Parter

A

(v/Adv. Lisbeth Pedersen)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Fm. Mette Halmø Rasmussen)

Afsagt af byretsdommer

Christina Breinstrup

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører en anmodning om genoptagelse af As skatteansættelser for indkomstårene 2005 og 2006, hvor han var beskattet som begrænset skattepligtig til Danmark og ikke som fuldt skattepligtig til Danmark efter grænsegængerreglerne.

Sagsøger A har fremsat påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at SKAT har været forpligtet til i 2007 at genoptage indkomstår 2005 og 2006 jf. SFL § 26, hvorfor sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

A har subsidiært fremsat påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at der skal ske ekstraordinær genoptagelse af indkomstår 2005 og 2006, jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 8, subsidiært at sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Sagsøgte Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagen er anlagt ved Byretten den 21. marts 2016.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Den 2. april 2012 traf SKAT afgørelse om afslag på As anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006. Skatteankenævnet har stadfæstet denne afgørelse.

Landsskatteretten traf den 21. december 2015 afgørelse i sagen. Af afgørelsen fremgår blandt andet følgende:

"...

Faktiske oplysninger

Det fremgår af oplysninger i Det Centrale Person Register, at klageren den 14. januar 2005 flyttede fra Danmark til Sverige fra adressen Y1-adresse, at han den 5. januar 2007 flyttede tilbage til Danmark til adressen Y2-adresse, og at han den 12. februar 2008 flyttede til adressen Y3-adresse.

I forbindelse med klagerens fraflytning foretog SKAT den 3. februar 2005 på grundlag af indleverede bilag forskudsregistrering for indkomståret 2005 med anvendelse af grænsegængerreglerne.

Den 2. marts 2007 sendte SKAT forslag til skønsmæssig skatteansættelse for indkomståret 2005, da SKAT ikke havde modtaget klagerens selvangivelse for indkomståret 2005. Agterskrivelsen blev sendt til klageren på adressen Y2-adresse.

Den 12. marts 2007 modtog SKAT blank selvangivelsesblanket for indkomståret 2005 med klagerens underskrift pr. 7. marts 2007. Selvangivelsen er påført oplysning om begrænset skattepligt.

Med udskriftsdato den 10. april 2007 sendte SKAT årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2005 til klageren på adressen Y2-adresse. Årsopgørelsen blev lagt i klagerens skattemappe den 27. marts 2007. Klageren havde i 2005 en lønindkomst på 285.630 kr. fra en arbejdsgiver i Danmark. Årsopgørelsen er påført oplysning om begrænset skattepligt.

Det fremgår af klagerens personlige oplysninger m.v. i Skattemappen for indkomståret 2005, at klagerens arbejdsgiver, G1, til SKAT har oplyst, at klageren var ansat hele året, og at lønindkomsten i 2005 udgjorde 285.630 kr.

På årsopgørelsen er anført følgende:

"Deres selvangivelse er ikke modtaget. Deres skattepligtige indkomst er derfor ansat efter et skøn. Kan De ikke godkende skatteansættelsen, herunder eventuelle procenttillæg og rentebeløb, kan De indsende en skriftlig, begrundet klage til Landsskatteretten. Klagen skal være modtaget i Landsskatteretten senest 3 måneder fra modtagelsen af denne årsopgørelse. Opmærksomheden henledes på, at det efter skattekontrollovens § 16 kan være strafbart, hvis De ikke inden fristens udløb underretter skattemyndighederne om en for lav opgørelse af Deres skattepligtige indkomst. Har De spørgsmål til årsopgørelsen, kan De rette henvendelse til et skattecenter."

Med udskriftsdato den 4. juni 2007 sendte SKAT årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2006 til klageren på adressen Y2-adresse. Årsopgørelsen blev lagt i klagerens skattemappe den 23. maj 2007. Klageren havde i 2006 en lønindkomst på 294.466 kr. fra en arbejdsgiver i Danmark. Årsopgørelsen er påført oplysning om begrænset skattepligt.

Det fremgår af klagerens personlige oplysninger m.v. i Skattemappen for indkomståret 2006, at klagerens arbejdsgiver, G1, til SKAT har oplyst, at klageren var ansat hele året, og at lønindkomsten i 2006 udgjorde 294.466 kr.

SKAT modtog den 23. maj 2007 klagerens selvangivelse for indkomståret 2006.

SKAT har for indkomstårene 2005 og 2006 registreret klageren som lønmodtager omfattet af begrænset skattepligt til Danmark.

I brev af den 28. november 2010, modtaget i SKAT den 1. december 2010, anmodede klagerens repræsentant i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, jf. § 27, stk. 1, nr. 8, om ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 bl.a. med den begrundelse, at klageren først på dette tidspunkt var blevet klar over, at han for de pågældende indkomstår havde været begrænset, og ikke fuld skattepligtig til Danmark, og at klageren, selv om han havde været grænsegænger, ikke havde fået de skattemæssige fradrag, som han var berettiget til.

Klagerens repræsentant anmodede herefter i brev af den 8. december 2010, modtaget i SKAT den 17. december 2010, om, at klagerens skatteansættelser for bl.a. indkomstårene 2005 og 2006 blev korrigeret, således at han for indkomstårene 2005 og 2006 blev givet fradrag for danske renteudgifter med henholdsvis 4.632 kr. og 3.627 kr., fradrag for udgifter til dansk A-kasse med henholdsvis 9.312 kr. og 384 kr., fradrag for indskud på kapitalpension med henholdsvis 2.346 kr. og 2.264 kr. og fradrag for befordringsudgifter med henholdsvis 33.387 kr. og 10.216 kr.

I mail af den 4. september 2011 til SKAT oplyste klagerens repræsentant, at klageren i indkomstårene 2005 og 2006 havde betalt renteudgifter i Sverige med henholdsvis 29.858 SEK og 19.399 SEK, svarende til henholdsvis 23.886,40 kr. og 15.519,20 kr., og bad om, at renterne blev taget med i afgørelsen for indkomstårene 2005 og 2006.

Der er fremlagt kontoudtog fra Nordea, Sverige, hvoraf fremgår, at klagerens renteudgifter i indkomstårene 2005 og 2006 udgjorde henholdsvis 29.858 SEK og 19.399 SEK.

Ved afgørelse af 9. september 2011 genoptog SKAT klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2007 og 2008, da anmodningen om genoptagelse var indkommet inden for fristen for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og nye årsopgørelser blev dannet. Samtidig gav SKAT afslag på klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006, idet betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, ikke var opfyldt.

Skatteverket, Sverige, har takseret klageren for indkomståret 2007, da der ikke er indsendt selvangivelse, og har i den forbindelse bl.a. anset klageren for skattepligtig af gevinst ved salg af ejendom i Sverige.

...

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin indkomstansættelse, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Anmodningen om ordinær genoptagelse af indkomstansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006 skulle derfor have været fremsat senest henholdsvis den 1. maj 2009 og den 1. maj 2010.

Klagerens anmodning om genoptagelse af indkomstansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006 er dateret den 28. november 2010 og modtaget i SKAT den 1. december 2010. Anmodningen er dermed fremsat efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse.

En anmodning, der er indgivet efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse, kan imødekommes i tilfælde, der opfylder en af de i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, udtømmende opregnede 8 betingelser.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 - 7, indeholder en række objektive grunde til ekstraordinær genoptagelse. Klageren opfylder ikke betingelserne for genoptagelse efter disse bestemmelser.

Det bemærkes herved, at Skatteverket i Sverige har beskattet klageren af gevinst ved salg af ejendom i Sverige i indkomståret 2007, og at Skatteverkets afgørelse derfor ikke kan begrunde en genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 4.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan der efter anmodning fra den skattepligtige gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomstansættelsen, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Ifølge bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, er bestemmelsens anvendelsesområde tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Det fremgår af bemærkningerne, at bestemmelsen bl.a. kan finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, eller hvor der er begået ansvarspådragende fejl af den skatteansættende myndighed. Bestemmelsen kan yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig økonomisk betydning for den skattepligtige. En skønsmæssig ansættelse eller et glemt fradrag berettiger som udgangspunkt ikke til en ekstraordinær genoptagelse. Bestemmelsen er således tiltænkt et snævert anvendelsesområde.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Told- og Skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af 6 måneders fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at pålægge SKAT at genoptage klagerens indkomstansættelser for indkomstårene 2005 og 2006 ekstraordinært i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Der er lagt vægt på, at klageren ikke indgav rettidig selvangivelse for indkomståret 2005, at SKAT derfor ifølge det oplyste udarbejdede årsopgørelsen for indkomståret 2005 på baggrund af de indberettede oplysninger, og at SKAT ifølge det oplyste udarbejdede årsopgørelsen for indkomståret 2006 i overensstemmelse med klagerens selvangivelse for indkomståret 2006.

SKAT anses ikke i forbindelse med udarbejdelsen af årsopgørelserne for indkomstårene 2005 og 2006 at have begået myndighedsfejl, og årsopgørelserne for indkomstårene 2005 og 2006 anses derfor ikke for ugyldige.

Der er endvidere lagt vægt på, at årsopgørelserne for indkomstårene 2005 og 2006 blev lagt i klagerens skattemappe henholdsvis den 27. marts 2007 og den 23. maj 2007 og sendt henholdsvis den 10. april 2007 og den 4. juni 2007 til klageren på adressen Y2-adresse på hvilken adresse klageren var tilmeldt folkeregisteret i perioden fra den 5. januar 2007 til den 12. februar 2008.

Klageren havde derfor allerede ved modtagelsen af årsopgørelserne for henholdsvis indkomståret 2005 og indkomståret 2006 kundskab om, at der ved opgørelsen af hans skattepligtige indkomst for indkomstårene 2005 og 2006 ikke var givet fradrag for de af genoptagelsesanmodningen omhandlede beløb.

Der er endvidere lagt vægt på, at det af klagerens årsopgørelser for indkomstårene 2005 og 2006 fremgår af klagevejledningen, at han inden 3 måneder fra modtagelsen af årsopgørelsen kunne klage over årsopgørelserne, hvis han ikke kunne godkende skatteansættelsen. Dette gjorde klageren ikke.

Der er endelig lagt vægt på, at et glemt fradrag som udgangspunkt ikke berettiger til ekstraordinær genoptagelse.

Da anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006 først er fremsat den 28. november 2010, modtaget i SKAT den 1. december 2010, og dermed mere end 6 måneder efter, at klageren er kommet til kundskab om, at de omhandlede fradrag ikke var fratrukket ved opgørelsen af hans skattepligtige indkomster for indkomstårene 2005 og 2006, er genoptagelsesanmodningen i øvrigt fremsat efter udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Der foreligger i øvrigt ikke i sagen sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., at dispensere fra 6 måneders fristen.

SKATs afslag på anmodning om ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005 og 2006 med henblik på beskatning efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A kan efter rettens opfattelse ikke anses for at være i strid med EU-retten, herunder EUF-Traktatens artikel 45 om arbejdskraftens fri bevægelighed.

Der er lagt vægt på, at klageren ikke for indkomstårene 2005 og 2006 har selvangivet fradrag efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit 1 A, og at klageren i øvrigt ikke har klaget rettidigt over årsopgørelserne for indkomstårene 2005 og 2006.

Landsskatteretten stadfæster derfor skatteankenævnets afgørelse.

..."

Parternes synspunkter

A har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 26. januar 2017, hvoraf fremgår følgende:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres gældende:

at - SKAT har foretaget flere myndighedsfejl, der hver for sig og sammen er konkret væsentlige og udgør objektive myndighedsfejl, hvorfor der er grundlag for at der skal ske ekstraordinær genoptagelse vedrørende indkomstår 2005 og 2006 jf. SFL § 28, stk. 1, nr. 8, idet SKAT uretmæssigt og fejlagtigt har registreret sagsøger som begrænset skattepligtig til Danmark, selv om sagsøger som følge af tilvalg af beskatning efter grænsegængerreglerne skal beskattes som fuldt skattepligtig til Danmark,

at - den sket fejl fra SKATs side har medført et brud på sagsøgers retssikkerhed efter ikke alene nationale regler men også gældende fælleskabspraksis jf. bilag 6,

at - der påhviler SKAT en selvstændig pligt til at foretage en korrigeret skatteansættelse senest 6 måneder efter at være kommet til kundskab om forhold, der begrunder en ændret skatteansættelse jf. SFL § 27, stk. 2 jf. stk. 1,

at - SKAT med hjemmel i SFL § 27, stk. 3, har været forpligtet til at foretage en ændret skatteansættelse efter SFL § 27, stk. 1 uanset tidligere afgørelser fra SKAT, Skatteankenævn og Landsskatteretten

at - officialmaximen ikke er iagttaget af SKAT, Skatteankenævn eller Landsskatteretten, idet ingen af disse myndigheder har foretaget tilstrækkelige undersøgelser vedrørende det faktiske og retlige forhold - og for Landsskatteretten selv ikke efter at have fået tilsendt materiale fra SKAT, der skulle medføre en ændret vurdering af sagen, hvorfor ingen af de af SKAT, Skatteankenævn eller Landsskatteretten har kunnet træffe en afgørelse, der kunne blive materiel lovlig og rigtig efter både det faktiske og det retlige grundlag, og

at - en manglende ekstraordinær genoptagelse af indkomstår 2005 og 2006 vil medføre en åbenbart urimelig ansættelse alene baseret på fejl fra den skatteansættende myndighed, og da det konkret må anses for urimeligt at opretholde de pågældende skatteansættelser,

at - det hos Skatteforvaltningen jf. bilag 10 var fast praksis vedrørende skatteydere med særlige skattepligtsforhold, at "Behandling af skatteydere med særlige skattepligtsforhold giver sig ikke altid udtryk i selvangivelsesændringer (forhøjelser eller nedsættelser), da en stor del af behandlingen sker før selvangivelsen indberettes eller allerede i forbindelse med forskudsregistreringen for de pågældende indkomstår.", hvilket også kan udledes af bilag 2, side 2, hvoraf fremgår, at fremtidige år oprettes ved mandtalskørsler, ligesom det af bilag 2 kan udledes, at daværende Skatteforvaltning netop ud fra førnævnte regler har behandlet sagsøgers skattepligtsforhold ifm. med forskudsregistreringen som følge af, at sagsøger indberettede sig til et grænsegængercenter ifm. udlejer pga. køb af bolig i Sverige,

At - det af bilag 10 jf. bilag 2, fremgår, at sagsøgers skattepligtsforhold blev håndteret ifm. forskudsregistreringen, hvorved der skulle have været dannet en årsopgørelse med de tal, som er behandlet af SKAT ifm. forskudsregistreringen, som følge af det til SKAT udleverede materiale jf. bilag 2 og 9 ultimo 2004/ primo 2005;

At - den af SKAT i 2006 og 2007 manglende korrekt håndtering af sagsøger indkomstforhold ved mandtalskørsler medførte, at sagsøger blev "glemt" i forhold til indkomstår 2005 og 2006, og at dette udgør en myndighedsfejl fra SKATs side, der begrunder til ekstraordinær genoptagelse jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 8,

At - det aldrig er dokumenteret, at SKAT til sagsøger rettidigt har fremsendt selvangivelser vedrørende indkomstår 2005 og 2006, og at dette først skete i forbindelse med sagsøgers tilbageflytning til Danmark primo 2007;

At - sagsøger som følge af manglende rettidig udsendelse af selvangivelser ikke har kunnet selvangive rettidigt, og at dette udgør en myndighedsfejl, der begrunder ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8,

At - det af bilag A, brev af 9/11 2011, side 3, vedrørende indkomstår 2005 fremgår, at SKAT ikke har modtaget selvangivelse for 2005, hvorfor der den 2/3 2007 blev udsendt forslag til skønsmæssig ansættelse, bilag F, hvoraf fremgår, at sagsøger fik hele 18 dage til at indgive selvangivelse vedrørende indkomstår 2005,

At - sagsøger vedrørende indkomstår 2005 har selvangivet oplysninger om fast ejendom, hvilket har været SKAT bekendt siden 2004/2005, hvilket oplysninger burde have været inddraget af SKAT i forbindelse med skatteansættelsen, og at SKAT derved burde have indset, at sagsøger havde selvangivet forkert;

At - SKAT ved sagsøger selvangivelse for indkomstår 2006 1,5 måned senere ikke noterede sig, at der var afvigelser i forhold til selvangivelsen for indkomstår 2005, hvorfor SKAT har tilsidesat sin vejledningspligt ifm. håndtering af sagsøger selvangivelser for 2005 og 2006, og at den manglende inddragelse af køb af fast ejendom i Sverige udgør en myndighedsfejl, der berettiger til ekstraordinær genoptagelse jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 8;

At - en skatteyder jf. bilag 11 Landsskatterettens kendelse af 10/12 2013 i sag 12-0190058, altid har krav på at skriftlig afgørelse, når der har været sendt forslag til afgørelse - også selvom der ikke er fremsat indsigelser, og at SKAT var pligtig jf. bilag F at følge forslag til afgørelse op med en afgørelse jf. SFL § 20, stk. 1, og sker dette ikke er en garantiforskrift tilsidesat, hvilket konkret i denne sag medfører, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos SKAT;

At - SKAT ifm. begæring om genoptagelse jf. bilag 11 Landsskatterettens kendelse af 10/12 2013 i sag 12-0190058 er pligtig at foretage en konkret og fornøden vurdering af, om der er grundlag for genoptagelse; og at hvis dette ikke er sket, foreligger der sådanne særlige omstændigheder, at der kan ske genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8,

At - det bestrides som anført af sagsøgte svarskrift side 2, afsnit 8 og side 3, afsnit 6, at årsopgørelse fysisk pr. post er blevet send til sagsøger, idet SKAT sædvanligt påstår, at årsopgørelser er sendt til skattemappen og at dette er tilstrækkeligt, og

At - forsendelsesrisikoen for at et brev er kommet frem efter fast praksis påhviler afsender jf. SKM2015.108.BR, hvorefter afgivelse af brev til postforsørgelse ikke i sig selv udgør fornødent bevis for, at brevet var kommet frem, og tilsvarende SKM2014.150.HR vedrørende forsendelse af rykke for gebyr på kr. 100.

At - sagsøger vedvarende i mange år har forsøgt at få oplyst, hvilke oplysninger SKAT var i besiddelse af, og til SKAT har indgivet oplysninger af faktisk og retlig karakter jf. bilag 12-17;

At - SKAT jf. bilag 18 ikke har behandlet klagers begæring af 28/11 2010 om dispensation vedrørende genoptagelse jf. SFL § 27, stk. 2 jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 8, hvorfor der blev rykket den 29/2 2012 jf. bilag 19;

At - sagsøger jf. bilag 20 ved mail af 4/6 2012 med underbilag har fremsendt materiale til SKAT vedrørende krav fra Sverige,

At - SKAT i sin tid oplyste jf. bilag 21, klage til Landsskatteretten af 12/6 2012, havde oplyst, at sagsøger var udvekslet til Sverige,

At - sagsøger også har henledt Landsskatteretten opmærksomhed på salg af fast ejendom i Sverige jf. bilag 21, side 4, 3. afsnit, ligesom Landsskatteretten opmærksomhed jf. bilag 21, side 5, sidste afsnit, blev henledt på, at sagsøger er psykisk ustabil som følge af en ulykke i sine unge dage;

At - sagsøger som følge af overværelse af sin bedste vens død i en motorcykeluheld aldrig er kommet sig og siden da har haft psykiske lidelser, der har medført flere selvindlæggelser som følge af tanker om selvmord og at forholdet har medført, at sagsøger har levet alene og uden indgåelse af ægteskab, og at dette forhold jf. bilag 22-25 er formidlet til SKAT;

At - det faktum, at SKAT først i juli 2015 10 år senere - udleverer oplysninger af faktisk karakter skal have en betydning, idet det ikke kan udelukkes, at hvis SKAT langt tidligere havde opfyldt officialmaximen, ville sagsøgers skatteansættelser har været anderledes, og at den manglende iagttagelse af officialmaximen udgør en tilsidesættelse af SKATs sagsbehandling, herunder bryder med garantiforskrifter og retssikkerhed, hvorfor en sådan vedvarende bevidst tilsidesættelse og tildækning af egne fejl i sig selv begrunder til ekstraordinær genoptagelse jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 8, og særligt da SKAT jf. SKM2004.43.LSR stedse har haft mulighed for at genoptage skatteansættelsen efter SFL § 26, stk. 2, og i hvert fald siden marts/april 2007, hvor sagsøger åbenlyst selvangav forkert jf. bilag G og I, idet en forkert selvangivelse i sig selv udgør oplysninger af faktisk og retlig karakter, der begrunder genoptagelse og dermed en ændret skatteansættelse;

At - SKAT jf. bilag 2 og 9 af egen drift langt tidligere burde have genoptaget indkomstår 2005 og 2006 jf. SKM2004.43.LSR da det er uomtvistet, at SKAT jf. SFL § 27, stk. 3 har været i besiddelse af oplysninger af faktisk karakter forud for udløb af fristen i SFL § 26, stk. 2, eller som det mindre i det mere i forbindelse med at sagsøger selvangav forkert, bilag C og I, og at sagsøger mere end har sandsynliggjort at en genoptagelse ville medføre en ændret skatteansættelse jf. SKM2015.433.BR

At det påhviler SKAT som skatteansættende myndighed at sikre, at skatteansættelsen bliver korrekt, og at det må have stået SKAT klart, at en blank og forkert selvangivelse, herunder direkte i modstrid med oplysninger indberettet fra tredjemand, vil medføre, at skatteansættelsen ville blive forkert, hvorfor SKAT skal realitetsbehandle det selvangivne som en begæring om genoptagelse med deraf følgende forslag til afgørelse efterfulgt af en afgørelser, der opfylder SFL § 20 jf. FVL §§ 22 jf. 24 og § 25 jf. § 26, hvorfor det eneste rigtige i denne sag, hvor det er uomtvisteligt at SKAT har været forelagt oplysninger, der kunne have begrundet en ændret skatteansættelse inden for fristen i SFL § 26, stk. 1, er, at SKAT pålægges at genoptage skatteansættelsen for indkomstår 2005 og 2006, idet dette har været muligt jf. SFL § 27, stk. 3.

..."

Skatteministeriet har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med påstand påstandsdokument af 26. januar 2017, hvoraf fremgår følgende:

"...

Det gøres overordnet gældende, at A ikke er berettiget til at blive beskattet efter kildeskattelovens afsnit 1 A om grænsegængere, idet A ikke indenfor kildeskattelovens § 5 D' ultimative og absolutte frist har valgt at blive beskattet som grænsegænger.

Beskatning som grænsegænger

Grænsegængere er blandt andet personer, der er begrænset skattepligtige til Danmark efter kildeskattelovens § 2, jf. kildeskattelovens § 5 A, stk. 1.

Sådanne personer kan som et alternativ vælge under visse betingelser at blive beskattet, som var de fuldt skattepligtige i Danmark i medfør af kildeskattelovens § 1.

Baggrunden for reglernes tilvejebringelse er EU-retlig, jf. EF-Domstolens dom af 14. februar 1995 i sag C-279/93 (Schumacker-dommen) og EF-Domstolens dom af 11. august 1995 i sag C-80/94 (Wielockx-sagen).

For at blive beskattet efter grænsegængerreglerne skal skatteyderen selv vælge det til i selvangivelsen, jf. kildeskattelovens § 5 D, stk. 1, 1. pkt. Den skattepligtige kan omgøre sit valg ved henvendelse til SKAT senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb, jf. kildeskattelovens § 5 D, stk. 1, 2-3. pkt.

Kildeskattelovens § 5 D indeholder således en ultimativ og absolut tidsmæssig grænse for, hvornår skatteyderen senest skal tilkendegive, at vedkommende ønsker at blive beskattet som grænsegænger. Der er ikke hjemmel til at se bort fra overskridelse af fristerne.

A er ikke blevet beskattet som grænsegænger i 2005 og 2006, fordi han ikke valgte at blive beskattet som grænsegænger ved indleveringen af sine selvangivelser.

A returnerede sine selvangivelser for både 2005 og 2006 (bilag G og I) til SKAT, uden at han valgte at blive beskattet som grænsegænger.

Dette til trods for, at det fremgår direkte af vejledning på forsiden af selvangivelserne: "Hvis De ønsker beskatning efter reglerne om grænsegænger, skal De sammen med selvangivelsen udfylde Supplement til selvangivelsen for begrænset skattepligtige (blanket 04.031)" (bilag G, side 1 og bilag I, side 1). Konkret skulle A altså have indleveret den pågældende blanket for de indkomstår, hvor han ønskede beskatning som grænsegænger. Det gjorde han ikke.

A har heller ikke reageret på årsopgørelserne for henholdsvis 2005 og 2006.

Det forhold, at der på As forskudsopgørelser for 2005 og 2006 (bilag 4 og bilag 5) er taget højde for grænsegængerreglerne, ændrer ikke ved,

at A selv skulle tilvælge beskatning som grænsegænger i forbindelse med selvangivelserne. Forskudsopgørelserne danner grundlag for den foreløbige skat (kildeskatten), hvorimod årsopgørelserne fastlægger den endelig skat for indkomstårene 2005 og 2006. Det er heller ikke muligt ved forskudsopgørelsen at vurdere, om skatteyderen overhovedet opfylder betingelserne for at kunne vælge at blive beskattet som grænsegænger, idet dette blandt beror på, at skatteyderens indtjening i Danmark (den kvalificerende indkomst) udgør mindst 75~% af skatteyderens samlede indkomst i det pågældende indkomstår, jf. kildeskattelovens § 5 A, stk. 1, 2. pkt. Det er således også først muligt at vurdere, om skatteyderen opfylder indkomstbetingelsen ved indkomstårets udgang og i forbindelse med, at skatteyderen selvangiver sin årsindkomst.

Årsopgørelserne for 2005 og 2006 (bilag H og J) viser den endelige beskatning af A i de pågældende indkomstår. For begge årsopgørelsers vedkommende er A ikke blevet beskattet som grænsegænger.

A skulle derfor have reageret, da han modtog årsopgørelserne for 2005 og 2006, hvis han mente, at årsopgørelsen hvilede på et forkert grundlag, herunder hvis han mente sig berettiget til yderligere fradrag.

Det gjorde A først mere end 3 år senere, den 28. november 2010, jf. bilag O, til trods for årsopgørelserne var gjort tilgængelige for ham i skattemappen allerede den 27. marts 2007 (bilag H, side 2) og den 23. maj 2007 (bilag L, side 2) samt sendt til hans folkeregisteradresse henholdsvis den 10. april 2007 og den 4. juni 2007.

A har endvidere ikke omgjort sit valg i medfør af kildeskattelovens § 5 D, stk. 1, 2-3. pkt., hvilket var en mulighed frem til den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

For A betød det, at han for indkomståret 2005 helt frem til den 30. juni 2007 og for indkomståret 2006 helt frem til den 30. juni 2008 kunne vælge beskatning efter grænsegængerreglerne til.

Det gjorde A ikke. Efter dette tidspunkt er det udelukket at beskatte ham som grænsegænger, idet der ikke foreligger dispensationsmuligheder i kildeskatteloven.

For så vidt angår det af A anførte vedrørende fællesskabsretten, bemærkes det, at det forhold, at han ikke er behandlet som fuldt skattepligtig efter grænsegængerreglerne ikke udgør et brud på fællesskabsretten.

A er ikke i indkomstårene 2005 og 2006 blevet behandlet efter grænsegængerreglerne, idet han ikke - som reglerne udtrykkeligt foreskriver - har anmodet SKAT om at blive behandlet efter disse regler.

For så vidt angår de af A fremlagte oplysninger om hans tilknytning til Sverige, bemærkes det, at disse oplysninger ikke medfører, at A skulle have været beskattet som grænsegænger.

De fremlagte oplysninger illustrerer alene, at A i overensstemmelse med folkeregisteret var udrejst til Sverige og således begrænset skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 2. Derimod godtgør oplysningerne ikke, at A har tilvalgt beskatning efter grænsegængerordningen.

Genoptagelse efter skatteforvaltningsloven

Skatteministeriet har forestået de indleverede skrifter fra A således, at A ved genoptagelse ønsker at blive stillet sådan, at han i indkomstårene 2005 eller 2006 beskattes som grænsegænger i medfør af kildeskattelovens afsnit 1 A.

A kan ikke gennem genoptagelsesreglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 ændre på, at han ikke tilvalgte beskatning som grænsegænger inden udløbet af den absolutte og ultimative frist i kildeskattelovens § 5 D.

En genoptagelse af As skatteansættelser vil således ikke føre til den retsstilling, som A ønsker at opnå.

Det bestrides også generelt, at SKAT har begået sagsbehandlingsfejl, endsige sådanne fejl, at A kan opnå genoptagelse med den følge, at han stilles som om han rettidigt tilvalgte grænsegængerreglerne.

Det har ikke nogen betydning i denne sag, om de almindelige betingelser for genoptagelse i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 måtte være opfyldt, for A kan som nævnt ikke i forbindelse med en eventuel genoptagelse stilles som om, han havde tilvalgt beskatning som grænsegænger. Genoptagelse "gennembryder" ikke de absolutte frister i kildeskattelovens § 5 D.

Blot for fuldstændighedens skyld gør ministeriet gældende, at A ikke har godtgjort, at betingelserne for genoptagelse er til stede, herunder hverken efter skatteforvaltningslovens § 26 eller skatteforvaltningslovens § 27.

For så vidt angår skatteforvaltningslovens § 26 har A gjort gældende, at SKAT har begået en myndighedsfejl ved ikke at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006. Ifølge A skulle SKAT have gjort dette, fordi der forelå uoverensstemmelser i de oplysninger, som A selv havde angivet.

Det bestrides, at der skulle gældende en sådan forpligtelse for SKAT under de foreliggende omstændigheder.

I tilknytning til det af A anførte bemærkes for det første, at den pågældende uoverensstemmelse består i, at A i selvangivelsen for 2005 har sat et enkelt kryds i selvangivelse ved punktet "Er De enig i, at de anførte oplysninger om Deres ejendomme er fyldestgørende og korrekte? " (bilag G, side 5), og han ikke har sat et tilsvarende kryds i selvangivelsen for 2006 (bilag I, side 3). Uoverensstemmelsen er således under alle omstændigheder ikke af en sådan karakter, at SKAT burde have reageret heroverfor.

Det bemærkes for det andet, at selv for det tilfælde, at SKAT havde været forpligtet til at belyse "uoverensstemmelsen" nærmere, ville dette ikke have medført en anderledes retsstilling for A. Der er ingen sammenhæng mellem den påståede uoverensstemmelse på selvangivelserne og de forhold i As skatteforhold, som er indbragt for retten i nærværende sag.

De indsigelser, A har gjort gældende vedrørende skattemyndighedernes sagsbehandling, herunder navnlig at skattemyndighederne har tilsidesat officialmaksimen, er grundløse. Det fremgår specifikt af ordlyden af kildeskattelovens § 5 D, at det påhviler den enkelte skatteyder at tilkendegive, at vedkommende ønskede at være omfattet at grænsegængerreglerne. Det var således A, der skulle tilvælge grænsegængerbeskatning i sine selvangivelser, hvis han ønskede at benytte sin fakultative adgang til at være omfattet af disse specialregler.

Ex tuto bemærkes, at A ikke har godtgjort, at han anmodede om genoptagelse inden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26.

Selvom en sådan anmodning ikke som sådan er formbunden, så kræves det dog, at han tilkendegiver ønske om en genoptagelse over for SKAT, og dette har han ikke godtgjort skete.

For så vidt angår skatteforvaltningslovens § 27, har A ikke godtgjort, at hans skatteansættelse i indkomstårene 2005 og 2006 skulle være foretaget efter grænsegængereglerne, at der foreligger sådanne "særlige omstændigheder", som ekstraordinær genoptagelse også forudsætter, eller at anmodning om genoptagelse er fremsat rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 26, jf. § 27, stk. 2.

Ingen af disse - kumulative - betingelser for at tillade ekstraordinær genoptagelse er opfyldt.

For det første medfører en genoptagelse af As skatteansættelser for indkomstårene 2005 og 2006 ikke en materiel ændring af ansættelserne, idet A under alle omstændigheder ikke rettidig har tilvalgt beskatning efter grænsegængerreglerne.

For det andet har A på ingen måde godtgjort, at der i øvrigt foreligger "særlige omstændigheder". Han har således ikke godtgjort, at han var ude af stand til at anmode om genoptagelse inden for de ordinære frister, der for indkomståret 2005 udløb den 1. maj 2009 og for indkomståret 2006 udløb den 1. maj 2010. Der er heller ikke noget at bebrejde SKAT i anledning af begivenhedsforløbet i sagen.

For det tredje har A ikke iagttaget fristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Det relevante begyndelsestidspunkt for denne reaktionsfrist er senest henholdsvis 10. april 2007 og den 4. juni 2007, hvor A modtog årsopgørelserne for indkomstårene 2005 og 2006 (bilag H og J). Årsopgørelserne blev sendt til ham på adressen Y2-adresse, hvor han var tilmeldt folkeregisteret i perioden fra den 5. januar 2007 til den 12. februar 2008 (bilag E). Årsopgørelserne blev desuden lagt i hans skattemappe henholdsvis den 27. marts 2007 og den 23. maj 2007 (bilag H, side 2 og bilag L, side 2).

A fremsatte først sin anmodning om genoptagelse den 28. november 2010 (bilag O). Anmodningen om genoptagelse er således fremsat langt senere end seks måneder fra han modtog årsopgørelserne, og ekstraordinær genoptagelse er også af denne grund udelukket, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. A har heller ikke godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, der undtagelsesvis giver grundlag for at bortse fra overskridelse af fristen.

Oplysningerne om As personlige forhold og om hans psykiske tilstand kan ikke begrunde, at han har krav på beskatning som grænsegænger.

Skatteministeriet bemærker, at oplysningerne er meddelt skattemyndighederne i perioden fra den 16. august 2011 til den 11. maj 2015 (bilag 22-25), dvs. efter A anmodede om ekstraordinær genoptagelse den 28. november 2010 (bilag O) og dermed lang tid efter indkomstårene 2005 og 2006 og perioden, hvor han kunne have valgt beskatning som grænsegænger. Allerede af den grund er oplysningerne irrelevante, for kildeskatteloven giver ikke mulighed for at inddrage sådanne personlige forhold ved bedømmelsen af, om der kan ske beskatning efter grænsegængerreglerne.

Ex tuto gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har bevist, at han gennem hele den relevante periode på grund af de anførte personlige forhold var afskåret fra at anmode om beskatning efter grænsegængerreglerne eller om ordinær eller ekstraordinær genoptagelse.

Endelig bemærker ministeriet, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 3, er en kompetenceafgrænsningsregel, der ikke kan begrunde, at SKAT genoptager As skatteansættelse og da slet ikke, at han skal beskattes som grænsegænger. Bestemmelsen giver SKAT mulighed for men indebærer ikke en pligt til at genoptage en sag, selv om et klageorgan eller Skatterådet tidligere har truffet afgørelse vedrørende samme forhold. Genoptagelse på SKATs initiativ forudsætter tillige, at der foreligger en grund til ekstraordinær genoptagelse, hvilket ikke er tilfældet, jf. det ovenfor anførte.

Bemærkninger til As anbringender om myndighedsfejl

A har i de indleverede skrifter gjort gældende, at SKAT har begået en række myndighedsfejl.

Overordnet bestrides det, at SKAT skulle have begået myndighedsfejl. Der er hverken begået myndighedsfejl i forbindelse med As fraflytning eller ved den senere behandling af As skatteforhold, som er til prøvelse i nærværende sag.

Selv hvis der var begået sådanne fejl - hvilket der altså ikke er - ændrer dette ikke ved, at A ikke rettidig tilvalgte beskatning efter kildeskattelovens § 5 D. En eventuel myndighedsfejl savner således væsentlighed.

A gør gældende, at det udgør en myndighedsfejl, at han er blevet registreret som begrænset skattepligtig, idet han har valgt beskatning som grænsegænger.

SKATs registrering af A som begrænset skattepligtig er ikke en fejl. Registrering som fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens §§ 1 og 2, sker på grundlag af de faktiske forhold, navnlig oplysninger om den skattepligtiges bopæl. Status som fuldt eller begrænset skattepligtig er således ikke noget, skatteyderen kan vælge til og fra. Det er alene beskatning efter grænsegængereglerne, der - hvis betingelserne herfor er opfyldt - kan vælges til, hvilket A ikke gjorde.

A har yderligere gjort gældende, at SKAT ikke har dokumenteret, at der er sendt en fysisk selvangivelse til ham i 2005 og 2006. Dette er ifølge A årsagen til, at han ikke selvangav rettidigt, og dette forhold skulle også kunne begrunde ekstraordinær genoptagelse.

A var som begrænset skattepligtig til Danmark i 2005 og 2006 forpligtet til selv at angive sin indkomst til skattemyndighederne, jf. skattekontrollovens § 1. Dette fremgår også af vejledningen til den selvangivelse, han faktisk indleverede til SKAT (bilag G). Denne pligt gælder, uanset om han modtog et eksemplar af sin selvangivelse fra SKAT.

Spørgsmålet om, hvorvidt A modtog en selvangivelse fra SKAT i 2005 og 2006 og rettidigt indgav selvangivelse, er derfor uden betydning for, om han har krav på beskatning som grænsegænger.

A har desuden gjort gældende, at SKAT burde have fulgt taksationsforslaget (bilag F) op med en afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1.

Det anførte er også uden betydning for As anmodning om genoptagelse med henblik på beskatning som grænsegænger i 2005 og 2006.

For en ordens skyld bemærker ministeriet dog, at i en situation, hvor SKAT har sendt et taksationsforslag, følger SKAT forslaget op med en særskilt afgørelse til skatteyderen, hvis den pågældende kommer med indsigelser til SKATs taksationsforslag, herunder hvis skatteyderen slet ikke indsender noget i forbindelse med SKATs taksationsforslag. Hvis dette ikke er tilfældet, sender SKAT en afgørelse i form af en årsopgørelse.

A indsendte som reaktion på taksationsforslaget en underskrevet selvangivelse (bilag G), som var blank bortset fra et enkelt kryds, hvor han erklærede sig enig i SKATs oplysninger om hans ejendomme.

SKAT har derfor ikke behandlet selvangivelsen som indeholdende indsigelser til taksationsforslaget, og SKAT fulgte derfor taksationsforslaget op med en årsopgørelse til A (bilag H). A havde mulighed for at klage over årsopgørelsen inden for tre måneder efter modtagelsen, jf. klagevejledningen på årsopgørelsen (bilag H), men det gjorde han ikke. SKAT har ikke herved begået myndighedsfejl eller fejl i øvrigt.

A bestrider desuden, at han fra SKAT med post har modtaget årsopgørelserne for 2005 og 2006.

Som det fremgår af sagens bilag (bilag H, side 2 og bilag L, side 2) blev As årsopgørelse for 2005 og 2006 både lagt i hans skattemappe og sendt til ham med post. Årsopgørelserne er adresseret til As adresse, der fremgår af folkeregisteret.

A har som bilag 12-21 fremlagt korrespondance med og klager til skattemyndighederne i perioden fra den 15. oktober 2010 til den 12. juni 2012. Korrespondancen har ikke betydning for, om A har krav på beskatning som grænsegænger.

For så vidt angår bilag 10 ændrer uddraget fra den fremlagte ligningsrapport (bilag 10) ikke ved, at A selv skulle vælge beskatning som grænsegænger ved afgivelse af sin selvangivelse. Det anførte i rapporten er ikke udtryk for en praksis, der fraviger kravet i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1. En sådan praksis ville da også være ulovlig.

Rettens begrundelse og afgørelse

A har fremsat påstande om genoptagelse af skatteansættelserne for 2005 og 2006 efter Skatteforvaltningslovens § 26, subsidiært § 27, stk. 1, nr. 8. Anmodningen om genoptagelse er indgivet efter udløbet af fristen i Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Uanset fristen i denne bestemmelse kan skattemyndighederne efter anmodning fra en skatteyder ændre skatteansættelsen, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

A har anmodet om genoptagelsen med det formål, at han for indkomstårene 2005 og 2006 kan opnå beskatning efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens §§ 5 A-D og ikke som begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2.

A var udrejst af Danmark i 2005 og 2006 og var herefter begrænset skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 2. Det følger af kildeskattelovens § 5 A, at en skatteyder omfattet af kildeskattelovens § 2 under visse betingelser kan vælge at blive beskattet efter grænsegængerreglerne. Beskatning efter disse regler forudsætter et aktivt tilvalg fra skatteyderens side. Valget af beskatning efter kildeskattelovens §§ 5 A-D skal træffes ved indgivelse af selvangivelsen og kan senest træffes den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb, jf. kildeskattelovens § 5 D.

Vejledning om disse regler fremgår blandt andet af fortrykt vejledning på forsiden af selvangivelsesblanket. Retten lægger til grund, at A i hvert fald senest primo marts 2007 modtog vejledning herom, idet han efter SKATs brev til ham af 2. marts 2007, underskrev blanketten den 7. marts 2007 og fremsendte den til SKAT.

Ved brev af 28. november 2010 fra advokat PL på vegne af

A tilkendegav han for første gang ønske om beskatning efter grænsegængerreglerne.

A har således ikke inden for de frister, der er nævnt i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1, tilkendegivet, at han ønskede beskatning som grænsegænger efter kildeskattelovens §§ 5 A-D. Han er herefter afskåret fra på nuværende tidspunkt at opnå beskatning efter disse bestemmelser for de to anførte indkomstår.

Allerede derfor er der ikke grundlag for at imødekomme As påstande om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2005 og 2006.

Herefter, og da det af A i øvrigt anførte ikke kan føre til andet resultat, tager retten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

A skal herefter betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 30.000 kr. til dækning af udgift til advokatbistand. Retten har herved lagt vægt på sagens værdi, som er oplyst til 50.010 kr., og i øvrigt på sagens karakter og omfang. Det bemærkes herunder, at der var afsat 1 hel retsdag til hovedforhandlingen.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 30.000 kr.