Indkomstårene 2010 og 2011
SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
I forbindelse med færdiggørelse af klagerens selvangivelse for 2012 har klageren og klagerens revisor afholdt et møde. Ved mødet har revisoren nævnt muligheden for, at klageren kunne foretage skattemæssige afskrivninger på erhvervsmæssige bygninger.

Efterfølgende har revisoren den 27. april 2014 indsendt anmodning om genoptagelse af indkomstansættelsen for 2010 og 2011. Det fremgik af anmodningen, at der var beregnet afskrivninger på ejendommen Adresse Y1, By Y1 med 70.735 kr., og at der var beregnet afskrivninger på ejendommen Adresse Y2, By Y1 med 35.943 kr. I alt var der foretaget afskrivninger for 106.678 kr.

Den 22. juli 2014 traf SKAT afgørelse om, at klagerens anmodning om genoptagelse ikke kunne imødekommes.

SKATs afgørelse
SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og derved ikke tilladt bygningsafskrivninger for 106.678 kr. i hvert af indkomstårene 2010 og 2011.

SKAT har i den forbindelse anført følgende:

"Du kan ikke få ændret din afskrivningssats for indkomstårene 2010 og 2011
SKAT har ikke ændret de skattemæssige afskrivninger for indkomstårene 2010 og 2011, da betingelserne i afskrivningslovens § 52, stk. 2 ikke er opfyldt, jf. nedenfor.

SAGSFREMSTILLING:
Faktiske forhold.
H1 har den 30. april 2014 anmodet om ændring af din skattepligtige indkomst for indkomstårene 2010 og 2011, idet der ønskes foretaget skattemæssige afskrivning på erhvervsbygninger, som ikke tidligere har været foretaget. Rådgiver henviser til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Ejendommen Adresse Y1 er erhvervet den 1. april 2008 og ejendommen Adresse Y2 er erhvervet den 1. juli 2009.

Henvisning til love og retspraksis
Det er i afskrivningslovens § 52, stk. 1 bestemt, at en skattepligtig, der har afskrevet efter afskrivningslovens regler, kan ændre den selvangivne afskrivningssats, når meddelelse herom er indgivet til told- og skatteforvaltningen senest 3 måneder efter udløbet af selvangivelsesfristen.

I afskrivningslovens § 52, stk. 2 er det bestemt, at en ændring af den selvangivne afskrivningssats efter udløbet af fristen i § 52, stk. 1 kræver told- og skatteforvaltningens tilladelse. Det er tillige i stk. 2 bestemt, at Skatterådet fastsætter de nærmere regler for told- og skatteforvaltningens udøvelse af kompetencen.

Skatterådet har i bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005 fastsat de nærmere regler for told- og skatteforvaltningens udøvelse af kompetencen i bl.a. afskrivningslovens § 52, stk. 2.

Bekendtgørelsens § 1 omhandler ansøgninger, der skyldes danske indkomstændringer.
Bekendtgørelsens § 2 omhandler ansøgninger, der skyldes udenlandske indkomstændringer.
Bekendtgørelsens § 3, omhandler tilfælde, hvor en ansøgning om efterfølgende afskrivninger ikke skyldes en ændret indkomstansættelse. Ifølge bestemmelsens § 1, 1. punktum kan en ansøgning om efterfølgende afskrivninger imødekommes, når

• ansøgningen indgives senest 3 år efter udløbet af det pågældende indkomstår og
• der foreligger særlige omstændigheder eller
• der er foretaget af- og nedskrivninger uden skattemæssig effekt eller
• den skattepligtige har undladt at foretage bundne afskrivninger, herunder straksfradrag, jf. afskrivningslovens § 18, stk. 2, og nedrivningsfradrag efter afskrivningslovens § 22.

SKATs begrundelse for forslaget
Ansøgningen om ændring af afskrivninger på driftsmidler for indkomstårene 2010 og 2011 er indgivet den 30. april 2014, hvilket er mere end tre måneder efter udløbet af selvangivelsesfristen. Der er ikke foretaget ændring af din indkomstansættelse for indkomståret.

Din ansøgning om ændring af afskrivningssatsen skal derfor behandles efter § 3, stk. 1, 1. punktum i bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005, jf. afskrivningslovens § 52, stk. 2.

Der er med din anmodning ikke fremlagt oplysninger, der taler for, at der skulle foreligge særlige omstændigheder.

Endvidere kan det konstateres, at det forhold, at der er foretaget afskrivninger med 0 % men nu ønskes afskrivning med fx 4 %, ikke gør, at forskellen mellem de ikke foretagne afskrivninger fortabes. Du vil for efterfølgende indkomstår og inden for rammerne af afskrivningsloven kunne foretage skattemæssige afskrivninger.

Da betingelserne i § 3, stk. 1, 1. punktum i den anførte bekendtgørelse, jf. afskrivningslovens § 52, stk. 2, således ikke er opfyldt, har SKAT ikke givet tilladelse til ændring af afskrivningssatsen.

(...)"

Klagerens opfattelse
Klageren har fremsat påstand om, at der skal godkendes genoptagelse af indkomstansættelsen for 2010 og 2011 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Klageren har i forbindelse med sin klage anført følgende:

"Klagen vedrører alene SKAT's nægtelse af at gennemføre min klients ønske om ændring af indkomstansættelsen for 2010 og 2011 i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2.

Efter bestemmelsen skatteforvaltningens § 26 stk. 2 kan en skattepligtig anmode om at få ændret sin indkomst 3 år tilbage. Dette betyder, at en skattepligtig p.t. kan få ændret sin indkomst for 2010, 2011 og 2012.

Skat anfører i sin afgørelse, at en skattepligtig ikke kan få lov til at ændre afskrivningssatsen på en afskrivningsberettiget ejendom jfr. afskrivningslovens § 52 mere end 1 år tilbage.

Jeg er ikke enig i SKAT's fortolkning af afskrivningslovens § 52, idet denne klart angiver, at "en skattepligtig, der har afskrevet efter denne lov" skal anmode om ændring af afskrivningssats senest 3 måneder efter udløbet af selvangivelsesfristen.

I denne sag har min klient ikke tidligere afskrevet efter denne lov. Ønsket om at påbegynde afskrivning opstår ved et møde mellem min klient og undertegnede i forbindelse med færdiggørelse af selvangivelsen for 2012, hvor jeg nævner muligheden for at foretage skattemæssige afskrivninger på erhvervsmæssigt benyttede bygninger. Begrundelse for at foretage denne ændring er, at erhvervsmæssige ejendomme gennem de seneste år er faldet betydeligt i værdi, hvilket tydeliggør behovet for at foretage afskrivninger.

Efter min opfattelse må det derfor være skatteforvaltningslovens bestemmelser om genoptagelse af indkomstansættelser, der gælder i denne sag.
Jeg skal derfor på min klients vegne anmode om, at skatteankestyrelsen anerkender, at min klient kan få mulighed for at ændre sin indkomst således, at der kan indrømmes fradrag for skattemæssige afskrivninger i op til 3 år.

(...)"
Klageren har den 23. november 2015 fremsendt to anonymiserede afgørelser, hvor SKAT har godkendt efterfølgende afskrivninger i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. 

Landskatterettens afgørelse
Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Af forarbejderne til ændring af den dagældende skattestyrelseslov er det beskrevet hvilke typer oplysninger, der var omfattet af skattestyrelseslovens § 34, stk. 2. Skattestyrelseslovens § 34, stk. 2 er videreført i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Af forarbejderne til lov nr. 381 af 2. juni 1999 om ændring af skattestyrelsesloven og andre love (L192 som fremsat den 4. marts 1999) er der anført følgende om skattestyrelseslovens § 34, stk. 2:

"Genoptagelsesfristen gælder de pligtmæssige selvangivelsesoplysninger, der er fastsat efter § 1 i skattekontrolloven. Fristerne for ændring af oplysninger i selvangivelsen om valg mellem flere muligheder, f.eks. valg af virksomhedsordningen eller valg af afskrivningsprocent, er reguleret i de enkelte særlove, hvori adgangen til disse særlige valg er givet."

Som følge af, at indgivelse af afskrivningsoplysninger ikke er en pligtmæssig selvangivelsesoplysning, må det udledes, at fristerne for ændring af afskrivninger er reguleret i afskrivningsloven.

Af afskrivningslovens § 52 fremgår det:

"En skattepligtig, der har afskrevet efter denne lov, kan ændre den selvangivne afskrivningssats, når meddelelse herom er indgivet til told- og skatteforvaltningen senest 3 måneder efter udløbet af selvangivelsesfristen.

Stk. 2. Ændring af den selvangivne afskrivningssats efter udløbet af fristen i stk. 1 kræver tilladelse fra told- og skatteforvaltningen. Skatterådet kan fastsætte nærmere regler for told- og skatteforvaltningens udøvelse af kompetencen efter 1. pkt."

Selvom klageren inden anmodningen om genoptagelse ikke havde foretaget nogen afskrivninger på sine erhvervsmæssige bygninger, og der derfor kan opstå tvivl omkring, hvorvidt der er afskrevet efter denne lov, må det efter det ovenfor anførte om skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 lægges til grund, at afskrivningslovens § 52 desuagtet finder anvendelse i denne situation.

Dette understøttes af Landsskatterettens afgørelse af 24. april 2014. Sagens klager ønskede at foretage efterfølgende afskrivninger af en personbil. Der havde ikke tidligere været afskrevet på personbilen. Landsskatteretten afgjorde sagen i henhold til afskrivningslovens § 52 og Skatterådets bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005 om efterfølgende af- og nedskrivninger m.v.

At der som anført af klageren er truffet afgørelse af SKAT efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, i to andre sager om samme spørgsmål, der ikke har været forelagt Landsskatteretten til prøvelse, kan ikke føre til et andet resultat.

I nærværende sag var selvangivelsesfristen for indkomstårene 2010 og 2011 henholdsvis den 1. juli 2011 og 1. juli 2012. Fristerne efter afskrivningslovens § 52, stk. 1 for ændring af afskrivninger for indkomstårene 2010 og 2011, må således være den 1. oktober 2011 og 1. oktober 2012. Anmodningen om genoptagelse er først foretaget den 27. april 2014. Fristerne er derfor ikke overholdt.

Bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005 er vedtaget med hjemmel i afskrivningslovens § 52, stk. 2.

Af bekendtgørelsens § 3, stk. 1 fremgår det bl.a., at såfremt ansøgningen indgives senere end tre måneder efter udløbet af selvangivelsesfristen, men senest tre år efter udløbet af det pågældende indkomstår, har den skattepligtige adgang til efterfølgende ændring af af- og nedskrivninger, når der foreligger særlige omstændigheder, eller når af- eller nedskrivningerne er foretaget uden at have skattemæssig effekt.

Da klagerens indkomst til beskatning vil blive nedsat, såfremt der gives tilladelse til skattemæssige afskrivninger, har de ikke-foretagende afskrivninger haft skattemæssig effekt.

Der skal derfor tages stilling til, om der foreligger særlige omstændigheder. I Østre Landsrets dom af 11. februar 2004, gengivet i SKM2004.86.ØLR, blev der truffet afgørelse efter dagældende TSS cirkulære 2000-34. Retningslinjerne er efterfølgende videreført i bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005.

I sagen havde det sagsøgende selskab foretaget afskrivninger på goodwill, som selskabet efterfølgende ville have tilbageført. Selskabets revisor havde ikke været opmærksom på, at der var kommet en lovændring, hvorefter afskrivning på goodwill var blevet ændret fra at være bundne til ubundne. Dette var årsagen til, at der var foretaget afskrivninger, selvom selskabet havde haft underskud. Østre Landsret lagde til grund, at afskrivningerne blev foretaget som følge af fejl hos selskabets revisor. På baggrund heraf forelå der ikke særlige omstændigheder.

I nærværende sag har klageren oplyst, at det som følge af den økonomiske situation på ejendomsmarkedet vil være fornuftigt at foretage efterfølgende afskrivninger. Selvom det herefter viser sig, at det vil være fordelagtigt for klageren at foretage afskrivninger, kan dette ikke anses for værende en særlig omstændighed. Endvidere må særlige omstændigheder som udgangspunkt forstås som særlige forhold, der vedrører den enkelte person og ikke samfundet som helhed. Der kan som følge heraf ikke foretages efterfølgende afskrivninger.

Den påklagede afgørelse stadfæstes dermed.