Spørgsmål:

Kan de udenlandske medarbejdere, A ApS ansætter, anses for i skattemæssig henseende at have et ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af selskabsskattelovens § 1 og dermed opfylder denne betingelse i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1?

Svar:

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A ApS har et EU-søsterselskab, B Limited, som driver virksomhed i X-land. De to selskaber er en del af en verdensomspændende koncern, C, som har hovedsæde i Y-land.

A ApS vil ansætte udenlandske medarbejdere, som opfylder betingelserne for 26 % "forsker"-beskatning.

Disse medarbejdere skal sendes på opgaver hos danske virksomheder (slutbrugerne), som vil have retten til anvisning af arbejdsopgaver, som medarbejderen skal udføre. Arrangementet skal fungere således:

En virksomhed i Danmark (slutbrugeren = "the Ultimate Client") vil gerne have en udenlandsk medarbejder til at udføre en opgave i Danmark.

Slutbrugeren kontakter B Limited herom. B Limited aftaler med slutbrugeren, at det skaffer en medarbejder. Ofte er det dog en 3. part, som etablerer kontakten med slutbrugeren. Men anmodningen om bindende svar vedrører udelukkende den situation, hvor en 3. part ikke er involveret.

B Limited anviser en af sine egne ansatte til A ApS, som skriver ansættelseskontrakt med den pågældende.

Opgaven med udarbejdelse af kontrakter er af den administrerende direktør uddelegeret til en medarbejder i koncernen, som direktøren finder passende til den enkelte opgave. Da A ApS ikke har nogen medarbejdere i Danmark, vil arbejdet med kontrakten blive foretaget af en medarbejder i udlandet.

I forbindelse med kontraktskrivning instruerer A ApS medarbejderen om, at han skal udføre en opgave for slutbruger. Slutbruger giver medarbejderen de nærmere instruktioner om, hvordan arbejdet skal udføres.

A ApS betaler medarbejderens løn og sørger for at indberette A-indkomst og indeholde A-skat af lønnen. Det administrative arbejde med udbetaling af løn, indeholdelse af A-skat m.v. foretages af D, der er ekstern konsulent for A ApS. D har bopæl og firma i Danmark.

A ApS får lønnen med tillæg af 3 % refunderet af B Limited. Der er oprettet kontrakt herom mellem A ApS og B Limited. Slutbruger betaler direkte til B Limited for det udførte arbejde.

Medarbejderen refererer til direktøren for det danske selskab, der også er ejer af B Limited og koncernen i øvrigt. Normalt vil direktøren delegere ansvaret herfor til en medarbejder i koncernen. Da A ApS ikke har nogen ansatte i Danmark, vil denne medarbejder være ansat udenfor Danmark.

Repræsentanten har fremlagt en kontrakt mellem en tidligere ansat og A ApS. Det er oplyst, at der i sagens natur endnu ikke er udfærdiget nogen kontrakt for den nye situation, men at repræsentanten antager, at den vil ligne den fremlagte kontrakt. Det vil fremgå af kontrakten - som det fremgår af den fremlagte kontrakt - at medarbejderen bliver ansat af A ApS. I den fremlagte kontrakt er A ApS således betegnet som "the Employer". Medarbejderen henvises fra B Limited, men A ApS vil have "råderetten" over medarbejderen.

Uddrag af den fremlagte kontrakt:

"2. Duties and responsibilities

2.1. The duties of the Employee shall be to act as .....

2.2. Subject to as is hereinafter provided, the Employee shall, at all times, devote such of his or her time, attention and skill as may be necessary for the proper discharge of his or her responsibilities. However, the Employee is specifically not under the direction og guidance of the Employer with regard to work location, working times, work personnel matters, working practices, working equipment, working facilities and specific or general working approach and all similar or ancilliary matters concerning how, when, where and/or by whom the work in hand , or any aspect of it, is to be accomplished. These are matters to be determined, in all instances and without exception, by ...ApS ("the Ultimate Client") and/or as appropriate the Employee himself or herself. The Employee will comply strictly with all rules, instructions and regulations of the Ultimate Client."

Det fremgår således af kontrakten, at A ApS som udgangspunkt har råderetten over medarbejderen, men at dette ikke gælder arbejdssted, arbejdstider, personaleforhold, arbejdsrutiner, arbejdsudstyr, arbejdsfaciliteter, og specifikke eller generelle arbejdsforhold herunder hvornår, hvor, og/eller af hvem det omhandlede arbejde skal udføres. Disse forhold bestemmes i alle tilfælde og uden undtagelse af slutbruger ("the Ultimate Client").

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Der er tale om påtænkte ansættelser af medarbejdere, der opfylder betingelserne for "forsker"-beskatning.

Der henvises til lovgivning omkring "forsker"-ordningen.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål

Det ønskes bekræftet, at de udenlandske medarbejdere, A ApS ansætter, anses for i skattemæssig henseende at have et ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af selskabsskattelovens § 1 og dermed opfylder denne betingelse i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens (KSL) § 48 E, stk. 1 og § 48 F, stk. 1, er formuleret således:

"§ 48 E, stk. 1. Personer, som bliver skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. § 43, stk. 1, efter § 48 F."

"§ 48 F, stk. 1. For personer, som vælger beskatning efter §§ 48 E og 48 F, beregnes A-skatten som 26 pct. af vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten."

Henvisning til lovforarbejder mv.

Den særlige lempelige beskatningsordning for forskere og nøglemedarbejdere blev oprindeligt indført ved lov nr. 489 af 24/6 1992. Af de almindelige lovbemærkninger fremgik det bl.a., at formålet med at indføre den lempeligere beskatning var at styrke Danmarks internationale konkurrenceevne ved at fremme forskning og produktudvikling af internationalt tilsnit i danske virksomheder og forskningsinstitutioner.

Af bemærkningerne til lovforslagets (L158 1991/92) § 1, nr. 3 fremgik bl.a. følgende:

"Ansættelseskontrakten skal indgås med en privat person, virksomhed eller fond, der er fuldt skattepligtig her i landet eller har en filial eller andet fast driftssted her, eller med en institution, der er undtaget fra skattepligten efter selskabsskattelovens § 3."

Praksis

I SKM2009.310.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at det i relation til forskerordningen i KSL §§ 48 E-F er tilstrækkeligt, at medarbejderen indgår en udsendelseskontrakt med sin udenlandske arbejdsgiver, som er moderselskab for det danske selskab, hvor ordningen skal anvendes. Kravet om, at arbejdsgiveren skal være dansk, forudsætter, at det danske datterselskab indgår en kontrakt med medarbejderen, hvoraf det fremgår, at dette selskab er arbejdsgiveren. Udsendelseskontrakten kan anvendes som grundlag for kontrakten mellem medarbejderen og det danske selskab, såfremt kontrakten bliver underskrevet af dette selskab som arbejdsgiver. Det forudsættes, at de sædvanlige arbejdsgiverbeføjelser tilkommer det danske selskab.

I SKM2010.620.SR bekræftede Skatterådet, at en person kunne anses for at have et ansættelsesforhold til en dansk arbejdsgiver. Efter en konkret vurdering af det samlede aftalegrundlag blev den danske forskningsinstitution anset for at indtræde som part i personens ansættelsesaftale.

Begrundelse

Det følger af KSL § 48 E, stk. 1, at den særlige lempelige beskatningsordning kan finde anvendelse bl.a. under forudsætning af, at den ansatte bliver fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark " i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver", der er omfattet af de ovenfor nævnte bestemmelser i KSL eller SEL.

Endvidere følger det af KSL § 48 F, stk. 1, at skatten beregnes som 26 % af vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten.

Der er i KSL §§ 48 E-F krav om, at arbejdsgiveren skal være dansk.

Ifølge det oprindelige lovforslags almindelige bemærkninger har kravet om, at arbejdet skal udføres for en dansk arbejdsgiver helt overordnet til formål at sikre, at de leverede arbejdsydelser under ordningen kommer dansk erhvervsliv til gode.

Efter KSL § 48 E, stk. 1's ordlyd synes der at blive lagt vægt på det formelle ansættelsesforhold. Dette understøttes endvidere af lovbemærkningerne til selve bestemmelsen, hvoraf det følger, at ansættelseskontrakten skal være indgået med en dansk arbejdsgiver, jf. også SKM2010.620.SR. At den danske arbejdsgiver skal være part i ansættelsesforholdet samt at bestemmelsen ikke kan finde anvendelse i tilfælde af arbejdsudleje, fremgår endvidere af Skatterådets bindende svar gengivet i SKM2009.310.SR.

I det konkrete tilfælde har repræsentanten oplyst, at der vil blive indgået kontrakt mellem den enkelte medarbejder og spørger. Det vil fremgå klart af kontrakten, at spørger er arbejdsgiveren.

I det konkrete tilfælde tilgår resultatet af medarbejderens arbejdsydelser en dansk virksomhed (slutbrugeren). De leverede arbejdsydelser under ordningen kommer således dansk erhvervsliv til gode. Dette forhold tilgodeser det overordnede formål med den lempelige skatteordning i kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Ved vurderingen af, om medarbejderen kan anses for at have indgået et ansættelsesforhold med A ApS, bemærker Skatteministeriet følgende:

A ApS ansætter medarbejderen, og selskabet står også som arbejdsgiver i kontrakten.

Efter ansættelsen hos A ApS instrueres medarbejderen om at arbejde hos et andet dansk selskab (slutbruger), der som oftest vil få retten til at anvise, hvilket arbejde der skal udføres. Medarbejderen refererer til direktøren for A ApS.

Medarbejderen vil få løn fra A ApS, som også står for indeholdelse af A-skat.

A ApS har ifølge kontrakten ret til at opsige medarbejderen i tilfælde af misligholdelse.

Det fremgår af kontrakten, at A ApS som udgangspunkt har "råderetten over medarbejderen".

Skatteministeriet har lagt vægt på, at det efter praksis er anerkendt, at KSL § 48 E-F beskatning kan benyttes i den situation, hvor en person er ansat hos et dansk vikarbureau, der videreudlejer personen til en anden dansk virksomhed. Dette er f.eks. meget almindeligt for læger, der ofte ansættes i et lægevikarbureau på KSL § 48 E-F beskatning og udlejes til et sygehus, hvor de udfører deres arbejde. Lægens ansættelseskontrakt og betaling af løn foregår mellem lægen og vikarbureauet, medens afregning for lægens arbejde foregår mellem sygehuset og vikarbureauet.

Herefter er det efter en samlet konkret vurdering Skatteministeriets opfattelse, at betingelsen i KSL § 48 E, stk. 1, om, at medarbejderen har et ansættelsesforhold hos en dansk arbejdsgiver, der her er omfattet af SEL § 1, er opfyldt.

Skatteministeriet indstiller på denne baggrund, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Der er med dette bindende svar ikke taget stilling til, hvorvidt de øvrige betingelser for at anvende KSL § 48 E-F er opfyldte. Der er heller ikke taget stilling til den situation, hvor det er en 3. part, som etablerer kontakten med slutbrugeren. Besvarelsen vedrører udelukkende den situation, hvor en 3. part ikke er involveret.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra Skatteministeriet.