Spørgsmål

1. Er Skatterådet enig i, at rejsegodtgørelse, der udbetales i henhold til punkt 25 D, 1. afsnit i den nugældende overenskomst mellem selskabet A og forbundet B, kan udbetales som skattefri rejsegodtgørelse i henhold til ligningslovens § 9 A, forudsat at betingelserne i ligningslovens § 9 A i øvrigt konkret er opfyldt?
2. Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, ændrer det så Skatterådets besvarelse, hvis punkt 25 D, 1. afsnit i overenskomsten mellem selskabet A og forbundet B ændres, således at det får følgende ordlyd: "Det kan lokalt aftales, at der i forbindelse med arbejde, hvor overnatning finder sted, udbetales rejsegodtgørelse efter reglerne i ligningslovens § 9 A. Såfremt enighed ikke opnås gælder nedenstående."?
3. Såfremt spørgsmål 1 og 2 besvares benægtende, ændrer det så Skatterådets besvarelse, hvis overskriften til punkt 25 C i overenskomsten mellem selskabet A og forbundet B ændres til "Zonetillæg, hvor overnatning ikke finder sted", og det således præciseres i overenskomsten, at medarbejdere kun har krav på zonetillæg, når de overnatter på deres sædvanlige bopæl?

Svar

1. Nej, se indstilling og begrundelse.
2. Nej, se indstilling og begrundelse.
3. Nej, se indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Den tidligere gældende overenskomst mellem selskabet A og forbundet B indeholdt i punkt 13 forskellige bestemmelser om "Befordringsgodtgørelse, Zonetillæg, Kørselsgodtgørelse m.v.":

"PUNKT 13 - Befordringsgodtgørelse, Zonetillæg, Kørselsgodtgørelse m.v.

C. Generelle bestemmelser

stk. 6.

Ved arbejde af mere end 1 arbejdsdags varighed, der udføres uden for en afstand af 7 km fra virksomhedens adresse A/eller arbejderens bopæl B, betales til dækning af vejtid, befordring samt evt. kost og logi de anførte beløb.

stk. 11.

For afstande ud over 75 km kan der træffes skriftlig aftale om, at kost og logi betales efter godkendt regning.

Stk. 14. - Satser

Afstand		Zonetillæg
Km over	Km t.o.m.	øre/time
7	10	676
10	13	948
13	16	1207
70	75	4510

stk. 15.

Ved afstande ud over 75 km betales kr. 448,11 pr. arbejdsdag, dog højst kr. 2.240.55 for en kalenderuge."

Det i punkt 13, stk. 15, nævnte tillæg blev benævnt "zonetillæg". Bestemmelserne i punkt 13, stk. 11, og punkt 13, stk. 15, kunne ikke anvendes samtidig.

Overenskomsten praktiseredes i en lang årrække på den måde, at zonetillæg udbetaltes skattefrit som skattefri rejsegodtgørelse, i det omfang betingelserne i ligningslovens § 9 A var opfyldt. Det skete efter følgende retningslinier:

Ved arbejde, hvor medarbejdere overnattede på deres sædvanlige bopæl, udbetaltes zonetillæg som almindelig løn, og der indeholdtes således A-skat m.v.

I de tilfælde, hvor medarbejdere på grund af afstanden til et midlertidigt arbejdssted ikke havde mulighed for at overnatte på deres sædvanlige bopæl, udbetaltes zonetillæg som skattefri rejsegodtgørelse, i det omfang zonetillægget ikke oversteg Skatterådets satser/satserne i ligningslovens § 9 A. Eventuelt overskydende zonetillæg udbetaltes som almindelig løn, og der indeholdtes således A-skat m.v. af denne del af zonetillægget.

Østre Landsret har i SKM2005.226.ØLR afsagt dom på baggrund af ovennævnte overenskomst. Dommen vedrørte indkomståret 2001.

Sagen drejede sig om, hvorvidt et selskab kunne udbetale overenskomstmæssigt fastsatte zonetillæg som skattefri rejsegodtgørelse i tilfælde, hvor medarbejderne på grund af afstanden til det midlertidige arbejdssted ikke havde haft mulighed for at overnatte på deres sædvanlige bopæl, jf. ligningslovens § 9 A. Når arbejdet ikke var forbundet med overnatning, blev samme zonetillæg udbetalt til medarbejderne som et almindeligt løntillæg, og der blev indeholdt A-skat m.v. Ved overnatning blev tillægget imidlertid "konverteret" til skattefri rejsegodtgørelse.

Landsretten tiltrådte, at denne praksis var udtryk for, at den skattepligtige løn, som ellers ville komme til udbetaling, blev nedsat, og at dette er i strid med modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 5. Landsretten tiltrådte således, at zonetillæg ikke kunne udbetales som skattefri rejsegodtgørelse.

Med virkning fra den 1. august 2004 trådte den nugældende overenskomst mellem Selskabet og forbundet i kraft. I det følgende refereres relevante bestemmelser i overenskomsten:

C - Generelle bestemmelser

"Stk. 5: Arbejde uden for en grænse på 7 km

Ved arbejde af mere end 1 arbejdsdags varighed, der udføres uden for en afstand af 7 km fra virksomhedens adresse A/eller medarbejderens bopæl B, betales til dækning af vejtid og befordring de anførte beløb."

"Stk. 10: Satser

Afstand		Zonetillæg
Km over	Afstand	øre/time
7	10	750
10	13	1052
13	16	1340
	og herover	6722"

D - Rejsegodtgørelse i forbindelse med arbejde, hvor overnatning finder sted

"Bestemmelser vedr. rejsegodtgørelse i forbindelse med arbejde, hvor overnatning finder sted, kan lokalt aftales med udgangspunkt i Zonepengebestemmelserne, stk. 10 eller ToldSkats regler for skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse."

Zonetillæg udbetales i henhold til punkt 25 C, stk. 6, til dækning af vejtid og befordring. Ved "vejtid" forstås den gene, der er forbundet med at arbejde mere end 7 km fra virksomhedens adresse eller medarbejderens bopæl. Udtrykket "befordring" dækker over medarbejderes brug af eget transportmiddel til kørsel til og fra arbejdspladsen.

Af punkt 25, D, fremgår, at bestemmelser vedrørende rejsegodtgørelse i forbindelse med arbejde, hvor overnatning finder sted, kan aftales lokalt med udgangspunkt i zonepengebestemmelserne (punkt 25, C, stk. 10), eller ToldSkats regler for skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. Såfremt enighed ikke kan opnås, skal virksomheden ifølge stk. 15 betale for kost og logi efter regning.

Østre Landsrets præmisser (SKM2005.226.ØLR) indeholder ingen bemærkninger i relation til punkt 25 i den nugældende overenskomst, og dommen vedrører således kun punkt 13 i den tidligere gældende overenskomst.

Selskabet ønsker imidlertid at opnå vished for, at der ikke kan rejses nye indeholdelsessager mod medlemsvirksomhederne som følge af udbetalinger foretaget i henhold til punkt 25 D, 1. afsnit, i den nugældende overenskomst, og at der derfor ikke er behov for på ny at ændre overenskomsten.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ad spørgsmål 1

I det følgende skal forespørger redegøre for, hvorfor spørgsmål 1 efter forespørgers opfattelse bør besvares bekræftende.

Østre Landsret har lagt til grund, at punkt 13 i den tidligere gældende overenskomst var udformet således, at medarbejdere havde krav på zonetillæg, uanset om de overnattede på deres sædvanlige bopæl eller ej, og at zonetillæg således var en del af den almindelige overenskomstmæssige løn.

Landsretten har herefter konkluderet, at beløb, som medarbejdere havde ret til i henhold til overenskomstens punkt 13, i ingen tilfælde kunne udbetales som skattefri rejsegodtgørelse, idet dette ville være i strid med modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 5.

Med punkt 25 i den nugældende overenskomst er der foretaget en klar adskillelse af de beløb, som medarbejdere har ret til i de forskellige situationer.

Hvis medarbejdere overnatter på deres sædvanlige bopæl, har de efter omstændighederne ret til zonetillæg efter satserne i punkt 25 C, stk. 10.

Har medarbejdere derimod ikke mulighed for at overnatte på deres sædvanlige bopæl, finder punkt 25 D anvendelse. Dvs. at punkt 25 C, der omhandler zonetillæg, kun finder anvendelse, hvis medarbejdere overnatter på deres sædvanlige bopæl.

Det følger af punkt 25 D, at arbejdsgiveren skal betale for kost og logi efter godkendt regning, medmindre det lokalt er aftalt, at medarbejderne i stedet har ret til rejsegodtgørelse. I sidstnævnte tilfælde kan satsen for rejsegodtgørelse enten tage udgangspunkt i satsen for zonetillæg eller i satserne i ligningslovens § 9 A.

Adskillelsen af på den ene side reglerne om zonetillæg og på den anden side reglerne om dækning af udgifter til kost og logi, herunder udbetaling af rejsegodtgørelse, i den nugældende overenskomst, fører efter min opfattelse til, at der ikke længere er grundlag for at hævde, at medarbejdere har krav på zonetillæg, uanset om de overnatter på deres sædvanlige bopæl eller ej.

Hvis rejsegodtgørelse i henhold til punkt 25 D, 1. afsnit, udbetales som skattefri rejsegodtgørelse i henhold til reglerne i ligningslovens § 9 A, vil der derfor endvidere ikke være grundlag for at hævde, at der er foretaget modregning i strid med modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 5.

Det er på denne baggrund spørgerens opfattelse, at spørgsmål 1 bør besvares bekræftende.

Det forhold, at der i punkt 25 D, 1. afsnit, er henvist til, at bestemmelser om rejsegodtgørelse kan aftales med udgangspunkt i zonepengebestemmelserne i punkt 25 C, stk. 10, kan efter spørgerens opfattelse ikke føre til et andet resultat.

Henvisningen til punkt 25 C, stk. 10, vedrører således alene satsen for zonetillæg, og der er intet til hinder for, at skattefri rejsegodtgørelse udbetales med en anden - mindre - sats end den, der følger af ligningslovens § 9 A.

Ad spørgsmål 2

Som anført ovenfor bør det efter spørgerens opfattelse ikke føre til en negativ besvarelse af spørgsmål 1, at der i punkt 25 D, 1. afsnit, er henvist til, at bestemmelser om rejsegodtgørelse kan aftales med udgangspunkt i zonepengebestemmelserne i punkt 25 C, stk. 10.

Såfremt Skatterådet ikke er enigt heri, kan der efter spørgerens opfattelse ikke være tvivl om, at rejsegodtgørelse kan udbetales skattefrit, hvis punkt 25 D, 1. afsnit, ændres, således at henvisningen til zonepengebestemmelsen i punkt 25 C, stk. 10, udgår.

I så fald er den sidste rest af forbindelse mellem rejsegodtgørelsesbestemmelserne og zonepengebestemmelserne fjernet, og der er herefter definitivt ikke længere noget belæg for at hævde, at udbetaling af rejsegodtgørelse i henhold til overenskomsten har nogen sammenhæng med medarbejderes ret til zonetillæg.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Som udgangspunkt medregnes godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, ved indkomstopgørelsen.

Udbetaling af rejsegodtgørelse kan dog efter ligningsloven § 9, stk. 5, undtagelsesvis udbetales skattefrit under iagttagelse af visse betingelser.

Betingelserne fremgår af ligningslovens § 9, stk. 5 og § 9 A. En af betingelserne er, at rejsegodtgørelsen ikke må fragå i en forud aftalt bruttoløn, jf. ligningslovens § 9, stk. 5, 3. pkt. (modregningsforbud).

SKAT har lagt vægt på, at det af overenskomsten gældende fra den 1. august 2004 fremgår, at en ansat får zonetillæg, når 1) arbejdet er af mere end 1 arbejdsdags varighed og 2) der er 7 km eller mere mellem arbejdsstedet og virksomhedens adresse/arbejderens bopæl.

Det er SKATs vurdering, at den ansatte har et krav på zonetillægget, når vedkommende opfylder de 2 ovenfor nævnte betingelser, jf. overenskomstens afsnit C, stk. 5, og at der derfor er tale om en forud aftalt bruttoløn.

Det førnævnte modregningsforbud rammer tilfælde, hvor lønnen løbende nedsættes i overensstemmelse med antallet af rejsedage/den udbetalte rejsegodtgørelse.

SKAT har i denne forbindelse lagt vægt på, at der er tale om en overenskomst, hvor en ansat i forbindelse med et arbejde beliggende 100 km fra bopælen får 6722 øre/time, hvis den ansatte vælger at køre frem og tilbage mellem arbejdssted og bopæl hver dag. Hvis den ansatte derimod vælger at overnatte ved arbejdsstedet, får den ansatte ikke længere et skattepligtigt zonetillæg, men en skattefri rejsegodtgørelse udregnet på baggrund af zonepengebestemmelserne (6722 øre/time) eller SKATs satser for rejsegodtgørelse.

Overenskomsten er sammensat på en måde, hvor det aldrig vil være muligt at komme i en situation, hvor der kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse, men hvor den ansatte ikke allerede har krav på zonetillæg. Der vil således altid være tale om, at zonetillægget bortfalder ved udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse.

SKAT finder, at dette i realiteten er udtryk for, at en generel skattepligtig løn, som ellers ville komme til udbetaling, konverteres til skattefri rejsegodtgørelse.

SKAT finder endvidere, at dette ikke er i overensstemmelse med modregningsforbudet efter ligningslovens § 9, stk. 5, 3. pkt., hvorefter godtgørelse for rejseudgifter m.v. skal medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis den fragår i en forud aftalt bruttoløn. De omhandlede beløb kan derfor ikke anses for skattefrie godtgørelser omfattet af ligningslovens § 9 A.

SKAT henviser i øvrigt til den omtalte dom afsagt af Østre Landsret den 17. maj 2005, SKM2005.226.ØLR. Dommen tog stilling til forholdene efter den dagældende overenskomst mellem Selskabet og forbundet. Landsretten fandt, at praksis efter overenskomsten i realiteten var udtryk for, at den skattepligtige løn, som ellers kom til udbetaling, blev nedsat, samtidig med at zonetillægget blev udbetalt som skattefri godtgørelse.

Det er SKATs vurdering, at forholdene omkring den nugældende overenskomst er direkte sammenlignelig med forholdene i dommen, og at det derfor ville være i strid med landsrettens dom at komme til et andet resultat.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 1 besvares med "nej".

Ad spørgsmål 2

I denne situation vil ændringen af formuleringen i afsnit D medføre, at den ansatte i forbindelse med et arbejde beliggende 100 km fra bopælen får 6722 øre/time, hvis den ansatte vælger at køre frem og tilbage mellem arbejdssted og bopæl hver dag. Hvis den ansatte derimod vælger at overnatte ved arbejdsstedet, får den ansatte ikke længere et skattepligtigt zonetillæg, men en skattefri rejsegodtgørelse udregnet på baggrund af SKATs satser for rejsegodtgørelse.

SKAT har lagt vægt på, at ændringen i formuleringen alene medfører, at der sker en ændring i satserne for den skattefrie rejsegodtgørelse, idet den skattefrie rejsegodtgørelse nu alene kan beregnes på baggrund af SKATs satser og ikke zonepengesatserne.

SKAT er af den opfattelse, at dette ikke ændrer på det forhold, at en allerede erhvervet ret til zonetillæg bortfalder, mod at der i stedet udbetales skattefri rejsegodtgørelse.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 2 besvares med "nej".

Ad spørgsmål 3

Der er her tale om, at overskriften i afsnit C i overenskomsten ændres, således at der alene er krav på zonepenge jf. punkt 25 C, hvis overnatning ikke finder sted.

SKAT har lagt vægt på, at den foreslåede ændring i overskriften ikke ændrer på de faktiske forhold omkring udbetaling af zonetillæg og rejsegodtgørelse. Ændringen forandrer ikke det forhold, at der kan udbetales skattepligtige zonetillæg, hvis overnatning ikke finder sted, mens der kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse, hvis overnatning finder sted.

Dette er i overensstemmelse med Landsrettens dom, hvor Landsretten fandt, "at praksis i realiteten var udtryk for, at den skattepligtige løn, som ellers kom til udbetaling, blev nedsat, samtidig med at zonetillægget blev udbetalt som skattefri godtgørelse".

Som eksempel kan nævnes, at en person, der bor i Aalborg og sendes på arbejde 5 dage i Viborg, kører ca. 850 km på en uge, når overnatning ikke finder sted i Viborg. Denne person kan få udbetalt skattepligtigt zonetillæg med 6722 øre/time. Hvis samme person derimod arbejder hele ugen i Købehavn, så kører personen ca. 830 km på en uge, når overnatning finder sted i København. Denne person har brugt den samme tid på at transportere sig (vejtid), men personen "mister" zonetillægget og får i stedet mulighed for at få skattefri rejsegodtgørelse.

Det er SKATs vurdering, at en ændring af overskriften i punkt 25 C er et forsøg på en omgåelse af reglerne, idet ændringen i formuleringen af overenskomsten alene er et forsøg på at omgå modregningsforbudet, i en situation hvor praksis for udbetalingen af zonetillæg og rejsegodtgørelse ikke reelt har ændret karakter.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 3 besvares med "nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder den af SKAT anførte indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende i 5 år fra afgørelsens dato.