivt, ville give et urealistisk resultat.
|
Indkomståret 1990. |
| |
|
Formue primo |
|
409.382 |
|
fri bil |
|
20.037 |
|
renter, netto |
|
-20.037 |
|
formue ultimo, negativ |
|
174.830 |
|
formueposter, der mangler= anparter |
80.000 |
|
|
andre formueaktiver, |
420.000 |
|
|
balance |
84.212 |
|
| |
584.212 |
584.212 |
Det fremgår af sagen, at andre formueaktiver repræsenterer en kapitaludvidelse i selskabet, men det fremgår ikke, hvordan og med hvilke midler skatteyderen har financieret dette indskud.
Formuen er behæftet med fejl (manglende aktiver) og med stor usikkerhed, hvorfor det beregnede privatforbrug er behæftet med samme usikkerhed og er anset for utilstrækkeligt.
..."
I henhold til anpartsfortegnelse for H3 ApS er A eneanparthaver i selskabet.
Skatteforvaltningen meddelte ved skrivelse af 17. juni 1997 A henstand med skattebetalingen. Henstanden er yderligere forlænget ved skrivelser af 2. juli 1999 og 12. september 2001.
Forklaringer
A har forklaret bl.a., at han i dag arbejder som fysioterapeut. Han blev student i 1987. I gymnasietiden boede han hos sin mor og stedfar. Hans mor sørgede for hans underhold. Fra sommeren 1987 til april 1988 opholdt han sig på en ranch i USA, hvor han arbejdede hos sin stedfars familie mod kost og logi og nogle få lommepenge. I perioden maj 1988 til december 1988 var han i Norge i huset hos en familie, hvor han fik kost, logi og lommepenge. I perioden januar 1989 til december 1989 var han ved militæret i livgarden i Høvelte. Når han ikke var på kasernen, boede han hos sin mor. Han havde ud over sin løn fra militæret ingen andre indtægter i denne periode.
Han kender H2 Produktion som en virksomhed, hans far drev. I 1990 hjalp han til i virksomheden, hvor han bl.a. passede telefonen, bragte varer ud og ordnede på lageret. Han læste samtidig regnskabslære og driftsøkonomi. Hans aflønning bestod i, at han havde adgang til virksomhedens faciliteter, herunder kopimaskinen, som han brugte i forbindelse med sine opgaver på studiet. Han fik aldrig løn. Han boede i denne periode stadig hos sin mor. I 1993 begyndte han at køre taxa for at tjene nogle penge. Dette medførte, at han bistod mindre i virksomheden, og i 1994 stoppede han helt.
Han er ikke bekendt med, at han skulle være eneanpartshaver af H2 Produktion/H1 Holding ApS. Hans far bad ham skrive under på mange ting, hvilket han gjorde. Han skrev således under på skrivelser til banker, skattevæsenet osv. uden at stille nærmere spørgsmål. Han vidste overhovedet ikke, hvad han skrev under på, og han blev kun informeret på et helt overordnet plan. Så vidt han ved, har han ikke medvirket til at skaffe penge til omdannelsen af H2 Produktion til H1 Holding ApS. Navnet H3 siger ham intet, bortset fra at navnene blev benyttet, når han spillede whist med sin far. Han har ikke været bekendt med, at H1 Holding ApS ejede anparterne i dette selskab. Det er hans underskrift på ansøgningen om en kassekredit i Danske Bank. Hans far havde bedt ham undersøge mulighederne for en kassekredit. Han var til et møde i banken, hvor han blev bedt om yderligere oplysninger, hvilket han meddelte sin far. Han tror, at virksomheden fik kassekreditten, men han ved det ikke med bestemthed. Han formulerede aldrig skrivelser i virksomheden. Den anden kassekreditansøgning af 22. januar 1992 husker han ikke meget om, og skrivelserne af 10. januar 1991 og 7. maj 1991 kender han intet til. Han kan ikke huske at have set kapitalforklaringen, og indholdet svarer på ingen måde til de faktiske forhold. For så vidt angår kapitalforklaringens posteringer for 1988 har han ikke optaget lån i DK Finans og ej heller solgt indbo, og han kan ikke genkende overførslerne fra USA. For så vidt angår 1989 er det korrekt, at han fik udbetalt en børneopsparing. Han fik ikke gaver af familien, ud over at hans mor forsørgede ham. Hans far gav ham kontante penge til køb af bøger, vel omkring 1600-1800 kr. Herudover har han ikke fået penge af sin far. Han fik heller ikke overskud fra H2 Produktion, ligesom han ikke har tilbagebetalt et lån til DK Finans. For så vidt angår 1990 har han hverken købt anparter eller foretaget indlån til anpartsselskabet, og han er også helt sikker på, at han ikke har lånt 60.000 kr. af sin stedfar.
Han har ikke foretaget giroindbetalinger til blandt andre tandlæge ..., frimurerordenen og ... børnehave. Tandlægen er hans fars tandlæge. Han har selv været behandlet af hende en gang. Tidspunktet herfor husker han ikke. Han er ikke medlem af frimurerordenen, men det er hans far. Han havde ingen børn dengang. Han kender ikke noget til råbalancer for H2 Produktion. Han har underskrevet regnskabet for H1 Holding ApS, men regnskabet siger ham ikke noget. Han var ganske vist bestyrelsesmedlem, men han havde ikke indsigt i virksomhedens forhold, og han har ikke fået regnskaberne gennemgået.
Skatteforvaltning har ved sin ansættelse af hans indkomst lagt til grund, at der i perioden var store bevægelser på hans bankkonto, men reelt har han højst haft 10.000 kr. på kontoen. Hans mor betalte stort set alt. Han har ikke modtaget de nævnte driftsmidler vedrørende selskabet H3 ApS: Der var en kopimaskine på H2 Produktion, men hverken højttalere eller mikrobølgeovn.
Det er hans far, der har udfyldt hans selvangivelser for de pågældende år. Det var først, da han blev kontaktet af en sagsbehandler fra skatteforvaltningen, at han blev opmærksom på, at der var et udestående med skattevæsenet.
Procedure
A har til støtte for sin påstand gjort gældende, at det reelt ikke var ham, men hans far, der var indehaver af og drev virksomheden H2 Produktion og senere H1 Holding ApS. Selv var han beskæftiget med andre ting i de pågældende år, herunder i udlandet. Hans forklaring herom, der understøttes af oplysninger i sagen, må lægges til grund.
Såfremt landsretten måtte nå til, at A var indehaver af virksomheden, er der ikke grundlag for at antage, at han har haft indkomst ud over det selvangivne. Han har aldrig modtaget løn eller lignende fra virksomheden, men været forsørget af sin mor, og der er heller ikke andre forhold, der kan begrunde andet end det selvangivne.
Der har ikke i virksomheden været noget overskud at beskatte, hvilket fremgår af det foreliggende regnskabsmateriale m.v. Oplysningerne i kassekreditansøgningerne om virksomhedens økonomi kan ikke anses at give et retvisende billede, og kapitalforklaringen, hvis rigtighed bestrides, kan ikke lægges til grund. A har ikke haft med virksomhedens drift at gøre, og de manglende regnskaber kan derfor ikke komme ham til skade.
Skattemyndighedernes skøn er baseret på en privatforbrugsberegning på grundlag af kapitalbevægelser, der ikke i realiteten har vedrørt ham, og skønnet er en ren konstruktion. Bevisbyrden for berettigelsen af en efterfølgende skønsmæssig ændring må påhvile skattemyndighederne, og Skatteministeriet har ikke under sagen godtgjort berettigelsen af det foretagne skøn.
For så vidt angår skatteansættelsen for 1992 må As forklaring om, at han intet kender til selskabet H3 ApS. lægges til grund. Skatteministeriet har ikke godtgjort, at anskaffelsen af driftsmidlerne til selskabet vedrører ham.
Derudover gøres det gældende, at skattemyndighederne ikke har været berettigede til at ændre opgørelsen af As indkomst fra årene 1988 - 1990 og for 1992, da ansættelserne er foretaget efter udløbet af den treårige ansættelsesfrist, der gælder i henhold til skattestyrelsesloven. Selvangivelserne for de pågældende år blev indsendt rettidigt og godkendt af ligningsmyndighederne, og først i 1996 regnes der krav. A har ikke udvist grov uagtsomhed, som er en betingelse for suspension af ansættelsesfristen. Han var ikke bevidst om, at han skulle foretage sig noget, og han har ikke begået positive fejl. Der kan derfor højst være tale om simpel uagtsomhed. Kravet må endvidere anses for forældet efter forældelsesloven af 1908, idet der ikke er grundlag for at anse forældelsesfristen for suspenderet.
Til støtte for den subsidiære påstand har A gjort gældende, at skattemyndighederne, der i overensstemmelse med officialmaksimen har ansvaret for, at der træffes en materielt rigtig afgørelse, burde have undersøgt forholdene bedre.
Skatteministeriet har til støtte for sin påstand gjort gældende, at det på baggrund af oplysningerne i sagen må lægges til grund, at A var indehaver af virksomheden H2 Produktion i årene 1988-1990. Da A både over for offentlige myndigheder og over for private har oplyst at være indehaver af virksomheden, påhviler det A at godtgøre, at han ikke var indehaver af virksomheden. Bevisbyrden herfor er skærpet, da han over for offentlige myndigheder har oplyst, at han var virksomhedens indehaver, og denne bevisbyrde er ikke løftet. H2 Produktion blev først registreret i juli 1988, efter at han angiveligt var kommet hjem fra USA, og det kan ikke anses for dokumenteret, at han opholdt sig i Norge i 1988, medens han var tilmeldt folkeregisteret i Danmark. Men uanset om dette måtte lægges til grund, udelukker det ikke, at han samtidig deltog i virksomhedens drift.
Da A ikke har indleveret behørige selvangivelser eller regnskaber for virksomheden har skattemyndighederne været berettigede til at ansætte indkomsten for 1988-1990 skønsmæssigt. Skattemyndighederne har herudover været berettigede til at tilsidesætte As selvangivelser og fastsætte hans indkomst skønsmæssigt på baggrund af privatforbrugsopgørelserne. Disse er lavet på baggrund af de oplysninger, myndighederne har været i besiddelse af, og da A trods opfordring hertil ikke har dokumenteret fejl heri, må de lægges til grund, med den korrektion, der følger af As forklaring om, at han ikke har modtaget de i kapitalforklaringen nævnte lån og gaver. Herefter viser opgørelsen, at der skulle have været et negativt privatforbrug i alle tre år, hvilket ikke kan lade sig gøre.
Af de regnskabsbilag m.v., der blev fundet på virksomhedens adresse, herunder råbalancer, kapitalforklaringer og kassekreditansøgninger, fremgår, at der har været en ikke ubetydelig aktivitet i virksomheden i årene 1988-1990. Det er ikke muligt for myndighederne at opgøre virksomhedens omsætning eller overskud præcist for de pågældende indkomstår på baggrund af det foreliggende regnskabsmateriale. A har trods opfordring hertil ikke fremlagt regnskaber m.v. for årene 1988-1990, hvilket bør tillægges processuel skadevirkning, da risikoen for dokumentationsmaterialets bortkomst påhviler ham.
Da det ikke har været muligt at udarbejde præcise beregninger, er der foretaget et afdæmpet skøn. Skønnet kan ikke tilsidesættes, da A ikke har godtgjort, at skønnet er udøvet på et klart forkert grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat.
Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten måtte tilsidesætte det udøvede skøn. Sagen skal i så fald hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.
For så vidt angår skatteansættelsen for 1992 gøres det gældende, at A i medfør af ligningslovens § 16 A med rette er blevet beskattet af 52.355 kr. Han har trods opfordring hertil ikke dokumenteret, hvem der ejede anparterne i selskabet H3 ApS, og det må derfor lægges til grund, at han i indkomståret 1992 ejede samtlige anparter i selskabet. Han har trods opfordring hertil heller ikke godtgjort, at H3 ApS anskaffede driftsmidler svarende til 52.355 kr. Risikoen for dokumentationsmaterialets bortkomst påhviler ham, og beløbet må derfor anses for udloddet til ham.
Forhøjelsen af As indkomst for indkomstårene 1988 og 1989 er omfattet af § 15, stk. 5, i skattestyrelsesloven fra 1977, mens forhøjelsen af indkomsten i indkomståret 1990 er omfattet af fristreglerne i § 35, stk. 1, jf. stk. 3, i skattestyrelsesloven fra 1989. Da der ikke blev indleveret regnskaber eller selvangivet oplysninger vedrørende virksomheden H2 Produktion, må ansættelsesfristerne for de omhandlede indkomstår anses for suspenderet som følge af As grove uagtsomhed, indtil skattemyndighederne medio 1995 modtog det nødvendige regnskabsmateriale fra politiet. Først på dette tidspunkt var skattemyndighederne i stand til at foretage en korrekt ansættelse af As indkomst. Ansættelserne af indkomsten for 1988 - 1990 er således foretaget inden for ansættelsesfristen, da forhøjelserne blev meddelt ved afgørelse af 27. august 1996.
Også ansættelsen for indkomståret 1992 er foretaget rettidigt, idet ansættelsesfristen som følge af As grove uagtsomhed har været suspenderet, indtil skattemyndighederne modtog det relevante regnskabsmateriale fra politiet medio 1995.
Der er ikke indtrådt forældelse af skattekravene efter forældelsesloven af 1908, da forældelsesfristen må regnes fra medio 1995, hvor skattemyndighederne modtog oplysninger fra politiet og dermed blev i stand til at gøre kravet op, jf. lovens § 3, jf. § 1. Fristen blev afbrudt, da der blev meddelt henstand i 1997 og 1999, og fristen er endeligt afbrudt ved As sagsanlæg den 10. maj 1999, jf. 1908-lovens § 2.
Landsrettens bemærkninger
A har over for offentlige myndigheder og over for en bank ved sin underskrift på forskellige dokumenter og skrivelser angivet at være indehaver af virksomheden H2 Produktion, der i 1990 blev overdraget til H1 Holding ApS, hvor A ifølge de foreliggende oplysninger var hovedanpartshaver. Under disse omstændigheder må det påhvile A at godtgøre, at han desuagtet ikke var indehaver af virksomheden, og han findes ikke alene med sin forklaring at have løftet bevisbyrden herfor. Landsretten lægger derfor til grund, at det var A, der var indehaver af virksomheden H2 Produktion.
Landsretten finder, at A ved at undlade at sørge for, at der blev indgivet regnskaber og selvangivelser for virksomheden handlede groft uagtsomt. Skattemyndighederne, der først i 1995 fik tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage ansættelse, findes herefter ikke at have været afskåret fra den 27. juni 1996 at ændre ansættelserne af As indkomst for indkomstårene 1988-1990 og 1992, da betingelserne i skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, for suspension af den frist på 3 år for skattemyndighedernes adgang til at forhøje ansættelsen af en indkomst, der findes i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1 - og for så vidt angår indkomståret 1998 og 1989 fandtes i den dagældende skattestyrelseslov jf. lovbekendtgørelsen nr. 573 af 14. november 1984 - har været opfyldt. Det bemærkes herved, at parterne under sagen har været enige om, at der også vedrørende indkomstårene 1988 og 1989 har været adgang til suspension af 3-årsfristen, såfremt der har foreligget grov uagtsomhed.
Da skattemyndighederne må anses for at have været i utilregnelig uvidenhed om deres krav, indtil man modtog oplysninger fra politiet i 1995, kan de mod A rejste krav heller ikke anses forældet, jf. forældelsesloven af 1908, jfr. § 1, jf. § 3.
Der er ikke indleveret regnskaber for virksomheden H2 Produktion i årene 1988-1990. På baggrund af de i sagen foreliggende oplysninger, som A trods opfordring hertil ikke har søgt at imødegå, må det lægges til grund, at der har været en ikke ubetydelig aktivitet i virksomheden H2 Produktion. Ud fra oplysningerne i sagen, herunder de oplysninger der er indgået i de udarbejdede privatforbrugsopgørelser, som A trods opfordret hertil heller ikke har søgt at imødegå, må det endvidere lægges til grund, at A har haft indkomst ud over det selvangivne.
Herefter har skattemyndighederne været berettigede til at ansætte As indkomst skønsmæssigt, og det findes ikke godtgjort, at det af myndighederne foretagne skøn vedrørende indkomstårene 1988-1990, hviler på et klart forkert grundlag eller fører til et åbenbart urigtigt resultat. Landsretten finder derfor ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet.
Det er ubestridt, at A var registreret som eneanpartshaver i selskabet H3 ApS. Herefter findes det ikke alene på baggrund af As forklaring at kunne lægges til grund, at selskabets drift ikke vedrørte ham. Da selskabets anskaffelse i 1992 af de i sagen nævnte driftsmidler svarende til et beløb på 52.335 kr. er udokumenterede, findes skattemyndighederne at have været berettigede til at anse beløbet for udloddet til ham, jf. ligningslovens § 16 A.
Som følge af det anførte tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
I sagsomkostninger skal sagsøgeren, A, inden 14 dage betale 25.000 kr. til Skatteministeriet.