Parter:
A
(Advokat Jens Sejer Molm)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Martin Simonsen v/advokatfuldmægtig Kristian Hartlev)

Afsagt af landsdommerne:
Linde Jensen, Inge Neergaard Jessen og Susanne V. Gamberg (kst.).

Under denne sag, der er anlagt den 10. september 1999, har sagsøger, A, efter sin endelige stillingtagen nedlagt påsand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at nedsætte forhøjelsen af sagsøgers personlige indkomster principalt således: For 1993 med 677.504 kr., for 1994 med 571.790 kr. og for 1995 med 491.711 kr., subsidiært med et af retten fastsat beløb. Mere subsidiær har sagsøger taget bekræftende til genmæle for så vidt angår sagsøgtes subsidiære påstand.

Sagsøgte har nedlagt påstand principalt om frifindelse, subsidiære at ansættelsen af sagsøgerens skattepligtig indkomst for indkomstårene 1993 -1995 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Om sagens omstændigheder fremgår bl.a. følgende:

Landsskatteretten afsagde den 10. juni 1999 kendelse, hvorefter sagsøgers personlige indkomst for indkomstårene 1993 -1995 forhøjedes skønsmæssigt med henholdsvis 677.504 kr., 591.705 kr. og 491.711 kr. Af kendelsen, der indebar en stadfæstelse af de stedlige skattemyndigheders ansættelser, fremgår bl.a.

"

........

Af sagens oplysninger fremgår, at klageren driver et pizzaria.

De stedlige skattemyndigheder har lagt til grund, at klageren ikke i de påklagede år har ført et regnskab, der opfylder mindstekravsbekendtgørelsen for bogførings- og regnskabspligtige. Der er i den forbindelse henvist til, at bogføringsjournaler for 1. og 2. kvartal 1993 mangler. Der føres heller ikke daglig kassekladde. Effektive løbende kasseafstemninger er således ikke foretaget. En hel del regnskabsbilag er bortkommet. Der er trukket beløb ud af omsætningen for perioden 1. januar 1993 - 12. juli 1993 med 453.493,70 kr. og for perioden 16. juli 1993 - 31. december 1993 med 319.547,65 kr. begge inkl. moms, hvilket medfører en usædvanlig lav bruttoavance. I første halvdel af 1994 forekommer der negative indslag på kasseapparatet, der medfører en urealistisk lav salgspris på solgte pizzaer. For andet halvår 1994 fremgår det af kassestrimlerne, at styksalget af solgte varer pr. dag er faldet set i forhold til første og andet kvartal 1994, uden at varekøbet proportionalt ses at være faldet i samme takt. Der er konstateret unøjagtigheder mellem indkøbte pizzakartoner og de ifølge kassestrimlerne solgte pizzaer for såvel indkomståret 1994 som 1995.

Myndighederne anser herefter ikke klagerens regnskabsmateriale for egnet til at danne grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse. Skatteansættelserne må af den grund foretages efter et skøn i medfør af bestemmelserne i skattekontrollovens § 3, stk. 5, jf. § 2, stk. 2.

Myndighederne har derfor opgjort omsætningen på basis af vareforbruget i forretningen. Dette medfører en bruttoavance på 62,9%. En bruttoavance, der efter myndighedernes opfattelse ikke synes urimelig efter virksomhedens karakter og branche, hvor gennemsnitsavancen for virksomheder af samme art sædvanligvis ligger på 60 - 70 %. Indkomsten for indkomståret 1993 er herefter forhøjet med 677.504 kr. Tilsvarende er skatteansættelserne for indkomstårene 1994 og 1995 forhøjet med henholdsvis 591.705 kr. og 491.711 kr.

For Landsskatteretten har klagerens advokat nedlagt påstand om, at skatteansættelserne for de påklagede år skal nedsættes med baggrund i hans egen opgørelse af bruttoavancerne. Dette indebærer, at der for indkomståret 1993 kan godkendes en forhøjelse af bruttoavancen med 267.040 kr., for indkomståret 1994 en forhøjelse af bruttoavancen med 235.448,88 kr. og for indkomståret 1995 med 156.916,96 kr.

Til støtte herfor har advokaten gjort gældende, at myndighedernes forhøjelser er ekstraordinært store. I relation til skønsudøvelsen efter skattekontrollovens § 5, stk. 3, har advokaten henvist til kommentaren til denne bestemmelse, hvoraf fremgår: "dette gælder også tilfælde, hvor en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab er så mangelfuldt, at det ikke kan sidestilles med henholdsvis en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab".

Efter almindelige bevisbyrderegler påhviler det i sådanne tilfælde efter advokatens opfattelse som udgangspunkt skattemyndighederne at sandsynliggøre, at en skønnet opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser - set i lyset af de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af. I ligningsvejledningen for 1997 er der på side 84 anført: "ligningsmyndighederne skal i alle tilfælde kunne begrunde, at en skønsmæssig ansættelse, der afviger fra det selvangivne er sandsynlig".

Det er således advokatens opfattelse, at skattemyndighederne skal sandsynliggøre, at de af klageren opgjorte bruttoavancer ikke er sandsynlige. Med baggrund i indhentede oplysninger har advokaten på klagerens vegne lagt til grund, at en bruttoavance på 55 % for virksomheder af den omhandlede karakter i det pågældende geografiske område er sandsynlig. Skattemyndighederne har efter advokatens opfattelse ikke godtgjort, at en bruttoavance på 62,9% er mere sandsynlig end en bruttoavance på 55 %.

For indkomståret 1993 er det myndighedernes opfattelse, at kassekrediteringerne vedrørende diverse retur er udtryk for udeholdt omsætning, idet regnskabet viser unormale bruttoavancer set i forhold til lignende virksomheder inden for samme handel. Der er således tale om en skønsmæssig ansættelse af merindkomsten. Det er derfor efter advokatens opfattelse ikke korrekt, når myndighederne hævder, at indkomsten for dette år ikke forhøjes skønsmæssigt. Myndighederne har hæftet sig ved, at der er indkøbt væsentligt flere pizzakartoner end der er forbrugt, hvilket nødvendigvis må føre til, at der har været udeholdt omsætning.

Advokaten henviser i den forbindelse til, at han for myndighederne udtrykkeligt har redegjort for at en del pizzakartoner blev ødelagt som følge af vandskade i det rum, hvor de befandt sig. Selve begrebet pizzakartoner omfatter også større papæsker, der i vidt omfang er benyttet til pommes frites. En del af kunderne har også for vane, når de spiser i pizzariaet, at hjemtage resterne i pizzakartoner. Hertil kommer, at en del af kartonerne er blevet brugt i de efterfølgende år. Salg ud af huset har også andraget 20 % af omsætningen.

Videre har advokaten henvist til, at en virksomheds bruttoavance er afhængig af lederens evne til at drive forretning med baggrund i de eksisterende geografiske konkurrenceforhold. Bruttoavancen i en virksomhed som den omhandlede er også afhængig af, hvor stor en del af omsætningen, der er baseret på spiritus og hvor stor en del af omsætningen, der er baseret på maden. Der er således en større avance ved salg af spiritus. Bruttoavancen for de efterfølgende år 1996 og 1997 er med baggrund i de regnskaber, der er indsendt til myndighederne henholdsvis 55,9 % og 54,2 %. Det forekommer endelig advokaten, at myndighedernes forhøjelser er helt urealistiske i et pizzaria af den omhandlede beskedne karakter.

Landsskatteretten skal udtale:

For at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst og formue, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven samt den i medfør heraf udstedte bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale. De nærmere krav til regnskabsgrundlaget er fastsat i bekendtgørelse nr. 141 af 26. februar 1992.

Efter det om klagerens regnskabsføring oplyste, herunder at der ikke er foretaget effektive kasseafstemninger, må retten være enig med de stedlige skattemyndigheder i, at klagerens regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i bekendtgørelsen anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt. Det er derfor med rette, at de stedlige skattemyndigheder har ansat indkomsterne skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, og § 3, stk. 4.

Da de skønsmæssige ansættelser er underbygget af konkrete opgørelser på baggrund af vareforbruget, og da det ikke ved andre særlige bevismidler, f.eks. via privatforbrugsberegninger er godtgjort, at skønnene er for høje, har retten ikke på baggrund af advokatens generelle synspunkter fundet grundlag for at tilsidesætte de udøvede skøn. De påklagede ansættelser stadfæstes derfor.

....."

Af sagsfremstillingen fra Københavns Kommunes Skatteankenævn fremgår bl.a.:

".....

Sagens emne:

Omhandler konkrete forhøjelser for indkomståret 1993 foretaget på baggrund af en gennemgang af regnskabsmaterialet for dette indkomstår. Endvidere omhandler det skønsmæssige forhøjelser bl.a. baseret på bruttoavancen for indkomstårene 1994 og 1995.

Talmæssig opgørelse:

1. Omsætning
2. Vareforbrug
Dækningsbidrag (62,9%)
Omkostninger

2.330.811 kr.
- 864.156 kr.
1.466.655 kr.

1.466.655 kr.

......

Resultat før renter og afskrivninger: Selvangivet resultat før afskrivninger:
Korrektion/Forhøjelse:

1.114.373 kr.
436.869 kr.
677.504 kr.

Indkomstårene 1994 og 1995:

	1994	1995
Vareforbrug ifølge regnskab (37,1%)Korrigeret brutto avance (62,9%)Selvangivet bruttoavance: Forhøjelse:	752.873,47 1.276.435,07 684.729,77 591.705,30	707.518,53 1.199.539,50 707.827,91 491.711,59

Klagepunkter:

Klagen omfatter for indkomståret 1993 alene punkt 1 (omsætning), idet (..... ) tiltrædes af klageren.

Klagen vedrører dermed for alle 3 indkomstår dækningsbidragets størrelse på 62,90.

Sagens faktiske forhold:

Klageren driver selvstændig virksomhed med enkeltmandsfirmaet: SE ... "H Pizzeria", X1-vej 123, Y1-by siden den 10.9.1990.
Endvidere har klageren i en kort periode (15.2.1990 - 31.3.1990) drevet selvstændig virksomhed med enkeltmandsfirmaet: SE ... "F", X2-vej 13, Y2-by.

De indsendte driftsregnskaber for indkomstårene 1993 - 1995, udarbejdet af registreret revisor R1, ...., udviser følgende resultater:

Indkomståret 1993:
En omsætning på kr. 1.712.378, en bruttoavance på kr. 812.297 (47,4%), diverse driftsomkostninger, herunder lønninger på kr. 375.427, småanskaffelser samt skattemæssige afskrivninger på kr. 39.465, samt et overskud af virksomhed før renter på kr. 397.404.

Indkomståret 1994:
En omsætning på kr. 1.437.603, en bruttoavance på kr. 684.729 (47,6%), diverse driftsomkostninger, herunder lønninger på kr. 448.882, småanskaffelser samt skattemæssige afskrivninger på kr. 21.358, samt et overskud af virksomhed før renter på kr. 214.489.

Indkomståret 1995:
En omsætning på kr. 1.415.346, en bruttoavance på kr. 707.828 (50%), diverse driftsomkostninger, herunder lønninger på kr. 583.189, småanskaffelser samt skattemæssige afskrivninger på kr. 10.123, samt et overskud af virksomhed før renter på kr. 114.515.

I regnskabet for indkomståret 1995 har revisor skønsmæssigt forhøjet omsætningen med kr. 45.000 - et beløb, der er indregnet i den ovenfor anførte omsætning på kr. kr. 1.415.346. Klageren har ikke haft andre indtægter i nævnte indkomstår, udover de anførte overskud af selvstændig virksomhed.

.....

Skatteforvaltningens begrundelse:

I sin begrundelse anfører skatteforvaltningen følgende:

"Indkomståret 1993:

.....

Forvaltningen har ved gennemgangen af regnskabsmaterialet måtte konstatere, at materialet er af en sådan ufyldestgørende og mangelfuld beskaffenhed, at dette ikke kan danne grundlag for virksomhedens korrekte driftsresultat og dermed også Deres indkomstansættelse.

Forvaltningen har blandt andet henset til
- at bogføringsjournaler og 1. og 2. kvartal 1993 mangler
- at der ikke føres daglig kassekladde
- at en del af regnskabsmaterialets bilag er bortkommet.

Forvaltningen har endvidere (..... ) henset til følgende:
Ad 1: Omsætning.

Ved en gennemgang af kassestrimlerne for perioden 1.1. -12.7.1993 har man konstateret, at periodens omsætning er fratrukket (krediteret) kr. 453.493,70 inkl. moms; anført som "diverse" på kassestrimlerne.
For samme periode fremgik tillige af kassestrimlerne, at fejlslagene (udslagene) udgjorde kr. 485.012,70.

For perioden 16.7. - 31.12.1993 (nyt kasseapparat) har der tillige været fratrukket (krediteret) i alt kr. 319.547,65 inkl. moms; anført som "retur" på kassestrimlerne.

Det er forvaltningens opfattelse, at ovennævnte kassekrediteringer vedrørende diverse og retur er udtryk for udeholdt omsætning, idet regnskabet viser unormale lave bruttoavancer, set i forhold til lignende virksomheder indenfor samme handel.

Diverse/retur ifølge kassestrimlerne Heraf moms For lidt angivet omsætning:

773.041,35 kr. -154.608,27 kr. 618.433,08 kr.

Skatteforvaltningens udtalelse til klagen:

I henhold til bestemmelserne i skattestyrelseslovens § 21, har skatteforvaltningen udtalt følgende:

"Klageren kan ikke få medhold af følgende årsager:

Den foretagne faktiske forhøjelse for 1993 er begrundet i foretagne krediteringer på kasseapparatet. Der er ikke foretaget en skønsmæssig forhøjelse, og det opgjorte dækningsbidrag på 62,9% kan derfor ikke reguleres.

De foretagne forhøjelser for 1994 og 1995 skyldes bl.a. et ufyldestgørende regnskabsmateriale og bruttoavancen, som den skønsmæssige forhøjelse baseres på, er det reelt opgjorte for 1993.

....."

Af Skatteankenævnets afgørelse og begrundelse fremgår bl.a.

"Ansættelserne er fastholdt.

Nævnet har ved afgørelsen lagt vægt på, at man finder det godtgjort, at de udfærdigede årsregnskaber og det underliggende regnskabsmateriale, ikke kan anses at opfylde de skattemæssige og regnskabsmæssige krav i Mindstekravsbekendtgørelsen for bogførings- og regnskabspligtige (bekendtgørelse nr. 141 af 26. februar 1992) samt Bogføringsloven, jfr. bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 - idet skatteforvaltningen ved gennemgangen af det indsendte regnskabsmateriale bl.a. har konstateret:

- at bogføringsjournaler for 1. og 2. kvartal 1993 mangler.

- at der ikke føres daglig kassekladde, hvorved en effektiv løbende kasseafstemning ikke er foretaget, og derfor ikke giver nogen afstemningsmulighed mellem kontantindbetalinger og afholdte omkostninger m.v., overfor statusregistreringer, såsom kasse, bank og giro.

- at en hel del regnskabsbilag ses bortkommet.

- at man ved gennemgangen af kassestrimlerne har konstateret krediteringer (beløb fratrukket omsætningen) for perioden 1.1. - 12.7.1993 med kr. 453.493,70 og for perioden 16.7. - 31.12.1993 med kr. 319.547,65 begge inkl. moms - beløb, der således medfører en usædvanlig lav bruttoavance (dækningsbidrag), set i forhold til lignende virksomheder indenfor samme branche.

- bogføringen ikke ses ført løbende.

- at der i første halvår af 1994 forekommer negative indslag på kasseapparatet, der medfører en urealistisk lav salgspris på solgte pizzaer.

- at det for andet halvår af 1994 fremgår af kassestrimlerne, at styk salget af solgte varer pr. dag er faldet set i forhold til 1 og 2 kvartal 1994, uden at varekøbet proportionalt ses at være faldet i samme takt.

- at der er anskaffet yderligere 2 kasseapparater i november 1994, uden at der forefindes nogen kassestrimler fra disse 2 kasseapparater i det indsendte materiale.

- at der er konstateret unøjagtigheder mellem indkøbte pizzakartoner og de ifølge kassestrimlerne solgte pizzaer for såvel indkomståret 1994 som 1995.

Regnskabsmaterialet kan derfor ikke anses for tilstrækkeligt fyldestgørende og egnet til at danne grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse - hvorfor ansættelsen (erne), som udgangspunkt, alene af den grund må foretaget efter et skøn i medfør af bestemmelserne i skattekontrollovens § 3, stk. 4, jfr. § 2, stk. 2.

Nævnet finder det derfor med rette, at skatteforvaltningen for indkomståret 1993 har opgjort omsætningen i forretningen, vareforbruget, samt øvrige ikke påklagede ændringer af diverse driftsudgifter på grundlag af de konstaterede konkrete fakta - en ansættelse, der herefter har medfør en bruttoavance (dækningsbidrag) på 62,9%, mod den selvangivne bruttoavance på 47,4% - eller en samlet forhøjelse af den selvangivne indkomst for 1993 med kr. 677.504.

En bruttoavance, der ikke synes urimelig efter virksomhedens karakter og branche - hvor gennemsnitsavancen for virksomheder af samme art (pizzariaer) sædvanligvis ligger på 60 - 70%.

Med udgangspunkt i denne konstatering og under hensyn til regnskabsmaterialets ufyldestgørelse og uegnet beskaffenhed også i indkomstårene 1994 og 1995 - finder Skatteankenævnet det endvidere med rette, at skatteforvaltningen har foretaget skønsmæssige forhøjelser for nævnte indkomstår efter bestemmelserne i skattekontrollovens § 3, jfr. § 2, stk. 2 i form af en korrektion/forhøjelse af bruttoavancen til 62,9% i lighed med den faktisk konstaterede bruttoavance i 1993 - en bruttoavance som Nævnet finder, næppe ændres eller afviger væsentlig for denne branche, inden for de enkelte år, og som har medført en forhøjelse af de selvangivne indkomster (virksomhedsresultatet) for indkomstårene 1994 og 1995 med henholdsvis kr. 591.705 og kr. 491.711.

Klagerens påstand om, at bruttoavancen mest korrekt bør ansættes til 55% for alle 3 indkomstår - finder Nævnet ikke anledning til at følge, idet denne påstand ikke på noget tidspunkt ses hverken sandsynliggjort eller dokumenteret, og derfor snarere må betragtes som fremsat som en form for kompromisløsning - ligesom klagerens bemærkninger omkring unøjagtighederne i pizzakartonerne, efter Nævnet opfattelse, heller ikke kan tillægges nogen afgørende betydning skattemæssigt set, da denne påstand ikke ses dokumenteret på nogen måde."

Det fremgår af sagsøgers årsregnskab for 1993 i påtegning til resultatopgørelsen fra registreret revisor R1 bl.a., at der ikke er foretaget revision, og at "vi ikke kan udtale os om, hvorvidt regnskabet opfylder lovgivningens krav". I sagsøgers årsregnskab for 1994 fremgår af påtegning fra samme revisor bl.a., at der ikke er foretaget revision. Endvidere anføres bl.a.: "Vi kan ikke erklære, at regnskabet er opstillet på grundlag af bogføringen." Det fremgår videre, at det ikke kan erklæres, "at regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningens krav til regnskabsaflæggelse". I sagsøgers årsregnskab for 1995 fra samme revisor fremgår som "Forbehold" under resultatopgørelsen:

" ......

Da regnskabet er opstillet på grundlag af løse bilag kan vi ikke erklære, at regnskabet er opstillet på grundlag af bogføringen, ligesom vi heller ikke kan afgive erklæring om at regnskabet er opgjort under omhyggelig hensyntagen til bestående værdier, rettigheder og forpligtelser, og vi kan heller ikke erklære at regnskabet er i overensstemmelse med lovgivningens krav til regnskabsaflæggelse.
Supplerende oplysninger: I beløbet beregnet privatforbrug = balance er udlignet de ikke registrerede beløb.
Konklusion: Regnskabet opfylder ikke lovgivningens krav til regnskabsaflæggelse.

....."

Sagsøger har fremlagt årsregnskab for 1996-1999. Af årsregnskaberne for 1996 og 1997 fra samme revisor fremgår forbehold, som i det væsentlige svarer til det gengivne forhold i regnskabet for 1995. Dækningsbidraget er for 1996 angivet med 55,9 % og for 1997 med 54,2%. Årsregnskabet for 1998 er udarbejdet af R2 Revision. Det fremgår af revisors påtegning bl.a., at der ikke er foretaget revision. Endvidere anføres: "Konklusion. Årsregnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningen og god regnskabspraksis, og alle væsentlige forhold, som vi er blevet bekendt med, er medtaget i årsregnskabet." Bruttoavancen (omsætning med fradrag af vareforbrug) er angivet som 53 %. Årsregnskabet for 1999, som alene foreligger i kopi med siderne 11-14, og som først er fremlagt på tidspunktet for domsforhandlingen, fremstår som udarbejdet af revisionsfirmaet R3, registreret revisor. Bruttoavancen er angivet som 54 %.

Der er afgivet forklaring af sagsøger.

Sagsøger A har forklaret, at han har drevet pizzariaet siden 1990. Der er plads til 28 spisende gæster i pizzariaets serveringslokale. Han har i hele perioden drevet pizzariaet ved egen og familiens indsats, herunder ved to brødres hjælp. I gennemsnit har der været 1 person ansat. Åbningstiden er fra kl. 11 til 23, og den har været den samme i hele hans ejertid. Det har været en vanskelig tid, hvor han også har haft personlige sorger og problemer. Han har ikke nogen regnskabsmæssig uddannelse. Han, der afsluttede sin skoleuddannelse efter 10. klasse, har tidligere haft forskellige former for beskæftigelse, men han har ikke forstand på regnskaber og har ikke set sig i stand til at føre regnskab, kassekladde eller lignende. Kassestrimlerne fra kasseapparaterne har han overladt til revisor, der i det hele taget har været den, der har stået for al form for regnskabsaflæggelse. Det kan godt passe, at han har haft mange fejlindtastninger, som han har rettet enten på tasten for retur, tilbage eller diverse. Der var på et tidspunkt mellem 1993 -1995 en vandskade, der ødelagde en del af de kartoner, som pizzaer "ud af huset" udleveres i. Hans selvrisiko på 5.000 kr. i hans forsikringsdækning indebar, at han slet ikke anmeldte vandskaden til forsikringen, og han har heller ikke andre bilag, der kan belyse skadens indtræden. Det er ikke ualmindeligt, at der f.eks. udleveres pommes frites i kartoner til pizzaer, og de frokosttilbud, han også for de omtvistede regnskabsår har haft i pizzariaet, er ofte slået ind som "frokost", selvom salget angik pizza. Der er derfor en forklaring på de afvigelser i vareindkøb og -salg, som skattevæsenet har hæftet sig ved. Han mener ikke, at han i 1994 havde 2 kasseapparater samtidig. Han kan ikke skønne over hvilken procent af omsætningen, der angår salg "ud af huset". Den skønsmæssige forhøjelse af varesalg på 45.000 kr. i 1995 og 68.000 kr. i 1996, som fremgår af årsregnskaberne for de pågældende år, kan han ikke forklare. Revisor har ikke drøftet forhøjelserne med ham. Der foretages ingen regelmæssig optælling af varelageret, heller ikke ved årets udgang.

Sagsøger

har til støtte for sine påstande anført, at det for indkomståret 1993 gøres gældende, at indkomsten er forhøjet med urette, og at sagsøgte har bevisbyrden for, at indkomsten er højere end selvangivet af sagsøger. Indkomsten er ikke skønsmæssigt forhøjet af skattemyndighederne, og dette fremgår også af Skatteankenævnets sagsfremstilling og afgørelse, der dermed er uoverensstemmende med Landskatterettens vurdering. Sagsøgte har ikke et frit skøn, og den ansættelse af sagsøgers indkomst, som sagsøgte har foretaget for 1993, må tilsidesættes. "Skønnet" for 1993 hviler på konkrete forhold, herunder har manglende dokumentation for udgifter medført, at den fastsatte bruttoavance er for høj. For indkomstårene 1994 og 1995 gøres det gældende, at sagsøgtes skøn alene hviler på 1993 indkomsten, der er fastsat af sagsøgte med urette. Sagsøgtes skøn for 1994 -1995 bestrides. Den fastsatte bruttoavance er i det hele udokumenteret og for høj. Den anerkendelse af en vis indkomstforhøjelse, som sagsøgers advokat fremsatte for Landsskatteretten, var alene et tilbud til en forligsmæssig løsning.

Sagsøgte

har til støtte for sin påstand anført, at sagsøgerens regnskabsgrundlag for indkomstårene 1993 -1995 er tilsidesætteligt, og at skattemyndighederne derfor har været berettiget til at ansætte sagsøgerens indkomst skønsmæssigt. De skønsmæssige forhøjelser er foretaget på baggrund af virksomhedens varekøb og bruttoavancer, og de udøvede skøn kan ikke tilsidesættes som værende åbenbart urimelige eller udøvede på klart fejlagtigt grundlag, hvilket det påhviler sagsøgeren at godtgøre, og det er ikke sket.

Også under sagsforberedelsen for landsretten har der været enighed mellem parterne om, at skattemyndighederne var berettiget til at ansætte sagsøgerens indkomst skønsmæssigt, jf. bl.a sagsøgers tiltræden af dette i replikken. Sagsøgeren har således erkendt, at regnskabsgrundlaget er tilsidesat med rette, og at skattemyndighederne har været berettiget til for indkomstårene 1993-1995 at ansætte indkomsten skønsmæssigt. Landsretten skal herefter alene tage stilling til kvaliteten af skattemyndighedernes skøn.

Sagsøgers anbringende om skattemyndighedernes manglende skønsmæssige ansættelse for 1993 er nyt og kan ikke tillægges vægt.

Grundlaget for de af skattemyndighederne foretagne indkomstforhøjelser er en gennemgang af virksomhedens kassestrimler for perioden 1. januar 1993 - 11. juli 1993. I den forbindelse har skattemyndighederne konstateret, at der i omsætningen i denne periode er fratrukket 453.493,70 kr. incl. moms. Beløbet er anført som "diverse" på kassestrimlerne. For perioden 1. juli 1993 til 31. december 1993, hvor virksomhedens kassestrimler ligeledes er gennemgået, blev der i omsætningen fratrukket 319.547,65 kr. incl. moms anført som "retur" på kassestrimlerne. Den udeholdte omsætning på i alt kr. 773.041,35 incl. moms er - efter at være reguleret for moms - tillagt virksomhedens omsætning.

Skattemyndighederne har derefter gennemgået samtlige varekøbsbilag samt opgjort virksomhedens varelager primo og ultimo 1993. Den regulerede omsætning fratrukket det regulerede vareforbrug (samt en yderligere række (regulerede) udgifter) giver herefter et dækningsbidrag på 62,9%. På grundlag af dækningsbidraget er virksomhedens bruttoavance udregnet for indkomståret 1993.

For indkomstårene 1994 og 1995 er der på grundlag af det selvangivne vareforbrug beregnet en bruttoavance svarende til den opgjorte for indkomståret 1993.

Det bemærkes, at gennemsnitsavancen for virksomheder af samme art som sagsøgerens sædvanligvis ligger på 60-70%, som anført i bilag i sagen.

Selvom sagsøgeren har anfægtet skattemyndighedernes skøn som åbenbart urimeligt og fejlagtigt, har sagsøgeren ikke nærmere uddybet dette eller fremlagt nogen dokumentation herfor. Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at skønnene er åbenbart urimelige eller udøvet på klart fejlagtigt grundlag, hvilket efter fast retspraksis er en forudsætning for tilsidesættelse af skattemyndighedernes skøn.

Til støtte for den subsidiære hjemvisningspåstand gøres det gældende, at det, såfremt landsretten finder, at skattemyndighedernes skøn er åbenbart urimeligt eller udøvet på klart fejlagtigt grundlag, tilkommer skattemyndighederne at udøve et fornyet skøn, hvorfor sagen i givet fald skal hjemvises.

Landsrettens begrundelse og resultat.

Det er ubestridt, at sagsøgers virksomhed for indkomstårene 1993 -1995 var omfattet af den dagældende bogføringslov samt reglerne om regnskabsmateriale som anført i Landsskatterettens kendelse. Det er videre ubestridt, at sagsøger for de nævnte år ikke opfyldte de lovmæssige krav til bogføring og regnskabsmateriale.

Landsretten lægger vægt på, at sagsøgers regnskabsforhold for indkomstårene 1993 -1995 er karakteriseret ved manglende eller mangelfuld bogføring og manglende kassebilag og -afstemninger. De væsentlige forbehold, som sagsøgers revisor har taget i de forelagte årsregnskaber for de nævnte år, vidner også herom. Det er derfor med rette, at skattemyndighederne har ansat sagsøgers indkomst skønsmæssigt, jf. § 3, stk. 4, jf. § 2, stk. 2, i den dagældende lovbekendtgørelse nr. 743 af 27. august 1992 om skattekontrolloven.

Dette ændres ikke af, at skattemyndighedernes gennemgang og vurdering af sagsøgers indkomst for 1993 bygger på en konkretiseret opgørelse på grundlag af de foreliggende oplysninger, hvor der er taget hensyn til specificerede poster, og hvorunder en række konkretiserede udgiftsposter er tillagt betydning, herunder til gunst for sagsøger, jf. herved Skatteankenævnets sagsfremstilling. Skattemyndighederne har foretaget et samlet, konkretiseret skøn og har herunder anset de i sig selv efter størrelsen påfaldende kassekrediteringer vedrørende "diverse" og "retur" for udeholdt omsætning efter fradrag af moms, henset til bl.a. den unormalt lave bruttoavance.

Det må efter sagens konkrete forhold påhvile sagsøger at påvise, at skattemyndighedernes ansættelser bør tilsidesættes som åbenbart urimelige eller udøvede på et fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag. Dette er ikke sket. Sagsøgers forklaring for landsretten har ikke tilvejebragt noget grundlag for at anfægte skattemyndighedernes skøn. Der er heller ikke ved de forelagte regnskaber for 1996 -1999, som retten som følge af enten revisors forbehold eller manglende oplysninger kun kan tillægge begrænset betydning, eller på anden måde tilvejebragt nogen sandsynliggørelse af, at skattemyndighedernes behandling, herunder vurdering af sagsøgers bruttoavance, kan tilsidesættes.

Om Landsskatterettens kendelse bemærkes afslutningsvis, at det ikke af retten kan lægges til grund, således som sagsøger har gjort gældende under domsforhandlingen, at sagsøgers anerkendelse for Landsskatteretten af en vis, men ikke uvæsentlig forhøjelse af sagsøgers bruttoavance for de omtvistede år alene var fremsat i en forligsmæssig sammenhæng.

Sagsøgte frifindes derfor, og sagsøger pålægges at betale sagsomkostninger til sagsøgte for landsretten med i alt 30.000 kr.

T H I  K E N D E S  F O R  R E T:

Sagsøgte,  Skatteministeriet, frifindes for de af sagsøger, A, nedlagte påstande.

Inden 14 dage fra dato betaler sagsøger til sagsøgte i sagsomkostninger for landsretten ialt 30.000 kr.