Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Afgørelsen for indkomstårene 2009-2011 er ugyldig, da der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse	-	Ja	Ja

Faktiske oplysninger
Klageren [A] har i perioden 23. juni 2004 til 31. december 2016 drevet enkeltmandsvirksomheden, H1 v/A, med cvr-nr. […]. Virksomheden var registreret under branchekoden 743000 "Oversættelse og tolkning".

Klageren indgik den 15. januar 2007 en konsulentaftale (services agreement) med G1 Limited i By Y1 på øen, Isle of Man. Konsulentaftalen beskriver vilkår og rammer for samarbejdet mellem parterne.

Den fremlagte konsulentaftale er udarbejdet på engelsk. SKAT har i relation til kvalifikationen af klagerens aftale med G1 (senere G2 Limited) lagt vægt på, at klageren modtager fast månedligt vederlag på 3.750 £, jf. afsnit 3.1, samt at klageren har mulighed for at indgå i selskabets bonusordninger, jf. afsnit 3.2.

SKAT har endvidere lagt vægt på, at G1 betaler godkendte udgifter, i forbindelse med udøvelsen af arbejdet, jf. afsnit 3, samt at både klageren og G1 Limited kan opsige aftalen, med et varsel på 3 måneder, jf. afsnit 8.4., medmindre dette foretages i forbindelse med misligholdelse, hvormed dette kan foretages inden, jf. afsnit 8.2.

SKAT påpeger endvidere aftalens afsnit 4, hvoraf det fremgår, at der ikke er tale om et ansættelsesforhold, men at klageren er ansat som konsulent.

Klageren har som besvarelse på SKATs materialeindkaldelse anført følgende i mail af 13. september 2015:

"Her er oplysninger vedrørende udenlandske betalinger i 2014 (CPR […], sags ID […]).

Som baggrund kan jeg fortælle, at jeg arbejder som konsulent for G2 Limited, som er et datterselskab af G3, et af verdens største online gaming selskaber og listet på børsen i Toronto og på NASDAQ. Jeg modtager månedlige konsulenthonorarer, samt en eventuel årlig bonus i marts måned det følgende år. Dvs. 2014 bonus er modtaget i marts 2015, hvilket er markeret i kontoudtog. I 2014 modtag jeg desuden en ekstra bonus, da det forrige selskab jeg arbejdede for blev solgt til [G2/G3]. Den bonus er ligeledes markeret i kontoudtog.

Kontoudtog:
[…] (Erhvervskonto): Dette er min erhvervskonto. Der er to faneblade:
-       "Erhvervskonto - 2014 regnskab" med det komplette kontoudtog.
-       "Oversigt - udl. indbetalinger" som er en oversigt over udenlandske transaktioner i 2014 regnskabet.

[…] (Privat konto): Dette er min privatkonto og udenlandske indbetalinger vedrører gevinster udtrukket fra sportsbetting selskaber, alle med dansk licens. De er markeret med gult som ovenfor ved erhvervskontoen, og der er ligeledes både oversigt og fuldt kontoudtog.

Samarbejdsaftaler:
Jeg har været konsulent for G1 Limited indtil oktober 2014, hvor jeg overgik til at være konsulent for G2 Limited. Vedhæftet er:
-       Samarbejdsaftale med G1 Limited
-       Brev om at jeg er konsulent for G2 Limited nu."

Klageren har den 23. oktober 2015 fremsendt yderligere oplysninger/forklaringer til SKAT:

"(…)

Yderligere samarbejdsaftaler - der er ikke indgået nye aftaler med G1 eller G2. Eller samarbejdsaftaler med andre firmaer.

Jeg har vedlagt det forespurgte regnskabsmateriale inklusiv samtlige indtægts- og udgiftsbilag. kilometerregnskab, dokumentation for samtlige tilgodehavender og skyldige omkostninger.

Erhvervsmæssig risiko:
Jeg udfører rådgivende virksomhed. Jeg har ingen erhvervsmæssig risiko som sådan, da jeg ikke er erstatningsansvarlig overfor f.eks. fejlslagen rådgivning. Jeg rådgiver blot, men beslutningstagen ligger hos kunden. Det vil efter min mening også være usædvanligt indenfor marketing at være erstatningsansvarlig, da der ikke er garanterede resultater på aktiviteter. Jeg har ingen forsikring, hverken via egen virksomhed eller gennem G2. Jeg kan få refunderet udlæg efter aftale på udgifter, som direkte vedrører arbejde for G2, mens jeg selv afholder udgifter der ikke direkte vedrører opgaver for G2, men som har til formål at holde mine kompetencer og netværk ved lige.

Type arbejde:
Jeg leverer rådgivende virksomhed indenfor marketing. Jeg er opmærksom på at virksomheden muligvis stadig star registreret under oversættelsesarbejde, som jeg startede ud med at levere ved virksomhedens opstart. og, vil få dette ændret."

Klageren har anset sig selv som selvstændig erhvervsdrivende i relation til samarbejdet med G1 Limited, og har selvangivet i overensstemmelse hermed.

SKAT har gennemgået konsulentaftalen i forbindelse med sagen hos SKAT og er nået til den konklusion, at vilkårene i aftalen er af en sådan beskaffenhed, at konsulentydelserne ikke kan anses for erhvervsindkomst, men i stedet er lønindkomst i skattemæssig henseende.

SKAT har ved afgørelsen ændret klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2014. SKAT har udsendt forslag den 25. februar 2016, og SKATs afgørelse er truffet den 4. april 2016.

Klagerens revisor er fremkommet med følgende indsigelser til SKATs forslag i mail af 18. marts 2016:

"Vi er IKKE enige i den afgørelse som SKAT [navn udeladt] har udarbejdet og vi er IKKE enige i, at det er groft uagtsomt, så derfor er der ikke grundlag for at ændre årene 2009, 2010 og 2011.

A har selv den opfattelse af at være selvstændig, udfra at han ikke kunne have et ansættelsesforhold, samt at samtlige at hans kollegaer i samme position og med lignende kontraktforhold på andre nordiske markeder er selvstændige.

Udfra den fortolkning er overskud af virksomhed angivet korrekt, så derfor er kan der ikke være tale om groft uagtsomhed, da der ikke er sket skatteunddragelse, hvorfor der ikke er grundlag for at ændre årene 2009-2011. Det skal ligeledes bemærkes, at A uopfordret i første svar til Skat beskriver hans kontraktforhold i følgebrevet, og gør det klart at de to firmaer er et og samme firma, hvilket vil være usædvanligt hvis i ond tro."

Klageren har angivet følgende i supplerende mail til SKAT den 21. marts 2016:

"Jeg vil gerne præcisere den del vi ikke er enig i er at det er groft uagtsomt og det derfor gælder perioden 2009-2011 også. Perioden 2012-2014 accepterer vi på baggrund af det tilsendte svar og det er erkendt at jeg ikke kan være selvstændig. Men jeg har frem til jeres henvendelse helt klart været af den overbevisning at konsulentydelser skal henregnes til erhvervsmæssig virksomhed og har derfor selvangivet som sådan.
Hvilket var årsagen til at jeg i første følgebrev uopfordret beskrev mit engagement med G1 og sidenhen G2."

SKATs afgørelse
SKAT har ved afgørelse af 4. april 2016 ekstraordinært genoptaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2011.

SKAT har som begrundelse herfor anført følgende:

"Erhvervsdrivende eller lønmodtager
(…)

5. Frister
5.1. Ekstraordinær ansættelse skatten
Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 5, fremgår, at uanset fristerne i skatteforvaltningsloven § 26, vedrørende ordinær ansættelse, kan en ansættelse af indkomst ændres såfremt den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT er af den opfattelse, at ansættelsesfristen efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, suspenderes da du anses for mindst groft uagtsomt at have bevirket, at skatteansættelsen for pågældende år er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det findes således minimum groft uagtsomt, at du, eller nogen på dine vegne, har selvangivet dine indkomster, som var du selvstændigt erhvervsdrivende, samt selvangivet dertilhørende fradrag, mens du reelt er at anse for lønmodtager, med begrundelsen anført i afsnit 1.

Skatteansættelsen for indkomstårene 2009-2011 ændres således ekstraordinært.

SKATs ændring kan dog kun foretages efter ovenstående bestemmelse, såfremt de varsles senest 6 måneder efter SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, jf. samme lovs § 27, stk. 2.

Denne frist påbegyndes fra modtagelse af materiale, modtaget d. 14. september 2015, hvorfor 6 måneders fristen anses for overholdt.

(…)

5.4. Indsigelser modtaget d. 18. og 21. marts. 

SKAT har d. 18. marts 2016 pr mail modtaget indsigelser fra din revisor PT fra R1 ApS. Senere d. 21. marts 2016 modtager SKAT din præcisering af indsigelserne.

Af indsigelserne fremgår i første omgang, at i ikke er enige i, at indkomstårene 2009-2011 kan genoptages ekstraordinært, idet du har anset dig selv som værende selvstændig, da du ikke kunne have et ansættelsesforhold, samt at samtlige af dine kollegaer i samme position i andre lande, anses for værende selvstændige på andre nordiske markeder.

Ud fra denne betragtning, anser din rådgiver dig for, at have angivet overskud af virksomhed korrekt, hvorfor du ikke kan anses for at have handlet groft uagtsomt, samt det faktum, at du ved SKATs første henvendelse beskriver dit kontraktforhold til G1 LTD, nu G2 LTD, som umiddelbart skal vise, at du ikke har handlet i ond tro.

Du uddyber d. 21. marts 2016 pr. mail PTs indsigelser i sagen, hvorved du bemærker, at det udelukkende er hvorvidt sagen kan genoptages ekstraordinært, du er uenig i, hvorfor du er enig i de øvrige punkter.

Derudover bemærker du, at du klart har været af den overbevisning, at konsulentydelserne har skullet henregne til erhvervsmæssig virksomhed, hvilket du har selvangivet efter.

Slutteligt påpeger du, at du uopfordret i første følgebrev har beskrevet dit engagement med G1 LTD og sidenhen G2 LTD. 

SKATs endelige afgørelse
Indledningsvist skal det bemærkes, at SKAT allerede ved første henvendelse, ved indkaldelsen dateret d. 14. august 2015, udbeder en redegørelse for samarbejdsaftaler og ansættelsesforhold.

Bemærk at manglende kendskab til reglerne, sammenholdt med at revisor eller rådgiver ikke vejleder om gældende ret inden for et givent område, her hvilke krav der er til, hvornår der drives virksomhed, ikke kan fritage for ansvar i forbindelse med korrekt selvangivelse.
Se hertil afgørelsen TfS 1999, 234.

Det vurderes således minimum groft uagtsomt, at du har selvangivet dine indkomster som overskud af virksomhed frem for lønindkomst, idet det vurderes, at du og din rådgiver PT burde vide, at der under de givne omstændigheder, er tale om lønmodtagerforhold, frem for selvstændig virksomhed, det bemærkes hertil, at du i forbindelse med udarbejdelse af det skattemæssige regnskab, har modtaget bistand fra PT, fra R1 ApS.

(…)"

Klagerens opfattelse
Der er nedlagt påstand om, at skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2011 er ugyldige, idet der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

Som begrundelse for påstanden har repræsentanten anført følgende:

"…

Påstand
Påstand er, at skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2011 og momsreguleringen for samme år er ugyldige, da A i god tro har medregnet konsulentindkomsten som erhvervsindkomst, ud fra det synspunkt, at indkomsten var virksomhedsindkomst i skatte- og momsmæssig henseende, og at As adfærd derfor ikke kan kvalificeres som mindst groft uagtsomt med den følgevirkning, at de ordinære frister for skatte- og momsansættelser i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 og § 31, stk. 1 gennembrydes.

Begrundelse
Det beror altid på en konkret vurdering om en given indkomst skal kvalificeres og selvangives som erhvervsindkomst eller som lønmodtagerindkomst.

A har ikke undladt at selvangive indkomsten, men har selvangivet indkomsten som omsætning i sin erhvervsvirksomhed, da han var af den opfattelse, at han som selvstændigt erhvervsdrivende med virksomheden "H1" kunne/skulle medregne indkomsten fra G1 Limited (nu G2 Limited) i sin virksomhed.

At A har været i god tro om sine selvangivelser og momsangivelser, og dermed ikke har begået grov uagtsomhed eller forsætligt har unddraget sig skatte- og momsbetalinger, bestyrkes af indholdet i den vedlagte mail, som A har sendt til SKAT den 13. september 2015, hvori han detaljeret redegør for vilkårene i sin konsulenttilknytning til G2 Limited, og som bestyrker det faktum, at han har været i god tro omkring sine skatte- og momsmæssige dispositioner

I forbindelse med SKAT kontrol af udenlandske pengeoverførsler har SKAT gennemgået konsulentaftalen, og konkluderet, at pengeoverførslerne skal henregnes til lønindkomst.

Der er alene tale om en forkert skatte- og momsmæssig kvalifikation af indtægten. SKAT kunne have behandlet As skatte- og momsansættelser inden for de ordinære frister, og de forhold at sagen først er udsøgt og gennemgået i projektet om udenlandske pengeoverførsler, kan ikke bebrejdes A.

Skatte- og momsansættelserne for 2009, 2010 og 2011 kan ikke genoptages ekstraordinært i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvis det lægges til grund for sagens behandling, at A ikke har handlet mindst groft uagtsomt.

Det faktum at den påklagede sag er opstået i forbindelse med udenlandske pengeoverførsler kan ikke i sig selv bevirke fristgennembrud. Det må lægges til grund for sagens behandlingen, at A har selvangivet og momsangivet rettidigt, og SKAT havde kunne have foretaget sagsbehandlingen, herunder indkaldelse af konsulentaftalen, inden for de ordinære frister.

Det kan ikke bestrides, at vilkårene i konsulentaftalen tillægger A visse lønmodtagerrettigheder, så derfor er SKATs afgørelse om, at indkomsten skal behandles som lønmodtagerindkomst, taget til efterretning for så vidt angår 2012 og efterfølgende år.

(…) "

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt SKAT med rette ekstraordinært har genoptaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2011 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at uanset fristerne i § 26 om ordinær skatteansættelse kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III. Anvendelse af bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter således, at der foreligger et strafbart forhold. Anvendelsen af § 27, stk. 1, nr. 5, er dog ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf.

Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder.

Landsskatteretten finder, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet klageren i det konkrete tilfælde ikke anses for at have handlet groft uagtsomt eller forsætligt ved fejlagtigt at selvangive indkomsten, som var han selvstændig erhvervsdrivende. Der er herved lagt vægt på, at vurderingen af, om klageren var selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager, var en ikke ukompliceret retlig kvalifikation, som foretages på baggrund af en række kriterier i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven. Klageren ses i det konkrete tilfælde at have foretaget kvalifikationen efter bedste evne og har fulgt regelsættet for beskatning ved udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed. Klageren ses således ikke mindst groft uagtsom at have bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Landsskatteretten anser SKATs afgørelse vedrørende klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2011 for ugyldig.