Parter

A

(v/advokat Lars Henriksen

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Malthe Gade Jeppesen) 

Afgørelse er truffet af byretsdommer

Poul Gorm Nielsen.

Sagernes baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagerne den 17. februar 2020 og 4. marts 2020.

Sagerne der i medfør af retsplejelovens § 254 er blevet behandlet sammen drejer sig i første række om, hvorvidt As fulde skattepligt til Danmark er genindtrådt i 2005 med den følge, at han er skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005-2010.

I anden række drejer sagen sig om, hvorvidt skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af As indkomst i de omhandlede indkomstår skal tilsidesættes.

I tredje række drejer sagen sig om, hvorvidt A er momspligtig af ydelser leveret til G1 - A/S i perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008.

Endelig drejer sagen sig i fjerde række om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelser for indkomstårene 20052010 samt momstilsvar for perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008, er opfyldt.

Sagsøger har i sag I BS-10327/2020- KBH nedlagt påstand om Principalt:

As skatteansættelser for indkomstårene

2005  nedsættes med kr. 1.978.566 og

2006  nedsættes med kr. 2.256.659 og

2007  nedsættes med kr. 1.813.175 og

2008  nedsættes med kr. 2.561.872 og

2009  nedsættes med kr. 2.283.960 og2010 nedsættes med kr. 1.542.112.

Subsidiært:

Hjemvisning til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

A har i sag BS - 7389-2020-KBH fremsat følgende påstand: Principalt:

As momstilsvar for perioden 1. januar 2005 til den 31. december 2008 nedsættes med kr. 188.533.

Subsidiært:

Hjemvisning til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Skatteministeriet har fremsat følgende påstande

I BS-103257/2020-KBH har sagsøgte nedlagt følgende påstande:

Principalt: Frifindelse.

Subsidiært: As skatteansættelser for indkomstårene 2005-2010 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

I BS-7389/2020-KBH har sagsøgte nedlagt følgende påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Af Landsskatterettens kendelse af 19. november 2019 fremgår:

"…

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet klagerens momstilsvar med i alt 235.668 kr. for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2008.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse delvist.

Møde

Repræsentanten har udtalt sig over for Landsskatterettens medlemmer på et retsmøde.

Faktiske oplysninger

A (herefter klageren) foretog den 1. april 1994 en dansk momsregistrering (SE-nr. (red. SE-nr. fjernet)) for G3 - virksomhed med anpartsselskabet G4 - ApS som herboende repræsentant. Hovedbranchen var anført med "(red. Branchekode fjernet).

Klagerens repræsentant har anført, at momsregistreringen vedrørte afgiftspligtige leverancer, som selskabet G2 - virksomhed (herefter selskabet) udførte i Danmark.

Det fremgår af selskabets registreringsbevis, at selskabet var registreret på Y76 - land. Det fremgår videre af selskabets ejercertifikat nr. 2 og 3, at henholdsvis person A og person B var registeret med henholdsvis én aktie à £1 og 99 aktier af £1 pr. den 3. oktober 1991. Ejercertifikat nr. 1 er ikke fremlagt.

Selskabet havde ifølge SKATs oplysninger adresse på Y1 - adresse. Y2 - øgruppe-Police, afdelingen for bedrageri og økonomisk kriminalitet, har den 6. februar 1995 i forbindelse med en tidligere efterforskning af klagerens bror oplyst, at adressen er hjemsted for en lokal beboer, som tilbyder ydelser omfattende tilvejebringelse af postadresser, proforma bestyrelsesposter, sekretærservice samt muligheder for besvarelser af fax og telefon. Endvidere har Y2 - øgruppe Police oplyst, at hver kunde tildeles et lejlighedsnummer, som i de fleste tilfælde blot refererer til en skuffe i et skuffesystem (dueslag).

SKAT anmodede i 2011 selskabet om regnskabsmateriale for 2005-2010, herunder bl.a. specifikation og dokumentation for omsætning i Danmark samt momsopgørelser. SKAT modtog bl.a. selskabets momsopgørelser for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2010 samt selskabets kontoudtog fra F1 - bank. Det er oplyst af SKAT, at selskabets momsbetalinger til SKAT blev foretaget fra denne konto.

Videre modtog SKAT gennem myndighederne i Y2 - øgruppe, en udskrift fra selskabets bankkonto hos F2 - bank i Y2 - øgruppe. Kontoen var oprettet i danske kroner. Af kontoudskriften fremgår bl.a. pengeoverførsler fra det danske forsikringsselskab G1 - A/S til selskabet. Det fremgår heraf, at der var indsætninger fra forsikringsselskabet med i alt 244.941 kr. i 2005, 397.556 kr. i 2006, 243.009 kr. i 2007, 57.165 kr. i 2008 og 2.567 kr. i 2009, samlet 945.238 kr. Disse indsætninger fremgår ikke af selskabets momsregnskaber for perioden.

Repræsentanten har anført, at selskabets aktivitet i Danmark bestod af mindre supplerende salg af hardware samt levering af konsulentydelser. Selskabets aktivitet blev ifølge repræsentanten hovedsageligt udført af konsulenter bosat i Danmark. Konsulenterne sendte løbende fakturaer med moms til selskabet, der herefter viderefakturerede med moms til de danske kunder. Det er videre anført af repræsentanten, at klageren var en af to fastansatte konsulenter.

Klageren har oplyst, at hans konsulentarbejde for selskabet bestod i salg af regnskabssoftware til speditionsbranchen, og at regnskabssoftwaren var udviklet af klageren selv. Der var mellem klageren og selskabet indgået en konsulentaftale for det arbejde, som klageren udførte for selskabet. Repræsentanten har oplyst, at det ikke har været muligt at fremskaffe konsulentaftalen.

Klageren har videre oplyst, at han sendte en faktura til selskabet for de konsulentydelser, som han havde ydet. Konsulenthonorarerne blev afregnet i danske kroner fra selskabets konto i F1 - bank til klagerens privatkonto i F2 - bank på Y3 - ø. Klageren havde fuldmagt til selskabets konto i F1 - bank.

Endvidere har klageren oplyst følgende:

"Mit arbejde for G2 - virksomhed bestod mest af programmering og vedligeholdelse af software og lidt administration af de danske opgaver, som blev udført af eksterne danske konsulenter.

Mit arbejde blev og bliver overvejende udført i udlandet (Y3 - ø, Y4 - ø, Y5 - land, Y6 - land, Y7 - land mf.).

Aftale mellem G2 - virksomhed og undertegnede var, at G2 - virksomhed kunne formidle brugsretten til den omtalte software til G2 - virksomheds kundekreds, i det omfang, der ville være brug for dette.

Det var dog ikke særlig aktuelt, da der stort set ingen ny-salg har været i perioden 2005-2010 og der mest har været tale om vedligeholdelsesopgaver hos kunder, der tidligere har erhvervet brugsretten til softwaren.

De eksterne danske konsulenter (G5 - ApS, G6 - virksomhed, G7 - A/S, G8 - ApS m.fl..), der har arbejdet for G2 - virksomhed i Danmark, har mest arbejdet på opgaver, der ikke direkte har været relateret til denne omtalte software, men har løst andre konsulentmæssige opgaver, som de har sendt faktura på til G2 - virksomhed, og har modtaget betaling for og afregnet moms og skat i DK, som det hører og bør sig."

SKATs afgørelse

SKAT har den 24. august 2012 truffet afgørelse, hvorefter SKAT har forhøjet klagerens momstilsvar med i alt 235.668 kr. for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2008.

Som begrundelse har SKAT bl.a. anført følgende:

"…

6.  Moms

…

6.2. Begrundelse for forslag til ændring

Det samlede momstilsvar skal opgøres, som forskellen mellem den udgående moms ved salg og den indgående moms ved køb. Den udgående moms er opgjort under pkt. 3.2.2. og den indgående moms under pkt. 4.2.2. [Samme opgørelser fremgår af punkt 6.2.2. nedenfor]

SKAT kan på grundlag af manglende dokumentation ikke verificere om der er tale om levering af varer eller ydelser. Det kan endvidere ikke konstateres om der er tale om investeringsgoder, hvorpå der momsmæssigt ikke kan opnås fuldt fradrag i købsåret, jf. momslovens § 43 stk. 2 nr. 1, såfremt der er tale maskiner, inventar og driftsmidler, hvis anskaffelse eks. moms overstiger 100.000 kr., og som er undergivet værdiforringelse. For driftsmidler foretages der regulering for ændringer som indtræder for de første 5 regnskabsår efter anskaffelsen inkl. det regnskabsår, hvori driftsmidlet er anskaffet, jf. § 44 I det omfang omsætning består af både momsfrie som momspligtige transaktioner eller ikke-økonomisk virksomhed.

Den registreringspligtige skal på grundlag af momsbekendtgørelsen (bkg.nr. 663 af 16.06.2006 ) § 58 til dokumentation for den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer.

Når fakturaer efter forlangende ikke er fremlagt told- og skattemyndighederne, kan fradrag for den indgående afgift nægtes.

SKAT finder på grundlag af tidspunktet for sagens behandling, at udgifter som angivet i momsregnskabet kan fradrages for perioden 2005 - 2008. For årene 2009 og 2010 fastholdes kravet om, at fradrag for den indgående moms skal dokumenteres med fakturaer, hvorfor fradrag for moms i det hele ikke kan godkendes fratrukket på grund af manglende dokumentation.

6.2.2. Foreløbig afgørelse

Af momsvejledningens afsnit N.5.2.1.2. fremgår;

Ifølge bekendtgørelsens§ 58 skal virksomheder til dokumentation for købsmomsen kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer, eller afregningsbilag, der opfylder kravene i bekendtgørelsens kap. 11. Ved en faktura forstås her det dokument, der af leverandøren og modtageren betragtes som anmodning om betaling af leverancen.

For varer, der indføres fra steder uden for EU, skol dokumentationen bestå af de meddelelser, som virksomheden har modtaget fra SKAT om størrelsen af den moms, som påhviler varen ved indførsel. Virksomheder, der ikke er registreret efter toldloven, anvender som dokumentation for momsen på Importerede varer enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddele/ser fra SKAT. Denne dokumentation kan også anvendes af virksomheder, der er registreret efter toldloven.

Ved erhvervelser af varer og køb af ydelser omfattet af omvendt betalingspligt hos registrerede virksomheder i andre EU-lande skal der fremlægges fakturaer for erhvervelser og køb af ydelser, indeholdende såvel køberens som sælgerens momsnumre.

Købekontrakter, slutsedler eller ordrebekræftelser anerkendes ikke som forskriftsmæssige fakturaer, og kan derfor ikke anvendes til dokumentation for købsmomsen. Dette begrundes dels i kontrolmæssige hensyn, dels i at godkende/se af en købekontrakt eller slutseddel som gyldig faktura i relation til momslovens bestemmelser ville få den for erhvervslivet uønskede virkning, at den pågældende leverance skulle medregnes til leverandørens momspligtige omsætning på tidspunktet for udstedelsen af købekontrakten eller slutsedlen, Jf. § 23, stk. 2.

Vedrørende fakturaer for udbedring af forsikringsskader er det fastsat, at automobilreparatører til forsikringsselskaber skal udstede en faktura på det fulde reparationsbeløb med tillæg af moms og med oplysning om et eventuelt modtaget selvrisikobeløb. Den udstedte faktura vil af forsikringstageren kunne fremlægges til dokumentation for købsmomsen på betingelse af, at det af fakturaen fremgår, at reparationen er udført med den skadelidtes virksomhed som modtager.

SKAT nægter fradrag for købsmoms for årene 2009 og 2010. For årene 2005 - 2008 godkendes fradragene alene på grund af forældelsesfristen i skatteforvaltningslovens§ 31. For 2009 og 2010 er der mulighed for at indsende nærmere dokumentation for at kunne opnå momsfradrag.

Afgiftspligtige personer er fysiske eller juridiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3 stk. 1. Efter momslovens§ 4 skal der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Det er SKATs opfattelse, at fakturaer til G1 - A/S angår levering af ydelser i Danmark, hvorfor G3 - virksomhed skulle have faktureret med moms, jf. momslovens § 4, stk. 1 og § 16, stk. 1.

6.4. Endelig afgørelse

På grund af tidspunktet for modtagelsen af materialet fra Y2 - øgruppe, samt det modtagne bilagsmateriale fra A, har det ikke været muligt at foretage en nærmere kontrol, hvorfor ikke alt materialet vil indgå i denne afgørelse.

SKAT finder på det foreliggende grundlag, at der kan godkendes momsmæssigt fradrag for købsmomsen, som angivet i momsregnskabet for årene 2005-2008, til trods for ovenstående konstateringer, grundet tidspunktet for sagens ligning.

Endvidere godkendes momsmæssigt fradrag for købsmomsen, som angivet i momsregnskaberne for årene 2009 og 2010, da sagen samlet set vedrører alle årene 2005 - 2010. En senere sagsbehandling vedrørende det strafmæssige spørgsmål ville blive forplumret ved, at SKAT fortsat nægtede fradrag uden at have haft mulighed for at udføre en nærmere kontrol af de indsendte bilag. SKAT forbeholder sig således ret til at gennemgå købsfakturaer - eventuelle nye forhold vil blive taget op i en ny sag for 2009 og 2010.

Det bemærkes, at der for indkomståret 2011 på nuværende tidspunkt ikke er indledt en sagsbehandling.

2005 - 2008

Forhøjelserne fastholdes uændret i forhold til det udsendte forslag.

2009-2010

Godkendt momsfradrag således, at det momsmæssige spørgsmål for disse henlægges.

7. Genoptagelsesregler.

…

§31 stk. 1 (ordinær frist, afgiftstilsvar):

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

§32 stk. 1 (ekstraordinær frist, afgiftstilsvar):

Uanset fristerne i §31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

…

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er SKATs vurdering, at A forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at ansættelsen af skat, hhv. afgiftstilsvaret har været fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, som bevirker at årene 2005 - 2008 (Indkomstskat} og i perioden 1. kvartal 2005 - 1. kvartal 2009 kan genoptages ekstraordinært, jf. hhv. skatteforvaltningslovens §§ 27 stk. 1 nr. 5 og 32 stk. 1 nr. 3.

Indkomstårene 2009 - 2010 for så vidt angår indkomstskat og 2. kvartal 2009 - 4. kvartal 2010 for så vidt angår afgiftstilsvaret kan genoptages ordinært, jf. hhv. skatteforvaltningslovens§§ 26 stk. 1 og 31 stk. 1.

…"

Under sagens behandling har SKAT den 19. november 2012 bl.a. videre anført følgende:

"….

SKAT har den 14.08.2012, det vil sige kort forinden afgørelsen den 24.08.2012 i sagen, fra A modtaget dokumentation i form af fakturaer vedrørende købs- og salgsmoms for perioden 2005 - 2010 (2011), som SKAT grundet tidspunktet for modtagelsen kun meget sporadisk har haft lejlighed til at gennemgå.

Endvidere har SKAT modtaget dokumentation i form af bankkontoudtog fra Y2 - øgruppe den 26.06.2012, men grundet ferle har dette materiale først den 06.08.2012 været til sagsbehandlerens rådighed.

På grund af tidsfristen i skatteforvaltningslovens§ 27 stk. 2 har SKAT heller ikke haft mulighed for at gennemgå disse kontoudtog tilstrækkeligt til at kunne anvende disse i afgørelsen af sagen.

Der vedlægges en CD-rom med fakturaer, som I udskrevet stand fylder ca. 3.800 sider. Bankkontoudtog fra Y2 - øgruppe vedlægges tillige i fysisk form. Materialet er dog også vedlagt elektronisk sammen med det øvrige materiale.

Det bemærkes, at SKAT dags dato har fremsendt kontoudtogene fra Y2 - øgruppe til As repræsentant, advokatfirmaet R1 v/ [navn udeladt].

SKAT kan ved en kort gennemgang af de modtagne kontoudtog fra F2 - bank, Y2 - øgruppe konstatere, at A

-          har haft fælles konto med en ubekendt af SKAT, [navn udeladt], vedrørende kontoen X1,

-          har haft fælles konto med broderen, [navn udeladt] (nu: LM) i perioden med selskabet G9 - virksomhed indregistreret på Y76 - land,

-          har fælles konto med person A vedrørende selskabet G2 - virksomhed og i øvrigt er medunderskriver som direktør/sekretær for selskabet,

-          er tegningsberettiget (authorised signatory) i fællesskab med person A til kontiene X2 og X3.

En kort gennemgang af kontoudtogene viser, at der modtages ikke uvæsentlige midler på disse konti, mens der overføres ikke uvæsentlige midler til medunderskriveren, [navn udeladt]. [Navn udeladt] er p.t. ikke identificeret.

Samtidig fremgår det af kontoudtogene, at der månedligt (standing order) overføres i størrelsesordenen £l00,00 - £600,00 fra "A" eller "A" til G2 - virksomhed.

SKAT bemærker, at [navn udeladt] ikke tidligere har været nævnt i forbindelse med selskabet G2 - virksomhed. Der kan dog være tale om en leverandør, men som medindehaver af mindst 1 bankkonto i fællesskab med A, formodes dette at være usandsynligt.

Endvidere bemærkes, at det ikke på det foreliggende grundlag kan konstateres, at midler udover "standing order" hæves eller overføres til selskabet G2 - virksomhed beliggende på Y76 - land eller til stifterne af selskabet person B og person A.

Endelig kan SKAT ved en kort gennemgang af modtagne fakturaer konstatere, at;

A bestiller og betaler for IT-udstyr hos eksterne virksomheder med leveringsadresse hos kunden. Der anvendes eksterne programmører til installeringen af udstyret, som fakturerer G3 - virksomhed for timehonorarer og for eventuelle kørselsudgifter opgjort efter statens takster + evt. parkeringsudgifter.

G3 - virksomhed viderefakturerer udgiften til kunden med en avance på IT-udstyr, timehonorar ved installationen og vedligeholdelse, samt viderefakturerer kørselsudgifter, som opgjort af den eksterne programmør.

I visse tilfælde, når kunden er en momsfritagen juridisk person, er kørselsudgifter viderefaktureret uden moms og rejseudgifter faktureret uden moms.

Endelig bemærker SKAT vedrørende eksempelvis salgsfakturanumre 22528 (2005), 22791 (2006), 23025 (2007), 23306 (2008), 23435 (2009) og 23734 (2010) følgende tekst:

"Aktuelt pristal (Feb 2012): 129,9".

På eksempelvis salgsfaktura 23238 (2008) løber serviceabonnementsaftalen fra 01.07.2000 - 30.09.2000, salgsfaktura 23239 (2008) perioden 01.07.2008 - 30.09.2008, salgsfakturaerne 23240 og 23241 (2008) perioden 01.01.2000 - 31.03.2000.

Er der tale om, at bilagene ligger på en server i udlandet, hvor der ved genudskrivning/downloading af bilag til en CD-Rom ikke er mulighed for sletning af makroer? Er det samtidig grunden til, at der alene fremgår kopinotaer af salgsfakturaer uden angivelse af virksomhedens SE-nummer eller firmalogo?

SKAT finder dermed, at denne form for cloud-computing gør sig uegnet som dokumentation i henhold til momsbekendtgørelsens (bkg. nr. 663 af 16.06.2006) § 58.

Advokatfirmaet R1 v/ [navn udeladt] har i skrivelse af 8. oktober 2012 nedlagt påstand om, at skatteansættelserne for 2005-2010 og momsansættelserne for 2005 - 2008 nedsættes med følgende beløb:

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

SKAT har dags dato sendt 2 skrivelser til A og dennes repræsentant. Den ene angår besvarelse af en skrivelse, hvori Advokatfirmaet R1 v/ (navn udeladt) vil have spørgsmålet om SKATs benævnelse af G2 - virksomhed som en nullitet forelagt for EU-domstolen.

Der har været tale om en lapsus, da SKAT anerkender selskabet på grund af dets registreringsforhold, hvilket også fremgår af sagsfremstillingen til sagen. SKAT anser i stedet selskabet for kontrolleret af A med det formål at undgå beskatning i Danmark. Se venligst kopi af korrespondancen.

Det andet brev fra R1 angår spørgsmålet omkring G3 - virksomheds registreringsforhold. [Navn udeladt) er af den opfattelse, at SKAT burde have foretaget en selvstændig høring og afgørelse vedrørende dette forhold stilet til G2 - virksomhed, Y76 - land.

SKAT er ikke enig i denne påstand. Det momsmæssige spørgsmål omkring en personlig drevet virksomhed i Danmark (G3 - virksomhed) ejet af et Y76 - landselskab (G2 - virksomhed), angår den danske virksomheds registreringsforhold og ikke formelt set Y76 - land selskabets betalingsforpligtelser.

Det kan konstateres, at momsbetalingerne sker fra G3 - virksomheds konto i F1 - bank (X7).

SKAT har berigtiget en fejl, som i første omgang gav anledning til en indsigelse fra advokat {navn udeladt), idet G3 - virksomhed aldrig havde anvendt betegnelsen ApS i dets navn. Endvidere har det været [navn udeladt]s opfattelse, at fejlen skyldes, at den herboende repræsentant var et selskab (ApS).

Der er således enighed om, at virksomheden hverken er eller har været et selskab. I øvrigt har SKAT beskrevet ændringen i både afgørelsen til A og i virksomhedens sagsfremstillings afsnit 1. Se venligst kopi af korrespondancen.

Med hensyn til advokatfirmaets ønske om, at klagesagen berostilles i Landsskatteretten, skal bemærkes, at uenigheden i klagesagen overvejende drejer sig om spørgsmål om forståelse af de materielle regler, dvs. spørgsmål om fortolkning af skattejuraen / skøn, primært spørgsmålet om skattepligt, bedes Landsskatteretten om at fremme behandlingen af sagen mest muligt, da vurderingen af eventuelt strafansvar afventer klagesagens afgørelse.

Der henvises til Den juridiske vejledning 2012-2 afsnit A.C.3.4.6. samt Justitsministerens svar af 13.12.2010 på spørgsmål 122 fra Folketingets retsudvalg, hvoraf bl.a. fremgår:

Det indgår i gerningsindholdet I straffebestemmelserne i skatte- og afgiftslovene, at der skal være unddraget skat eller afgift. Skatte- eller afgiftsansættelsen skal derfor som udgangspunkt være endelig, inden sagen indbringes for domstolene.

…"

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2008 skal nedsættes med i alt 235.668 kr.

Der er herved bl.a. anført følgende:

"…

SAGSFREMSTILLING:

A har gennem en meget lang årrække været bosiddende i udlandet og har udført arbejde i udlandet. Dette gav første gang anledning til de danske skattemyndigheders opmærksomhed i slutningen af 1990'erne, hvor der blev gennemført ransagning og beslaglæggelse af sagsmateriale i forhold til A. Told og Skat forhøjede i den forbindelse A's skattepligtige indkomst for indkomstårene 1993 til 1996 med henvisning til, at A var skattepligtig her til landet.

På grundlag af de politimæssige undersøgelser blev sagen imidlertid afsluttet den 23. marts 1999 med en skrivelse fra Told- og Skatteregion Y37 - by om, at man frafaldt alle forhøjelser, ligesom der ikke ville blive gennemført en ansvarssag.

Senest har A's sag været taget op i Folketinget, og dette politiske pres har foranlediget Skattecenter Y8 - by, Y9 - adresse, til på ny at tage sagen op og gennemføre forhøjelser svarende til de forhøjelser, der allerede blev frafaldet tilbage i 1999.

Jeg tillader mig som bilag 2 og 3 at vedlægge den seneste korrespondance med bilag til Skattecenter Y8 - by vedrørende A's skattemæssige forhold.

ANBRINGENDER:

…

Vedrørende momsen gøres det gældende, at A ikke har drevet personlig virksomhed i Danmark. A har, som ansat i selskabet G2 - virksomhed, udført en række opgaver i Danmark. G2 - virksomhed er behørigt registreret på Y76 - land og driver lovlig virksomhed i hele EU. Selskabet har efter vejledning fra SKAT ladet sig registrere med en herboende repræsentant og har løbende indgivet ·og afregnet moms for de opgaver, selskabet har løst i Danmark.

Der er således intet grundlag for at afvise selskabet G2 - virksomhed som en nullitet, således som skattemyndighederne gør. Jeg gør i den forbindelse opmærksom på, at Y76 - land, I medfør af EUF traktatens artikel 355, stk. 3, er en del af EU bortset fra helt specielle undtagelser. Disse undtagelser omfatter således ikke selskabsretten. Det er således i strid med EU-traktaten skattemæssigt at tilsidesætte et lovligt indregistreret selskab, der I øvrigt I alle henseender driver lovlig virksomhed i Danmark, blot med henvisning til, at der er tale om et selskab på Y76 - land.

Såfremt denne holdning fastholdes, skal jeg venligst anmode om, at spørgsmålet forelægges præjudicielt for EF-domstolen.

…"

Under sagens behandling har repræsentanten den 25. oktober 2016 bl.a. videre anført følgende:

"….

Vedrørende ansættelseskontrakt med selskabet G2 - virksomhed bemærkes, at selskabet efter det oplyste er lukket i 2013. Selskabet var ejet af person A og person B som A ikke længere har kontakt med, men vi forsøger at fremskaffe materiale.

Vedrørende selskabet G2 - virksomhed bemærkes, at selskabets aktivitet omfattede levering af ydelser inden for elektronisk databehandling til en lang række kunder.

Af selskabets betydningsfulde kunder kan nævnes G10 - virksomhed og G11 - virksomhed i Y7 - land, Y10 - land, Y11 - land og Y12 - by.

Selskabets aktivitet i Danmark har bestået af et mindre supplerende salg af hardware samt levering af konsulentydelser til danske kunder (F3 - bank, G12 - A/S, G13 - nævn, G14 - A/S, G15 - A/S, G16 - A/S m.fl.).

Det arbejde der udføres I Danmark laves for største partens vedkommende af herboende danske konsulenter. Disse danske konsulenter sender månedligt eller løbende faktura (med moms) til G2 - virksomhed, der viderefakturerer til de danske kunder (med moms). Disse danske konsulenter arbejder hos disse danske firmaer: G7 - A/S, G17 - A/S, G8 - ApS, [navn udeladt), G5 - ApS, G18 - A/S, G19 - A/S mf., hvorfra faktura modtages (med moms).

A har overfor SKAT tidligere fremsendt CD-rom med hele materialet vedrørende denne forretningsgang og de hertil hørende fakturaer.

Når SKAT på et tidspunkt skriver, at der er huller I fakturarækkefølge hænger det sammen med, at G2 - virksomhed alene har afleveret fakturaer vedrørende den danske omsætning til SKAT.

G2 - virksomhed tilmeldte sig i 1994 dansk SE-registrering for betaling af moms i Danmark, idet det så ud til, at G2 - virksomhed's omsætningen I DK ville overstige 280.000 kr., som på det tidspunkt var grænsen, hvor udenlandske firmaer skulle tilmelde sig i Danmark for at betale moms.

G2 - virksomhed blev momsregisteret i Danmark, i tæt samarbejde med SKAT i Y8 - by (dengang lå det på Y13 - adresse). På SKAT's forslag blev firmaet momsregistreret under navnet "G3 - virksomhed, Herb.Repræsentant G4 - ApS".

Told/Skat tildelte G2 - virksomhed et SE-nr. (red. SE-nr. fjernet) som et undernummer under CVR-nr. ...11, · som er G2 - virksomhed's herboende repræsentant G4 - ApS CVR~nummer. Og tilnavnet "G3 - virksomhed " blev tilføjet forrest af Told/Skat.

…"

Under sagens behandling har repræsentanten den 27. januar 2017 bl.a. endvidere anført følgende:

"…

Jeg tillader mig at vende tilbage I sagen vedrørende ovennævnte i forlængelse af den gennemførte kontorforhandling.

Sagen giver anledning til tre helt overordnede betragtninger:

….

Selskabet

Som det tredje overordnede forhold fremhæver jeg det forhold, at SKAT i sagen uden fakta, bevisførelse eller argumentation tilsidesætter den juridiske eksistens af selskabet G2 - virksomhed.

Jeg har tidligere gjort opmærksom på, at der er tale om et selskab gyldigt stiftet i et EU/EØS land, ligesom jeg har dokumenteret, at der er tale om et selskab ejet af 3. mand. A har endvidere under kontorforhandlingen redegjort for, at selskabet driver virksomhed over hele Europa, dels gennem de to faste ansatte A og [navn udeladt] og gennem tilknyttede konsulenter, der hyres ind til specifikke opgaver. Det er ligeledes dokumenteret, at dette udenlandske selskab i overensstemmelse med momslovgivningen og momssystemdirektivet, har ladet sig registrere ved herboende repræsentant for de momspligtige ydelser selskabet har leveret i Danmark.

Det er grundlæggende i strid med den frie etableringsret i EU, og jeg skal i den forbindelse opfordre Skatteankestyrelsen om specifikt at kræve SKATs bemærkninger til fakta og jura vedrørende dette, idet jeg ønsker en drøftelse af spørgsmålet om EU domstolsforelæggelse, såfremt SKAT ikke ønsker at bidrage hermed.

…"

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"…

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling.

Det er alene spørgsmålet om udgående afgift i forbindelse med leverance til G1 - A/S som er bestridt..

Klagen vedrører momstilsvaret for perioden 1/1 2005 til 31/12 2008, for ovennævnte virksomhed. G3 - virksomhed (personlig virksomhed) har udviklet et regnskabssoftware målrettet speditionsbranchen, og sælger rettigheden / ydelsen til at anvende dette program, herunder software support.

A og hans personlige virksomhed har bankkonti i Y5 - land, Danmark og Y3 - ø.

A er med henvisning til skattesagen 12-0216742 anset for fuld skattepligtig til Danmark og dermed hjemsted for hans økonomiske virksomhed.

Selskabet G2 - virksomhed er indregistreret på Y76 - land, og har adresse på Y2 - øgruppe. Hvorfra det er oplyst at adressen er hjemsted for en lokal beboer, som tilbyder ydelser omfattende tilvejebringelse af postadresser, proforma bestyrelsesposter, sekretærservice m.m. Hver kunde får hver tildelt et lejlighedsnummer, som oftest er en skuffe/ dueslag.

Der er således ikke en erhvervsmæssig, menneskelig eller teknisk ressource tilstede på Y2 - øgruppe, som kan udfører den økonomiske aktivitet, i form af salg af rettigheder og support til det udviklede software, Det hverken på Y2 - øgruppe eller Y76 - land.

I forbindelse med Skattestyrelsens regnskabsmæssige kontrol samt indhentede oplysninger er det konstateret, at der på Selskabet G2 - virksomhed bankkonto - F2 - bank i Y2 - øgruppe - er overført beløb fra det danske selskab G1 - A/S for udført arbejde i Danmark - således:

Disse Indsætninger fremgår ikke af momsregnskaberne G3 - virksomhed for perioderne, og den manglende udgående afgift er beregnet som 25% af overførelserne.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at da der er tale om faktiske overførelser, udgør den udgående afgift 20% af vederlaget, jf. principperne i afgørelserne fra EU-Domstolen C-249/12 og C-250/12 (Tulicå og Plavosin).

Den manglende udgående afgift vedrørende G1 - A/S kan således opgøres til:

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at det er den personlige virksomhed der er momspligtig af disse beløb, da denne har handlet som afgiftspligtig person og med leverance her i landet, og ikke som ansat i virksomheden G2 - virksomhed..

Der er især lagt vægt på:

-          Klageren har foretaget momsregistreringen

-          At der er solgt brugsrettigheder til software der er udviklet af klager

-          Klager har adgang til Selskabet G2 - virksomhed konto i F1 - bank i Danmark

-          Klager har Ikke ved ansættelseskontrakter o.lign. godtgjort at der var tale om et ansættelsesforhold i selskabet G2 - virksomhed

-          Intet i udlandet, alene postkasse

-          Ledelsens sæde, da han må anses for at have taget ophold samt have tilknytning til Danmark.

Desuden er der lagt til grund for udtalelsen, at der er tale om momspligtige ydelser som Ikke er fritaget efter § 13, stk. 1, da der er tale om konsulentydelser.

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Repræsentanten har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"…

Jeg skal venligst bemærke, at jeg ikke finder Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende moms korrekt, ligesom jeg ej heller finder SKATs bemærkninger hertil korrekte.

Afslutningsvis finder jeg det særdeles problematisk, at vi på nuværende tidspunkt behandler en sag, der vedrører 2005 til 2008, hvor skatteyders muligheder for dokumentation for længst er betydeligt reducerede, hvilket i høj grad kan tilskrives sagsbehandlingstiden hos SKAT og i klagesystemet.

.."

Retsmøde

Under sagens behandling på retsmøde anførte repræsentanten, at faktureringerne til forsikringsselskabet blev foretaget af selskabet, og at de leveringer, som faktureringerne angår, er foretaget i udlandet, selvom leveringerne er leveret til et dansk selskab.

Hertil anførte Skattestyrelsen, at det kan udledes af de oplysninger, som SKAT har modtaget fra myndighederne i Y2 - øgruppe, at leveringerne er sket i Danmark, og at disse leveringer følgelig skal momses i Danmark som udeholdt omsætning. Skattestyrelsen anførte videre, at klageren har handlet som afgiftspligtig person ved at have foretaget momsregistreringen i Danmark under eget navn, at klageren havde adgang til selskabets bankkonto i Danmark, at selskabet solgte ydelser udviklet af klageren, at der ikke er fremlagt en konsulentaftale mellem klageren og selskabet, samt at selskabsadressen alene var at anse som et dueslag.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet klagerens momstilsvar med i alt 235.668 kr. for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2008.

Følgende fremgår af momslovens § 3, stk. 1:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Følgende fremgår af momslovens § 4, stk. 1:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Følgende fremgår af momslovens§ 16, stk. 1 (uddrag):

"Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil ... "

Følgende fremgår af momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt., og stk. 8:

"Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet.

…

Er en virksomhed registreret ved en herboende repræsentant efter § 47, stk. 2, hæfter denne og repræsentanten solidarisk for betaling af afgiften."

Ifølge det oplyste foretog klageren den 1. april 1994 en dansk momsregistrering (SE-nr. (red. SE-nr. fjernet)) for G3 - virksomhed med anpartsselskabet G4 - ApS som herboende repræsentant.

Klagerens repræsentant har anført, at momsregistreringen vedrørte afgiftspligtige leverancer, som selskabet G2 - virksomhed udførte i Danmark. Af selskabets ejercertifikat nr. 2 og 3 fremgår det, at henholdsvis person A og person B er registeret med henholdsvis én aktie à £1 og 99 aktier af £1 pr. den 3. oktober 1991. Ejercertifikat nr. 1 er ikke fremlagt.

Selskabet havde ifølge SKATs oplysninger adresse på Y2 - øgruppe. Y2 - øgruppe Police har oplyst, at adressen er hjemsted for en lokal beboer, som tilbyder ydelser omfattende tilvejebringelse af postadresser, proforma bestyrelsesposter, sekretærservice samt muligheder for besvarelser af fax og telefon. Videre har Y2 - øgruppe Police oplyst, at hver kunde tildeles et lejlighedsnummer, som i de fleste tilfælde blot refererer til en skuffe i et skuffesystem (dueslag).

Selskabet havde efter det oplyste aktivitet i Danmark bestående af mindre supplerende salg af hardware samt levering af konsulentydelser. Selskabets aktivitet blev ifølge repræsentanten hovedsageligt udført af konsulenter bosat i Danmark. Konsulenterne sendte løbende fakturaer med moms til selskabet, der herefter viderefakturerede med moms til de danske kunder. Det er videre anført af repræsentanten, at klageren var en af to fastansatte konsulenter.

Klageren har oplyst, at han arbejdede for selskabet som konsulent med salg af regnskabssoftware til speditionsbranchen, og at regnskabssoftwaren var udviklet af klageren. Der var mellem klageren og selskabet indgået en konsulentaftale for det arbejde, som klageren udførte for selskabet. Konsulentaftalen er ikke fremlagt.

Klageren har videre oplyst, at han sendte en faktura til selskabet for de konsulentydelser, som han havde ydet. Konsulenthonorarerne blev afregnet i danske kroner fra selskabets konto i F1 - bank til klagerens privatkonto i F2 - bank på Y3 - ø. Klageren havde fuldmagt til selskabets konti i F1 - bank.

SKAT modtog i 2011 bl.a. selskabets momsopgørelser for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2010 samt selskabets kontoudtog fra F1 - bank. Det er oplyst af SKAT, at selskabets momsbetalinger til SKAT blev foretaget fra denne konto.

Videre modtog SKAT gennem myndighederne i Y2 - øgruppe en udskrift fra selskabets bankkonto hos F2 - bank i Y2 - øgruppe. Kontoen var oprettet i danske kroner. Af selskabets kontoudskrift fremgår der bl.a. pengeoverførsler fra det danske forsikringsselskab G1 - A/S til selskabet. Det fremgår heraf, at der var indsætninger fra forsikringsselskabet med i alt 244.941 kr. i 2005, 397.556 kr. i 2006, 243.009 kr. i 2007, 57.165 kr. i 2008 og 2.567 kr. i 2009, samlet 945.238 kr. Disse indsætninger fremgår ikke af selskabets momsregnskaber for perioden.

På baggrund af det oplyste finder Landsskatteretten, at der skal betales udgående moms af de indtægter fra det danske forsikringsselskab G1 - A/S, som fremgår af selskabets kontoudskrift for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2008, jf. momslovens § 4, stk. 1. Retten har herved henset til, at det ikke er dokumenteret eller på anden måde godtgjort, at indtægterne ikke vedrører afgiftspligtige leverancer i Danmark, jf. momslovens § 16, stk. 1.

Videre finder landsskatteretten på baggrund af det oplyste, at klageren har handlet i egenskab af afgiftspligtig person i den omhandlede periode, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Der er herved henset til, at momsregistreringen er foretaget af klageren, at denne indeholder klagerens navn, og at der er solgt brugsrettigheder til software udviklet af klageren. Der er endvidere henset til, at klageren havde adgang til selskabets konto i F1 - bank, og at klageren efter rettens opfattelse ikke har dokumenteret eller på anden måde godtgjort at have været i et ansættelsesforhold med selskabet. Retten lægger derfor til grund, at klageren som afgiftspligtig person har foretaget de omhandlede afgiftspligtige aktiviteter i den omhandlede periode.

Det af repræsentanten anførte om, at de afgiftspligtige aktiviteter blev foretaget af selskabet som afgiftspligtig person, kan dermed ikke tages til følge.

Som følge heraf finder retten, at det er med rette, at SKAT har foretaget efteropkrævning af momsen hos klageren, jf. momslovens § 46, stk. 1.

Idet Landsskatteretten ikke anser selskabet for at være en nullitet, imødekommes repræsentantens anmodning om en præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen herom ikke.

Der skal endelig tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har opgjort efteropkrævning af momsen med 25 % af omsætningen, eller om der alene skal ske efteropkrævning af momsen med 20 %.

EU-Domstolen har i de forenede sager C-249/12 og C-250/12 (Tulica og Plavosin) udtalt, at momsdirektivet, navnlig dets artikel 73 og 78, skal fortolkes således, at når prisen på en vare er blevet fastsat af parterne uden nogen angivelse af momsen, og leverandøren af den nævnte vare er den person, der er betalingspligtig for moms for den afgiftspligtige transaktion, skal den aftalte pris, i det tilfælde hvor leverandøren ikke har mulighed for at få tilbagebetalt den af skatteforvaltningen krævede moms af erhververen, anses for allerede at omfatte momsen, jf. dommens præmis 43.

Landsskatteretten finder, at efteropkrævningen af salgsmomsen i den konkrete sag, burde være opgjort til 20 % af det fakturerede beløb (afgiftsgrundlaget). Der er herved henset til, at der i sagen ikke er fremlagt et aftalegrundlag eller andet der godtgør, at klageren kan efteropkræve den af SKAT opkrævede moms hos det danske forsikringsselskab.

Landsskatteretten finder endeligt, at det er med rette, at SKAT har foretaget en ekstraordinær genoptagelse af klagerens momstilsvar, jf. skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 1, nr. 3. Dette henset til, at klageren efter rettens opfattelse har handlet mindst groft uagtsomt ved i den omhandlede periode at have udeholdt en omsætning på samlet 945.238 kr. fra forsikringsselskabet.

SKATs forhøjelse af klagerens momstilsvar med samlet 235.668 kr. for perioden fra den 1. januar 2005 til den 31. december 2008 nedsættes dermed til samlet 188.533 kr. i overensstemmelse med Skattestyrelsens opgørelse af 2. oktober 2019.

SKATs afgørelse ændres dermed delvist.

Vejledende medholdsvurdering

Skatteankestyrelsen skal komme med en udtalelse om, i hvilket omfang der er givet medhold i klagen.

Medholdsvurderingen har betydning for, i hvilken grad klageren kan få omkostningsgodtgørelse af udgifter til rådgivning under klagesagen. Medholdsvurderingen er kun vejledende. Ansøgning om omkostningsgodtgørelse skal sendes til Skattestyrelsen, som træffer afgørelsen.

Skatteankestyrelsen udtaler følgende:

Resultatet af sagen kan ikke anses for medhold i overvejende grad. Dette skyldes, at ansættelsen ikke er nedsat med mere end 50 % af den påklagede forhøjelse.

…."

Af Landsskatterettens kendelse af 4. december 2019 (bilag 2) fremgår:

"…

Korrigeret afgørelse

Landsskatteretten traf den 19. november 2019 afgørelse i sagen vedrørende SKAT Y75 - bys afgørelse af 24-08-2012 for A, cpr-nr. (red. CPR.nr fjernet) Afgørelsen indeholder desværre fejl vedrørende angivelsen af overskud af selvstændig erhvervsvirksomhed for indkomståret 2007. Landsskatteretten har nu rettet fejlen og sender den korrigerede afgørelse, der afløser afgørelsen af 19. november 2019.

Korrigeret afgørelse fra Landsskatteretten 4 DEC. 2019

Sagsnr. 12-0216742 til afløsning af afgørelsen af 19. november 2019

Klagepunkt                                                             SKATs afgørelse        Klagerens opfattelse         Landsskatterettens afgørelse

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2005 - 2010

Er klageren fuldt Skattepligtig til Danmark                      ja                                            nej                                     ja

------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2005

Overskud af selvstændig virksomhed                       2.199.658 kr.                                0 kr.                            1.978.566 kr.

------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2006

Overskud af selvstændig virksomhed                       2.532.364                                    0 kr.                             2.256.659 kr.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2007

Overskud af selvstændig virksomhed                       2.019.449                                    0 kr.                             1.813.175 kr.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2008

Overskud af selvstændig virksomhed                       2.796.050 kr.                                0 kr.                             2.561.872 kr.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2009

Overskud af selvstændig virksomhed                       2.283.960 kr.                               0 kr.                              2.283.960 kr.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2010

Overskud af selvstændig virksomhed                      1.542.112 kr.                                0 kr.                              1.542.112 kr.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Møde mv.

Klageren og klagerens repræsentant har haft møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler. De har endvidere udtalt sig på et retsmøde for Landsskatterettens medlemmer.

Skattepligt

Faktiske oplysninger

Bopæl

Klageren udrejste ifølge folkeregisteret til Y5 - land den 19. februar 1989 til adressen Y14 - adresse. Den 8. oktober 1990 indrejste klageren til Danmark til adressen Y15 - adresse. Den 1. september 1991 udrejste han igen til Y5 - land til adressen Y16 - adresse, hvor han på tidspunktet for udarbejdelsen af SKATs sagsfremstilling fortsat var registreret.

Af Y5 - lands bopælsregistreringer fremgår, at klageren med ægtefælle og børn den 4. november 1991 flyttede fra Y14 - adresse til Y17 - adresse . Den 31. marts 1994 flyttede klageren fra denne adresse til Y18 - adresse, Y3 - ø Y2 - øgruppe. Y2 - øgruppe Police, afdelingen for bedrageri og økonomisk kriminalitet, har i brev af 6. februar 1995 i forbindelse med oplysning af en sag vedrørende klagerens bror oplyst, at Y1 - adresse, Y3 - ø, er et dueslag.

Det fremgår af lejekontrakt underskrevet i Y19 - by den 12. september 1994 mellem MR med adresse i Y19 - by og A (adresse fremgår ikke), at klageren pr. 1. september 1994 og frem lejer en 2-værelses lejlighed beliggende på den adresse, som klageren meddelte folkeregisteret ved sin udrejse fra Danmark i 1991 - Y16 - adresse i Y19 - by. Under punkt 5 "(red. Tekst fjernet) " er sat en streg, mens der under punkt 4 "(red. tekst fjernet" (forbrug) er anført et beløb på henholdsvis 50 (Y5 - lands valuta) og 60 (Y5 - lands valuta). Repræsentanten har oplyst, at der er tale om en bolig på 60 m2.

Klagerens repræsentant har til SKAT oplyst, at klageren frem til ultimo 2010 har haft bopæl på Y3 - ø.

SKAT har i en bistandsanmodning anmodet den kompetente myndighed i Y5 - land om en række oplysninger, herunder om klageren er anset for fuldt skattepligtig til Y5 - land i perioden 1999-2009, har fast bolig til rådighed i Y5 - land, har indgivet selvangivelser til Y5 - land i årene 1999-2009, har været social sikret i Y5 - land i årene 1999-2009, har drevet selvstændig virksomhed eller virksomhed i selskabsform i Y5 - land i årene 1999-2009, har afleveret regnskaber vedrørende en i Danmark registreret virksomhed, G3 - virksomhed (CVR nr. ...11 / SE nr. (red. SE-nr. fjernet)) for perioden 1999 - 2010.

Y20 - område i Y5 - land har i svar: af 28. juni 2010 oplyst, at de ikke har nogen oplysninger om klageren, da han ikke er registeret hverken skattemæssigt eller juridisk.

På hjemmesiden (red. Hjemmeside 1 fjernet). har klageren den 4. november 2010 sat etG21 - virksomhed anlæg til salg og angivet sted som "Y21 - by". Kontaktoplysninger er angivet til "(red. mail 1 fjernet) " og telefon "(red. tlf.nr. Fjernet) ".

På hjemmesiden (red. Hjemmeside 2 fjernet) har (red. mail 1 fjernet) givet en anmeldelse af flytning fra Y22 - adresse, Y21 - by, til Y23 - adresse, den 26. november 2010. Af anmeldelsen fremgår:

"fin flytning, alt klappede og vi nåede det, på trods af snestormen. Flinke flyttemænd, god atmosfære og høflig betjening. Tak for hjælpen."

SKAT har ved en gennemgang af G3 - virksomhed bankkonti i F1 - bank konstateret, at der er overført beløb til elselskabet G22 - virksomhed, elinstallatør JI, udlånt kontante pengebeløb til JM (søn af JM, klagerens tidligere ægtefælle), overført arveforskud til ukendt (29.200 kr.), overført diverse udlæg og deposita, betalt til G23 - virksomhed, G24 - virksomhed, G25 - virksomhed, G26 - virksomhed, G27 - virksomhed, G28 - virksomhed, G29 - virksomhed, G30 - virksomhed, G31 - virksomhed, G32 - virksomhed (80.306,25 kr.) m.m. Af udgifter, som kan henføres til driften af virksomheden, er enkelte betalinger til G33 - virksomhed og forsikringer.

Hævede beløb fra udlægskontoen (kontonr. X6) og DKK kontoen (X7):

      

Klageren har ikke overfor SKAT, trods opfordring, dokumenteret udgifter til bolig og dagligvareindkøb i noget andet land eller skattepligt til noget andet land.

Skatteankestyrelsen har bedt klageren om at indsende dokumentation for skattepligt til et andet land end Danmark i perioden 2005 - 2010, dokumentation for udgifter til bolig i et andet land end Danmark i perioden 2005 - 2010 samt dokumentation for afholdte udgifter til mad, forsikringer, bil, telefon mv. til et andet land end Danmark.

Klageren har oplyst, at han ikke har nogen dokumentation for dagligvareindkøb m.m., da dette typisk er sket med kontanter.

Y3 - ø

Klageren har for Skatteankestyrelsen fremlagt fremlejekontrakt af 1. maj 2006 mellem fremlejere MJ og MM og lejere KA og klageren vedrørende Y24 - adresse, Y3 - ø, Y2 - øgruppe. Af en håndtegning vedlagt lejeaftalen fremgår, at Y24 - adresse består af et køkken/alrum på 68 m2 og tre værelser. Den årlige leje udgør 6.540 (Y7 - lands valuta), som betales månedsvis. Endvidere er fremlagt nogle månedlige opkrævninger til klageren fra G34 - virksomhed, Y2 - øgruppe, for leje og brug af telefon, den tidligste fra august 2005 og den seneste fra marts 2011, opkrævning for levering af el fra G35 - virksomhed i 2007 - 2011, brev af 10. september 2010 fra G36 - virksomhed, hvoraf fremgår, at klageren, grundet en ændring i loven, ikke længere i sin egenskab af ejer af ejendom vil blive anset for at være bosiddende på Y3 - ø til dagligt og dermed berettiget til at stå på vælgci:listcn, betalingsanmodning af 16. januar 2010 via banken F1 - bank , konto X1, fra klageren til G39 - udenlandsk myndighed 2 på 461,18 (Y7 - lands valuta) og deklaration af 1. januar 2010 vedrørende ejendomsskat for 2010, hvoraf der med håndskrift er anført klagerens andel på 461,18 (Y7 - lands valuta), regning af 18. maj 2006 til KA, Y24 - adresse, Y3 - ø, fra G37 - virksomhed vedrørende køb af indbo til levering på Y3 - ø, regning til klageren vedrørende køb af 13 kg. Butangas (dato 22. november 2009), kvartalsopkrævning fra G38 - udenlandsk myndighed for renovation for to voksne for november 2007 - januar 2008, mailkorrespondance fra maj 2011 mellem G35 - virksomhed og klageren vedrørende manglende betaling af el, faktura af december 2006 til KA fra NG (ulæselig indhold), mail af 10. april 2006 fra klageren (red. Mail 2 fjernet)) til MJ vedrørende bestilling af TV underholdningspakke, samt flytning af telefonnummer fra Y69 - adresse til Y24 - adresse, mails af 8. april 2008 mellem MJ og klageren, hvor klageren beder hende tjekke opvaskemaskinen, som ikke virker, og hvor MJ svarer, at KC vil se på opvaskemaskinen, samtidig skriver hun, "it was a pleasure to finally have a meal out with you both."

Af indhentede bankkontooplysninger fra F2 - bank, Y25 - adresse, Y3 - ø, Y2 - øgruppe, fremgår, at klageren har oprettet en fælles konto (X12) med KA og en egen konto (X4). Af den fælles konto for perioden 28. april 2006 - 18. januar 2012 fremgår, at KA og klageren hver har indbetalt 100 Y7 - lands valuta pr. måned, som herefter er gået til betaling af elektricitet, tv, internet og renovation. Af klagerens egen konto for perioden 26. maj 2005 - 26. februar 2012 fremgår månedlige indbetalinger på 500 Y7 - lands valuta fra G2 - virksomhed frem til og med oktober 2008, hvorefter der indbetales 600 Y7 - lands valuta, endvidere månedlige betalinger af leje for Y24 - adresse på 296 Y7 - lands valuta samt enkelte kontanthævninger på G67 - virksomhed-kort, som i 2005 - 2010 samlet udgjorde henholdsvis 1.576, 7.750, 1.903, 693, 3.135 og 992 Y7 - lands valuta. Det er er også fra denne konto, at de 100 Y7 - lands valuta, som indsættes på fælleskontoen, er hævet fra.

Y19 - by

For Skatteankestyrelsen har klageren fremlagt brev af 9. august 2012 fra G40 - virksomhed vedrørende køb af (red. Kommunikationssystem fjernet), kundebevis fra G41 - virksomhed, Y7 - land, for årene 2006, 2007, 2009, 2010, 2011 og 2016, hvoraf fremgår, at klageren har været forsikret siden 21. september 1993, enkelte kontoudskrifter fra F4 - bank og senere F5 - bank (konto i EURO) for 2005 - 2010, hvoraf der fremgår betaling af leje på 352 EURO for Y16 - adresse samt mindre udgift til G40 - virksomhed, tillæg af 10. august 2015 vedrørende klagerens familieforsikring hos G42 - virksomhed, Y26 - by, kopi af telefonbog for Y19 - by, 1996/97 og 2005/2006, hvor klageren står opført med et telefonnummer, regning af 3. juli 2007 fra G43 - virksomhed, Y19 - by, vedrørende køb af gardiner, el-regning på 212,20 EURO for 2015/16 fra G44 - virksomhed samt regning fra G45 - virksomhed for januar 2008 vedrørende internet/telefon. Alle brevene er adresseret til klageren på adressen i Y19 - by.

Erhvervsmæssig aktivitet

Klageren stiftede den 1. april 1994 virksomheden G3 - virksomhed (binavn G2 - virksomhed), Y5 - land. Virksomheden har en postboksadresse, postboks Y27 - adresse. Virksomheden videreførte aktiviteten fra G46 - virksomhed u/stiftelse, som overtog arbejdsområdet efter det opløste G47 - ApS, stiftet i 1988, og ejet af klageren og klagerens bror med klageren som administrerende direktør. Aktiviteten bestod dengang i udvikling af software, salg af software og hardware og konsulentarbejde.

G3 - virksomhed er registreret for moms pr. 1. april 1994 via en herboende repræsentant G4 - ApS, CVR-nr. ...11, v/KN, Y28 - adresse.

G2 - virksomhed er ifølge fremlagt registreringsbevis indregistreret på Y76 - land den 28. april 1989. Der er fremlagt ejercertifikat nr. 2 og 3 vedrørende G2 - virksomhed. På certifikaterne er anført henholdsvis MJ og MM, LJ, Y3 - ø, Y2 - øgruppe, som er registeret med henholdsvis 1 ll aktie og 99 1l aktier den 3. oktober 1991.

G2 - virksomhed har ifølge SKATs oplysninger adresse på Y1 - adresse, Y3 - ø. Y2 - øgruppe Police, afdelingen for bedrageri og økonomisk kriminalitet, har den 6. februar 1995 i forbindelse med en tidligere efterforskning af klagerens broder oplyst, at Y1 - adresse, Y3 - ø, er hjemsted for en lokal beboer, som tilbyder ydelser til både enkeltpersoner og firmaer og som har en international kundekreds. Disse ydelser omfatter tilvejebringelse af postadresser, proforma bestyrelsesposter, sekretærservice samt muligheder for besvarelser af fax og telefon. Det er videre oplyst, at formålet uden tvivl er at give indtryk af, at kunden er bosiddende på Y3 - ø. Hver kunde tildeles et lejlighedsnummer, som i de fleste tilfælde blot refererer til en skuffe i et skuffesystem (dueslag).

Ifølge (red. Hjemmeside 3 fjernet) har klagerens udlejer på Y3 - ø og ejere af selskabet G2 - virksomhed, MM og MJ pr. 24. august 2012 stået bag eller været direktør for henholdsvis 14 og 21 opløste selskaber alene i Y7 - land.

For Skatteankestyrelsen er der, som dokumentation for at MJ er direktør i selskabet, fremlagt en mail af 12. juni 2007 fra MJ, G2 - virksomhed til (red. Hjemmeside 4 fjernet), hvor MJ oplyser, at de ikke har ansatte, som arbejder ud fra Y7 - land.

SKAT har via (red. mail 1 fjernet) fundet fire danske telefonnumre, som er knyttet til G3 - virksomhed eller A personligt.

SKAT har den 11. oktober 2011 anmodet virksomheden om regnskaber for 2005 - 2010, specifikation og dokumentation for omsætningen, momsopgørelser mv. SKAT har modtaget kontoudtog fra F1 - bank, leasingkontrakter på 3 biler samt momsopgørelser.

Af de modtagne kontoudtog vedrørende virksomhedens konti i F1 - bank har SKAT konstateret, at der hovedsagelig er hævet og indsat beløb i Danmark til og fra danske kilder.

SKAT har af momsregnskabet udledt, at EU-erhvervelseskøb hovedsalig er sket fra G48 - virksomhed. SKAT har ikke kunnet udlede af den foreliggende dokumentation, hvad købene angår. Der er ikke angivet salg til kunder i EU-lande eller det øvrige udland.

SKAT har endvidere gennem projektet "Money Transfer" konstateret følgende pengeoverførsler (i kr.) til og fra G2 - virksomhed, Y3 - ø.

SKAT har anmodet G50 - skattemyndighed om at indhente bankoplysninger og kontoudtog fra G2 - virksomheds bankforbindelse F2 - bank, Y25 - adresse, Y3 - ø, Y2 - øgruppe. I brev af 21. juni 2012 fra F2 - bank fremgår fem konti vedrørende "G3 - virksomhed ApS also known as G2 - virksomhed". Herunder en konto i danske kroner (X5) og en i euro. Der går ikke penge ind på kontoen i euro. Klageren har sammen med MJ fuldmagt til de tre konti i Y7 - lands valuta.

Repræsentanten har oplyst følgende om G2 - virksomhed:

Vedrørende ansættelseskontrakt med selskabet G2 - virksomhed bemærkes, at selskabet efter det oplyste er lukket i 2013. Selskabet var ejet af MJ og MM som A en ikke længere har kontakt med, men vi forsøger at fremskaffe materiale.

Vedrørende selskabet G2 - virksomhed bemærkes, at selskabets aktivitet omfattede levering af ydelser inden for elektronisk databehandling til en lang række kunder.

Af selskabets betydningsfulde kunder kan nævnes G10 - virksomhed og G11 - virksomhed i Y7 - land, Y10 - land, Y11 - land og Y12 - by.

Selskabets aktivitet i Danmark har bestået af et mindre supplerende salg af hardware samt levering af konsulentydelser til danske kunder (F3 - bank, G12 - A/S, G13 - nævn, G14 - A/S, G15 - A/S, G16 - A/S m.fl.).

Det arbejde der udføres i Danmark laves for største partens vedkommende af herboende danske konsulenter. Disse danske konsulenter sender månedligt eller løbende faktura (med moms) til G2 - virksomhed, der fakturerer til de danske kunder (med moms). Disse danske konsulenter arbejder hos disse danske firmaer:

G7 - A/S, G17 - A/S, G8 - ApS, G6 - virksomhed, G5 - ApS, G18 - A/S, G19 - A/S mf., hvorfra faktura modtages (med moms).

A har overfor SKAT tidligere fremsendt CD-rom med hele materialet vedrørende denne forretningsgang og de hertil hørende fakturaer.

Når SKAT på et tidspunkt skriver, at der er huller i fakturarækkefølge hænger det sammen med, at G2 - virksomhed alene har afleveret fakturaer vedrørende den danske omsætning til SKAT.

SKAT har oplyst, at CD-en i udskrevet stand indeholder 3.804 sider fordelt over indkomstårene 2005 - 2011, og at SKAT ikke har haft mulighed for at efterprøve rigtigheden af købs- og salgsfakturaer grundet ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Der er tale om kopinotaer uden angivelse af SE-nummer eller firmalogo. SKAT antager, at der er tale om cloud-computing, hvor fakturaerne ligger på en server i udlandet og finder, at fakturaerne er uegnet som dokumentation efter momsbekendtgørelsens § 58.

SKAT har ved en kort gennemgang af fakturaerne konstateret, at klageren har bestilt og betalt for IT-udstyr hos eksterne virksomheder med leveringsadresse hos kunden. Der er anvendt eksterne programmører til installeringen af udstyret, som har faktureret G3 - virksomhed for timehonorarer og for eventuelle kørselsudgifter opgjort efter statens takster + evt. parkeringsudgifter.

G3 - virksomhed har viderefaktureret udgiften til kunden med en avance på IT-udstyr, timehonorar ved installationen og vedligeholdelse samt viderefaktureret kørselsudgifter som opgjort af den eksterne programmør.

I visse tilfælde, når kunden har været en momsfritaget juridisk person, er kørselsudgifter viderefaktureret uden moms og rejseudgifter faktureret uden moms.

Af et tidligere varsels brev vedrørende årene 1993 - 1996 fremgår, at flere købsfakturaer vedrørende G3 - virksomhed var stilet til firmaet på adressen Y22 - adresse, Y21 - by.

Repræsentanten har fremlagt eksempel på fakturaflow i form af faktura af 8. juni 2011 fra en kunde til "G3 - virksomhed" vedrørende køb af (red. Software fjernet) med leveringsadresse hos "JM, Y23 - adresse" samt faktura nr. 23817 af 14. juni 2011 fra G3 - virksomhed til en kunde "vedr. levering af 2 stk. færdigkonfigurerede (red. Software fjernet)  " Endvidere er fremlagt tre "kopinotaer" til G1 - A/S vedrørende konsulentbistand og programmering i december 2004, januar 2005 og salg af brugsadgang til softwareprogram for yderligere 8 personer i januar 2005. Afsender af fakturarne eller konsulenten fremgår ikke. Af den første kopinota er der opkrævet for 210 km kørsel med 3,86 kr. pr. km samt andre rejseomkostninger på 821 kr.

Klageren har på mødet med Skatteankestyrelsen oplyst, at han og KA arbejdede som konsulen ter for G2 - virksomhed med salg af regnskabssoftware til speditions branchen. Regnskabssoftwaren er udviklet af klageren. Der er ikke tale om et ansættelsesforhold. KA havde i overvejende grad at gøre med kunder udenfor Danmark.

Klageren har i bemærkninger til mødereferatet oplyst følgende om sine arbejdsopgaver:

"Mit arbejde for G2 - virksomhed bestod mest af progrnnunering og vedligeholdelse af software og lidt administration af de danske opgaver, som blev udført af eksterne danske konsulenter. Mit arbejde blev og bliver overvejende udført i udlandet (Y3 - ø, Y4 - ø, Y5 - land, Y6 - land, Y7 - land mf.).

Aftale mellem G2 - virksomhed og undertegnede var, at G2 - virksomhed kunne formidle brugsretten til den omtalte software til G2 - virksomhed's kundekreds, i det omfang, der ville være brug for dette.

Det var dog ikke særlig aktuelt, da der stort set ingen ny-salg har været i perioden 2005-2010 og der mest har været tale om vedligeholdelsesopgaver hos kunder, der tidligere har erhvervet brugsretten til softwaren.

De eksterne danske konsulenter (G5 - ApS, G6 - virksomhed, G7 - A/S, G8 - ApS m. fl .. ) , der har arbejdet for G2 - virksomhed i Danmark, har mest arbejdet på opgaver, der ikke direkte har været relateret til denne omtalte software, men har løst andre konsulentmæssige opgaver, som de har sendt faktura på til G2 - virksomhed, og har modtaget betaling for og afregnet moms og skat i DK, som det horer og bør sig."

Det er videre forklaret, at klageren sendte en faktura til G2 - virksomhed i Danmark for konsulentydelser ydet i Danmark, at hans konsulenthonorar blev afregnet i danske kroner fra kontoen i F1 - bank til hans konto i F2 - bank, Y3 - ø, og at han har fuldmagt til virksomhedens konti i F1 - bank.

Han aftalte med MJ, som var direktør i G2 - virksomhed, at han kunne foretage hævninger på virksomhedens konti og fører dem på en udlægskonto. Udlægskontoen er anvendt til underhold af tidligere ægtefælle og børn. Ved udbetaling af konsulenthonorar blev saldoen på udlægskontoen, ifølge klageren, modregnet.

Vedrørende klagerens fælleskonto med MJ for selskabet G2 - virksomhed anførte klageren, at han havde en netadgang til kontoen, men at MJ via netbanken skulle godkende dispositioner på kontoen.

G3 - virksomhed har været registreret som primærbruger af en (red. Bilmodel 1 fjernet) Aut. (...Q), leaset som ny ifølge kontrakt af 31. oktober 2007, en (red. Bilmodel 2 fjernet) Aut. (...Q1), leaset som ny ifølge kontrakt af 16. april 2008, (red. Bilmodel 2 fjernet) Aut (...Q2, registreret 1. gang den 18. juni 2004 og afgangsført den 25. juni 2008, (red. Bilmodel 3 fjernet) (...Q3), indregistreret 1. gang den 30. november 2006 og afgangsført den 8. januar 2007 og (red. Bilmodel 4 fjernet) (...Q4), indregistreret 1. gang den 30. november 2009.

Klageren har på mødet med Skatteankestyrelsen oplyst, at han ikke har ejet nogen biler i de påklagede indkomstår. G2 - virksomhed leasede biler, som er anvendt af klageren og de øvrige konsulenter tilknyttet G2 - virksomhed. De holdt som udgangspunkt i lufthavnen, i Y19 - by, eller hos den tidligere ægtefælle, som så sørgede for, at bilen var til rådighed for konsulenterne. Når klageren skulle bruge en bil i privat øjemed, kørte han i taxi.

Tidligere ægtefælle

Klageren giftede sig med JM den 25. august 1984. Ægtefællerne blev skilt den 17. juni 1998. Separationsdatoen er ikke oplyst og findes ikke i de elektroniske arkiver. For Skatteankestyrelsen er fremlagt "bodelsingsaftale" af 11. august 1994, hvoraf følgende fremgår:

"Vi undertegnende JM og A er blevet enige om og har aftalt følgende i forbindelse med vor separation og skilsmisse:

JM er berettiget til at modtage et beløb stort dkk. 25.000.000,00.

Som er hendes bodelskrav.

Da A ikke har mulighed for at betale ovennævnte beløb på nuværende tidspunkt, er det aftalt, at A Betaler beløbet i rater, der fastsættes i enighed ud fra JM's behov og A's mulighed for at kunne Betale raterne.

Der er ikke aftalt nogen tidsgrænser for aftalens løbetid, dog Er det aftalt, at aftalen genforhandles efter 10 år, uden dog at aftalen derved bortfalder.

Hvis JM indgår i et nyt ægteskab/samlivsforhold med en ny partner, skal aftalen genforhandles med hen blik på afvikling og/ eller ophør."

Klageren har oplyst, at han og hans ægtefælle på skilsmissetidspunktet var af den opfattelse, at det udviklede softwareprogram stod over for et gennembrud, hvorfor bodelingen blev sat til et beløb på 25 mio. kr. Det var ikke penge, som han havde på daværende tidspunkt eller siden fik, men klageren skulle yde underhold til ægtefællen, i det omfang han kunne og ved behov. Bodelingsaftalen har ikke været fremlagt i forbindelse med opgørelsen af døds boet efter JM, og der er ikke indgået noget retskrav mod klageren i forbindelse med opgørelsen af dødsboet efter JM i 2011.

JM var i perioden 7. marts 1989 til 15. september 1994 udrejst til Y5 - land og registreret med bopæl på adressen i Y29 - by, hvorefter hun flyttede tilbage til Danmark. I perioden fra den 15. september 1994 til 1. december 2010 boede hun på adressen Y22 - adresse, Y21 - by. Fra den 1. december 2010 og frem til sin død den 30. juni 2011 boede hun hos sin datter, VX, på adressen Y23 - adresse, som er et rækkehus på 140 m2 med seks værelser.

I dødsannonce fra G51 - medie er anført "Min elskede hustru, vores kære mor, ( ... ), A, NA, VX, ( ... )"

Fra virksomheden G3 - virksomhed konti i F1 - bank er der overført kontante beløb eller betalt regninger, det vedrører tandlæge, forsikringer samt udgifter til renovation, ejendomsskatter mv. på ejendomme, som er ejet af JM. I 2002 og 2008 er der betalt større summer fra udlægskontoen ved køb af fast ejendom.

Der er overført følgende beløb fra udlægskontoen (X6):

Der er overført følgende beløb fra DKK kontoen (X7):

                         

JM har ikke selvangivet anden indkomst end underholdsbidragene i indkomstårene 2005 - 2010. Af det daværende ToldSkats varslingsbrev fra 1998 om ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst for klageren for indkomstårene 1993 - 1996 fremgår, at JM ikke efter tilflytningen selv har haft indkomst til husstandens forsørgelse.

JM købte i 1990 Y30 - adresse i Y31 - kommune af klageren samt klagerens svoger for 165.000 kr. En del af købesummen blev givet som gave fra klageren. Ejendommen er solgt tilbage til svogeren i 2002.

I 1997 købte hun ejendommen Y22 - adresse i Y21 - by udenfor Y8 - by. Købesummen er ikke oplyst, men ejendomsvurderingen udgjorde 750.000 kr. Ejendommen er opført i 1934 og indeholder 7 værelser, et køkken og et badeværelse fordelt på 172 m2.

I 2002 købte hun et fritidshus på 66 m2 beliggende Y32 - adresse i Y33 - by for 784.972 kr., heraf er der kontant erlagt 319.904 kr.

I 2005 købte hun en treværelses lejlighed på 84 m2 beliggende Y34 - adresse, i Y8 - by for 2.599.000 kr. Den 8. november 2005 overførte G3 - virksomhed 150.000 kr. til JM, som foretog en kontant udbetaling vedrørende Y34 - adresse, den 15. november 2005 på 150.000 kr.

I 2008 købte hun en villa på 92 m2 beliggende Y35 - adresse i Y36 - by for 2.145.000 kr. med en restgæld den 31. december 2008 på 1.747.317 kr.

Den 10. juli 2008 overførte G3 - virksomhed 110.000 kr. til ejendomsmægler G52 - ejendomsmægler i Y36 - by og den 15. juli 2008 325.067 kr. til JM sikringskonto X8.

Samtlige betalinger til kreditforeninger skete gennem JMs totalkonto eller erhvervskonto.

Biler leaset af G3 - virksomhed blev konstateret holdende på adresserne i Y21 - by og Y38 - adresse, herunder en (red. Bilmodel 1 fjernet) Aut. (...Q) samt en (red. Bilmodel 2 fjernet) Aut. (...Q1). Begge biler var leaset fra ny ifølge leasingkontrakt af henholdsvis 31. oktober 2007 og 16. april 2008. JM var anført som bruger af (red. Bilmodel 2 fjernet) ifølge kontrakten.

Børn

JD (datter) har fra virksomheden G3 - virksomheds udlægskonto (kontonr. X6) fået overført kontante beløb eller fået betalt regninger, der til dels vedrører udgifter til forsikringer, huslejebetalinger, deposita til lejligheder, forbrugsafgifter, afgiftsfri pengegaver, skolebetaling, bøger m.v. samt betaling vedrørende forbrug på (red. Betalingskort 1 fjernet).

Der er overført følgende beløb:

          

VX (steddatter) har fra virksomheden G3 - virksomheds udlægskonto (kontonr. X6) fået overført kontante pengebeløb eller betalt regninger, der dels vedrører udgifter til forsikringer, forbrugsafgifter, tøj, bilreparation og tandlæge samt betaling vedrørende forbrug på (red. Betalingskort 2 fjernet) og (red. Betalingskort 3 fjernet). Endvidere er overført store pengebeløb som arveforskud.

Der er overført følgende beløb:

(red. Bilmodel 3 fjernet) (...Q3) er i første omgang registreret med G53 - A/S som primær ejer og G3 - virksomhed som primær bruger. Den er afmeldt og videreleaset til As steddatter, VXs samlever, MB. Denne leasingperiode udløb den 19. marts 2007, hvorefter G3 - virksomhed igen indtrådte som primær bruger.

Den 16. juni 2008 blev bilen erhvervet af VX, og G3 - virksomhed indtrådte som sekundær ejer og bruger. Denne leasingperiode udløb den 4. december 2009, hvorefter G54 - virksomhed indtrådte som primær ejer, VX som primær bruger, mens sekundær ejer og bruger var G3 - virksomhed.

(red. Bilmodel 4 fjernet) (...Q4), 1. .reg. 30. november 2009, var registreret med G55 - A/S som primær ejer og G3 - virksomhed som primær bruger. Ifølge leasingkontrakten, underskrevet af udlejer den 3. november 2009, var den leaset som fabriksny, og VX stod anført som bruger.

NA (stedsøn) har fra virksomheden G3 - virksomheds udlægskonto (kontonr. X6) fået overført eller betalt regninger, der dels vedrører udgifter til forsikringer, husleje, el, forbrugsgoder og G33 - virksomhed. SKAT har ikke kunnet konstatere, om der skete betalinger vedrørende forbrug på et betalingskort.

Der er overført følgende beløb:

NA har i forhold til Skifteretten den 26. september 2011 givet arveafkald.

SKATs afgørelse

Klageren er anset for vedvarende fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, i perioden 2005 - 2010, idet skattepligten er indtrådt på et tidligere tidspunkt.

I en tilflytningssituation indtræder skattepligten først, når den pågældende tager ophold her, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Som begrundelse for afgørelsen har SKAT blandt andet anført:

"Det er SKATs opfattelse, at;

A gennem den fraskilte ægtefælle, JM (reelt ejerskab), har erhvervet sig en bolig (formelt ejerskab) først på Y22 - adresse i Y21 - by og siden på Y23 - adresse.

SKAT har ud fra foranstående konstateret, at;

o  G3 - virksomhed er momsregistreret i Danmark,

o  der i væsentligt omfang er indtægtsgivende erhverv i Danmark, jf. opgørelsen under pkt. 2,

o  A ikke har fremlagt dokumentation for at være skattepligtig til et andet land,

o  JM har levet af underholdsbidrag fra A og erhvervet ejendomme, til hvilket hun ikke selv har haft midler til at anskaffe.

o  der ved anvendelse af biler på danske nummerplader i stedet for at benytte Y5 - landske biler til en lavere registreringsattest er en indikation af, at A hovedsalig opholder sig i Danmark,

o  biler leaset af G3 - virksomhed er observeret ved den fraskilte ægtefælles adresse i hhv. Y21 - by og Y38 - adresse,

o  (red. Bilmodel 1 fjernet) med reg. nr. ...Q5 ikke har været afgiftsberigtiget og har været sat til salg på en dansk hjemmeside ((red. Hjemmeside 5 fjernet) ) af A,

o  (red. Bilmodel 1 fjernet) med reg. nr. ...Q er observeret ved bopælen i Y38 - adresse både før og efter bisættelsen af JM den 5/7-2011.

o  (red. Bilmodel 2 fjernet) med reg. nr. ...Q1 leaset af G3 - virksomhed og an ført med JM som bruger, er blevet observeret på både bopælen i Y21 - by og Y38 - adresse,

o  der overføres ikke uvæsentlige midler til den fra skilte ægtefælle, JM, datteren JD, steddatteren VX og stedsønnen, NA,

o  JMs eneste indtægtskilde er underholdsbidrag fra A, som gør, at hun ikke har midler til erhvervelse af ejerlejligheden, Y34 - adresse i Y8 - by (2005), eller til Y35 - adresse i Y36 - by (2008),

o  der ved manglende skattepligt til Danmark for As vedkommende, ville ifalde skattepligt for dødsboet efter JM for perioden 2005 - 2010 på mindst kontante overførsler på mindst 3. 716.475 kr., samt beskatning ved anvendelse af leaset bil betalt af A, som skattepligtige gaver,

o  overskud fra driften af virksomheden, G3 - virksomhed hovedsalig stammer fra kilder i Danmark og må anses som betydelige,

o  A har vægret sig ved ikke for eksempel at indsende den fornødne dokumentation, herunder købs- og salgsfakturaer i henhold til momsregnskabet m.v., som der er krav om efter momsbekendtgørelsens§ 58,

o  A i øvrigt ikke har indsendt det ønskede materiale, herunder samtlige leasingkontrakter vedrørende biler, bankkonti vedrørende F2 - bank Y3 - ø og andet relevant materiale vedrørende G2 - virksomheds skattemæssige hjemsted.

o  der i 2006-2008 er afholdt udgifter til G56 - A/S (byggematerialer) på 186.061,72 kr., samt til G57 - A/S i 2006 på 38.585 kr. Endvidere afholdes udgifter til G32 - virksomhed på 28.125 kr. i 2006 og 80.306,25 kr. i 2007. SKAT formoder, at udgifterne er afholdt vedrørende Y22 - adresse i Y21 - by, idet ejendommen fremstår som nyrenoveret og pæn.

A anses derfor som vedvarende fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1 i perioden 2005 - 2010, idet skattepligten er indtrådt på et tidligere tidspunkt."

SKAT har i afgørelsen anført, at sidste punkt er frafaldet, idet det fremgår af den modtagne dokumentation i forbindelse med indsigelsen til SKATs forslag, at udgifter til G56 - A/S på 186.062 kr. vedrører IT-udstyr og software mv.

Klagerens opfattelse

Klageren er ikke skattepligtig til Danmark i de påklagede indkomstår.

"Vedrørende skatteansættelse gøres det principalt gældende, at A ikke er skattepligtig her til landet. A har gennem en meget lang årrække været bosiddende og arbejdet i udlandet. Hans familierelationer til Danmark er begrænsede, og SKAT har allerede i forbindelse med ansættelsen i slutningen af 90'erne anerkendt, at A ikke da havde skattemæssig tilknytning til Danmark.

Skattecenter Y8 - by har, som følge af politisk pres, set sig nødsaget til at opstarte sagen på ny, men har ikke hverken påvist eller sandsynliggjort en tilflytning her til landet eller tilknytning, der i øvrigt kan begrunde skattepligt i form af ophold eller lignende. A's forhold er akkurat de samme, som i 1999 førte til en opgivelse af sagen mod ham.

Det gøres tillige gældende, at opgivelse af sagen i 1999 udgør en sådan tilkendegivelse overfor A, at man ikke på samme faktiske grundlag kan ændre ansættelserne med tilbagevirkende kraft.

Det gøres gældende, at en del af ansættelserne er forældede.

Vedrørende momsen( ... )"

Klagerens repræsentant har i supplerende indlæg af 2. november 2015 anført følgende:

"Jeg har tidligere redegjort for, at der i slutningen af 90'erne blev rejst en ret omfattende skattesag mod A vedrørende hans bopælsforhold. En omfattende efterforskning med bistand fra politiet vedrørende bl.a. teleoplysninger m.v. medførte, at SKAT frafaldt en sag om fuld skattepligt her til landet.

[navn udeladt] Told- og Skat har i 2012 fundet anledning til at genoptage sagen vedrørende A på det samme grundlag som tidligere. Det fremgår af sagsfremstillingen fra Told- og Skat af 24. august 2012, side 29, de to sidste afsnit.

Jeg bemærker i den forbindelse, at jeg har søgt aktindsigt i det man karakteriserer som internt notat fra Told- og Skatteregion Y37 - by.

Essensen af SKATs nye undersøgelse er:

"I nærværende sag er SKAT blevet overbevist om, at samlivet er genoptaget, hvis det reelt nogenminde har været ophørt, når der henses til, at A både før og efter skilsmissen .... "

I forhold til den konkrete sag bemærker jeg således indledningsvis, at jeg gør gældende, at den "3-årige ansættelses frist" finder anvendelse i forhold til A allerede fordi, at ansættelsen i dette tilfælde sker på et fuldt belyst grundlag, jfr. sagen fra 1999. Sagen er således alene taget op på ny som følge af, at [navn udeladt] har en anden opfattelse af faktum og jus end den man havde hos Told- og Skatteregion Y37 - by tilbage i 1999.

A har gennem en længere årrække været ansat i selskabet G2 - virksomhed indregistreret på Y76 - land. Jeg har tidligere fremsendt dokumentation vedrørende dette selskab til SKAT. SKAT har uden nogen saglig undersøgelse, vurdering eller begrundelse i afgørelsen anført, at "selskabet G2 - virksomhed er indregistreret på Y76 - land og anses af skattemyndighederne som en nullitet." Det gøres heroverfor gældende, at SKAT ikke i forhold til Y76 - land, som er omfattet af EU-retten, uden videre kan tilsidesætte et selskab som en nullitet. Det gøres derfor gældende, at A ikke har drevet personlig virksomhed, der kan danne grundlag for beskatning i Danmark.

As fulde skattepligt til Danmark beror som bekendt på en vurdering af, hvorvidt A har haft "bopæl" her i landet således som reglerne om subjektiv skattepligt foreskriver. De faktiske oplysninger, der er lagt til grund ved konstatering af As "bopæl", er tilsyneladende en række enkeltstående observationer, j fr. sagsfremstillingen side 8, hvor det konstateres, at "SKAT har ved flere lejligheder kunnet konstatere, at der på adressen i Y38 - adresse har været parkeret biler leaset af G3 virksomhed".

l sagsfremstillingen kan så i øvrigt konstateres, at en del af disse observationer tilsyneladende er sket i forbindelse med bisættelsen af JM, der faldt bort i 2011. Derudover foreligger der ingen dokumentation, efterforskning, undersøgelse i øvrigt vedrørende As ophold i Danmark, der derudover alene er knyttet til en række pengeoverførsler til h.h.v. JM samt børnene JD, VX og NA. Sådanne overførsler har i øvrigt kun en ganske perifer bevismæssig værdi, idet A, i kraft af det ophævede ægteskab og i øvrigt af moralske forpligtelser, har følt en forpligtelse til at understøtte såvel sin tidligere ægtefælle som børn.

Det gøres således gældende, at der ikke foreligger nogen form for dokumentation eller bevis for, at A, efter 25 år i udlandet og efter ophævelsen af sit ægteskab i 1998, nu pludselig skulle have fået en sådan tilknytning til Danmark, at det kan statuere fuld skattepligt. SKAT har haft alle muligheder for at fremlægge dokumentation fra As ophold m.v., men dokumentationen består alene af sporadiske observationer. Det gøres således gældende, at kriterierne for fuld skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1 ikke er til stede.

Som nævnt ovenfor gøres det gældende, at A har været ansat i et selskab, G2 - virksomhed. Det gøres herefter gældende, at indkomstopgørelsen vedrørende A ikke er korrekt, allerede fordi indkomsten er konstateret i et lovligt stiftet og lovligt drevet selskab i et andet EU-land."

Repræsentanten har i indlæg af 27. januar 2017 bemærket, at det forhold, at klageren i henhold til aftale har understøttet sin fraskilte hustru og børn under ingen omstændigheder kan statuere skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 1.

Klageren har den 11. oktober 2019 indsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 15. april 2019. Han erindrer ikke at have sagt, at han var ansat i G2 - virksomhed. Han arbejdede som konsulent og endte fakturer til G2 - virksomhed for det arbejde, som han udførte, herunder en del administrativt arbejde, som han fik 500 - 600 for om måneden.

Han bemærker desuden, at han boede sammen med KA på Y3 - ø, og at han havde almindelig omgang med de lokale og var dilettant i forsamlingshuset. Desuden har han oplyst, at flere eksterne konsulenter varetog driften af G2 - virksomhed.

Retsmøde i Landsskatteretten

Repræsentanten fastholdt sine påstande og anbringender for Landsskatteretten. Han anførte særligt, at det forhold, at klageren gennem mange år havde støttet sin tidligere ægtefælle økonomisk ikke kunne medføre bopæl i Danmark i kildeskattelovens§ 1, stk. 1, nr. 1, forstand. Han henviste til Højesterets dom af 17. august 1998, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, årgang 1998, s. 606. SK.A T havde desuden ikke kunnet dokumentere en eneste dag, hvor klageren havde opholdt sig i Danmark, og skattepligten kunne derfor heller ikke anses for genindtrådt grundet ophold efter kildeskattelovens§ 7, stk. 1.

Landsskatterettens afgørelse

Personer, det har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt i henhold til kildeskattelovens§ 1, stk. 1, nr. 1, først, når den pågældende tager ophold her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende". Se skd. 1972.21. 139.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet, jf. således Højesterets dom af 15. december 2015, offentliggjort som SKM2016.10.HR.

Landsskatteretten lægger til grund, at klageren via G3 - virksomhed fuldt ud har understøttet sin tidligere ægtefælle JM økonomisk, fra hun flyttede tilbage til Danmark i 1994 og frem til hendes død i 2011, samt at hun ikke har haft anden indkomst, i lighed med indkomstårene 1994 - 1998 og 2005 - 2010. I perioden 200 5 - 2010 har klageren overført afrundet 3.716.500 kr. til den tidligere ægtefælle.

Klageren har gjort gældende, at overførslerne er sket som led i en bodeling, og henvist til bodelingsaftale af 11. august 1994. Ved separation og skilsmisse ophører formuefællesskabet, og aktiver og passiver indgår i bodelingen med værdien på udlægstidspunktet eller ved skiftets afslutning. Klageren har oplyst, at der ikke var tale om værdier, som var til stede i fællesboet på aftaletidspunktet. Der er således ikke tale om en bodelingsaftale. Aftalen er da heller ikke tillagt nogen virkning i forbindelse med opgørelsen af boet efter JM.

I den samlede vurdering af, om lovens bopælskrav er opfyldt, må det derfor indgå, at klageren har afholdt samtlige af JMs leveomkostninger fra 1994 og frem til 2011 - herunder JMs køb af bolig - uden at være forpligtet hertil ifølge aftale. Idet hverken klageren eller JM Jen sen har indgået i et nyt ægteskab eller forhold, og idet klageren i forbindelse med JMs død i 2011 omtalte hende som sin hustru, anses SKAT at have godtgjort, at klageren og JM enten har fortsat samlivet efter JMs tilflytning til Danmark i 1994 eller genoptaget samlivet på et tidspunkt forud for de påklagede indkomstår, og at klageren derfor har haft en bomulighed i Danmark.

I den samlede vurdering af, om lovens bopælskrav i øvrigt er opfyldte, må desuden indgå karakteren af boligerne i henholdsvis Danmark, på Y3 - ø og i Y5 - land, herunder at klageren ikke har været registreret som bosiddende i eller skattepligtig til Y5 - land siden 1994, og at Y3 - ø ikke er anset som klagerens sædvanlige opholdssted af valgmyndigheden på Y3 - ø. Desuden må det indgå, at klageren ikke har kunnet dokumentere sædvanligt ophold i Y5 - land eller på Y3 - ø i form af dagligvareindkøb, udgifter til transport m.m., mens han i Danmark hat haft adgang til flere biler leaset af G3 - virksomhed. Endelig må det indgå i vurderingen, at klageren ikke har kunnet oplyse om nogen personlig eller økonomisk tilknytning til hverken Y5 - land eller Y3 - ø, mens han har sin tidligere ægtefælle, sit barn og sine stedbørn samt erhvervsmæssige interesser i Danmark.

Retten finder endvidere, at der ikke kan lægges afgørende vægt på de fremlagte bilag for ophold på Y3 - ø, da validiteten af de fremlagte oplysninger må ses i lyset af, at udlejer og direktør i G2 - virksomhed, MJ, har været direktør for 21 opløste selskaber alene i Y7 - land.

Under disse omstændigheder og på baggrund af en samlet vurdering af karakteren og intensiteten af klagerens tilknytning til Danmark henholdsvis Y5 - land og Y3 - ø anses lovens bopælskrav for opfyldt i de påklagede indkomstår.

Det afgørende for spørgsmålet om skattepligten til Danmark er genindtrådt er herefter, om klageren under ophold her i landet har varetaget erhvervsmæssige aktiviteter af løbende og regelmæssig karakter. Det er ikke afgørende, hvor mange dage klageren har opholdt sig her, når opholdene ikke har karakter af "ferie eller lignende".

Der er ikke oplysninger om andre end klageren til at varetage driften af G3 - virksomhed på det danske marked, herunder vedligeholdelse af software, salg af konsulentydelser, kontakten til de eksterne konsulenter, indkøb og faktureringer. Klageren har desuden oplyst, at han har anvendt bilerne leaset af G3 - virksomhed erhvervsmæssigt i Danmark. Klageren har derfor utvivlsomt varetaget erhvervsmæssige aktiviteter af løbende og regelmæssig karakter under ophold i Danmark, også forud for de påklagede indkomstår, hvorefter klagerens  skattepligt er genindtrådt.

Klageren er herefter fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005 - 2010 i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, jf.§ 1, stk. 1, nr. 1.

Skattepligtig indkomst

Faktiske oplysninger

Af SKATs afgørelse af 24. august 2012 vedrørende G3 - virksomhed fremgår, at resultatet er opgjort af SKAT som omsætningen beregnet på baggrund af den angivne udgående moms tillagt indbetalinger fra G1 - A/S, hvor der ikke har været opkrævet moms. Herfra er fratrukket den angivne købsmoms samt et skønnet beløb på 100.000 kr., som dækker over udgifter, hvor der enten ikke er fratrukket moms, eller hvor der ikke kan fratrækkes moms, herunder udgifter til biler og forsikringer.

I forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler er repræsentanten bedt om at indsende en opgørelse af udbetalinger af konsulenthonorar fra G3 - virksomhed / G2 - virksomhed til A i 2005 - 2010 vedlagt dokumentation. Oplysningerne er ikke modtaget.

Af klagerens egen konto på Y3 - ø for perioden 26. maj 2005 - 26. februar 2012 fremgår månedlige indbetalinger på 500 GBP fra G2 - virksomhed frem til og med oktober 2008, hvorefter der er indbetalt 600 GBP pr. måned.

SKATs afgørelse

Den skattepligtige indkomst er forhøjet med overskud af selvstændig erhvervsvirksomhed i 2005 - 2010 med henholdsvis 2.023.635 kr., 2.329.80 kr., 1.857.888 kr., 2.572.390 kr., 2.101.309 kr. og 1.418.743 kr.

Som begrundelse er anført følgende:

Ved fuld skattepligt skal såvel indkomst fra Danmark som udlandet beskattes, jf. statsskattelovens § 4.

Danmark og Y5 - land har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, som i henhold til artikel 4, stk. 2 litra a) fastsætter det skattemæssige hjemsted:

( ... )

SKAT har via en bistandsanmodning den 22/3-2010 blandt andet spurgt de Y5 - landske myndigheder om dels selskabet og dels personen A en er fuldt skattepligtige til Y5 - land i perioden 1999- 2009.

Y5 - land har den 28/6-2010 svaret, at A hverken er tilmeldt eller skattelagt i Y5 - land.

Det er således SKATs opfattelse, at det er i Danmark de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser ligger, idet SKAT herved bemærker, at det i Y5 - land er muligt at tilmelde sig en adresse uden at blive skattelagt.

For opgørelsen af indkomsten fra virksomheden G3 - virksomhed henvises til den selvstændige sagsfremstilling for denne."

Klagerens opfattelse

Der er ikke nedlagt nogen beløbsmæssig påstand.

Klageren har på møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyst, at der ved den af SKAT anvendte metode er sket beskatning hos ham for arbejde, som han ikke har udført, da han ikke var eneste konsulent tilknyttet virksomheden. Hvis der skulle ske beskatning, måtte beløbet opgøres som de beløb, der er overført fra virksomheden til klagerens private konto på Y3 - ø.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der fortsat foretages undersøgelser vedrørende dette forhold, men at arbejdet vanskeliggøres af den forløbne tid.

Landsskatterettens bemærkninger

Enhver, som er skattepligtig til Danmark, skal årligt selvangive sin indkomst overfor skattemyndighederne, hvad enten den er positiv eller negativ. Frem til vedtagelsen af lov nr. 1535 af 19. december 2017 (skattekontrollov) fulgte dette af dagældende skattekontrollovs§ 1, stk. 1, 1. pkt.

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt i medfør af den dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3.

Klageren har ikke kunnet redegøre for forholdet til G3 - virksomhed /G2 - virksomhed. Klageren har dels forklaret, at han var ansat, dels at han var konsulent for selskabet. Ingen af delene støttes af et skriftlig aftalegrundlag eller sagens faktiske omstændigheder i øvrigt.

Klageren har handlet som ejer af virksomheden G3 - virksomhed og har anvendt selskabets bankkonti i F1 - bank til private formål, herunder underhold af den tidligere ægtefælle, barn og stedbørn.

Virksomheden bærer klagerens navn og sælger brugsrettigheder til software udviklet af klageren samt andre ydelser vedrørende softwaren samt hardware.

Der er ikke oplysninger om andre ansatte end den anmeldte ejer og direktør MJ, som alene har fungeret som stråmand ifølge Y2 - øgruppe Police. Landsskatteretten lægger derfor til grund, at klageren har varetaget al salg og administration vedrørende det danske marked, herunder kontakten med kunder, leverandører og eksterne konsulenter.

Under disse omstændigheder anses klageren for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i Danmark. Overskud hidrørende fra salg i Danmark er derfor med rette ikke henført til det udenlandske selskab G2 - virksomhed, men er beskattet hos klageren i medfør af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Efter af SKAT har truffet afgørelse vedrørende G3 - virksomhed den 24. august 2012 har SKAT ændret praksis for opgørelsen af momsgrundlaget, når en virksomhed fejlagtigt har undladt at opkræve moms, og der cftcrfolgcndc skal ske eftcropkr:evning, jf. styresignal af 17. november 2014, SKJ\'12014.783.SKAT.

Momsgrundlaget udgjorde tidligere fakturagrundlaget, hvorfor der skulle efteropkræves 25 % af det fakturerede beløb. Ifølge styresignalet udgør momsgrundlaget nu 20 % af det fakturerede beløb, svarene til 25 % af 80 % af det fakturerede beløb.

Omsætningen med G1 - A/S i 2005 - 2008 på henholdsvis 244.942 kr., 397.556 kr., 243.009 kr. og 57.166 kr. skal derfor reduceres med 20 %, svarende til 48.988 kr., 79.511 kr., 48.602 kr. og 11.433 kr., hvorefter overskud af personlig virksomhed efter fradrag af AM-bidrag på 8 %, renteindtægter og -udgifter, jf. SKATs afgørelse af 24. august 2012, udgør 1.978.566 kr., 2.256.659 kr., 1.813.175 kr. og 2.561.872 kr.

Landsskatteretten nedsætter herefter det daværende SKA Ts afgørelse for 2005 -2008 med henholdsvis 45.069 kr., 73.150 kr., 44.713 kr. og 10.518 kr., mens SKATs afgørelse for 2009 og 2010 stadfæstes. Der er lagt vægt på, at der ikke er grundlag for i øvrigt at ændre det af SKAT med rette udøvede skøn, som er fastsat på baggrund af momsangivelserne samt oplysningerne indkommet i forbindelse med SKATs projekt Money transfer.

Ugyldighed/ fristregler

SKAT har modtaget oplysninger via SKA Ts projekt "Money Transfer" om overførsel af penge mellem Y2 - øgruppe og G3 - virksomhed.

SKAT modtog den 28. juni 2010 svar fra den kompetente myndighed i Y5 - land vedrørende klagerens skattepligtsstatus m.m.

SKAT har i brev af 11. oktober 2011 bedt klageren om at indsende følgende:

"

•  Dokumentation for at du er skattepligtig til et andet land.

•  Dokumentation for at have betalt skat til et andet land.

•  Dokumentation for modtagne honorarer faktureret gennem virksomheden G3 - virksomhed fra danske og udenlandske virksomheder og selskaber.

•  Kontoudtog vedrørende følgende bankkonti:

•  F6 - bank. Y39 - adresse o X9 for perioden 1/1-2005 - dags dato. o X10 for perioden 1/1-2005 - dags dato.

•  F7 - bank, Y40 - adresse, Y8 - by

•  X11 for perioden 1/1-2009 - dags dato.

•  Kontoudtog fra pengeinstitutter i udlandet.

•  Fuldmagt til at SKAT kan indhente kontoudtog fra Y3 - ø."

SKAT sendte samtidig en anmodning til virksomheden.

Den 29. november 2011 modtog SKAT. it materiale vedrørende virksomheden G3 - virksomhed i form af kontoudtog fra F1 - bank for perioden 1. januar 2005 - 31. december 2010, enkelte leasingkontrakter og momsopgørelser for indgående, udgående og erhvervelsesmoms.

SKAT rykkede den 31. januar 2012 klageren for indsendelse af materiale. Den 23. februar 2012 anmodede SKAT F6 - bank og F7 - bank om fremsendelse af de ønskede kontoudtog.

Den 27. februar 2012 indsendte klagerens repræsentant de ønskede kontoudtog fra F6 - bank vedlagt en følgeskrivelse dateret den 7. december 2011 fra banken om opkrævning af et gebyr på 1.950 kr.

Den 28. februar 2012 modtog SKAT kontoudtog fra F7 - bank. Der er tale om en klientkonto hos klagerens repræsentant R1.

SKAT har fra States of Y2 - øgruppe Income Tax, Treasury and resources department, modtaget bankkontoudskrifter fra F2 - bank. i brev dateret den 26. juni 2012.

Den 13. august 2012 har SKAT fra klageren modtaget en CD-rom med kopier af bilag vedrørende opgørelsen af virksomheden G3 - virksomheds danske moms for indkomstårene 2005 - 2011. Der er tale om 3.804 sider i udskrevet stand.

SKAT har udsendt forslag til afgørelse den 25. maj 2012. Repræsentanten har anmodet om udsættelse den 14. juni 2012. Udsættelse er imødekommet frem til den 10. juli 2012. Repræsentanten har anmodet om yderligere udsættelse den 9. juli 2012 frem til den 27. august 2012. SKAT har imødekommet anmodningen efter, at repræsentanten den 13. august 2012 har anmodet om, at fristen for SKATs afgørelse samtidig blev sat til senest den 10. september 2012. SKAT traf afgørelse i overensstemmelse med forslag til afgørelse den 24. august 2012.

Det tidligere ToldSkat har tidligere den 23. marts 1999 frafaldet en forhøjelse af den skattepligtige indkomst med overskud af selvstændig virksomhed vedrørende G3 - virksomhed for 1993 - 1996, idet ToldSkat ikke kunne dokumentere bopæl hos den senere fraskilte ægtefælle. Af forslag til afgørelse af 30. april 1998 fremgår som begrundelse for hjemsted/bopælsbetragtning følgende:

"

* Der på tidspunktet for bopælsfraflytningen den 16.10.91/04.11.91 var familiestridigheder, hvorfor A ikke opholdt sig på adressen i Y5 - land efter dette tidspunkt.

* Hans økonomiske aktivitet udøves i Danmark, hvilket må anses som et væsentlig led i hans livsinteresser.

* Han også i væsentligt omfang opholder sig i Danmark for at kunne udøve den økonomiske aktivitet, ligesom han er dansk statsborger.

* Stedsønnen NA i perioden efter fraflytningen går på Y41 - by Kost og Realskole, en udgift som afholdes af A.

* Det fremgår af oplysningerne fra de Y5 - landske myndigheder, at A ved flytningen fra Y5 - land den 04 .11. 91 er registreret som flyttet til Y15 - adresse. Y37 - by Ø.

* Han ved indgivelse af selvangivelse til Y5 - land for 1991, indsendt den 18.12.91 angiver en adresse i Danmark til Y73 - postboks.

* Der ikke har været bopæl på Y3 - ø,

* Ægtefællen med børn er den 15. 09. 94 flyttet til Y22 - adresse, Y21 - by.

* A må anses for at afholde familiens udgifter til underhold, herunder sommerhusudgifter samt udgifter til leje af ejendommen Y22 - adresse. Endvidere i 1997 udgifter til køb af ejendommen, Y22 - adresse, Y21 - by herunder den kontante udbetaling.

* Flere købsfakturaer vedrørende G3 - virksomhed er stilet til firmaet på adressen Y22 - adresse, Y21 - by.

* Der ligeledes på flere af ovennævnte købsfakturaer er anført diverse privatadresser.

*  A er registreret for flere telefoner her i landet, hvorpå der er ført et væsentlig antal samtaler her i landet, specielt en større del i Y8 -by-området.

Det skal endelig bemærkes, at regionen ikke har tillagt den foretagne registrering på adressen Y17 - adresse pr. 01.02.94 31.03.94 nogen vægt i relation til skattepligtsvurderingen til Danmark, på grund af det korte tidsrum, samt den omstændighed, at der den 31/3 1994 meddeles flytning til Y3 - ø.

Regionen har heller ikke tillagt det betydning, at A en har oplyst, at han pr. 01.10. 94 har lejet en lejlighed i Y19 - by, da han ikke er registreret hos de Y5 - landske myndigheder som havende taget bopæl der.

På baggrund af de foreliggende oplysninger anser ToldSkat A for fuld skattepligtig til Danmark i tiden fra den 04.11.91."

SKATs afgørelse

Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er til stede.

Som begrundelse har SKAT anført følgende:

"Der kan ikke støttes ret på et forventningsprincip, når SKAT har truffet afgørelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag eller forholdene har ændret sig siden hen.

SKAT vurderer, at driften vedrørende G3 - virksomhed er ensartet i forhold til sagen vedrørende 1993-1996, mens forholdene omkring As ophold hos den fraskilte ægtefælle JM er ændret i og med at samlivet er genetableret.

Ved at skjule sig bag et selskab og adresser i skattely har A, efter SKATs opfattelse, holdt skattemyndighederne i uvidenhed om genetableringen af samlivet med JM og dermed at den fulde skattepligt var genindtrådt, i henhold til kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1, jf.§ 7 stk. 1.

( ... )

Det er SKATs vurdering, at A forsætligt eller grnfr uagtsomt har bevirket, at ansættelsen af skat, hhv. afgiftstilsvaret har været fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, som bevirker at årene 2005 - 2008 (indkomstskat) og i perioden 1. k"Vartal 2005 - 1. kvartal 2009 kan genoptages ekstraordinært, jf. hhv. skatteforvaltningslovens §§ 27 stk. 1 nr. 5 og 32 stk. 1 nr. 3.

Indkomstårene 2009 - 2010 for så vidt angår indkomstskat og 2. kvartal 2009 - 4. kvartal 2010 for så vidt angår afgiftstilsvaret kan genoptages ordinært, jf. hhv. skatteforvaltningslovens §§ 26 stk. 1 og 31 stk. 1."

Klagerens opfattelse

Af klagen fremgår følgende:

"Vedrørende skatteansættelse gøres det principalt gældende, at A ikke er skattepligtig her til landet.A har gennem en meget lang årrække været bosiddende og arbejdet i udlandet.

Hans familierelationer til Danmark er begrænsede, og SKAT har allerede i forbindelse med ansættelsen i slutningen af 90'erne anerkendt, at A ikke da havde skattemæssig tilknytning til Danmark.

Skattecenter Y8 - by har, som følge af politisk pres, set sig nødsaget til at opstarte sagen på ny, men har ikke hverken påvist eller sandsynliggjort en tilflytning her til landet eller tilknytning, der i øvrigt kan begrunde skattepligt i form af ophold eller lignende.As forhold er akkurat de samme, som i 1999 førte til en opgivelse af sagen mod ham.

Det gøres tillige gældende, at opgivelse af sagen i 1999 udgør en sådan tilkendegivelse overfor A, at man ikke på samme faktiske grundlag kan ændre ansættelserne med tilbagevirkende kraft.

Det gøres gældende, at en del af ansættelserne er forældede."

Repræsentanten har i et supplerende indlæg endvidere anført:

"(...)

I perioden 1994 til 1998 får A endevendt sine økonomiske, forretningsmæssige og bopælsmæssige forhold af politiet, idet der rejses sigtelse for skattesvig netop i relation til kildeskattelovens § 1, ligesom der varsles forhøjelse vedrørende indkomsterne for indkomstårene 1993 til 1996 med henvisning til, at A har haft bopæl i Danmark.

Som eksempel på de dengang foretagne undersøgelser fremlægger jeg bilag F, der omfatter bopælsregistreringer i Danmark og Y5 - land, selvangivelser og momsangivelser i Y5 - land for perioden 1989-1993 samt diverse lejekontrakter vedrørende boliger.

Jeg bemærker, at de sidste sider i bilaget omfatter den lejlighed som A lejede i Y19 - by i 1994 i "Y16 - adresse, Y19 - by" som han fortsat lejer og benytter, og som De anmodede om kopi af. Denne kontrakt er således allerede SKAT bekendt i perioden 1994 til 1998.

Som tidligere omtalt frafalder politiet sigt els en i forhold til A en med den sædvanlige bemærkning om, at rejsning af tiltale ikke kan forventes at føre til dom for det påsigtede, og SKAT frafalder efter yderligere korrespondance herom tillige de foreslåede forhøjelser vedrørende indkomstårene 1993 til 1996.

Jeg fremhæver dette, fordi SKAT da ikke ved sine fulde fem kan påberåbe sig adgangen til ekstraordinær ansættelse ud over den sædvanlige forældelse ved at henvise til, at man har været i uvidenhed om faktiske forhold."

Retsmøde i Landsskatteretten

Repræsentanten fastholdte sin påstand og anbringende. Repræsentanten havde vanskelig ved at se, at klageren havde handlet groft uagtsomt i 2005 - 2008 ved ikke at have selvangivet sin indkomst, idet han alene havde fortsat den livsførelse, som det tidligere ToldSkat tilbage i 1999 ikke fandt, kunne begrunde bopæl i Danmark.

Landsskatterettens afgørelse

Told- og skatteforvaltningen kan ikke udsende varsel om en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. og 2. pkt. En ansættelse kan dog foretages uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2, er til stede.

SKAT har varslet forhøjelsen af den skattepligtige indkomst fo.t indkomstårene 2005 - 2010 den 25. maj 2012 og foretaget ansættelsen den 24. august 2012. Ansættelserne for 2005 - 2008 er dermed foretaget efter udløbet af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. og 2. pkt.

Af skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, l. pkt., fremgår, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Dette følger af skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, 2. pkt.

SKATs afgørelse bygger på, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark og har haft indtægter fra erhvervsmæssig virksomhed, som ikke er selvangivet, hvilket ikke er modbevist. Klageren har derved i hvert faldt udvist grov uagtsomhed, som har bevirket, at ansættelsen af den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2005 - 2008 er foretaget på et forkert grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten kan ikke tiltræde repræsentantens anbringende om, at afgørelsen hviler på samme faktiske grundlag, som den varslede forhøjelse for indkomstårene 1993 - 1996, idet den årrække, hvori klageren har understøttet den tidligere ægtefælle økonomisk, er væsentlig ved vurdering af, om klageren har bopæl i Danmark.

SKAT har i forbindelse med Projekt Money Transfer modtaget oplysninger om, at der på konti tilhørende G3 - virksomhed i indkomstårene 2005 - 2010 er sket overførsel til og fra udlandet. SKAT har i den forbindelse bedt dels klageren dels G3 - virksomhed om at indsende en række oplysninger, herunder bankkontoudtog.

SKAT anses ikke at være kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage en korrekt ansættelse for indkomstårene 2005 - 2010 før gennemgangen af G3 - virksomheds bankkonti i F1 - bank, hvor SKAT konstaterede, at klageren i indkomstårene 2005 - 2010 fortsat fuldt ud understøttede den tidligere ægtefælle økonomisk, uanset at ægtefællerne var skilt i 1998. De øvrige oplysninger om manglende skattepligt til Y5 - land, konstateringen af biler leaset af G3 - virksomhed parkeret på den tidligere ægtefælles adresse, den erhvervsmæssige aktivitet i Danmark, de indhentede oplysninger fra nettet m.m. kan hverken hver for sig eller samlet begrunde fuld skattepligt til Danmark, da bomulighed i Danmark er en nødvendig betingelse for at statuere fuld skattepligt i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Kundskabstidspunktet skal beregnes fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden har de tilstrækkelige oplysninger til at varsle en korrekt skatteansættelse.

SKAT modtog bankkontoudtogene den 29. november 2011 og har udsendt varsel om en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst den 25. maj 2012, det vil sige indenfor den korte reaktions frist på 6 måneder i skatte forvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. SKAT traf afgørelse den 24. august 2012, hvilket er indenfor 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.

Det forhold at den daværende skattemyndighed i 1999 frafaldt den varslede forhøjelse for indkomstårene 1993 - 1996 kan ikke skabe en berettiget forventning hos klageren om, at myndighederne ikke senere ville kunne undersøge hans skattepligtsstatus m.m. for senere indkomstår.

Landsskatteretten finder derfor, at ændringerne af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2005 - 2008 er gyldige og rettidigt foretaget.

Vejledende medholdsvurdering

Skatteankestyrelsen skal komme med en udtalelse om, i hvilket omfang der er givet medhold i klagen.

Medholdsvurderingen har betydning for, i hvilken grad klageren kan fa omkostningsgodtgørelse af udgifter til rådgivning under klagesagen. Medholdsvurderingen er kun vejledende. Ansøgning om omkostningsgodtgørelse skal sendes til Skattestyrelsen, som træffer afgørelsen.

Skatteankestyrelsen udtaler følgende:

Resultatet af sagen kan ikke anses for medhold i overvejende grad. Dette skyldes, at ansættelsen ikke er nedsat med mere end 50 % af den påklagede forhøjelse.

…"

Forklaringer

Under sagen er der afgivet forklaringer af A, KN, VX, JD, og KA.

A har forklaret blandt andet, at han i 1972 (red. Information om A fjernet). Han kunne derfor ikke komme i smedelære, som han havde planlagt. Han tog i stedet realeksamen og derefter en HF-eksamen. Han uddannede sig til EDB-assistent og drev senere egen virksomhed - først sammen med sin bror og derefter blev han selvstændig.  I 1989 flyttede han til Y5 - land med familien. Han havde en del kunder i Y42 - by, og det var en fin ide at flytte til Y5 - land. De flyttede til Y19 - by, og børnene skulle gå i dansk skole i Y19 - by. Y42 - by lå for langt væk for konen, der stadig havde sin familie i Y70 - landsdel.

Y42 - by var hans hovedarbejdssted, og så havde han stadig en del kunder i Danmark. (red. Program 1 fjernet) var et program, der var udviklet til G59 - virksomhed, der senere blev til (red. Program 2 fjernet). KN, der var regnskabschef på virksomheden, havde nogle ideer til regnskabssystemer, herunder hvad de skulle kunne. A var samtidig blevet opmærksom på et nyt styresystem, der hed (red. Program 3 fjernet), og det var hurtigere end det tidligere styresystem (red. Program 4 fjernet). Han og KN udviklede sammen et nyt system, hvor han stod for programmeringen. Systemet kunne bruges af andre virksomheder. Det kunne også bruges af forsikringsmæglere og speditører.

Da han drev selvstændig virksomhed, var det som konsulent for sine kunder. Han stod også for bestilling og levering af EDB udstyr. Det, han lavede i Y42 - by, var blandt andet at sælge EDB programmet, som han havde udviklet. I 1994 var han stadig meget på landevejen, og det gik ikke så godt i ægteskabet. JM ville gerne flytte tilbage til Danmark. Hun mente også, at det ville være godt for deres søn NA. A ville gerne have beholdt familien i Y5 - land. Han fandt senere ud af, at JM havde noget at gøre med en, der hed ØM, det fandt han ud af senere.

Hun ville have en aftale, så hun kunne bo for sig selv. Foreholdt bodelingsaftalen er det den aftale, som de indgik. JM skulle også have et hustrubidrag. Aftalen var i tilfælde af, at (red. Program 1 fjernet) blev en kæmpe succes, så skulle hun også have del i det. Aftalen er betinget af hans kunnen og hendes behov for pengene. Hvis han ikke kunne betale, ville hun ikke få de 25 mio. kroner. Bodelingsaftalen blev lavet ved køkkenbordet, og det var kun de to, der var til stede. Der skulle betales efter behov og formåen, og  det var baseret på et tillidsforhold.

Efter at de flyttede, var han ikke i sommerhuset eller i villaen på Y22 - adresse.

Han var ikke med i flytteprocessen.

Han fik efterfølgende en lejlighed på Y16 - adresse i Y19 - by. Det hus, som de havde boet i, var for stort. Han fandt lejligheden i lokalbladet (red. Lokalblad fjernet). Han kan ikke huske, hvornår han flyttede ind i lejligheden.

Foreholdt separationsbevillingen forklarer han, at han var indkaldt til et møde. De fik bevillingen et år efter, at de var til møde. I den periode på et år var han på besøg til fødselsdage. I 1994 var han på en tur i Y43 - land. Han var også på besøg hos KA. Han havde et godt forhold til sin familie og kunne komme til fødselsdage, jul og højtider. Han har også haft sin mor med på Y22 - adresse til jul. Han ved ikke, hvorfor det tog så lang tid, før de blev skilt.

Vedrørende lejligheden i Y19 - by er det hans eneste bolig. Y3 - ø kom til senere i 2000, hvor de skulle have en bolig for at betale skat der. Så fra 2000 var der bopæl på Y3 - ø. Han boede der sammen med KA og hans bror. Det var broderen, der havde kontrakten til udlejer. Det blev indrettet med møbler, som de købte gennem KA's bekendte. Han arbejdede fra adressen på Y3 - ø, der var kommet modem på dette tidspunkt, og derfor kunne de arbejde fra adressen og være i kontakt med kunderne. De havde et køkkenbord hvor de kunne sidde omkring. På et tidspunkt flyttede de til en anden adresse på Y3 - ø. og KA og ham blev uenig med broderen. Kort efter bruddet var broderen væk fra øen. Det gik hurtigt ned af bakke for broren med overtagelse og fortsættelse af det oprindelige lejemål.

Det nye lejemål blev indrettet. Udlejeren kendte de fra ferier. Han har været på ferie, hvor han også har boet hos MJ. MJ var ejer af den nye leasinglejlighed.

G2 - virksomhed var ejet at MJ. Hun fortalte om mulighederne for drive forretning fra Y3 - ø gennem hendes firma. Det passede godt ind i KA's forretning, og det passede også ind i hans forretning.

Foreholdt registreringsattest for G2 - virksomhed foklarer A, at han stiftede bekendtskab med dette firma i 1994, hvor MJ præsenterer firmaet for dem. De har ikke været med ved stiftelsen af dette selskab. Foreholdt ejerbevis 2 og 3 ved han ikke noget om det, og han ved ikke, hvorfor de er nummereret 2 og 3. Han har ikke haft ejerinteresser i G2 - virksomhed. Der var som forklaret af KA bygget et nyt hus, som ligger 10-15 minutter fra adressen Y1 - adresse.

Det hed noget andet end Y1 - adresse. På den gamle adresse har han tidligere mødt MJ's far.

I det nye kontor var der damer på kontoret. Han ved ikke, om damerne på kontoret var uddannet. Han kom på kontoret, når han skulle drøfte noget med MJ vedrørende firmaet.

Han havde en gang imellem bilag med, når han skulle afregne over for sine kunder. Han vil regne med, at det er damerne, der har foretaget bogføringen og afregningerne. De lavede afregning og bogføring. De bogførte på nogle computere. Der er ikke fremlagt bogføringsbilag i sagen.

Vedrørende vederlaget til ham startede det med, at pengene, som han indtjente, blev sendt til Y3 - ø, og derefter fik han pengene, hvis han skulle betale noget i Danmark. Det viste sig at være en uholdbar løsning, idet det var forbundet med store vekselgebyrer. Udgifterne i Danmark var dem, han skulle betale til sin familie.

De aftalte derfor, at de kunne bruge kontoen i F1 - bank. Samtidig skulle der oprettes en udlægskonto, så det blev nemmere at styre hans udlæg. Indbetalingskontoen var oprettet med momsnummer som G2 - virksomhed og med det SE nummer, som firmaet var registreret med moms oprettet i Danmark. Udlægskontoen var den, som han betalte fra. Det var bogholderiet på Y3 - ø, der styrede kontiene i F1 - bank.

Vedrørende momsregistreringen af G3 - virksomhed, G2 - virksomhed, vidste han, at han havde noget omsætning Danmark, og at denne ville overstige det beløb, som gjorde det til en pligt for udenlandske selskaber at være momsregistreret i Danmark. Han fik derfor G3 - virksomhed/G2 - virksomhed Momsregistreret.

Man skulle tilmelde sig, og man skulle have en herboende repræsentant. Han talte med KN, og han ville gerne hjælpe. A var inde og tale med SKAT, og de forklarede ham, hvordan det skulle gøres. Han har ikke talt om Y5 - land og ved ikke, hvorfor Y5 - land kommer med. Han fortalte, at han skulle arbejde gennem et udenlandsk selskab. Og det blev registreret på den måde. Han havde kopi af registreringen af selskabet. CVR nr. var på det firma, som var repræsentant her i landet.

Regningerne i Danmark blev udstedt i G3 - virksomhed, det var det, man genkendte. Han har forevist de originale fakturaer for Skat. Det har han gjort i hvert fald i 1995. På det tidspunkt var de på adressen Y1 - adresse. Der var der også kontordamer på denne adresse. De har betalt deres moms.

Foreholdt den aftale som KA havde med G2 - virksomhed, forklarer A, at han har haft en tilsvarende aftale. De lavede en skriftlig aftale. Aftalen har han ikke i dag og har ikke kunnet få den fra bogholderiet, der er lukket. Efter aftalen skulle han have et fast beløb om måneden. Han havde administrativt arbejde med momsen. Der stod også, at han skulle arbejde efter regning.

Når de kom til slutningen af året, lavede de en slutafregning. Bilag 23  er en slutafregning. Grunden til at beløbet 93.000 £ ikke kan ses på bankudskrifterne, er, at beløbet er betalt af de beløb, som han har hævet på udlægskontoen.

Det er bogholderiet på Y3 - ø, der styrer det. Det er ham, der laver slutregningen og sender den til bogholderiet, og derefter gør bogholderiet mellemregningsbeløbet op.

JM har fået et fast hustrubidrag Det var et månedligt beløb, der ændrede sig. Det går fra 11.670 kr. til 23.000. Grunden forhøjelsen af bidraget er, fordi JM har haft behov for mere. I forbindelse med køb af ejerlejlighed og sommerhus skulle der betales et større kontant beløb. Det meste er aftalt på forhånd. JM har også haft et kort, som han betalte.

Børnene har også haft kort, hvor han betalte.

Vedrørende biler det (red. Bilmodel 1 fjernet) ’en, som han har kørt i, når han var i Danmark. Han har også kørt i Y5 - land og Y44 - land og over til Y3 - ø. Bilerne har også været brugt af konsulenter, når de skulle lave noget i Danmark. (red. Bilmodel 1 fjernet) ’en er uden afgift, fordi han har betragtet sig som udlandsdansker. De konsulenter, der har kørt i bilerne, har været hyret af ham. Børnene har også været registreret på nogle af bilerne. Han har kørt to gange i JMs bil. Hun havde bil nr. 4 og nr. 2. De biler, hvor VX var registreret, var med manuelt gear, og derfor kunne han ikke køre i disse på grund af armen.

Han har stillet telefoner til rådighed for familien De havde to numre i Y45 - by, som kunne viderestilles til de andre telefoner. Det var billigere at ringe fra Y45 - by. Telefonerne blev omstillet til der, hvor han var. I 2005 var det bare nummeret, som kunderne kunne ringe til. Når han var i Danmark, stillede han den om til den danske telefon.

Han havde en telefon på Y3 - ø, og han havde en dansk telefon, som han brugte i Danmark.

Bodelingsaftalen (ekst. side 261) blev indgået, da de gik fra hinanden den 11.august 1994. Det er rigtigt at separationsbevillingen er fra 11. august 1995. Der gik et år før de fik papirerne tilbage.

I korrespondancen med advokat OA, der behandlede boet efter JM, har han ikke været opmærksom bodelingsaftalen. Han mente ikke, at han skulle betale JM 25 mio. kr.

De blev skilt den 17. juni 1998.

Han modtog akterskrivelse af 30. april 1998 fra SKAT. Det har ikke en sammenhæng med skilsmissen, og det at han på dette tidspunkt blev kontaktet af Skat

Foreholdt faktura til A leveret på JM's adresse var det ting, der skulle leveres til kunder, og det var smart, at det blev leveret på JM's adresse.

Vedrørende faktura fra G48 - virksomhed (ekst side 2284) var det computere, som JM skulle bruge på adressen. JM var hjemme og det var derfor smart at sende det.

Foreholdt G60 - virksomhed-kortet ( Ekst.2374 ) hvor der er tanket 4200 liter benzin, er det ikke ham, der har tanket hver gang.

Vedrørende tankning af diesel den 14.5 2010 tanket diesel i Y38 - adresse (ekst. s.2245) er det ikke ham, der har tanket, idet han ikke var i landet på dette tidspunkt. Der er 3 eksempler, hvor han har været andre steder. Han har foretaget nogle af tankningerne.

Skattemæssigt har han boet på Y3 - ø. Hvis man er i landet under 180 dage skal, man ikke registreres. Han ved ikke, om man skal registreres i Y5 - land.

Foreholdt skrivelse fra de Y5 - landske myndigheder mener han, at der står, at han ikke er meldepligtig i Y5 - land.

Foreholdt afhøring hos politiet (ekst.  318) har han nok sagt på tidspunkt, at han opholdt sig i lejligheden på Y3 - ø 8-14 dage 2 gange om året. Det var før 2000.

Selskabet G2 - virksomhed var registreret på Y76 - land. Selskabet beskæftigede sig med det, som han og KA beskæftigede sig med.

Det var en anden tid på Y3 - ø efter 2000, idet han skulle have en fast adresse.

Det var damerne på kontoret i Y3 - ø, der lavede fakturaerne for ham. Det er ham, der har skrevet teksten. Det er kontoret der har udsendt fakturaen til kunden.

Han ved ikke, om det var nemmere, at firmaet blev drevet fra Danmark

Hvis man lægger beløbene, som er givet til familien sammen, giver det 7 mio kr. Han har ikke spekuleret, og det har ikke noget med gøre med, at han skulle undgå at betale skat

Det, som KN forklarede, var at der ikke var så mange, der ville samarbejde med et enkeltmandsfirma. Det var også det, der gav mening i at drive selskabet i G2 - virksomhed

KN har forklaret blandt andet at kender A og har kendt ham, siden vidnet blev ansat ved (red. Program 2 fjernet) den 1. juli 1981. Han blev ansat som regnskabschef, og de havde et EDB program, der var udviklet af noget, der hed G61 - virksomhed. Det var et firma, som As bror var ejer af, og A kom i firmaet som repræsentant for G61 - virksomhed.  A skulle lave et bogføringsprogram til virksomheden. De havde derfor en del med hinanden at gøre. (red. Program 1 fjernet) siger ham noget. Det var et program, som han og A udviklede i samarbejde. Det var 1983 til 1985.  Det var et regnskabsprogram til (red. Program 2 fjernet). Han kom med ideerne, om hvad programmet skulle kunne, og A udviklede systemet. Regnskabsprogrammet skulle også bruges til andre. De aftalte en fornuftig pris på det, som (red. Program 2 fjernet) skulle have lavet, og A kunne herefter bruge regnskabsprogrammet, som han ville. Han ved, at A efterfølgende solgte det til andre firmaer. Blandt andet til et firma, der hed G16 - A/S og til nogle forsikringsmæglere.

A satsede på programmet, og vidnet er sikker på, at A kunne havde drevet det vidt med det program. Men så kom G62 - virksomhed i vejen for A.

Han var bekendt med at der i 1994 blev en momsregistrering på et firma, der hedder G3 - virksomhed, G2 - virksomhed, og at de fik et selskab ved navn G4 - ApS som herboende repræsentant. Anparterne i G4 - ApS var var ejet af ham. På dette tidspunkt havde selskabet ikke så mange aktiviteter, men selskabet havde haft en importvirksomhed af striktrøjer fra Y43 - land - derfor navnet G4 - ApS. Det var ikke gangbart, og aktiviteten blevet taget ud. Selskabet var herefter et tomt selskab med på et tidspunkt en enkelt ejendom.

Han husker, at A spurgte ham i forbindelse med, at vidnets selskab blev registreret som herboende repræsentant, og A oplyste også, at det var i forbindelse med moms registreringen af G3 - virksomhed, G2 - virksomhed.

En herboende repræsentant var kontakten til toldvæsenet. Toldvæsenet sendte alt til ham, og han videresendte det via en fax til A.

Han fik oplyst, at G2 - virksomhed var et udenlandsk selskab, som A havde. De drøftede ikke nærmere, hvad det indeholdt.

I 2005 havde han kendskab til, at A flyttede i en lejlighed i Y19 - by. Det var tilbage i 1989, og han regner med, at A stadig bor dernede.

2004 til 2010 mødtes de engang i mellem. De ringede også sammen, og han sendte fax til A. (red. Program 2 fjernet) havde ikke noget med A at gøre. Det var for farligt at være afhængig at et enkeltmandsfirma, så man skiftede til G62 - virksomhed. Det var (red. Program 2 fjernet), der ville dette.

Når han og A mødtes, var det ved vidnet. A ringede og sagde, at han var i landet, og at han lige kom forbi og hentede nogle papirer. Det var en til to gange om året, måske kun en. De har bevaret et godt bekendtskab, men venner var de ikke. Det ser de hinanden for lidt til. A var med til vidnets 60års fødselsdag. Det var i 2011.

Han har mødt JM et par gange. Det var før 60 års fødselsdagen, for hun skulle have været med, men hun måtte melde afbud, og en måned efter døde hun.

Han har ikke hørt noget om G3 - virksomhed, Y5 - land.

Navnene MJ og VF, siger ham ikke noget. Han vidste ikke at det var dem, der ejede G2 - virksomhed

Han troede, det var A der ejede firmaet.

Vidnet har også besøgt JM i boligen i Y46 - by, og i den forbindelse bistod han hende med, at hendes søn fik en lejlighed i en af vidnets ejendomme. I den forbindelse så han hende også et par gange. A og JM var ikke et par på dette tidspunkt, men de var gode venner. Det var i 2011.

VX har forklaret blandt andet at A ikke hjalp med istandsættelsen af huset på Y22 - adresse. Hun erfarede at moren havde noget kørende med en, der hed ØM. ØM var der et par måneder. De flyttede til Y22 - adresse. Faren blev boende i Y19 - by, hvor han flyttede i lejlighed. Hun kan ikke huske perioden, hvor de flyttede fra Y19 - by. Det var heller ikke med deres gode vilje, at de flyttede fra Y19 - by. Hun ville gerne være blevet i Y19 - by. Hun kom i skole i Y21 - by. A kom og besøgte dem til fødselsdage og højtider. Han rejste meget. Forældrene kunne godt tale sammen. Han kunne også komme til højtider. De har også besøgt ham i Y19 - by i en weekend eller bare en lørdag.

I 2005 var hun 24 år og flyttet til Y38 - adresse. Hun havde fåret barn nummer 2. Hun flyttede til Y38 - adresse i marts 2000. A har overnattet en enkelt gang på Y22 - adresse. Han sov på et gæsteværelse.

Hun flyttede sammen med kæresten i Y38 - adresse. A kom også til Y38 - adresse for at besøge dem, og han besøgte også sin mor i Y47 - by. Han kom ikke uanmeldt. Kun når han var inviteret. Han var der ikke i flere dage, men et par timer. Hun havde også fået bil og kunne derfor besøge ham. Det var på adressen Y16 - adresse. De har lånt lejligheden, når A ikke var der. Det var en to værelses lejlighed.

Hun har været på Y3 - ø et par gange. Den første gang hun var der, var, da hun var 12-13 år. Man kommer til øen ved at flyve til Y71 - by derfra til Y2 - øgruppe, og derefter med båd til Y3 - ø. Hun har også været der på et tidspunkt, hvor A boede på øen. Han har boet på to adresser. Hun kan huske, at dem, der ejede det sted, hvor faren boede, hed MM og  MJ. Y69 - adresse var et typisk engelsk hus, der var lidt mere plads. Hun kan ikke sige hvornår A fik en tilknytning til stedet. Hun synes, det har været der hele tiden.  Da hun flyttede til Y38 - adresse, havde A stadig tilknytning til øen. Det ved hun, fordi hendes mand døde på Y3 - ø i 2007 under en ferie. Siden har hun ikke været på øen. Hun kender KA. KA arbejdede sammen med A og boede på Y3 - ø. Faren fik et andet sted, der var ejet af MJ. MJ var også politimester på Y3 - ø, og det var godt at kende hende i forbindelse med mandens død. MJ hjalp dem meget.

Det var den 16. juli 2007, de boede på Y24 - adresse. Stedet var lidt mindre. Da de var der, overnattede de i huset, og det var sidste gang hun var der.

Hun ved ikke, hvilket år A flyttede fra Y3 - ø.

Moderen blev syg og flyttede ned i hendes hus. Hun ville gerne have hende tættere på. Moren var pasningskrævende. A besøgte hende på Y23 - adresse. Hun var med til at flytte for moderen. A hyrede flyttefirmaet, men han deltog ikke i flytningen.

Efter moderens død stod hende og søsteren og faren for begravelsen. Der blev sat en dødsannonce i avisen. De så ikke annoncen. Bedemanden gik ud fra, at de var gift.

Foreholdt oplysningerne i bilag A om pengeoverførelser til hende (ekst. side 3375) er det rigtigt, at hun har modtaget penge fra faren, ellers skulle hun være flyttet fra deres bolig. Hun fik kontanter og arveforskud i forbindelse med mandens død, således at de kunne blive boende. Hun har også haft et G100 - virksomhed kort. Det var lidt lommepenge, og nogen gange fik hun det brugt lidt for meget. Hun brugte det til tøj til børnene og til hende selv. Hun har også fået sin telefon betalt også efter, at hun flyttede hjemmefra.  I dag betaler han børnenes telefoner. Hun har også fået en bil stillet til rådighed en (red. Bilmodel 3 fjernet) og en (red. Bilmodel 4 fjernet). Hun kunne hjælpe farens firma, og endvidere ville faren have, at hun kørte i nogle sikre biler, når hun kørte med børnebørnene. Hun hjalp faren med at køre ting ud til kunder. Hun har også kørt erhvervsmæssigt i bilerne. Bl.a. har hun leveret computere til G63 - virksomhed på Y48 - sted.  Computerne var leveret på Y22 - adresse, og derfra fragtede hun den til Y48 - sted. Det var nogle få gange. Vedrørende sommerhuset på Y35 - adresse i Y36 - by var det morens sommerhus, men det var til familien. Hun har været der sammen med A i sommerhuset i forbindelse med højtider. Det var få gange i det hele taget. Når A var i sommerhuset, overnattede han på gæsteværelset. A og JM har ikke fra 1994 til morens død levet som mand og hustru, men de havde det godt sammen og var på talefod. Der har ikke været andre inde.

Vedrørende G3 - virksomhed. Så var det MJ og MM ,der ejede husene på Y3 - ø. MJ arbejdede også sammen med A. Hun ved ikke nærmere om arrangementet. Hun mener, at MJ var med i det firma, A havde på Y3 - ø. Det var et EDB firma. Hun mener det var farens firma, men hun ved det ikke. Faren flyttede til Y3 - ø, fordi det var et dejligt sted.

JD har forklaret blandt andet, at hun er datter til A og vil gerne udtale sig.  Hun kan huske, at de flyttede til Danmark i 1995. Hun var begyndt  skole i Y19 - by. Moderen var hjemmegående og havde ikke meget netværk i Y5 - land. Der var skænderier, og moren bestemte sig for at flytte tilbage til Danmark. De flyttede til Y22 - adresse i Y21 - by sammen med moren. De boede i sommerhuset mens huset på Y22 - adresse blev sat i stand. Moderen, VX og hende samt en der hed ØM, satte huset i stand. ØM var der nogle gange og spiste aftensmad. A deltog ikke i istandsættelsen på Y22 - adresse. Hun har besøgt A i Y5 - land i en lejlighed på Y16 - adresse. Hun har været der et par gange, men hun kan ikke huske det. Hun har været der flere gange end 2. Hun har ikke besøgt ham jævnligt. Fra 2005 til 2010 har hun besøgt A en gang om året, når de havde været i Y5 - land. Fra 94 til 2005 kom A på Y22 - adresse på fødselsdage og ved skoleafslutninger. Han var der, når de havde brug for ham. Det har været hårdt at være mor alene med 3 børn, hvor broderen havde en svær opvækst. Der har været nogle episoder, hvor det var nødvendigt, at A var der. A har overnattet på Y22 - adresse. Hun husker ikke om han har overnattet der, og hvor han har sovet.

Hun har været på Y3 - ø. Hun var der i slutningen af 90erne til påske. Hun har været på Y3 - ø i sommerferien, efter at hun var flyttet hjemmefra og altså i fra periode 2005. Hun kan ikke huske, hvor mange somre hun har været. Efter 2005 boede hun hos A. A boede 2 steder. Hun blev hentet på hestevogn. Det ene sted lignede en gård. Det havde sådan en gårdstemning. Hun var der sammen med søsteren og hendes kæreste. Moren var også med. I 2007 flyttede hun til Y49 - by. Da hun besøgte A på det nye sted, husker hun ikke, hvad det hed. Y24 - adresse siger hende noget. Det var helt klart et mindre sted. KA var farens gode ven. Han boede også på Y3 - ø. KA var der ikke den sidste gang de var der, men han var der de andre gange.

Moderen blev syg på Y3 - ø. Da de kom hjem, fik hun konstateret kræft. Hun var ikke med til flytningen fra Y22 - adresse til Y23 - adresse.

Hun var med til møder med bedemanden. Hun har ikke været med til at formulere dødsannoncen.

Da JD flyttede hjemmefra, flyttede hun til Y34 - adresse i Y8 - by. Det var moderen, der betalte for ejerlejligheden. Hun har modtaget kontante overførsler og huslejebetalinger fra faren. Der var en periode, hvor det var ugentligt, fordi hun havde svært ved at styre økonomien, Hun startede en butik med vintage kjoler. Hun fik hjælp af faren. Hun har haft et G100 - virksomhed kort.  Aftalen var, at hun måtte bruge 2.000 kr. om måneden. Hun har fået sin telefon betalt, og det får hun stadigvæk.

G3 - virksomhed var det hendes fars firma. Grunden til, at han flyttede til Y3 - ø, var, at det var en usandsynlig smuk ø. Hun ved ikke, om det har noget med farens virksomhed at gøre.

KA har forklaret blandt andet , at han kender A som ven siden 1985 eller 1986, da A boede i nærheden af Y37 - by. De havde meget sammen, da han boede i Y37 - by. A boede uden for Y37 - by ned mod Y72 - by. KA havde også kontakt til børnene. Da A og familien flyttede til Y5 - land, bevarede han kontakten til familien, Der var ikke noget arbejdsmæssigt samarbejde. Han arbejdede på dette tidspunkt for G98 - virksomhed i Y49 - by og var udstationeret til Y37 - by. I 1992 flyttede han til Y50 - land, hvor han også arbejdede for G98 - virksomhed hos et Jernbaneforskningscenter i Y51 - by i Y50 - land. Da han  flyttede ud af Danmark, havde han stadig forbindelse til A og familien. Han var bekendt med, at JM var utilfreds med at være i Y5 - land, og at forholdet ikke var godt på dette tidspunkt. Han har brugt meget tid sammen med A. A har besøgt ham meget i Y50 - land i den periode.

De har også holdt jul og nytårsaften sammen. I forbindelse med at A's familie flyttede til Danmark, fik A en lejlighed i Y19 - by.

Lejligheden lå på Y16 - adresse. Han har ikke været så meget i Y19 - by hos A så meget. De har sammen holdt nytår i Y43 - land, og de har endvidere været på ture sammen.

I 1994 boede han i Y50 - land. Efter Y50 - land flyttede han til Y3 - ø. Det var i slutningen af 90’ erne og i begyndelsen af 2000. De boede på Y69 - adresse, som de havde lejet.  Det var As bror, der havde lejemålet. Det var MM, der ejede den. Det var en rimelig stor bolig. På første sal var der værelser, og i stuen var der en stue og køkken. Da han boede på Y3 - ø, arbejdede han fortsat som jernbanekonsulent, og samarbejdet mellem ham og G98 - virksomhed ophørte i midten af 90erne.  Det Y50 - land firma var ikke interesseret i at betale det høje dækningsbidrag til G98 - virksomhed. Han blev derfor selvstændig konsulent for det Y50 - land firma. Herefter blev det via G2 - virksomhed. Det var MJ, der havde det firma. De har tidligere lejet ferieboliger af MJ. Det var før, de lejede Y69 - adresse.

MJs arbejdsområde var at drive konsulentvirksomhed, og hun var med på, at han kørte sine ting ind over dette selskab. Han blev part af G2 - virksomhed, men stadig med sit eget område. Han kom ikke til at eje noget af G2 - virksomhed. Der blev indgået en aftale. Da han stoppede med at arbejde for G2 - virksomhed, indledte han et arbejde for et rådgivningsfirma. MJ ville i forbindelse hermed gerne have, at der blev oprettet en aftale, og hun ville have det sådan, at hun kunne underskrive kontrakter for hans arbejdsydelser.

Det er den aftale, der er medtaget i sagen (ekst.  side 337).  Det var for at få klare linjer. A havde fået en lignende aftale. Bilag 75 er en aftale med det andet konsulentfirma, han arbejdede for. Den er indgået i 2006. De firmaer ville ikke arbejde med enkeltmandsvirksomheder, og derfor passede G2 - virksomhed godt til dette. Han har udfyldt timesedler. G2 - virksomhed har herefter udstedt regninger til det firma. Når de firma betalte, blev pengene overført til ham. MJ havde en kontorbygning, hvor der var kontorpladser til kontordamer.

Han betalte et overheads beløb til selskabet, det var en procentdel, og han fik sine rejseudgifter betalt. Hvis han havde udgifter, sendte han oplysningerne til G2 - virksomhed.

Han fik sit vederlag, når klienten betalte.

Han drøftede kontrakten med MJ. Han mener også, at der var en aftale mellem A og G2 - virksomhed.

Samarbejdet med G2 - virksomhed startede i slutningen af 90´erne. Han ved ikke, hvornår han lavede aftalen med G2 - virksomhed. De flyttede til adressen på Y24 - adresse. MM havde også noget med G2 - virksomhed at gøre - MJ var på et tidspunkt politimester på øen. Hun havde også noget at gøre med et firma, der hed G64 - virksomhed. De havde mange forskellige firmaer. Hun havde endelig et firma, der hed G65 - virksomhed, som også var et konsulentfirma.

De flyttede til Y24 - adresse. Det var et mindre sted med to soveværelser. Det var nyindrettet i en gammel bygning. De var med til at indrette det. Han fik møblerne leveret fra en barndomsven i Y52 - by i Y53 - by. Det var A og ham, der havde leaset lejligheden

Han kan ikke huske, at han var på Y3 - ø, når A havde besøg af sin familie. Han kan huske, at de har været på Y3 - ø. I perioden 2005 og 2010 har han boet på Y3 - ø, når han ikke var hos sine kunder.

MJ har ikke været bekendt med det, han lavede, og hun har ikke deltaget, i det han foretog sig. Det er det, han mener med, at han arbejdede gennem G2 - virksomhed, og det var det samme A gjorde.

Han kom med en arbejdsopgave, som han spurgte, om G2 - virksomhed kunne hjælpe ham med. Han ved ikke, hvem As kunder er.

G3 - virksomhed var G2 - virksomhed navn i Danmark, Der var andre også danske firmaer, der blevet drevet fra Y3 - ø. Forsikringsselskaber og banker. Han vidste ikke hvem A arbejdede for.

MJ havde en privat bolig på Y1 - adresse. Det var i det landområde, hun arbejdede. Foreholdt politiets opfattelse af adressen Y1 - adresse som en skattelyadresse forklarer vidnet, at MJ senere byggede et nyt kontorhus. Det nye kontor var færdig i 2001. Det lå nede bag Kirken.

Foreholdt faktura fra 2005 hvor adressen stadig hedder Y1 - adresse, kan han ikke huske, hvornår G2 - virksomhed flyttede i de nye lokaler. Y1 - adresse var et lille kontor. Det nye hus ligger 10 -15 min gang derfra. Han drøftede sin kontrakt på MJs nye kontor 

Parternes synspunkter

A har i sit sammenfattende påstandsdokument anført:

"…

FAKTUM

A giftede sig med JM den 25. august 1984. De flyttede i 1989 sammen til Y5 - land, jf. bilag 4 - ekstrakten side 3419-3488. JM var i perioden 7. marts 1989 til 15. september 1994 udrejst til Y5 - land og havde bopæl i Y29 - by, jf. bilag A - ekstrakten side 3370.

A fortsatte fra 1994 med at bo i udlandet herunder i Y5 - land, Y4 - ø, Y6 - land og på Y3 - ø. JM flyttede tilbage til Danmark i 1994 forbindelse med, at A og JM valgte at gå hvert til sit i 1994/1995. De udarbejdede i den forbindelse en bodelingsaftale, jf. bilag 10 - ekstrakten side 261. De blev formelt separeret i 1995, jf. bilag 13 - ekstrakten side 301.

JM flyttede med deres tre børn til adressen Y22 - adresse, Y21 - by, og A flyttede i en lejlighed på adressen Y16 - adresse i Y19 - by, jf. bilag 2 - ekstrakten side 263-298.

Fra år 2000 valgte A at flytte til Y3 - ø, idet han lejede et hus på Y3 - ø. A kendte Y3 - ø, da han med hans familie havde besøgt Y3 - ø i ferieøjemed flere gange i 1980’erne og 1990’erne. A fandt, at det var en dejlig ø, som han blev en del forelsket i. Det var som at komme 100 år tilbage i tiden til Victor Hugo’s tid uden biler og med hestevogne. Victor Hugo boede for resten også en del år på Y3 - ø. Her var den fred, ro og idyl A manglede i et ellers hektisk liv.

A mødte på én af de ture MJ og MM, og de forklarede A om forretningsmulighederne på Y3 - ø, og A fik i den forbindelse en forretningsadresse hos dem. Fra år 2000 ændrede Y3 - ø reglerne for at have en forretningsadresse. Herefter var det påkrævet, at man havde fast bolig og bopæl på Y3 - ø for at have en forretningsadresse på øen.

A boede først på Y69 - adresse på nordspidsen af øen fra 2000 til 2006. Fra 2006 boede A på Y24 - adresse bagved kirken. Lejekontrakt for Y24 - adresse er fremlagt i bilag 5 - ekstrakten side 2495.

Y24 - adresse var ejet af MJ og MM. KA og A fik ombygget og indrettet Y24 - adresse, som de gerne ville have. Det skulle være stue med pejs, køkken med integreret spisehjørne, to toiletter og to soveværelser. De møblerede det med danske møbler og udstyr fragtet fra Danmark, jf. bilag 22 - ekstrakten side 2623-2625. Huset har hverken helt eller delvist været lejet ud til andre i perioden.

MJ har varetaget mange andre opgaver på øen.

Hun har f.eks. har været chef for Y3 - ø, Police omkring 2006-2008. Efterfølgende har hun varetaget jobbet som direktør for G66 - virksomhed, der ejer flere skibe og forestår al daglig transport fra og til Y2 - øgruppe af passagerer og gods. MJ har endvidere været valgt Constable på øen, jf. bilag 15 - ekstrakten side 2716.

... ...

As skattemæssige forhold gav allerede i slutningen af 1990’erne anledning til de danske skattemyndigheders opmærksomhed, da der blev gennemført ransagning og beslaglæggelse af sagsmateriale i forhold til A.

Told og Skat forhøjede i den forbindelse As skattepligtige indkomst for indkomstårene 1993 til 1996 med henvisning til, at A var fuldt skattepligtig til Danmark, jf. Bilag AA - ekstrakten side 305ff.

På grundlag af de politimæssige undersøgelser blev sagen imidlertid afsluttet den 23. marts 1999 med en skrivelse fra Told- og Skatteregion Y37 - by om, at man frafaldt alle forhøjelser, ligesom der ikke ville blive gennemført en ansvarssag.

Den i sagen omhandlede virksomhed er drevet af selskabet benævnt G2 - virksomhed, som er stiftet og drevet af MJ og MM, og selskabet blev stiftet i 1989, jf. bilag X - ekstrakten side 245-247 og bilag 9 - ekstrakten side 2707. G2 - virksomhed var hjemmehørende på Y3 - ø og registreret i Y76 - land.

A har siden 1994 arbejdet som konsulent for G2 - virksomhed. Han arbejdede i den forbindelse sammen med KA. A har desværre ikke fundet en kopi af sin ansættelseskontrakt/konsulentaftale med G2 - virksomhed, men KA har sendt en kopi af sin ansættelseskontrakt, der er fremlagt som bilag 61 - ekstrakten side 337ff. As ansættelseskontrakt var tilsvarende.

Det fremgår af As private bankkonti ved F2 - bank, at A løbende har modtaget vederlag for sit arbejde for G2 - virksomhed, jf. eksempelvis bilag E - ekstrakten side 2433ff. Det fremgår omvendt af kontoudtogene fra F2 - bank, at G2 - virksomhed løbende har betalt vederlaget, jf. bilag 16 - ekstrakten side 350ff.

Der henvises endvidere til faktura til G2 - virksomhed udstedt af A, jf. bilag 23 - ekstrakten side 2551.

Ansættelseskontrakten er originalt udformet på engelsk, og er til brug for sagen blevet oversat til dansk, jf. bilag 61 - ekstrakten side 341-344.

A har aldrig ejet andele i G2 - virksomhed eller været i selskabets ledelse.

A og KA boede igennem årene sammen både på Y69 - adresse, jf. bilag 17 - ekstrakten side 2247 og bilag 32 - ekstrakten side 2239-2241, og på Y24 - adresse, jf. bilag 17A - ekstrakten 2258-2271 og bilag 32 - ekstrakten 2242-2246. A har siden 1994 ikke haft en bopæl til rådighed i Danmark. A har alene opholdt sig i Danmark i korte perioder for at besøge sin familie mv.

G2 - virksomheds it-virksomhed havde omsætning til hele verdenen herunder også i et ikke-uvæsentligt omfang til Danmark, hvilket arbejde A og KA i det væsentlige var ansvarlig for.

A og KA var klar over, at G2 - virksomhed’s væsentlige omsætning til Danmark medførte, at G2 - virksomhed skulle betale moms af omsætningen til Danmark. Selskabet blev derfor momsregistreret i Danmark, jf. bilag 46 - ekstrakten side 345.

På baggrund af rådgivning fra SKAT blev G2 - virksomhed registreret med følgende navn i SKATs system, jf. bilag 47 og 48 - ekstrakten side 3097 og 3357:

"G3 - virksomhed

G2 - virksomhed V/HERB. REPRÆSENTANT

G4 - ApS"

G2 - virksomheds registrerede herboende repræsentant var G4 - ApS. Den daværende ejer og direktør for G4 - ApS KN vil afgive vidneforklaring i sagen.

G2 - virksomhed har i perioden 1. januar 2005 til den 31. december 2010 bl.a. modtaget pengeoverførsler fra det danske forsikringsselskab G1 - A/S på i alt kr. 945.238, jf. bilag 50, bilag Ø og bilag AC - ekstrakten side 377, 3095-3097 og 3501. Det er overførslerne fra G1 - A/S, som denne sags momsproblematik vedrører, idet der ikke er opkrævet og svaret moms af fakturaerne til G1 - A/S.

Dette skyldes en vildfarelse fra G2 - virksomhed’s side om, at salget til forsikringsselskabet var momsfrit, da forsikringsvirksomhed normalt er momsfritaget samt en aftale med G1 - A/S om, at fakturaerne ikke skulle pålægges moms.

Landsskatteretten har som følge heraf truffet afgørelse om forhøjelse af momstilsvaret med kr. 188.533, og har i den forbindelse fundet, at A hæfter for momsen, da Landsskatteretten anser ham for den afgiftspligtige person i relation til den i Danmark drevne virksomhed. Landsskatteretten henviser således til, at A har handlet i egenskab som en afgiftspligtig person, jf. bilag 1 - ekstraktens side 39.

ANBRINGENDER

Ad momstilsvar

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det for det første helt overordnet gældende, at den ordinære genoptagelsesfrist i medfør af skatteforvaltningslovens § 31 ikke er overholdt for afgiftsperioderne 1. kvartal 2005 til 1. kvartal 2009, da SKATs agterskrivelse af 25. maj 2012 var fremsendt for sent for disse momsperioder.

Det gøres endvidere gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af momsansættelserne ikke er opfyldt, idet der ikke er ageret minimum groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32.

For det andet gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at pålægge og opkræve et momstilsvar af A, idet det gøres gældende, at A ikke har drevet selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3. Den rette afgiftspligtige person er derimod G2 - virksomhed, jf. momslovens § 46.

Ad skattepligtig indkomst

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det for det første helt overordnet gældende, at den ordinære genoptagelsesfrist i medfør af skatteforvaltningslovens § 26 ikke er overholdt for indkomstårene 2005-2008, da SKAT fremsendte agterskrivelse for sent. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelser er endvidere ikke opfyldt, idet A ikke har ageret minimum groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27.

For det andet gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at forhøje A med overskud af selvstændig virksomhed, da A ikke har drevet selvstændig virksomhed. Der er således ikke tilgået A en skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4. Rette indkomstmodtager er derimod G2 - virksomhed.

For det tredje gøres det gældende, at A ikke har været skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005 til 2010. Det påhviler Skatteministeriet at godtgøre, at A har været skattepligtig til Danmark.

For at blive fuldt skattepligtig til Danmark kræves det, at to betingelserne er opfyldt: 1) Det skal være godtgjort, at A har haft bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og 2) det skal være godtgjort, at A opfylder opholdsbetingelsen i kildeskattelovens § 7.

Det bestrides, at Skatteministeriet har godtgjort at ovennævnte betingelser er opfyldt.

De ovenfor anførte anbringender skal uddybes nærmere nedenfor:

1 PROCESSUEL SKADEVIRKNING

Det skal helt indledningsvist bemærkes, at Skatteministeriet under skriftvekslingen har anerkendt, at det påhviler Skatteministeriet at bevise, at A opfylder henholdsvis bopæls- og opholdsbetingelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, jf. Processkrift A, side 2, 2. nederste afsnit.

Skatteministeriet har trods dette anført, at det må tillægges processuel skadevirkning for A, at sagens faktiske omstændigheder ikke er fuldt ud oplyst, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2. Skatteministeriet har i den forbindelse henvist til, at A ikke har dokumenteret, at han var ansat i og/eller tilknyttet som konsulent til G2 - virksomhed.

Endvidere har Skatteministeriet henvist til, at A ikke har fremlagt bogførings- og regnskabsmateriale fra G2 - virksomhed, herunder hans mellemregningskonto med G2 - virksomhed. Endvidere at de af A indhentede og fremlagte kontoudskrifter alene viser en begrænset periode i de for sagen omhandlede indkomstår.

Ovennævnte bestrides at kunne tillægges processuel skadevirkning for A. A har gjort alt, hvad han kunne for at indhente relevant dokumentation til fyldestgørelse af Skatteministeriets processuelle opfordringer, hvilket også illustreres ved sagens omfattende bilagsmateriale.

Opgaven med at indhente materiale har imidlertid været besværliggjort henset til, at sagen vedrører indkomstårene 2005-2010, og at sagen i øvrigt har været trukket i langdrag, navnlig som følge af de lange sagsbehandlingstider på ca. 7-8 år ved Landsskatteretten.

Det lange sagsforløb bevirker selvsagt, at det gennem årene, er blevet mere og mere vanskeligt for A at indhente og fremskaffe den af Skatteministeriet efterspurgte dokumentation.

I forhold til ansættelseskontrakten, så har A fremlagt en kopi af KAs ansættelseskontrakt, som er tilsvarende hans egen, jf. bilag 61 - ekstrakten side 337ff.

Endvidere blev G2 - virksomhed likvideret tilbage i 2013, det er derfor ikke berettiget at forlange, at A skal fremskaffe materiale vedrørende et selskab, som han ikke har ejet, og da materialet formentlig er smidt ud for længst.

Det er vedrørende kontoudtræk fra G67 - virksomhed og G68 - virksomhed ikke muligt at gå mere end 10 år tilbage, jf. bilag 59 og 60 - ekstrakten side 3529 - 3531.

Det forhold, at de fremlagte kontoudskrifter kun dækker en begrænset periode, så skyldes det ene og alene Skatteministeriets forsinkelse af sagen. Det bemærkes i forlængelse heraf, at Skatteministeriet selv, under sagens indledende behandling ved SKAT, indhentede kontoudtog fra G2 - virksomhed og As private konti i diverse banker og fra kreditkortselskaber, idet Skatteministeriet ikke ønskede at afvente, at A fremlagde dette. Trods Skatteministeriets hastige bestræbelser med at indhente materialet, så kunne den efterfølgende sagsbehandling og klagebehandling godt strækkes over mange år.

Hvis Skatteministeriet imod forventning ikke fik indhentet de fornødne materialer og kontoudtog, da burde Skatteministeriet have givet A varsel herom i rette tid, så A kunne indhente dem inden det af tidsmæssige årsager gik hen og blev umuligt.

Det gøres derfor gældende, at det ikke kan lægges A bevismæssigt til skade, at der ikke kan indhentes og fremlægges dokumentation, hvor dette alene skyldes, Skatteministeriets forhold, herunder at sagen er trukket i langdrag.

2 GENOPTAGELSE

Momsansættelser

Det følger helt overordnet af skatteforvaltningslovens § 31 (videreførelse af skattestyrelseslovens § 35 b), at Skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret senere end 3 år efter momsangivelsesfristens udløb.

Angivelsesfristerne for moms reguleres i momslovens § 57. I årene 2005 - 2010 skulle momstilsvaret for afgiftspligtige personer, der har en afgiftspligtig omsætning på over kr. 1. mio. og maks. kr. 15. mio. pr. år opgøres kvartalsvist, jf. dagældende momslov § 57 (lovbekendtgørelse nr. 703 af den 8. august 2003).

Den i sagen omhandlede afgiftspligtige omsætning var på over kr. 1. mio. pr. år, hvorfor denne skal opgøres kvartalsvist. Angivelsesfristen for de kvartalsvise momsperioder var efter den dagældende momslovs § 57 i hovedreglen 1 måned og 10 dage efter periodens udløb. For april kvartalet var det dog 1 måned og 17 dage efter periodens udløb.

Angivelsesfristen for momstilsvaret for 1. kvartal 2009 var således den 10. maj 2009. Genoptagelsesfristen for 1. kvartal 2009 regnes herefter tre år fra udløbet af angivelsesfristen, hvilket vil sige, at der skulle afsendes varsel om ændring af 1. kvartal 2009 senest den 10. maj 2012.

SKAT fremsendte agterskrivelse i sagen den 25. maj 2012 og traf endelig afgørelse den 24. august 2021, jf. bilag 2 og Bilag A - ekstrakten side 68 og 3365. Genoptagelsesfristerne for momstilsvarene i perioderne 1. kvartal 2005 til og med 1. kvartal 2009 var således udløbet, jf. skatteforvaltningslovens § 31.

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af momsperioderne. Det gøres i den forbindelse gældende, at der ikke er ageret ved minimum grov uagtsomhed, jf. skatteforvaltningslovens § 32. Der henvises i den forbindelse til bemærkninger vedrørende ekstraordinær genoptagelse nedenfor.

Skatteansættelser

Det følger helt overordnet af skatteforvaltningslovens § 26, at Skatteforvaltningen ikke kan udsende agterskrivelse senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Genoptagelsesfristen for indkomståret 2008 udløb den 1. maj 2012. SKAT fremsendte agterskrivelse i sagen den 25. maj 2012 og traf endelig afgørelse den 24. august 2021, jf. bilag 1 og Bilag A - ekstrakten side 68 og 3365. Ansættelserne for indkomstårene 2005 til 2008 er således foretaget efter udløbet af genoptagelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, nr. 1 og 2. pkt. Fristen er således ikke overholdt for disse indkomstår.

Der kan i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ske ekstraordinær genoptagelse, hvis den forkerte skatteansættelse skyldes grov uagtsomhed eller forsæt hos skatteyderen. Det bestrides, at A i denne sag har ageret groft uagtsomt.

Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke i forhold til A er rejst nogen strafferetlig undersøgelse, jf. bilag 12 - ekstrakten side 3513. Det er på tilsvarende måde et krav for strafferetlig forfølgelse, at skatteyderen kan siges at have ageret med minimum grov uagtsomhed.

Det bemærkes, at A tidligere - indtil 1999 - har været undergivet en intensiv skattemæssig undersøgelse, der indbefattede både SKAT og politiet, der endte med, at SKAT frafaldt alle synspunkter om skattepligt til Danmark og politiet frafaldt alle sigtelser vedrørende samme, jf. Bilag AA - ekstrakten side 305ff. Den frafaldne sag vedrørte ligeledes spørgsmålet om, hvorvidt A var subjektiv skattepligtig i Danmark.

Det er ukendt, hvad der efterfølgende har givet anledning til en ændret vurdering.

Det er skattemedarbejder NP, der har behandlet sagen i 2012. Det er As opfattelse, at NP har gjort, hvad han kunne for at køre sagen op, og at han bevidst har beskrevet sagens faktum forkert, jf. bilag A - ekstrakten side 3365, herunder i forhold til G2 - virksomhed, fremsendelse af materiale og bodelingsoverenskomst.

NPs sagsfremstilling fremlagt som bilag A er således karakteriseret ved forkerte faktuelle oplysninger. I bilag A - ekstrakten side 3378 - lægger NP bl.a. til grund, at der ikke forefindes en bodelingsoverenskomst men alene en mundtlig, hvilket skulle være bekræftet af dødsboets advokat OA. Dette er ikke korrekt, idet dødsboets advokat afviser at have anført dette, jf. bilag 11 - ekstrakten side 3359 - og da bodelingsoverenskomsten er fremlagt, jf. bilag 10 - ekstrakten side 261.

Det gøres gældende, at A ikke har handlet groft uagtsomt ved at følge den afgørelse, der blev truffet vedrørende hans skattepligtsforhold i 1996 til 1999, når der henses til, at de faktiske forhold ikke har været ændret.

Som følge af, at Skatteministeriet tidligere har behandlet spørgsmålet, gøres det gældende, at der må påhvile Skatteministeriet en skærpet bevisbyrde for, at A har handlet groft uagtsomt.

Sammenfattende gøres det gældende, at indkomstårene 2005 til 2008 ikke kan genoptages, og at afgørelsen for disse indkomstår derfor er ugyldig.

3 UREGISTRERET VIRKSOMHED

Det gøres helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at forhøje A med overskud af selvstændig virksomhed, da A ikke har drevet selvstændig virksomhed. Der er således ikke tilgået A en skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4.

Det gøres i tilknytning hertil ligeledes gældende, at der af samme årsag heller ikke er grundlag for at pålægge A et momstilsvar fra drift af selvstændig økonomisk virksomhed, idet A ikke har drevet selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3. Den rette afgiftspligtige person er derimod G2 - virksomhed, jf. momslovens § 46.

Det er således ikke korrekt, at A har drevet uregistreret virksomhed. Den i sagen omhandlede virksomhed er drevet af G2 - virksomhed, som derfor er rette indkomstmodtager og afgiftspligtige person.

Navnet "G3 - virksomhed" på G2 - virksomheds momsregistrering skyldes blot den formelle momsregistrering, da G2 - virksomhed ønskede et genkendeligt og danskklingende navn over for de danske kunder, jf. bilag 47 og 48 - ekstrakten siden 3097 og side 3357. Det var endvidere SKAT Y8 - by, der havde rådgivet om, hvad der burde fremgå af momsregistreringen.

De udstedte fakturaer er påført "G3 - virksomhed" og ikke "G2 - virksomhed", da det blot ville forvirre de danske kunder, hvis navnet på fakturaen ikke stemte overens med navnet på den danske momsregistrering.

SKAT har opgjort overskuddet fra virksomheden ud fra indsætningerne på G2 - virksomheds bankkonto i F1 - bank, jf. bilag W, V og A - ekstrakten side 1995ff., 2157ff. og 3391. Bankkontoen tilhører G2 - virksomhed, selvom der på kontoudtogene på tilsvarende vis er påført navnet "G3 - virksomhed".

A havde som konsulent netadgang til bankkontoen ved F1 - bank, men det var MJ, der skulle godkende transaktionerne.

Det forhold, at G2 - virksomhed havde telefonnumre, en postboksadresse i Y45 - by og en bankkonto ved F1 - bank skyldes, at selskabet ønskede at fremstå nærværende over for de danske kunder. Ved at have en bankkonto i Danmark blev kunderne ikke pålagt gebyrer og omkostninger ved at skulle overføre til udlandet.

A har alene været ansat ved G2 - virksomhed som konsulent. A havde en ansættelseskontrakt/konsulentaftale med G2 - virksomhed svarende til KAs fremlagt som bilag 61 - ekstrakten side 337.

Det fremgår af As private bankkonti ved F2 - bank, at A løbende har modtaget vederlag for sit arbejde for G2 - virksomhed, jf. eksempelvis Bilag E - ekstrakten side 2433ff. Det fremgår omvendt af kontoudtogene fra F2 - bank, at G2 - virksomhed løbende har betalt vederlaget, jf. bilag 16 - ekstrakten side 350ff.

Der henvises endvidere til faktura til G2 - virksomhed udstedt af A, jf. bilag 23 - ekstrakten side 2551.

A har over for Skatteankestyrelsen forklaret følgende om hans rolle, jf. bilag 2, side 8 - ekstrakten side 52:

"Mit arbejde for G2 - virksomhed bestod mest af programmering og vedligeholdelse af software og lidt administration af de danske opgaver, som blev udført af eksterne danske konsulenter. Mit arbejde blev og bliver overvejende udført i udlandet (Y3 - ø, Y4 - ø, Y5 - land, Y6 - land, Y7 - land mf.).

Aftale mellem G2 - virksomhed og undertegnede var, at G2 - virksomhed kunne formidle brugsretten til den omtalte software til G2 - virksomhed’s kundekreds, i det omfang, der ville være brug for dette.

Det var dog ikke særlig aktuelt, da der stort set ingen nysalg har været i perioden 2005-2010 og der mest har været tale om vedligeholdelsesopgaver hos kunder, der tidligere har erhvervet brugsretten til softwaren.

De eksterne danske konsulenter (G5 - ApS, G6 - virksomhed, G7 - A/S, G8 - ApS m.fl.), der har arbejdet for G2 - virksomhed i Danmark, har mest arbejdet på opgaver, der ikke direkte har været relateret til denne omtalte software, men har løst andre konsulentmæssige opgaver, som de har sendt faktura på til G2 - virksomhed, og har modtaget betaling for og afregnet moms og skat i DK, som hører og bor sig."

G2 - virksomhed var som anført ovenfor ejet og drevet af MJ og MM, hvilket fremgår af bilag X - ekstrakten side 245-247 og bilag 9 - ekstrakten side 2707-2709.

Skatteministeriet har i sagen gjort gældende, at de i sagen omhandlede overførsler er tilgået A med henvisning til, at han har drevet uregistreret virksomhed. Skatteministeriet har endvidere henvist til, at der reelt ikke har været aktivitet i G2 - virksomhed. Dette bestrides, idet der henses til den ovenfor anførte.

Sammenfattende gøres det i forlængelse af ovenstående gældende, at den i sagen omhandlede virksomhed er drevet af G2 - virksomhed. G2 - virksomhed er således rette indkomstmodtager samt den afgiftspligtige person i relation til den i sagen omhandlede virksomhed, jf. momslovens § 3 og § 46.

Der er således ikke tilgået A en skattepligtig indkomst, og A kan ikke pålægges at hæfte for G2 - virksomheds momstilsvar.

4 SUBJEKTIV SKATTEPLIGT

4.1 Det juridiske grundlag

Ad bopælskravet

Det følger helt overordnet af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at personer der har bopæl i Danmark er fuldt skattepligtige. Afgørende er således, om der kan statueres bopæl. I bopælskravet ligger 1) et objektivt bopælskrav og 2) et subjektivt bopælskrav.

Det objektive krav består i, om der helt objektivt er rådighed over en bolig. Det subjektive krav består i, om en person subjektivt har til hensigt at anvende boligen som sin bopæl.

Det objektive krav fortolkes bredt og opfyldes allerede ved, at der er rådighed over en helårsbolig. Rådighed over en bolig kan ligeledes opfyldes ved rådighed gennem en ægtefælle eller samlever. Der er i den forbindelse et krav, at der er tale om et ægteskabslignende forhold. Der henvises i den forbindelse til Højesterets dom af 17. august 1996 offentliggjort som U.1998.1529H. Dommen er på mange måder sammenlignelig med de faktiske forhold i denne sag, hvorfor den skal omtales nærmere.

Sagen omhandlede en person, der var fraflyttet Danmark. Dette var i sagen ubestridt, hvorfor Skatteministeriet også i denne sag bar bevisbyrden. Spørgsmålet herefter var om personen igen var tilflyttet Danmark og dermed var blevet fuldt skattepligtig.

Personen arbejdede ved G69 - virksomhed i henholdsvis Y54 - land og Y55 - land, hvortil han svarede skat. Personen arbejdede 28 dage ad gangen på boreplatforme i Y56 - område. Herefter havde han fri i 28 dage, som han primært tilbragte i Danmark bl.a. hos den anden person med hvem, han havde et fælles barn med. Personen havde således både familie og venner, pengeindeståender, ejendomsbesiddelser og personlige interesser i Danmark.

Skatteministeriet gjorde gældende, at personen opfyldte bopælskravet, idet Skatteministeriet henviste til, at personen havde rådighed over en helårsbolig igennem den anden person med hvem han havde et fælles barn med. Der blev endvidere henvist til, at personen havde sin postadresse registreret ved den anden person.

Skatteministeriet anførte, at personen ved ovenstående forhold havde et sædvanligt samliv med den anden person, og at den anden persons bolig som følge heraf var stillet til rådighed for ham.

Synspunktet blev ikke taget til følge af Højesteret. Højesteret udtalte i den forbindelse følgende:

"Det kan på baggrund af [A] og [B]’ forklaringer sammenholdt med sagens oplysninger i øvrigt ikke lægges til grund, at de i 1984 og 1985 levede i et samlivsforhold af ægteskabslignende karakter, eller at det medførte væsentlig ændring i hans hidtidige livsførelse, at de fik et barn sammen den 9. august 1984.

[A]’ adgang til at besøge [B] kan herefter ikke - heller ikke sammenholdt med hans tilknytning til Danmark i øvrigt - føre til, at han kan anses at have erhvervet bopæl i Danmark i 1984 og 1985, jf. kildeskattelovens § 1, nr. 1 og § 7, stk. 1. Højesteret tager derfor hans påstand til følge."

Højesteret fastslog således, at rådighed over en bolig godt kan opnås gennem en anden persons bolig, hvis der foreligger et samliv, der er af ægteskabslignende karakter. Det forhold, at personen i sagen havde fået et barn med den anden person, var ifølge Højesteret end ikke nok til at statuere, at der forelå et ægteskabslignende forhold.

Højesterets dom må derfor tages til indtægt for, at der gælder strenge krav ved vurderingen af, om en skatteyder har fået rådighed over en helårsbolig via et ægteskabslignende forhold. Dette skal ses i sammenhæng med det i tungtvejende skattemæssige konsekvenser dette kan medføre. Som følge heraf gøres det gældende, at der også gælder en skærpet bevisbyrde for Skatteministeriet i sådanne situationer.

Det subjektive bopælskrav, dvs. skatteyderens hensigt, var tidligere omdiskuteret, men er nu fastslået ved fast praksis. Der henvises i den forbindelse til Østre Landsrets dom af 26. november 1981 offentliggjort som U.1982.708Ø. Dommen vedrørte en person, der var flyttet fra Danmark til Y57 - land, men som beholdt den objektive rådighed over sin helårsbolig. Efter 2 år vendte personen tilbage til Danmark.

Retten nåede i sagen frem til, at skattepligten var ophørt ved fraflytningen samt at den ikke var genindtrådt, selvom rådigheden over boligen var bibeholdt. Der blev herved lagt vægt på, at skatteyderen subjektivt havde haft til hensigt at flytte.

Ad opholdskravet

Lægges det til grund, at bopælskravet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 er opfyldt, dvs. at en person har rådighed over en helårsbolig i Danmark, så er det fortsat ikke tilstrækkeligt for, at personen bliver fuldt skattepligtig til Danmark. Det kræves ligeledes, at der er taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7.

Vedrørende ophold fremgår der på side 179ff. i International Skatteret, 4. udgave (2017) af Aage Michelsen m.fl. bl.a. følgende:

"I tilflytningssituationen er bopælserhvervelsen en nødvendig men ikke tilstrækkelig betingelse for, at der kan opstå skattepligt i henhold til KSL § 1, stk. 1, nr. 1, idet KSL § 7, stk. 1, bestemmer, at ubegrænset skattepligt for en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her i landet på grund af ferie eller lignende først indtræder, når den pågældende tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

[…]

Det er ikke ethvert kortvarigt ophold, der er tilstrækkeligt til at konstituere ophold i § 7, stk. 1’s forstand. Skattedepartementet har herom udtalt, at der ikke har udviklet sig en praksis for, under hvilke betingelser det enkelte ophold, eventuelt det samlede ophold inden for en vis periode, kan anses for et kortvarigt ophold i relation til § 7, stk. 1, 2. pkt., men at et uafbrudt ophold her i landet på mere end tre måneder eller samlede ophold inden for en til enhver tid værende 12 måneders periode på i alt mere end 180 dage ikke kan anses for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende."

For at statuere ophold i medfør af bestemmelsen kræves der i hovedreglen, at der konstateres et uafbrudt ophold i mere end 3 måneder eller et samlet ophold på mere end 180 dage inden for 12 måneder.

Såfremt der udøves erhvervsmæssig aktivitet eller arbejde i Danmark, så er opholdsreglen i medfør af praksis på området lempet. Ved udøvelse af erhvervsmæssig virksomhed er hovedreglen, at der må arbejdes i op til 10 dage inden for en 12 måneders periode uden, at dette udgør "ophold".

Såfremt det erhvervsmæssige arbejde retter sig imod Danmark, så er én dags arbejde tilstrækkeligt til at statuere "ophold". Der kan i nogle situationer også arbejdes i mere end 10 dage, jf. Den juridiske vejledning 2022-1, C.F.1.2.2, hvor der fremgår følgende:

"Under helt særlige omstændigheder kan arbejdsopgaver udført her i landet bevare deres enkeltstående karakter, selv om de tidsmæssigt udstrækker sig ud over 10 dage inden for en periode på 12 måneder. Dette vil forudsætte, at vedkommende normalt ikke udfører arbejde her i landet, at det er ekstraordinært, at arbejdet er udført her i landet, og at arbejdet ikke har nogen særlig tilknytning til Danmark."

Vedrørende arbejdssituationen fremgår på side 184-185 i International Skatteret, 4. udgave (2017) af Aage Michelsen m.fl. følgende:

"Herefter gælder, at egentligt arbejde under opholdet kun accepteres i begrænset omfang. Som følge af Østre Landsrets dom i SKM2012.732.ØLR accepteres det, at en person, der har bopæl her i landet, udfører egentligt arbejde her i landet maksimalt i 10 dage inden for en 12 måneders periode.

Overstiger arbejdets omfang denne grænse, indtræder skattepligten som hovedregel.

Under helt særlige omstændigheder kan arbejdsopgaver udført her i landet bevare den enkeltstående karakter, selv om de tidsmæssig udstrækker sig over 10 dage inden for en periode på 10 måneder. Dette vil dog forudsætte, at vedkommende normalt ikke udfører arbejde her i landet, at det er ekstraordinært, at arbejdet er udført her i landet, og at arbejdet ikke har nogen særlig tilknytning til Danmark.

[…]

Skattepligten indtræder ikke, hvis personen under sin ferie eller i forbindelse med weekender kun besvarer sporadisk telefonopkald, e-mails og SMS, der vedrører arbejde, hvis formålet med opholdet her i landet er ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn. Omvendt må de arbejdsrelaterede aktiviteter ikke have karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af indtægtsgivende erhverv."

Den omtalte Østre Landsrets dom af 5. november 2012 offentliggjort som SKM2012.732.ØLR (tillige omtalt som VC-dommen) vedrørte (red. Profession fjernet) VC, der ikke havde selvangivet indkomst i Danmark i 2005 og 2006. VC var sammen med sin ægtefælle flyttet til Y58 - land i 1995.

I 2000 flyttede VC's ægtefælle tilbage til Danmark. VC opfyldte som følge heraf bopælsbetingelsen i kildeskattelovens § 1, idet hun via sin ægtefælle fik rådighed over en helårsbolig i Danmark. Derudover havde hun opholdt sig i Danmark i en periode samt udført (red. Profession fjernet) i Danmark.

Landsretten skulle i sagen tage stilling til om opholdsbetingelsen ligeledes var opfyldt. Landsretten gennemgik i den forbindelse i sine præmisser en række administrative afgørelser og anførte om retsstillingen følgende:

"Det må således lægges til grund, at skattemyndighederne i praksis accepterer erhvervsudøvelse i et vist omfang, uden at der indtræder fuld skattepligt af denne grund.

Efter bevisførelsen, herunder de afgivne forklaringer lægger landsretten til grund, at T1 foruden at udføre erhvervsarbejde den 21-22. september 2000 har udført arbejdsopgaver i Danmark den 10. oktober 2000, den 20. november 2000, den 22.- 23. februar 2001, den 20. marts 2001 og den 4. april 2002.

[…]

Når henses til den ovenfor anførte forståelse i praksis af betydningen af erhvervsarbejde i Danmark findes den af T1 udøvede erhvervsvirksomhed ikke at være udtryk for regelmæssig fast og kontinuerlig varig erhvervsmæssig beskæftigelse her i landet, ligesom T1’s ophold i Danmark ikke har været nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.

T1’s erhvervsopgaver i Danmark kan derfor ikke i sig selv begrunde fuld skattepligt til Danmark i årene 2001-2003."

Landsretten fandt således uagtet, at der var udøvet erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark, at aktiviteterne ikke var tilstrækkelige til at udgøre ophold i kildeskattelovens § 7’s forstand.

På baggrund af Landsrettens dom i straffesagen blev VCs materielle skattesag genoptaget, hvor Landsskatteretten traf afgørelse i overensstemmelse med Landsrettens præmisser, jf. Landsskatterettens afgørelse af den 19. februar 2013 offentliggjort som LSR’s j.nr. 120238468.

4.2 Den konkrete sag

Som anført ovenfor, så har Skatteministeriet under skriftvekslingen anerkendt, at det påhviler Skatteministeriet at bevise, at A opfylder henholdsvis bopæls- og opholdsbetingelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, jf. Processkrift A, side 2, 2. nederste afsnit.

Det er således Skatteministeriet, der gør gældende, at A opfylder betingelserne for at være fuldt skattepligtigt i Danmark herunder at A har udøvet erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark, hvorfor det også er Skatteministeriet, der må bevise denne påstand.

Det bestrides således i første række, at det er bevist, at A opfylder bopælskravet, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. I anden række bestrides det, at Skatteministeriet har bevist, at opholdskravet er opfyldt, jf. kildeskattelovens § 7. Dette skal uddybes nærmere under 4.2.1 og 4.2.2 nedenfor.

Endvidere gøres det ex tuto gældende, at A under alle omstændigheder har godtgjort, at han har været bosiddende i udlandet, samt at han i det væsentligste har opholdt sig der. Der er således fremlagt en række forskellige udenlandske oplysninger, der alle påviser, at A har boet og opholdt sig der. Der henvises til bilag 2 - ekstrakten side 263, bilag 61 - ekstrakten side 337ff., bilag 16 smh. bilag 69 - ekstrakten side 349 smh. side 3549, bilag 32 - ekstrakten side 2239ff., bilag 17 - ekstrakten side 2247ff., bilag 17A - ekstrakten side 2251, bilag 30 - ekstrakten side 3341, bilag 39 - ekstrakten side 2349, bilag 14 - ekstrakten side 2423, bilag E - ekstrakten side 2433, bilag 33 - ekstrakten side 2479, bilag 5 - ekstrakten side 2483, bilag 8 - ekstrakten side 2619, bilag 22 - ekstrakten side 2623, bilag 6 - ekstrakten side 2627, bilag 36 - ekstrakten side 2703, bilag 34 - ekstrakten side 2705, bilag 35 - ekstrakten side 2769, bilag 7 - ekstrakten side 2883, bilag 52 - ekstrakten side 3081, bilag 53 - ekstrakten side 3083, bilag 57 - ekstrakten side 3105, bilag 56 - ekstrakten side 3109, bilag 58 - ekstrakten side 3111, bilag 31 - ekstrakten side 3117, bilag 3 - ekstrakten side 3361, bilag 4 - ekstrakten side 3419, bilag B og C - ekstrakten side 3497 og 3499, bilag 38 - ekstrakten side 3525, bilag 63-65 - ekstrakten side 3527, 3535 og 3533 og bilag 62 - ekstrakten side 3537.

4.2.1  Ad bopælskravet

Det bestrides som udokumenteret, at A har haft en bolig til rådighed i Danmark.

Det bemærkes i den henseende, at As skattemæssige forhold tidligere har været under behandling i slut 1990’erne. Her blev de skattemæssige forhold herunder spørgsmålet om, hvorvidt A var skattepligt til Danmark behandlet af daværende Told og Skat Y37 - by.

Told og Skat Y37 - by foreslog i den forbindelse at forhøje As skattepligtige indkomst for indkomstårene 1993 til 1996 med henvisning til, at A var fuldt skattepligtig til Danmark, jf. Bilag AA - ekstrakten side 305.

På grundlag af de politimæssige undersøgelser blev sagen imidlertid afsluttet den 23. marts 1999 med en skrivelse fra Told- og Skatteregion Y37 - by om, at man frafaldt alle forhøjelser, ligesom der ikke ville blive gennemført en ansvarssag. A har herefter selvsagt indrettet sig på, at han ikke er skattepligtig til Danmark.

Desuagtet frafaldet af sagen i 1990’erne, som i det væsentligste, hviler på samme grundlag som denne sag, så fandt SKAT i 2012 fornyet anledning til igen at behandle spørgsmålet om As skatteforhold herunder skattepligt, jf. bilag A - ekstrakten side 3365. SKAT fandt i den forbindelse, at A var fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005-2010.

Det var skattemedarbejder NP, der behandlede sagen i 2012. Der henvises i den forbindelse til bemærkningerne vedrørende NPs sagsbehandling oven for under afsnit 2.

... ...

Det bestrides, at A har haft et samliv af ægteskabslignende karakter med JM, hvorved A har fået rådighed over en helårsbolig i Danmark.

Det bemærkes i den forbindelse, at JM og A gik fra hinanden i 1994. De udarbejdede i den forbindelse en bodelingsaftale, hvor A indestod for løbende at yde økonomisk støtte til JM, jf. bilag 10 - ekstrakten side 261. De blev efterfølgende separeret i 1995 og endeligt skilt i 1998, jf. bilag 13 - ekstrakten side 301.

Det gøres således gældende, at der i medfør af ovenfor omtalte Højesterets dom U.1998.1529H kræves klare holdepunkter for at statuere, at der er tale om et ægteskabslignende forhold.

Skatteministeriet har i sagen henvist til, at A har ydet økonomisk støtte til JM. Dette faktum bestrides ikke, men det medfører ikke, at A og JM har haft et samliv af ægteskabslignende karakter, jf. også de strenge krav hertil i U.1998.1529H.

A har således løbende hjulpet med betaling af telefonabonnementer, bredbåndsopkobling, biludgifter, direkte overførsler, betaling af ejendomsmægler, jf. bilag A, 4, L, M, U, Q og H - ekstrakten side 3365, 3419, 2691, 2279, 3121, 2963 og 3491.

Den løbende økonomiske understøttelse skyldes, at A har ønsket at hjælpe JM og hans børn økonomisk. JM havde således i hele perioden 2005 - 2010 sin psykisk syge søn NA boende ved sig på Y22 - adresse. NA var og er førtidspensionist samt massiv misbruger. Han er på statsbetalt Metadon, psykofarmaka og havde kamphunde.

De beløb som A har betalt til JM, udgør for en stor del hustru-/underholdsbidrag, hvilket JM er blevet beskattet af, jf. bilag 2 - ekstrakten side 53-54.

A ønskede endvidere at stille de nødvendige økonomiske midler til rådighed for hans børn, stedbørn, svigerbørn og børnebørn, så de kunne bo og senere kunne besøge deres mor og mormor under tålelige forhold. Endvidere ønskede A, at de alle havde adgang til at holde ferie i et sommerhus.

A aftalte derfor med JM, at hun skulle sørge for, at dette kunne ske, og at A skulle give hende penge efter deres bodelingsaftale til dette formål, jf. bilag 10 - ekstrakten side 261. A forventede, at de erhvervede ejendomme senere ville tilfalde børnene, hvilket de også har vist sig at gøre.

Huset beliggende på Y22 - adresse blev solgt i 2010, sommerhuset i Y33 - by i 2011, hvorefter pengene blev udloddet til børnene bestående af JD og VX samt til A. Sommerhuset på Y35 - adresse i Y36 - by overtog JD i forbindelse med bodelingen. NA havde frasagt sig arv på grund af en stor gæld til staten.

A har ikke anvendt eller fået stillet nogle af de omtalte ejendomme til rådighed som bopæl. A har alene været på disse ejendomme i forbindelse med korte besøg af sine børn og børnebørn, når de har opholdt sig der.

A har ligeledes i perioden 2005 til 2010 understøttet JD økonomisk, så hun kunne flytte hjemmefra. Dette skete blandt andet ved et forældrekøb af en lejlighed på adressen Y34 - adresse, Y8 - by, hvilket JM stod for.

A har derudover hjulpet JD og VX økonomisk, så de kunne starte en lille Vintage-tøjbutik i Y59 - adresse i Y8 - by. Da VX's mand, MB, pludseligt døde i sommeren 2007, mens de var på ferie ved A på Y3 - ø, valgte A efterfølgende at hjælpe VX ved at give hende et arveforskud, så hun og hendes to små piger kunne blive boende i deres hus på Y23 - adresse.

Selvom A har hjulpet JD og VX med finansiering af deres boliger, så medfører det ikke, at A har fået stillet deres bolig til rådighed. A har i øvrigt aldrig overnattet i boligerne. Dette vil bliver understøttet ved JD og VXs vidneforklaringer.

Heller ikke da JD flyttede videre til Y49 - by, har A nogensinde overnattet i hendes bolig. Hvis A har besøgt JD eller VX, har han boet på hotel i Y49 - by, hvortil henvises til dokumentation for overnatning på hoteller, jf. bilag 62 - ekstrakten side 3537ff., hvor A har scrollet sig gennem sin gamle e-mail-backup, og fundet nogle e-mails med reference til hotel-bookinger i Danmark i perioden 2005 til 2010.

A har endvidere betalt for bredbåndsopkobling og telefoni, da A ønskede, at hans børn kunne ringe til ham, og at de kunne Skype sammen.

JD boede hjemme ved JM i starten af perioden 2005-2010, ligesom NA boede der i hele perioden. Så derfor betalte A gladeligt for både bredbånd og telefoni for JM, NA, VX og JD.

A betaler faktisk fortsat den dag i dag for VX og JD samt børnebørnenes smart-telefonabonnementer.

At A har betalt disse udgifter for sine børn, sin ekskone og sin gamle mor dokumenterer ikke, at A skulle have haft deres bolig til rådighed eller havde et ægteskabslignende forhold med JM.

Der henvises i øvrigt til, at A på samme tid har afholdt udgifter til telefoni og internet hos sig selv i Y5 - land og på Y3 - ø, jf. Bilag 39 - ekstrakten 2349ff. Derudover havde A et betragteligt privatforbrug i udlandet herunder i Y5 - land, på Y3 - ø, Y6 - land mv., jf. bilag 32 - ekstrakten side 2239ff., bilag 30 - ekstrakten side 2341ff., bilag 33, ekstrakten side 2479ff., bilag 22 - ekstrakten side 2623, bilag 5 - ekstrakten side 2483ff., bilag 34 - ekstrakten side 2705, bilag 35 - ekstrakten side 2769, bilag 7 - ekstrakten side 2883, bilag 52 og 53 - ekstrakten side 3081 og 3083, bilag 57 - ekstrakten side 3105, bilag 56 og 58 - ekstrakten side 3109 og 3111, bilag 31 - ekstrakten side 3117, bilag 54 - ekstrakten side 3239 og bilag 55 - ekstrakten side 3241.

Skatteministeriet har endvidere henvist til, at A i en dødsannonce for JM har omtalt hende som sin hustru, jf. bilag I - ekstrakten side 3295.

Det bemærkes hertil, at A ikke selv har forfattet teksten til dødsannoncen. Teksten blev forfattet af bedemanden i samråd med As børn. Dette kan bekræftes af JD og VX, som i øvrigt også kan bekræfte, at de slet ikke blev spurgt af bedemanden, hvad han skulle skrive. Det er således bedemanden, der selv har fundet på at skrive den fremlagte annonce.

Skatteministeriet har desuden henvist til en salgsannonce for et G21 - virksomheds anlæg. Det bemærkes, at annoncen nævner A's e-mailadresse, idet han forsøgte at hjælpe JM med at sælge hendes G21 - virksomhed anlæg via internettet, inden hun skulle flytte til Y38 - adresse, jf. Bilag F - ekstrakten side 3243.

JM var dengang meget hjemme som følge af hendes kræftsygdom, og hun orkede derfor ikke selv at lave annoncen, og hun havde ikke gode it-kundskaber og heller ingen e-mailadresse.

Skatteministeriet har også fundet en hjemmeside, hvor A har anvendt sin e-mailadresse i forbindelse med, at han på opfordring fra sine børn har hjulpet den kræftsyge JM med at få arrangeret en flytning fra Y21 - by til deres datters hus i Y38 - adresse, jf. Bilag G - ekstrakten side 3245. Dette var JMs sidste rejse. Dette påviser heller ikke et ægteskabslignende forhold.

 4.2.2 Ad opholdskravet

Det bestrides som udokumenteret, at A har opholdt sig i Danmark i det påkrævede omfang, jf. kildeskattelovens § 7. Som følge af, at Skatteministeriet bærer bevisbyrden for, at A har haft henholdsvis bopæl og ophold i Danmark, så er Skatteministeriet blev opfordret (5) til at redegøre for, hvornår A helt nøjagtigt har været i Danmark.

Skatteministeriet har ikke kunne redegøre herfor - ekstrakten side 197 og 198. Det gøres gældende, at dette skal lægges Skatteministeriet bevismæssigt til last, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2.

Skatteministeriet har til støtte for, at opholdsbetingelsen er opfyldt henvist til en række andre omstændigheder herunder følgende:

For det første har Skatteministeriet gjort gældende, at der ikke er dokumenteret et privat forbrug i udlandet. Dette er ikke korrekt. A har fremlagt kontoudtog og andre bilag, der påviser, at han har opholdt sig i udlandet, jf. også de oven for på side 21 omtalte bilag.

Det gøres gældende, at de af A fremlagte bankkontoudtog viser, at A havde et privat forbrug på Y2 - øgruppe/Y3 - ø, i Y5 - land, Y44 - land, Y6 - land og Y58 - land. A har navnlig brugt sine kreditkort til sit privatforbrug.

Skatteministeriet er under sagen blevet opfordret (6) til at dokumentere As anvendelse af kreditkortene i Danmark. Skatteministeriet har oplyst, at man ikke kan/vil besvare dette, jf. ekstrakten side 223. Det forhold, at Skatteministeriet ikke har sikret sig ovenstående materiale i rette tid kan ikke lægges A til last, men skal lægges Skatteministeriet til last.

Vedrørende de løbende betalinger for det daglige forbrug bemærkes det, at I Y5 - land og Y7 - land foretager kortudstederen - G70 - virksomhed, G67 - virksomhed eller G71 - virksomhed - typisk et enkelt træk om måneden på det samlede udestående beløb fra den forudgående måned, hvorfor der naturligvis vil opstå skæv beløb.

Til illustration af privatforbruget i Y7 - land henvises til As kontoudtog fra maj 2009 fra As konto ved F2 - bank Y3 - ø, jf. bilag 52 - ekstrakten side 3081. Af kontoudtoget fremgår det, at der den 7. maj 2009 hæves GBP 1.098 til betaling for As G67 - virksomhed ved F2 - bank.

Det tilknyttede G67 - virksomhed kontoudtog er fremlagt som bilag 53 - ekstrakten side 3083. Af dette kontoudtog fremgår det, at der den 7. maj 2009 er blevet indbetalt GBP 1.098. Beløbene stemmer således overens.

Kontoudtog fra As konto ved F2 - bank Y3 - ø og G67 - virksomhed fra oktober 2010 er ligeledes fremlagt som bilag 54 og bilag 55 - ekstrakten side 3239-3241. Her fremgår det, at der hæves og modtages GBP 107,29 til betaling af G67 - virksomhed-trækket. Det bemærkes i øvrigt, at dele af kortnummeret fremgår af kontoudtoget.

På kontoudtoget fra G67 - virksomhed fra maj 2009 fremgår det, at A har brugt sit G67 - virksomhed-kort i Y60 - by i perioden den 25. april 2009 - 27. april 2009, jf. bilag 53 - ekstrakten side 3083. Det fremgår, at A har købt en færgebillet ved "G66 - virksomhed, Y61 - havn" den 4. maj 2009 for GBP 28,00. Y61 - havn er havnen på Y2 - øgruppe, hvorfra der sejles videre til øen Y3 - ø.

Det fremgår også af kontoudtoget, at A den 14. maj 2009 har købt ind i "Y62 - shoppingcenter", hvilket svarer lidt til Y74 - shoppingcenter i Danmark for GBP 12,00, jf. bilag 53 - ekstrkaten side 3083. Samme dag blev der også købt en 10-turs færgebillet ved "G66 - virksomhed, Y61 - havn" for GBP 104,50.

Det fremgår ligeledes, at A har spist på "Y63 - hotel og restaurant" den 17. maj 2009 for GBP 93,20, hvor A erindrer, at han spiste sammen med KA.

På G67 - virksomhed kontoudtoget fra oktober 2009 fremgår det, at A har handlet og betalt med G67 - virksomhed-kort på Y2 - øgruppe den 7. oktober 2010 for GBP 38,08, og at A har handlet og betalt med G67 - virksomhed-kort i "G72 - virksomhed" på Y3 - ø for GBP 32,82 den 8. oktober 2010, jf. bilag 55 - ekstrakten side 3241. "G72 - virksomhed" er supermarkedet på Y3 - ø.

Det gøres gældende, at de ovennævnte udgifter alene kan anses for værende private. De påviser derfor, at A har opholdt sig i udlandet, og at han i den forbindelse har haft et privat forbrug der.

Til illustration af privatforbruget i Y5 - land henvises til kontoudtog fra F5 - bank, hvor det fremgår, at der blev trukket EUR 1.049,90 af G70 - virksomhed den 29. juli 2009, jf. bilag 56 - ekstrakten side 3109.

Beløbet stemmer med det, der blev opkrævet fra G70 - virksomhed, hvortil henvises til G70 - virksomhed kontoudtog dateret den 24. august 2009, jf. bilag 57 - ekstrakten side 3105. Af G70 - virksomhed kontoudtoget fremgår det øverst, at der for forrige periode blev opkrævet EUR 1.049,90 (anført som "Saldo der letzen Abrechnung").

Videre fremgår det af kontoudtoget fra G70 - virksomhed, at saldoen for august 2009 var EUR 3.142,30, hvilket blev opkrævet ved F5 - bank, hvortil henvises til kontoudtog dateret den 14. oktober 2009, jf. bilag 58 - ekstrakten side 3111. Af de fremlagte kontoudtog fra G67 - virksomhed og G70 - virksomhed kan det udledes, at A har betalt diverse private udgifter med kortene heriblandt forsikringer i Y5 - land, supermarkeder i Y6 - land, hoteller i Y6 - land og Y58 - land, restauranter i Y6 - land og Y64 land, flybilletter i Y7 - land og Y5 - land, computer hardware fra Y58 - land, Årsgebyr til G70 - virksomhed, jf. bilag 53, bilag 55 og bilag 57 - ekstrakten side 3083, 3241 og 3105. Det gøres gældende, at disse udgifter ligeledes må anses for private.

Det private forbrug i udlandet bekræftes tillige af bilag 32 - ekstrakten side 2239, hvor det fremgår, at der er betalt for restauranter i Y44 - land og på Y3 - ø, hoteller i diverse lande. Færgebilletter på Y3 - ø, supermarked på Y2 - øgruppe, marketing i Y50 - land.

Det forhold, at der hæves diverse "skæve" beløb påviser endvidere, at der er handlet privat.

A har under sagen forespurgt sin Y5 - landske bank F5 - bank og G68 - virksomhed Y5 - land, om det er muligt at skaffe kopi af gamle kontoudtog, men de kan desværre kun gå 10 år tilbage i Y5 - land, hvortil henvises til e-mail fra F5 - bank og G68 - virksomhed Y5 - land, jf. bilag 59 og bilag 60 - ekstrakten side 3529 og 3531.

De fremlagte e-mails er affattet på tysk, og det skal for god ordens skyld bemærkes, at fremlæggelse uden oversættelse på forhånd er afstemt med Skatteministeriet, der ikke har gjort indsigelse herimod, jf. retsplejelovens § 149, stk. 2, 2. pkt.

Selv hvis det - trods det ovenfor anførte - lægges til grund, at A ikke har sandsynliggjort, at han har haft et privatforbrug i udlandet, så har det ingen betydning, da Skatteministeriet bærer bevisbyrden for, at A har opholdt sig i Danmark. Der kan ikke sluttes modsætningsvist fra, at A ikke har dokumenteret et privat forbrug i udlandet og til, at kan han alene have opholdt sig i Danmark.

For det andet har Skatteministeriet henvist til, at opholdet i Danmark påvises ved, at G3 - virksomhed har udført erhvervsmæssige opgaver i Danmark, og at det alene er A, der har kunne udføre disse opgaver. Dette er heller ikke korrekt og ej heller dokumenteret.

Som forklaret af A, så har han ikke selv drevet den i sagen omhandlede virksomhed. Det er selskabet G2 - virksomhed beliggende på Y3 - ø, der har drevet virksomheden. De opgaver som A har løst for virksomheden, har primært været online eller pr. e-mail.

De opgaver, hvor det har været nødvendigt med en fysisk tilstedeværelse i Danmark, har været varetaget af eksterne firmaer og konsulenter (G5 - ApS, G18 - A/S, G6 - virksomhed, G7 - A/S, G8 - ApS m.fl). Der er fremlagt fakturaer fra disse konsulenter, jf. bilag Y - ekstrakten side 2273-2278. Dette bekræftes i øvrigt af flere kunder, jf. bilag 64, 65 og 63 - ekstrakten 3527, 3533 og 3535.

Det bestrides, at Skatteministeriet har godtgjort, at A har arbejdet fra Danmark. Dette er ikke bevist ved at henvise til, at G2 - virksomhed v. G3 - virksomhed har haft kunder og aktiviteter i Danmark, herunder leasingbiler, postboksadresse, dansk momsregistrering og mange danske kunder.

I forhold til virksomhedens telefoner, så er de primært blevet anvendt til viderestilling, hvilket betød, at når en kunde ringede på telefonnummeret, så blev opkaldet viderestillet til en konsulent/medarbejder, der var på vagt på det pågældende tidspunkt.

G2 - virksomhed havde to telefonnumre på telefoncentralen i Y45 - by beliggende Y45 - by, hvor G33 - virksomhed havde deres krydsfelt. Disse numre kunne G2 - virksomhed’s danske kunder ringe direkte til, hvorefter opkaldet blev viderestillet til de G2 - virksomhed eller de danske konsulenters mobiltelefoner, jf. bilag 66 - ekstrakten side 2613ff.

Hvis specifikationerne fra G73 - virksomhed i mobiltelefon-regningerne fra 2005, fremlagt som bilag K - ekstrakten side 2351, nærstuderes, så fremgår det, at der var et stort antal minutter under punktet "Viderestillede kald", hvilket dokumenterer at flere af telefonerne blev viderestillet til udlandet. Viderestillingen gjorde sig naturligvis ikke gældende for A's børn og børnebørns telefoner.

Spørgsmålet om, hvorvidt A har anvendt telefoner i Danmark er tidligere blevet grundigt gennemgået af Told og Skat samt Politiet i 1990’erne, jf. bilag AA - ekstrakten side 305ff. Dengang nåede man frem til, at telefonerne ikke dokumenterede, at A kunne anses for at have opholdt sig i Danmark.

Det skal i forhold til selskabets biler bemærkes, at disse primært blev anvendt af JM, VX, JD eller G2 - virksomheds danske konsulenter, jf. Bilag P, Q og R - ekstrakten side 2757, 2963 og 3113. De befandt sig typisk i lufthavne, når de ikke blev benyttet.

A kørte selv i selskabets (red. Bilmodel 1 fjernet) , når han opholdt sig i Y19 - by, Y42 - by, og Y44 - land, hvor A anvendte den til at køre til og fra Y42 - by Lufthavn, Y65 - by Lufthavn og få gange til Y66 - lufthavn. (red. Bilmodel 1 fjernet) ’en er desuden blevet anvendt de få gange A havde ærinder i Danmark. Disse ærinder kunne eksempelvis være besøg hos sin børn, familie-fødselsdage, julearrangementer mv. (red. Bilmodel 1 fjernet) ’en blev også anvendt i forbindelse med en enkelt bisættelse.

A har ikke anvendt bilerne til erhvervsmæssig kørsel. Det forhold, at der på fakturaerne er afregnet for kørsels- og rejseudgifter, jf. bilag 49 - ekstrakten side 449ff., påviser ikke, at der faktisk har været kørt ud til kunden, da afregningen er sket efter en timefordelingsnøgle, dvs. at udgifterne er fordelt ud mellem kunderne. Hvis der har været kørt ud til kunden, så har det være de ovennævnte danske konsulenter, der har kørt ud til dem.

Kun få gange og som regel i forbindelse med et besøg hos en af børnene i Y38 - adresse, Y49 - by eller Y36 - by, har A været på besøg hos en kunde ved G2 - virksomhed, men som anført skete dette under 10 gange om året. Dette er bekræftet af flere kunder, jf. bilag 64, 65 og 63 - ekstrakten 3527, 3533 og 3535.

Selskabet har til brug for bilerne anvendt 4-5 forskellige brændstofkort i perioden, jf. bilag 67 og bilag 68 - ekstrakten side 2961 og 3235. Det fremgår af fakturaerne, at der både er tanket benzin og diesel, og at der er flere forskellige kort, idet der er påført forskellige kortnumre.

Det forhold, at der på brændstofkortet måtte være anført As navn, er uden betydning, idet dette blot er formelt. JM er ligeledes anført på kortene. Kortene har været anvendt frit imellem de tre biler. Forbruget er derfor et samlet forbrug, der skal fordeles ud på de tre biler.

Endvidere bemærkes det, at As danske G100 - virksomhed kort har været anvendt til regelmæssig tankning på en G60 - virksomhed-tankstation beliggende på Y67 - adresse i Y19 - by, jf. bilag 16 - ekstrakten side 349. Tankstationen er beliggende 650 meter fra As bopæl på Am Y16 - adresse i Y19 - by, hvortil henvises til udtræk fra Google Maps, jf. bilag 69 - ekstrakten side 3549.

A overgik efterhånden til at anvende sit G68 - virksomhed i forbindelse med tankningerne, men det blev først muligt sent i den for sagen omhandlede periode.

Selskabets biler blev leaset i Danmark, da det var her G2 - virksomhed var momsregistreret. Leasingaftalerne blev indgået i Danmark, selvom det sikkert var billigere at lease dem i f.eks. Y5 - land. Dette ønskede G2 - virksomhed imidlertid ikke, da det ville medføre administrativt besvær, da selskabet ikke var momsregistreret i Y5 - land.

G2 - virksomhed fratrak kun delvis moms for (red. Bilmodel 1 fjernet) ’en. Momsen blev fratrukket i selskabets momsregnskab. Der blev ikke fratrukket moms for de to andre biler, der blev anvendt en del af JM, VX og JD.

Hvis telefonregningerne og leasingkontrakterne gøres op, så fremgår det, at der er tale om 6 - 8 forskellige mobiltelefonnumre og tre biler på samme tid. Det har formodningen imod sig, at A skulle have anvendt 6-8 forskellige mobiltelefoner og tre biler.

Som forklaret ovenfor, er mobiltelefonerne blevet anvendt af As børn og børnebørn, og A har blot afholdt udgifterne hertil. Derudover har der været afholdt udgifter til mobiltelefoner for konsulenter, der arbejdede for G2 - virksomhed.

A har endvidere betalt JMs telefon, både fastnet og mobil, da disse også blev anvendt af deres børn, da de boede hjemme hos JM, hvorfor A havde en interesse heri.

Det bestrides i øvrigt, at G2 - virksomhed forhold dokumenterer, hvor A har opholdt sig. Det bemærkes, at det selvfølgelig er helt almindeligt, at udenlandske virksomheder kan have aktiviteter i Danmark uden, at det medfører, at deres medarbejdere bliver skattepligtige.

For det tredje har Skatteministeriet henvist til, at As ophold i Danmark er dokumenteret ved, at Y5 - land har oplyst, at Y5 - land ikke kendte til A i perioden 1999-2009, jf. bilag D - ekstrakten side 3237. Det bestrides helt overordnet, at dette dokumenterer, at A har opholdt sig i Danmark.

Der henvises i den forbindelse til, at A har opholdt sig i flere lande igennem årene herunder blandt andet i Y5 - land.

Der er i sagen endvidere fremlagt en lang række bilag, der dokumenterer, at A har opholdt sig i Y5 - land, herunder bl.a. en lejeaftale, jf. bilag 2 - ekstrakten side 263. Derudover er der fremlagt bankkontoudtog fra en Y5 - land bank, jf. bilag 56 og 58 - ekstrakten side 3109 og 3111.

A har i de for sagen omhandlede år endvidere boet og ophold sig på Y3 - ø, jf. bilag 5 - ekstrakten 2495-2506. A har derudover boet i Y6 - land og på Y4 - ø.

Det gøres gældende, at det forhold, at A ikke har været registreret helt/delvist i Y5 - land, kan skyldes flere årsager, og det påviser ikke, at A derved har opholdt sig i Danmark.

For det fjerde har Skatteministeriet henvist, at As ophold i Danmark er påvist ved de af Skatteministeriet fremlagte kontoudskrifter fra As private bankkonto ved F6 - bank for perioden 1. december 2004 - 31. december 2010, jf. bilag AD - ekstrakten side 1947.

Det bestrides, at kontoudtoget dokumenterer, at opholdsbetingelsen er opfyldt, da kontoudtoget ikke generelt viser As fysiske tilstedeværelse i de for sagen omhandlede indkomstår, idet langt hovedparten af hævningerne har været foretaget af A fra udlandet.

Hævninger fra bankkontoen er oplistet i et til for sagen udarbejdet støttebilag fremlagt som bilag 74 - ekstrakten side 3551. Det er lykkedes for As at fremfinde en række underliggende bilag for mange af hævningerne fra bankkontoen, og disse er fremlagt som en del af støttebilaget.

Bilagsdokumentation viser, at hovedparten af hævningerne fra kontoen vedrører udlæg for G2 - virksomhed, idet G2 - virksomhed i de for sagen omhandlede år ikke havde egne kreditkort i F1 - bank, hvorfor A anvendte sine egne danske kreditkort til køb på vegne af selskabet. Det fremgår også af fakturaerne er der er tale om køb af it-produkter, hvilket har en tilknytning til G2 - virksomheds virksomhed.

Bilagsdokumentation er indhentet fra As e-mailback-up. Hævningerne vedrører derfor primært udlæg for G2 - virksomhed, og vedrører primært varer, som er blevet sendt direkte ud til G2 - virksomheds kunder.

Det fremgår endvidere af bankkontoen, at G2 - virksomhed løbende har indbetalt beløb til kontoen med følgende tekst:

"G3 - virksomhed Y45 - by Udlæg"

Der er således tale om refusion af udlæg. Udlægsbeløbene stemmer med de tidligere hævninger.

De hævninger, som det ikke er lykkedes at fremlægge underliggende dokumentation på, kan ikke forbindes med en fysisk lokation i Danmark. Disse hævninger vedrører blandt andet køb af billetter fra G74 - virksomhed m.v. A har ikke selv deltaget i disse arrangementer, idet der har været tale om fødselsdags- og julegaver til As børn og børnebørn.

Det er alene de nedenstående hævninger, der er udledt af bilag 74 - ekstrakten side 3551 - der siger noget om As fysiske lokation:

Bogført dato	Rentedato Beløb i DKK   Posteringstekst
1      03.12.2004	02.12.2004 1.067,00	G78 - virksomhed
2      06.12.2004	03.12.2004      65,00	G79 - virksomhed
4      07.03.2005	04.03.2005         10,00	G80 - virksomhed
7      29.07.2005	28.07.2005    2.299,00	G81- virksomhed
12 01.11.2005	31.10.2005 1.849,25	G82- virksomhed
13 29.11.2005	28.11.2005 3.177,50	G83- virksomhed
37 19.10.2006	18.10.2006 1.600,00	G84- virksomhed
38 22.11.2006	22.11.2006 5.000,00	G85- virksomhed
39 28.11.2006	28.11.2006 5.000,00	G85- virksomhed
42 03.01.2007	02.01.2007    278,00	G86- virksomhed

43 04.01.2007	04.01.2007 3.000,00	G87- virksomhed
53 30.01.2007	29.01.2007    458,00	G89 - virksomhed
54 06.02.2007	03.02.2007 2.000,00	G85- virksomhed
60 12.03.2007	09.03.2007    320,00	G90- virksomhed
66 17.04.2007	16.04.2007 2.000,00	G85- virksomhed
68 18.04.2007	18.04.2007    1.000,00	G85- virksomhed
69 10.05.2007	10.05.2007 5.000,00	G85- virksomhed
71 16.05.2007	16.05.2007 4.962,94	G91- virksomhed
74 30.05.2007	29.05.2007     38,00	G92- virksomhed
80 29.06.2007	28.06.2007 1.707,00	G93- virksomhed
91 07.12.2007	07.12.2007 7.589,23	G91- virksomhed
124 04.11.2008	04.11.2008 1.905,69	G91- virksomhed
141 10.07.2009	09.07.2009 3.038,00	Y65 - by Lufthavn
144 31.07.2009	30.07.2009 6.158,75	Y65 - by Lufthavn
162 11.01.2010	11.01.2010 28.000,00	G94 - virksomhed
169 06.04.2010	06.04.2010     660,60	G95 - virksomhed
171 16.04.2010	16.04.2010 8.688,00	G96- virksomhed
172 16.04.2010	19.04.2010    5.318,00	G96- virksomhed
174 25.05.2010	25.05.2010 1.900,00	G97 - virksomhed
187 09.09.2010	09.09.2010   660,00	G88 - virksomhed

                                                

Der kan ud fra ovenstående hævninger konstateres, at A kan have opholdt sig i Danmark:

•          2 dage i indkomståret 2004

•          4 dage i indkomståret 2005

•          3 dage i indkomståret 2006

•          12 dage i indkomståret 2007

•          1 dag i indkomståret 2008

•          2 dage i indkomståret 2009

•          6 dage i indkomståret 2010.

Som følge af ovenstående bestrides det, at bilag AD - ekstrakten side 1947 - dokumenterer, at A opfylder opholdsbetingelsen i kildeskattelovens § 7, idet der som minimum kræves ophold i Danmark med 180 dage inden for ét indkomstår.

... ...

Sammenfattende gøres det fortsat gældende, at Skatteministeriet ikke har dokumenteret, at A opfylder betingelserne for fuld skattepligt i Danmark, idet Skatteministeriet hverken har dokumenteret, at han har haft en bopæl til rådighed og har taget ophold i Danmark i det fornødne omfang, jf. kildeskattelovens § 1, jf. kildeskattelovens § 7

…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

"…

2. SAGENS TEMA

Sagen drejer sig i første række om, hvorvidt As fulde skattepligt til Danmark er genindtrådt i 2005 med den følge, at han er skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005-2010.

I anden række drejer sagen sig om, hvorvidt skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af As indkomst i de omhandlede indkomstår skal tilsidesættes.

I tredje række drejer sagen sig om, hvorvidt A er momspligtig af ydelser leveret til G1 - A/S i perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008.

Endelig drejer sagen sig i fjerde række om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelser for indkomstårene 2005-2010 samt momstilsvar for perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008, er opfyldt.

3. ANBRINGENDER

3.1 G3 - virksomhed og G2 - virksomhed

A stiftede den 1. april 1994 den personligt drevne virksomhed G3 - virksomhed., jf. E3368.

Det bestrides som udokumenteret, at G3 - virksomhed i de omhandlede år skulle være ejet og drevet af andre end A, som altså har lagt navn til virksomheden. Det bestrides også som udokumenteret, at SKAT skulle have foreslået navnet G3 - virksomhed "for genkendelighed for kunderne og [et] mere dansk klingende [navn]", jf. E149.

G2 - virksomhed, som ifølge A var ejer af virksomheden, blev registreret den 28. april 1989 på Y76 - land, jf. E245, og er - på trods af registreringen på Y76 - land - hjemmehørende på adressen Y1 - adresse på Y3 - ø, jf. E2983.

A blev i forbindelse med en efterforskning af sin bror afhørt af politiet i 1994, jf. E309, hvor han bl.a. oplyste, at han har haft en timeshare lejlighed på adressen Y1 - adresse, Y3 - ø, jf. E318, 3. afsnit. Han oplyste i samme forbindelse, at flytningen af hans adresse til Y3 - ø var for at undgå beskatning, jf. E318, 4. afsnit.

I forbindelse med efterforskningen af As bror oplyste politiet på Y2 - øgruppe ved telefax af 6. februar 1995 følgende om adressen Y1 - adresse, jf. E299:

"Y1 - adresse, Y3 - ø is home of a Y3 - ø resident who provides services to both individuals and companies and who has international client base.

These services include the provision of accommodation addresses, “nominee directorships", “nominee shareholdings", secretarial services and fax and telephone answering facilities. The intention is undoubtedly to give the impression that the client is resident in Y3 - ø. Each client is allocated an apartment number which in most cases refers to nothing more than a pigeon hole. It is therefore with some amusement that we received your fax suggesting that A has a time-share at Y1 - adresse, Y3 - ø, in which he resided for 3-4 weeks in 1994."

A har under den administrative behandling af sagerne fremlagt ejercertifikat nr. 2 og nr. 3 i G2 - virksomhed, hvoraf det fremgår, at MJ den 3. oktober 1991 blev ejer af én aktie i selskabet (E246), og at VF den 13. januar 1992 blev ejer af 99 aktier i selskabet (E247).

A har imidlertid ikke fremlagt ejercertifikat nr. 1, og han har derfor ikke dokumenteret det fulde ejerskab af G2 - virksomhed, herunder hvor stor en ejerandel, der tilkommer den registrerede ejer af ejercertifikat nr. 1.

A har oplyst, at MJ tillige er direktør i G2 - virksomhed, og han har til støtte herfor henvist til en formular og en mail (E2707), hvori hun underskriver sig som henholdsvis "Managing Director" og "Director". Det bemærkes i den forbindelse, at MJ ifølge Skattestyrelsens oplysninger har stået bag 14 opløste selskaber i Y7 - land, jf. E3382.

F2 - bank oplyste ved brev af 21. juni 2012, at G2 - virksomhed havde fem konti i banken, herunder en konto i danske kroner, en konto i euro og tre konti i britiske pund, jf. E50. Det fremgår af brevet, af A sammen med MJ har fuldmagt til de tre konti i britiske pund.

Under den administrative behandling af sagerne har A først oplyst, at han var ansat i G2 - virksomhed, jf. E59, og senere at han arbejdede som konsulent for G2 - virksomhed, jf. E51. A oplyste i den forbindelse, at hans arbejde for G2 - virksomhed bestod af salg af regnskabssoftware til speditionsbranchen, som var udviklet af ham selv, jf. E52 A har imidlertid ikke dokumenteret, at rettighederne til regnskabssoftwaren blev overdraget til G2 - virksomhed, eller at G2 - virksomhed på anden vis har opnået ret til at formidle softwaren.

A har heller ikke fremlagt en ansættelseskontrakt eller en konsulentaftale med G2 - virksomhed, og det bestrides derfor som udokumenteret, at han var ansat eller fungerede som konsulent i selskabet. Det forekommer i øvrigt bemærkelsesværdigt, at A, som nævnt, havde fuldmagt til tre af G2 - virksomheds bankkonti i F2 - bank, hvis han alene var ansat eller tilknyttet som konsulent.

Under disse omstændigheder, hvor G2 - virksomhed var tilmeldt adressen Y1 - adresse, der ifølge det lokale politi - i hvert fald i 1995 - blev anvendt til stråmandsvirksomhed, og hvor der ingen ansatte var i selskabet, gøres det gældende, at der ikke var nogen reelle aktiviteter i G2 - virksomhed.

G3 - virksomhed havde en udlægskonto (E2157) og en DKK-konto (E1995) i F1 - bank, som A havde fuldmagt til, og som han i vidt omfang brugte til at finansiere sit privatforbrug, jf. nærmere herom nedenfor. Det bestrides i forlængelse af det ovenfor anførte, at kontiene i F1 - bank blev kontrolleret og styret af bogholderiet i G2 - virksomhed på Y3 - ø, at bogholderiet i G2 - virksomhed årligt udarbejdede en oversigt over, hvilke udgifter selskabet havde afholdt på  hans vegne, og at de afholdte udgifter blev modregnet via en mellemregningskonto, inden han fik udbetalt vederlaget for sit arbejde.

Skatteministeriet gør således på baggrund af det ovenfor anførte gældende, at såvel G2 - virksomhed som G3 - virksomhed har været ejet og ledet af A, og at virksomhedens aktiviteter i altovervejende grad har været udført i Danmark. Dette understøttes yderligere af, at virksomheden er momsregistreret i Danmark, at virksomheden har en dansk postboksadresse i Y45 - by, at virksomheden har haft fire danske telefonnumre, som er blevet hyppigt anvendt i Danmark, at virksomheden har leaset flere biler, der er blevet hyppigt anvendt i Danmark, og at hovedparten af virksomhedens kunder er danske, jf. nærmere herom nedenfor.

3.2 Genindtræden af skattepligt til Danmark

 3.2.1 Bopæl i Danmark

Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at reglerne om fuld skattepligt for fysiske personer omfatter personer, der har bopæl her i landet.

Ved afgørelsen af om en person har bopæl i Danmark, lægges der vægt på, om de pågældende "ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at de agter at have hjemsted her", jf. cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven og Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.2.

Skatteministeriet gør gældende, at A i hvert fald fra den 1. januar 2005 har haft rådighed over Y22 - adresse, Y21 - by, som var ejet af JM, og at han efter salget af Y22 - adresse, har haft rådighed over Y23 - adresse, som var ejet af VX, og hvor JM havde sin bopæl fra den 1. december 2010.

JM flyttede den 15. september 1994 ind på Y22 - adresse med børnene VX og JD, jf. E3370. JM købte efterfølgende Y22 - adresse den 1. august 1997, selvom hendes indkomst på dette tidspunkt ikke tillod et sådant køb. Hendes skattepligtige indkomst udgjorde således alene 126.970 kr. i indkomståret 1997, jf. E3378, og midlerne må derfor være kommet andetstedsfra. Dette bestyrkes af, at JM betalte 150.000 kr. i udbetaling, men at udbetalingen ikke påvirkede hendes personlige formue, jf. E319.

A har i de omhandlede indkomstår via G3 - virksomhed afholdt en række udgifter, der er knyttet til Y22 - adresse, og som viser, at A havde rådighed over Y22 - adresse. A har således løbende afholdt udgifter til bredbåndsopkoblingen på Y22 - adresse, og A er angivet som kunde og fakturamodtager på samtlige fakturaer, jf. E2691-E2701. A har også løbende afholdt udgifter til JMs telefonregninger tilknyttet Y22 - adresse og sommerhuset på Y32 - adresse, jf. E3387 , ligesom A har afholdt en række udgifter af privat karakter, hvor leveringsadresse er angivet til Y22 - adresse, jf. E2279E2335.

Skattestyrelsen har desuden observeret, at den (red. Bilmodel 1 fjernet), som A har afholdt udgifter til reparation af, jf. E3121, har været parkeret på Y22 - adresse, og at den (red. Bilmodel 1 fjernet), som A var bruger af, jf. E2757-E2761, har været parkeret på Y23 - adresse, jf. E3372.

Det bemærkes i den forbindelse, at A også har afholdt udgifter til leasing af en (red. Bilmodel 2 fjernet), som JM var bruger af, jf. E2964 og som Skattestyrelsen ligeledes har observeret parkeret på både Y22 - adresse og Y23 - adresse, jf. E3372.

JM købte udover Y22 - adresse også sommerhuset Y32 - adresse i 2002 for 785.904 kr., sommerhuset Y35 - adresse i Y36 - by for 2.145.000 kr. og ejerlejligheden Y34 - adresse i Y8 - by for 2. 599.000 kr., selvom hendes indkomstforhold i disse indkomstår heller ikke tillod køb af fast ejendom.

JM's eneste indkomst i indkomstårene 2005-2010 bestod således - udover salget af Y22 - adresse i 2010 - af underholdsbidrag, og hun havde derfor et negativt privat forbrug, jf. E3377.

A overførte via G3 - virksomhed i alt 3. 716.475,75 kr. i perioden 2005-2010, svarende 743.295,15 kr. årligt til JM, jf. E3374, og hertil kommer, at A også via G3 - virksomhed afholdt en række udgifter på vegne af JM, herunder, som nævnt, hendes telefonregninger.

Det må i mangel af anden oplysning om, hvordan JM har finansieret sit privatforbrug samt finansieret købet af ovennævnte ejendomme, lægges til grund, at midlerne hidrører fra A. For så vidt angår erhvervelsen af sommerhuset Y35 - adresse i Y36 - by, er der endda en direkte forbindelse til A, idet G3 - virksomhed den 10. juli 2008 overførte 110.000 kr. til en ejendomsmægler i Y36 - by, jf. E3377-E3378, svarende til udbetalingen på sommerhuset, jf. E3491.

Skatteministeriet bestrider, at finansieringen af JMs køb af ejendomme og privatforbrug i øvrigt skyldes, at A ved bodelingsaftale af 11. august 1994 (E261) påtog sig en retlig forpligtelse til løbende at understøtte JM økonomisk med op til 25 mio. kr.

Aftalen af 11. august 1994 er således indgået næsten fire år før A og JM blev skilt den 17. juni 1998, jf. E3497, og aftalen er allerede af den grund uden bevismæssig betydning.

Hertil kommer, at det er højst usædvanligt at indgå en tidsubestemt aftale om, at JM skal modtage op til 25 mio. kr., der betales i rater ud fra JMs økonomiske behov og As økonomiske formåen, selv om A på skilsmissetidspunktet ikke havde 25 mio. kr.

Det bemærkes i den forbindelse, at en bodelingsaftale er kendetegnet ved at omfatte alle aktiver og passiver, der på tidspunktet for skilsmissen indgår i formuefællesskabet. Da aftalen er indgået næsten fire år før skilsmissen, og da aftalen ikke omfatter de aktiver og passiver, der indgik i formuefællesskabet på dette tidspunkt, er aftalen af 11. august 1994 under alle omstændigheder ikke en bodelingsaftale. Det bestrides i den forbindelse som udokumenteret, at årsagen til at ægteparret først blev skilt i 1998 var, at A opholdt sig i udlandet. Det bemærkes herved, at det fulgte af de dagældende regler, at ægtefæller havde ret til skilsmisse efter seks måneders separation, hvis de var enige om skilsmisse, jf. § 31, stk. 2, i dagældende lovbekendtgørelse nr. 148 af 8. marts 1991.

A har desuden ikke godtgjort, at aftalen er blevet efterlevet. Overførslen af betydelige summer til JM og udgiftsafholdelsen på hendes vegne fremstår således ikke som ratebetalinger, som forudsat i aftalen, og A har ikke dokumenteret, at det efterfølgende er aftalt mellem parterne, at aftalen skulle administreres på en sådan måde.

Hertil kommer, at advokat OA, der efter det oplyste forestod skiftet af boet efter JM, har oplyst, at aftalen af 11. august 1994 ikke indgik i dødsboskiftet, jf. E3359.

Det gøres således på denne baggrund gældende, at aftalen af 11. august 1994 ikke kan tillægges bevismæssig betydning, og at det derfor ikke kan lægges til grund, at de mange overførsler og afholdelse af udgifter skyldes, at A ved aftalen havde påtaget sig en retlig forpligtelse til at understøtte JM økonomisk.

Den betydelige økonomiske understøttelse af JM viser, at A og JM i hvert fald i indkomstårene 2005-2010 havde et samlivsforhold af ægteskabslignende karakter, hvilket bestyrkes af, at A i dødsannoncen af 30. juni 2011 omtaler JM som sin hustru, jf. E3295.

Det gøres således på baggrund af ovenstående omstændigheder gældende, at A haft rådighed over JMs bolig i Danmark, og at han også faktisk tog ophold i boligen, jf. afsnit 3.1.2 nedenfor.

At A havde bopæl i Danmark i indkomstårene 2005-2010, understøttes desuden i betydelig grad af As generelle tilknytning til Danmark.

A har således haft en stærk erhvervsmæssig og økonomisk tilknytning til Danmark i form af virksomheden G3 - virksomhed, ligesom hans familiemæssige tilknytning til Danmark også var stærk, idet JM og børnene NA, VX og JD alle boede i Danmark i de omhandlede indkomstår.

A stærke tilknytning til Danmark understøttes desuden af, at A alene havde en begrænset tilknytning til både Y5 - land og Y3 - ø.

A har således for så vidt angår lejligheden i Y19 - by alene fremlagt en lejekontrakt (E263), en regning for gardiner fra 2012 (E3361), en elregning fra 2016 (E3362) og en internetregning fra 2008 (E3363). Han har derimod ikke fremlagt dokumentation for sine leve- og transportomkostninger, og de Y5 - landske skattemyndigheder har da også oplyst, at han i perioden 1999-2009 ikke var kendt af de Y5 - landske myndigheder i hverken registreringsmæssig eller skattemæssig henseende, jf. E3237. Han har således alene fremlagt "eksempler" på kontoudskrifter fra sin Y5 - landske bankkonto, som i øvrigt viser, at der er foretaget et begrænset antal hævninger på kontoen, og at ingen af hævningerne kan henføres til dagligvareforretninger.

For så vidt angår Y3 - ø har A fremlagt en fremlejekontrakt for en lejlighed på 67,75 kvm, som han ifølge fremlejekontrakten delte med KA, jf. E2495 A har herudover fremlagt en række regninger vedrørende telefon og el. Telefonregningerne vedrører alle en fastnettelefon (med telefonnummeret 01481 832816), jf. E204, sammenholdt med telefonregningerne (E2483-2494 og E2349-2350), og telefonregningerne kan derfor lige så vel vedrøre KA, som hade lejet både Y69 - adresse og Y24 - adresse sammen med A.

A har ikke fremlagt dokumentation for leve- og transportomkostninger på Y3 - ø. Hertil kommer, at lejligheden er udlejet af MJ og VF, som er ejere af G2 - virksomhed, og at G2 - virksomhed er hjemmehørende på adressen Y1 - adresse, som ifølge politiet på Y3 - ø i hvert fald i 1995 anvendtes til stråmandsvirksomhed.

A har som E2251 fremlagt en række dokumenter, der udgør samtlige skattedokumenter vedrørende Y3 - ø for perioden 2005-2010. Dokumenterne består for As vedkommende af blanketter fra skattemyndighederne på Y3 - ø, som han har udfyldt, samt af et brev fra A til skattemyndighederne på Y3 - ø, der angår indkomståret 2006. Ifølge dokumenterne har As skattebetaling bestået af en Property Tax og en Personal Capital Tax, og A har hvert år angivet sin Personal Capital Tax som såkaldt "Forfait Payment", hvilket betyder, at skatten beregnes ud fra standardiserede takster. Der er derfor ikke taget højde for As faktiske indkomstforhold ved denne skatteberegning.

Det forhold, at A - i hvert fald i nogle af de omhandlede indkomstår - har betalt skat på Y3 - ø, er imidlertid uden betydning for spørgsmålet, om han var fuld skattepligtig til Danmark i de omhandlede indkomstår, jf. eksempelvis SKM2008.432.ØLR. Det afgørende er nemlig, om han har haft bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og om han har taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

3.2.2 Ophold i Danmark

Indtræden af fuld skattepligt er betinget af, at der tages ophold her i landet, og at dette ophold ikke alene er kortvarigt på grund af ferie eller lignende, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Ved et "kortvarigt ophold" på grund af ferie eller lignende forstås ifølge administrativ praksis som udgangspunkt uafbrudte ophold her i landet af en varighed på højst 3 måneder og samlede ophold på højst 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, jf. herved Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.2. Ophold hvor den pågældende varetager et indtægtserhverv, medfører derfor indtræden af skattepligt. Enhver form for arbejde er uforenelig med "ferie eller lignende", medmindre der er tale om aktiviteter af enkeltstående karakter.

As ophold i Danmark havde ikke udelukkende karakter af "ferie eller lignende".

G3 - virksomhed har således i alle de omhandlede indkomstår afholdt betydelige udgifter til brug af danske telefonnumre. I perioden 14. december 2004 - 13. november 2005 (E2351-2362) er der således foretaget mere end 232 timers opkald i Danmark, hvorimod der i samme periode alene blev foretaget lidt over 14 timers opkald i udlandet. Regningerne er alle udstedt til G3 - virksomhed, hvor der ikke var andre ansatte end A, og det har derfor formodningen for sig, at opkaldene er foretaget af A, og at hovedparten af opkaldene vedrører virksomhedens erhvervsmæssige aktiviteter.

At A har udført betydeligt arbejde fra Danmark i de omhandlede indkomstår understøttes desuden af As brug af en af G3 - virksomhed leaset (red. Bilmodel 1 fjernet) , jf. E2757-2761. Benzinkortene i As navn er således i perioden 13. december 2007 - 24. oktober 2010 anvendt på danske benzinstationer til at tanke i alt 4.196,32 liter fordelt over 81 gange, svarende til, at A gennemsnitligt har tanket 51,8 liter hver 13. dag i den omhandlede periode, jf. E2774-2811.

Det bemærkes i den sammenhæng, at A på et møde i Skatteankestyrelsen har bekræftet, at han har anvendt de leasede biler, jf. E52, og A er da også anført som bruger af den omhandlede (red. Bilmodel 1 fjernet) i leasingkontrakten, jf. E2758.

Herudover bemærkes, at Skattestyrelsen ved flere lejligheder konstateret, at den omhandlede (red. Bilmodel 1 fjernet) har været parkeret på Y23 - adresse, jf. E3372, hvor JM var tilmeldt fra den 1. december 2010, jf. E3370-3371, samt at den (red. Bilmodel 1 fjernet) , som A har betalt en værkstedsregning for, er observeret på Y22 - adresse, jf. E3372.

A gør gældende, at såvel telefoner som biler blev anvendt (udelukkende) af konsulentfirmaer tilknyttet G2 - virksomhed, men han har ikke dokumenteret, at det faktisk er tilfældet. Han har end ikke kunnet forklare, hvordan det rent praktisk skulle kunne have ladet sig gøre, jf. opfordring (AG) i duplikken (E169). I mangel af dokumentation må det derfor lægges til grund, at A (og hans familie) har anvendt de telefoner og biler, som G3 - virksomhed har betalt for. Det må derfor også lægges til grund, at han har opholdt sig i Danmark i de perioder, hvor telefonerne og bilerne er anvendt, og at anvendelsen heraf er sket som led i udøvelse af erhvervsmæssige aktiviteter for G3 - virksomhed.

G3 - virksomhed har i øvrigt - udover løbende overførsler af betydelige summer til JM - afholdt en række private udgifter, der kan henføres til Danmark. Det drejer sig således eksempelvis om udgifter til G23 - virksomhed, G26 - virksomhed, G27 - virksomhed, G28 - virksomhed, G29 - virksomhed, G30 - virksomhed, G31 - virksomhed og G32 - virksomhed, jf. E3376. Disse udgifter af privat karakter må nødvendigvis være afholdt af A, og udgiftsafholdelsen indikerer dermed, at A har opholdt sig i Danmark - eksempelvis når han har gjort brug af tandlæge.

Derudover kan det konstateres ved gennemgang af kontoudskrifterne for As private bankkonto i F6 - bank, som omfatter perioden 1. december 2004 - 31. december 2010, jf. E1947ff, at A har anvendt sit kreditkort til kontoen til diverse private indkøb i Danmark. Som eksempler kan nævnes indkøb i dagligvarebutikker (E1950 og E1977) og indkøb i detailbutikker (E1950, E1951, E1958, E1965, E1966 og E1977), herunder betydelige indkøb hos G75 - virksomhed (E1949, E1956 og E1958). Derudover kan også nævnes lægebesøg (E1957 og E1958), dyrlægebesøg (E1961), samt indkøb af billetter til G76 - virksomhed (E1969, E1972-E1979 og E1981). Også disse hævninger viser, at A har opholdt sig i Danmark i et betydeligt omfang.

Det må derfor lægges til grund, at A i den omhandlede periode har opholdt sig i et betydeligt omfang i Danmark, og at han under disse ophold i betydeligt omfang har varetaget aktiviteter knyttet til sin indtægtserhvervelse.

A gør heroverfor gældende, at han alene har været i Danmark få gange, og at han alene har udført arbejde i Danmark under ti gange om året. Til støtte herfor har han (alene) fremlagt tre erklæringer (E3527, E3533 og E3535), som han selv har formuleret, men som er underskrevet af henholdsvis IR, NL og LE. Erklæringerne forholder sig imidlertid alene til de gange, hvor A var fysisk til stede hos de pågældende virksomheder, og erklæringerne siger således ikke noget om, hvorvidt A har udført alt øvrigt arbejde fra Danmark eller udlandet.

3.3 Opgørelse af indkomst

Det følger af skattekontrollovens dagældende § 1, stk. 1, 1. pkt., at enhver, der er skattepligtig til Danmark, skal selvangive sin indkomst, hvad enten den er positiv eller negativ.

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skattemyndighederne foretage en skønsmæssig ansættelse, jf. skattekontrollovens dagældende § 5, stk. 3.

Det følger af fast retspraksis, at en skønsmæssig ansættelse alene kan tilsidesættes, hvis den skattepligtige godtgør, at skønnet er udøvet på et forkert grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis U.2009.476/2H og U.2011.1458H.

Skattestyrelsens skøn baserer sig på G3 - virksomheds egne momsangivelser, som uden videre er lagt til grund af Skattestyrelsen, samt ydelser solgt til G1 - A/S, der er holdt uden for momsregnskabet, jf. nærmere herom i afsnit 3.3.1 nedenfor. Herudover har Skattestyrelsen godkendt fradrag for udgifter, som angivet i momsregnskaberne, selv om styrelsen har konstateret, at der i momsregnskaberne er medtaget udgifter af privat karakter, jf. E3398, og styrelsen har derudover indrømmet et skønsmæssigt fradrag på 100.000 kr. for hvert af de omhandlede indkomstår, jf. E3396.

Det er derfor ikke korrekt, som anført af A i stævningen (E93), at der ikke i skønnet er taget hensyn til de udgifter, sagsøgeren har haft, og A har derfor ikke løftet sin bevisbyrde for, at skønnet hviler på et forkert grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat.

Skatteministeriets subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at retten måtte finde, at skønnet hviler på et forkert grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat.

3.3.1    Ydelser leveret til G1 - A/S

Skattestyrelsen blev som led i projekt Money Transfer bekendt med, at det danske forsikringsselskab G1 - A/S i perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008 overførte i alt 942.673 kr. til G2 - virksomhed. Alle overførslerne skete i danske kroner og under henvisning til fakturanumre, jf. E3501ff.

Skatteministeriet gør under henvisning til det i afsnit 3.1 anførte, at der ikke var nogen reelle aktiviteter i G2 - virksomhed, og at G2 - virksomhed derfor ikke kan have leveret de ydelser, som overførslerne fra G1 - A/S vedrører. Ydelserne må derfor i stedet være leveret af A gennem G3 - virksomhed, hvilket bestyrkes af sagens faktiske omstændigheder.

Det var således A, der stiftede G3 - virksomhed, og det var også A, der registrerede virksomheden for moms via et anpartsselskab, som var ejet af en af hans bekendte, jf. E3368.

Det er også A, der, som nævnt, har adgang til virksomhedens konti i F1 - bank, og det fremgår, af kontoudtogene for kontiene, som udførligt redegjort for i ovenstående, at A i et betydeligt omfang har anvendt kontiene privat. Han har således overført virksomhedens midler til JM og børnene NA, VX og JD, ligesom han også med virksomhedens midler har afholdt betydelige udgifter af privat karakter på egne og på JM, NA, VX og JD vegne.

Hertil kommer, at A har oplyst, at G2 - virksomhed og G3 - virksomheds aktiviteter består i salg af hardware og software, som han har udviklet, jf. E51, og som han derfor må formodes at eje rettighederne til. A har imidlertid ikke dokumenteret, at han solgt disse rettigheder til tredjemand, og det må derfor lægges til grund, at han fortsat personligt ejer alle rettigheder til produkterne.

A gjorde den 13. august 2012 indsigelse mod Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 25. maj 2012 og fremsendte i den forbindelse en CD-rom, som han efter det oplyste havde modtaget fra G2 - virksomhed, og som indeholdt kopier af de bilag, "der har dannet grundlag for opgørelsen af selskabets danske moms", jf. E3382.

CD-rommen indeholder et omfattende antal fakturaer, der er udstedt til G3 - virksomhed, jf. afsnit 2.2.1 ovenfor. Derudover indeholder CD-rommen en række kopinotaer, som angår G1 - A/S, jf. E1985. Ifølge kopinotaerne bestod det fakturerede arbejde i bl.a. "fornyelse af vedligeholdelsesaftale for G99 - virksomhed grafiske brugergrænseflade", jf. E1986, "Software vedligeholdelsesaftale for produkter", jf. E1987, og "fornyelse af G99 - virksomhed licenser for perioden 01.11.2006 til 31.10.2007", jf. E1990.

Det fremgår ikke af kopinotaerne, hvem der har udstedt dem, men alle kopinotaer er på dansk, og de henviser alle til, at betaling kan ske til kontoen X7 i F1 - bank, Y45 - by, der tilhører G3 - virksomhed, jf. E3373. Derudover indgår de fakturerede beløb i G3 - virksomheds momsregnskab, som Skattestyrelsen ikke har anfægtet.

Det må derfor på denne baggrund lægges til grund, at G3 - virksomhed har udført løbende arbejde for G1 - A/S i den omhandlede periode.

Under disse omstændigheder, hvor G3 - virksomhed således løbende har udført ydelser for G1 - A/S, hvor G1 - A/S’ overførsler til G2 - virksomhed er sket i danske kroner, hvor der ingen reelle aktiviteter er i G2 - virksomhed, hvor A har haft fuldmagt til G2 - virksomheds konti, og hvor det fulde ejerskab til G2 - virksomhed ikke er dokumenteret, må det lægges til grund, at de omtvistede overførsler fra G1 - A/S udgør udeholdt omsætning i den uregistrerede virksomhed G3 - virksomhed.

Skatteministeriet gør på den baggrund gældende, at A skal beskattes af de ydelser, som overførslerne fra G1 - A/S vedrører, og som er leveret af den uregistrerede virksomhed G3 - virksomhed.

3.4 Genoptagelse af skatteansættelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at skattemyndighederne kan foretage en ændring af en skatteyders skatteansættelse uanset de ordinære ansættelsesfrister i § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er ikke en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der er indledt en straffesag, jf. eksempelvis U.2011.1458H, hvor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse fandtes opfyldt, selv om skatteyderen var blevet frifundet i en straffesag vedrørende de samme forhold. At Y68 - politikreds ved brev af 20. juli 2020 (E3513) har meddelt A, at efterforskningen mod ham for formodet skattesvig i indkomstårene 2009 og 2010, er standset, jf. retsplejelovens § 749, stk. 2, er derfor udslagsgivende for, om der kan ske ekstraordinær genoptagelse.

A havde som fuldt skattepligtig til Danmark fra og med den 1. januar 2005 pligt til at selvangive sine indtægter i indkomstårene 2005-2010 til Danmark, jf. skattekontrollovens § 1.

A har ved ikke at selvangive sin indkomst for de pågældende indkomstår, samt ved ikke at oplyse skattemyndighederne om sin bopæl i Danmark, varigheden af sine ophold i Danmark samt omfanget af det arbejde han har udført i Danmark, ved mindst grov uagtsomhed bevirket, at skatteansættelserne er sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er således opfyldt for de omhandlede indkomstår.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages efter § 27, stk. 1, nr. 5, hvis den varsles af skattemyndighederne senest 6 måneder efter, at myndighederne er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære genoptagelsesfrister i § 26.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, begynder således først at løbe fra tidspunktet, hvor Skattestyrelsen er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder ændringen. Efter fast retspraksis er kundskabstidspunktet det tidspunkt, hvor myndighederne er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse, jf. eksempelvis U.2018.3845H, U.2018.3603H, TfS 2013, 207Ø og TfS 2011, 673 Ø.

Skattestyrelsen skal både være i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt beløbsmæssig ændring af skatteansættelsen og til at vurdere, om der er grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse som følge af mindst grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. U.2018.3603H og U.2018.3345H.

A blev ved brev af 11. oktober 2011 anmodet om at indsende en række dokumenter til Skattestyrelsen, herunder dokumentation for ejerforhold, regnskaber, kontoudtog m.v., jf. E3371. A fremsendte den 29. november 2011 kontoudtog for G3 - virksomheds konti i F1 - bank, idet han samtidig anførte, at han ikke mente, at det øvrige materiale skulle udleveres til Skattestyrelsen, jf. E3372.

Skatteministeriet gør således gældende, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, tidligst skal regnes fra den 29. november 2011, hvor A besvarede Skattestyrelsens materialeindkaldelse, og fristen var dermed overholdt, da styrelsen udsendte forslag til afgørelse den 25. maj 2012.

3.5 A er momspligtig af ydelser leveret til G1 - A/S

Som redegjort for i afsnit 3.3.1 ovenfor blev Skattestyrelsen som led i projekt Money Transfer bekendt med, at det danske forsikringsselskab G1 - A/S i perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008 overførte i alt 942.673 kr. til G2 - virksomhed. Alle overførslerne skete i danske kroner og under henvisning til fakturanumre, jf. E3501ff.

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A er momspligtig af de ydelser, som overførslerne fra G1 - A/S vedrører. Ministeriet gør således gældende under henvisning til det i afsnit 3.3.1 anførte gældende, at de omhandlede ydelser er leveret af A gennem den uregistrerede virksomhed G3 - virksomhed.

Ydelserne leveret til G1 - A/S blev ifølge A faktureret uden moms, da G1 - A/S var momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10. Momsfritagelsen gælder dog ikke ydelser leveret til en forsikringsvirksomhed, ligesom de omhandlede ydelser heller ikke er af den karakter, som er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

A har fremlagt en række kopinotaer, der vedrører G1 - A/S, og som alle er uden tillæg af moms (E377-E447). Det fremgår ikke af kopinotaerne, hvem der har udstedt dem, eller hvortil betaling skal ske. Samtlige beløb er dog angivet i danske kroner, ligesom det på alle kopinotaerne er anført "KOPINOTA".

Det kan ved gennemgang af disse kopinotaer konstateres, at hovedparten af dem omfatter "Part of driving expenses" og "Part of travel expenses", jf. eksempelvis E377, E379, E388, E395, E402, E409, E419, E431 og E439. G1 - A/S havde, som det også fremgår af kopinotaerne, sin adresse i Danmark, og det må derfor lægges til grund, at kopinotaerne vedrører arbejde, der faktisk er udført i Danmark, og som derfor også er momspligtigt i Danmark.

A gør gældende, at "Part of driving expenses" og "Part of travel expenses", som G1 - virksomhed er blevet faktureret for, ikke er udtryk for de faktiske udgifter til kørsel og rejse forbundet med de pågældende fakturaer. Ifølge A blev der således indgået aftale med de forskellige kunder om, at kørsels- og rejseudgifter skulle fordeles mellem kunderne ud fra en timefordelingsnøgle. A har dog ikke kunnet fremlægge dokumentation for, at sådanne aftaler er indgået, jf. processkrift 3, side 8 (E238).

A gør, som et nyt synspunkt for domstolene, gældende, at G2 - virksomhed fejlagtigt har faktureret dansk moms hos en svensk kunde, G77 - virksomhed i perioden 2008-2011, jf. E2959, og at den for meget betalte salgsmoms derfor under alle omstændigheder skal modregnes i et eventuelt momskrav.

Spørgsmålet om, der måtte være betalt for meget salgsmoms i perioden 2009-2011 er ikke omfattet af As påstand, der omfatter perioden 2005-2009, og kan under alle omstændigheder ikke prøves under den foreliggende sag, jf. skatteforvaltningslovens dagældende § 48, stk. 1.

For så vidt angår 2008, har A ikke fremlagt de originale fakturaer udstedt til G77 - virksomhed, og det er derfor ikke muligt at efterprøve, om der er afregnet dansk salgsmoms af de pågældende fakturaer, og om dette i givet fald beror på en fejl. Såfremt der faktisk er afregnet dansk salgsmoms af fakturaerne, må det dog have formodningen imod sig, at dette beror på en fejl, da fakturaerne - og dermed den danske moms - er blevet betalt ved indbetalinger på G3 - virksomheds bankkonto i F1 - bank.

A har dog under alle omstændigheder ikke dokumenteret, at den hævdede fejl er berigtiget over for G77 - virksomhed, således at den opkrævede moms er blevet tilbagebetalt til det Y64 land selskab.

I en sådan situation kan momsen ikke tilbagebetales, jf. U.2019.2102H.

3.6 Genoptagelse af momstilsvar

Det følger af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, at skattemyndighederne kan foretage en ændring af en afgiftspligtiges afgiftstilsvar uanset de ordinære frister i § 31, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

A havde som afgiftspligtig person pligt til at angive sit momstilsvar, jf. momslovens § 57.

A har således ved at undlade at indberette moms af den udeholdte omsætning fra G1 - A/S, som skattemyndighederne først blev bekendt med som følge af projekt Money Transfer, ved mindst grov uagtsomhed bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grund.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Retten lægger til grund, at A den 1. april 19994 stiftede den personlig drevne virksomhed G3 - virksomhed.

Sagsøger har under sagen gjort gældende, at firmaet i den omhandlede periode fra 2002 til 2010 var ejet og drevet af G2 - virksomhed, der er et selskab, som er registreret på Y76 - land, men som efter det oplyste skulle være hjemmehørende på adressen Y1 - adresse på Y3 - ø.

Under henvisning til det af sagsøgte anførte finder retten, at det ikke er godtgjort, at der var en reel aktivitet i selskabet G2 - virksomhed. Retten har herved lagt vægt på, at det ikke er dokumenteret, hvem de egentlige ejere af selskabet var, og at der ikke er fremlagt regnskaber for selskabet.  Vedrørende A's tilknytning til selskabet er der ikke fremlagt dokumentation for, at han som påstået var ansat i selskabet. Der er heller ikke fremlagt en konsulentaftale mellem A og G2 - virksomhed eller andet, der dokumenterer, at han arbejdede som konsulent eller på anden måde arbejdede for selskabet. Det er endelig ikke dokumenteret, at A har overdraget rettighederne til det regnskabssoftware, der var udviklet af ham, og som han arbejdede med.

Det må endelig lægges til grund, at A har haft fuldmagt til selskabets bankkonti, at kontoen i F1 - bank, som A ligeledes havde fuldmagt til, i vidt omfang blev brugt til at finansiere As private udgifter.

Det er ikke dokumenteret, at kontoen på nogen måde er kontrolleret af et bogholderi i G2 - virksomhed på Y3 - ø, eller at der er udarbejdet regnskab eller foretaget modregning via en mellemregningskonto mellem A og selskabet.

Retten finder derfor, at G3 - virksomhed har været ledet og ejet af A. Dette understøttes også af, at virksomheden er momsregistreret i Danmark, og at firmaet har en dansk postboksadresse. Virksomheden har haft fire danske telefonnumre, der ofte er blevet anvendt i Danmark, og endelig har virksomheden leaset biler, der ofte er anvendt i Danmark, ligesom hovedparten af kunderne er danske.

Det følger af kildeskattelovens § 1 stk. 1, at reglerne om fuld skattepligt for fysiske personer omfatter personer, der har bopæl her i landet.

Ved afgørelsen af om en person har bopæl i Danmark lægges der vægt på om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig en bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at de agter at have hjemsted her.

I forbindelse med at A's tidligere hustru flyttede fra Y19 - by til Danmark, hjalp A med erhvervelsen af ejendommen på Y22 - adresse i Y21 - by, og han har således siden 2005 haft rådighed over ejendommen. A har endvidere løbende betalt bredbåndsopkoblinger og er anført som fakturamodtager. Endvidere har A løbende betalt til JMs telefonregninger tilknyttet ejendommen på Y22 - adresse og sommerhuset på Y32 - adresse i Y36 - by og har ydermere afholdt en række udgifter af privat karakter, hvor leveringsadressen er ejendommen på Y22 - adresse. JM flyttede i 2010 til Y23 - adresse, som var ejet af VX, hvor As bil er observeret holdende.

A har afholdt leasingudgifter til en (red. Bilmodel 2 fjernet), der var leaset i JM's navn.

Det fremgår at JM i 2002 har erhvervet et sommerhuset på Y32 - adresse for 785.904 kr. i Y33 - by og sommerhus på Y35 - adresse i Y36 - by for 2.145.000 kr. samt ejerlejligheden Y34 - adresse i Y8 - by for 2.599.000 kr.  JM havde i årene 2005 til 2010 udover salget af Y22 - adresse kun indtægter i form af hustrubidrag, og retten lægger til grund at JM's køb af fast ejendom er finansieret af A. Det er endvidere dokumenteret, at G3 - virksomhed i årene 2005 til 2010 ud over betalingerne som nævnt ovenfor til JM har overført i alt betalt 3.716.475,75 kr. svarende til 743.295, 15 årligt.

Retten finder som anført af Skatteministeriet, at overførslerne og betalingerne ikke kan anses som opfyldelse af den forpligtigelse, som A påtog sig ved indgåelsen af bodelingsaftalen den 11. august 1994. Denne bodelingsaftale er indgået fire år før, parterne blev skilt den 17. juni 1998. Bodelingsaftalen indeholder en bestemmelse om, at JM skulle have op til 25. mio. kr., der skulle betales efter As formåen og efter JMs behov.

Det er ikke godtgjort, at aftalen er efterlevet. Betalingerne som nævnt ovenfor er ikke rate betalinger, og det er ikke dokumenteret, at det mellem parterne er aftalt, at aftalen skulle administreres på denne måde. Endelig indgik aftalen ikke i boet efter JM ved JM død i 2011. Boet blev behandlet af advokat OA. As har forklaret, at han ikke har oplyst bobestyreren om aftalen.

Retten finder på grundlag af den betydelige understøttelse af JM, at A og JM som anført af sagsøgte har fortsat et samlivsforhold af ægteskabslignende karakter.

A har i perioden også haft en stærk erhvervsmæssig tilknytning til Danmark, ligesom hans familiemæssige tilknytning har været stærk, idet hans børn NA, VX og JD alle boede i Danmark i de omhandlede indkomstår.

Retten finder det på denne baggrund godtgjort, at A har haft rådighed over JMs bolig, og at han har taget ophold der.

A tilknytning til Danmark understøttes også af, at As tilknytning  til både Y5 - land og Y3 - ø, som anført af sagsøgte, alene var af begrænset karakter. Der er således ikke fremlagt dokumentation for leve- og transportomkostninger på Y3 - ø eller i Y19 - by.

Indtræden af fuld skattepligt er betinget af, at der tages ophold her i landet, og at dette ophold ikke alene er kortvarigt på grund af ferie eller lignende jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Retten finder, at As ophold ikke udelukkende havde karakter af ferie eller lignende. Efter det oplyste må retten lægge til grund, at A i de omhandlede år har afholdt udgifter til danske telefoner. Regningerne er udstedt til G3 - virksomhed, hvor der ikke var andre ansatte end A, og det har derfor formodningen for sig, at telefonopkaldene er foretaget af A. A har endvidere udført betydeligt arbejde fra Danmark, hvilket understøttes af, at firmaet i perioden har leaset en (red. Bilmodel 1 fjernet), hvor benzinkortet til denne bil er anvendt i alt 81 gange til tankning i Danmark i perioden 13. december 2007 til 24. oktober 2010.  A har oplyst, at telefonerne og bilen blev benyttet af andre konsulenter, men A har ikke fremlagt dokumenter, der kan underbygge dette. Under hensyn hertil finder retten det godtgjort, at A har opholdt sig i Danmark i de perioder, hvor telefonerne og bilerne er anvendt, og at anvendelsen som anført af sagsøgte er sket som led i erhvervsmæssige aktiviteter for G3 - virksomhed. Herudover har A som anført af sagsøgte betalt private udgifter med sit kreditkort i et stort omfang, hvilket også dokumenterer, at A har opholdt sig i Danmark.

Retten finder derfor godtgjort, at A i den omhandlede periode har opholdt sig her i landet, og at opholdene ikke alene er kortvarige på grund af ferie eller lignende.

Retten finder det herefter godtgjort, at A derfor er fuldt skattepligtig her i landet i den omhandlede periode.

Vedrørende opgørelsen finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs opgørelse af indtægten. Opgørelsen er efter det oplyste sket på grundlag af sagsøgers egen momsangivelse samt ydelserne solgt til G1 - A/S. Ydelserne, der er solgt til G1 - A/S, er holdt uden for momsregnskabet.

Retten lægger på grundlag af det af sagsøgte anførte til grund, at ydelserne til G1 - A/S ligeledes er leveret af A gennem G3 - virksomhed. Retten har også her lagt vægt på, at der ikke var nogen reelle aktiviteter i G2 - virksomhed, og at det er A, der har fået firmaet momsregistreret i Danmark via et anpartsselskab der var ejet af hans ven KN. G2 - virksomhed kan derfor ikke have leveret ydelserne. Beløbene for ydelserne er betalt til kontoen i F1 - bank, som A havde fuld rådighed over, og hvor han også betalte private udgifter fra. Endelig er fakturaerne til G1 - A/S udformet med dansk tekst.

Endelig bestod A's arbejde i salg af hardware og software, som han har udviklet, og som han ejer rettighederne til. Det er ikke dokumenteret, at A har overdraget sine rettigheder til tredjemand herunder G2 - virksomhed.

Vedrørende genoptagelsen af skatteansættelsen fremgår det af skatteforvaltningsloven, at skattemyndighederne kan foretage ændring af en skatteyders skatteansættelse uanset de ordinære ansættelsesfrister i § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

A havde som fuldt skattepligtig til Danmark fra og med den 1. januar 2005 pligt til at selvangive sine indtægter i indkomstårene 2005 til 2010 til Danmark jf. skattekontrollovens § 1

Ved ikke at selvangive sin indkomst for de pågældende indkomstår samt ved ikke at oplyse skattemyndighederne om sin bopæl i Danmark, varigheden af sine ophold i Danmark samt omfanget af det arbejde, han har udført i Danmark, finder retten. at A ved mindst grov uagtsomhed har bevirket, at skatteansættelserne er sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er således opfyldt for de omhandlede indkomstår.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages efter § 27, stk. 1, nr. 5, hvis den varsles af skattemyndighederne senest 6 måneder efter, at myndighederne er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære genoptagelsesfrister i § 26.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, begynder således først at løbe fra tidspunktet, hvor Skattestyrelsen er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder ændringen. Efter fast retspraksis er kundskabstidspunktet som anført af sagsøgte det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse. Skattemyndighederne skal i den forbindelse både være i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt beløbsmæssig ændring af skatteansættelsen og til at vurdere, om der er grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse som følge af mindst grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Efter det foreliggende blev A ved brev af 11. oktober 2011 anmodet om at indsende en række dokumenter til Skattestyrelsen, herunder dokumentation for ejerforhold, regnskaber, kontoudtog m.v. A fremsendte den 29. november 2011 kontoudtog for G3 - virksomheds konti i F1 - bank, idet han samtidig anførte, at han ikke mente, at det øvrige materiale skulle udleveres til Skattestyrelsen, fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal herefter tidligst regnes fra den 29. november 2011, hvor A besvarede Skattestyrelsens materialeindkaldelse, og fristen var dermed overholdt, da styrelsen udsendte forslag til afgørelse den 25. maj 2012.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge vedrørende skatteansættelsen.

Vedrørende spørgsmålet om hvorvidt A er momspligtig af ydelser leveret til G1 - A/S, lægger retten til grund, at det danske forsikringsselskab i perioden 1. januar 2005 - 31. december 2008 overførte i alt 942.673 kr. til G2 - virksomhed, og at alle overførslerne skete i danske kroner og under henvisning til fakturanumre. Retten finder som anført af sagsøgte, at de omhandlede ydelser er leveret af A gennem den uregistrerede virksomhed G3 - virksomhed

Retten finder derfor, at A er momspligtig af beløbet som fastsat.

Retten finder endvidere, at skattemyndighederne jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 har været berettiget til at foretage ændringen af As afgiftstilsvar uanset de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31.  Efter § 32, sk. 1 nr. 3 kan der ændres i afgiftstilsvaret, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

A havde som afgiftspligtig person pligt til at angive sit momstilsvar, jf. momslovens § 57.

Ved at undlade at indberette moms af omsætningen fra G1 - A/S, finder retten, at A ved mindst grov uagtsomhed har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Retten lægger i den forbindelse til grund, at skattemyndighederne først blev bekendt med forholdet som følge af projekt Money Transfer.

På baggrund af ovenstående tages sagsøgtes frifindelsespåstand derfor i det hele til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af sagsøgtes advokatudgift med 300.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes for As påstande.              

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 300.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.

Hvis du søger om tilladelse til anke eller kære hos Procesbevillingsnævnet, skal du indlevere din ansøgning til Procesbevillingsnævnet. Du kan ikke indlevere ansøgningen på minretssag.dk.