Det bindende svar offentliggøres i redigeret og forkortet form.

Spørgsmål

1. Skal der betales afgift efter mineralolieafgiftsloven af et bioprodukt, når produktet markedsføres og sælges som brændsel til opvarmningsformål?

Svar

1. Nej 

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ønsker at importere et bioprodukt. Produktet skal sælges til danske fjernvarmeværker.

SKAT har anmodet Force Technology om tarifering af spørgers produkt efter koderne i den kombinerede nomenklatur i Kommissionens forordning (EF) nr. 2031/2001 af 6. august 2001 om ændring af bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif - dvs. ikke den gældende nomenklatur.

Force Technology har oplyst, at spørger bioprodukt ikke er omfattet af KN-kode 1507-1518 eller 38 24 90 99 efter KN EFl2031120OL og ikke den gældende KN fra 2015.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Produktet er ikke omfattet af afgiftspligten for bioolier mv. (KN-kode 1507-1518). Tilsvarende er produktet heller ikke omfattet af mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt., hvorefter produkter omfattet af KN-kode 3824 9099 er afgiftspligtige ved varmefremstilling.

SKATs indstilling og begrundelse

Skal der betales afgift efter mineralolieafgiftsloven af et bioprodukt, når produktet markedsføres og sælges som brændsel til opvarmningsformål?

Lovgrundlag

Mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1 og 2:

"Der betales afgift af mineralolieprodukter m.v. I perioden 2010-2014 er satserne for de enkelte år som anført i bilag 2. For 2015 udgør afgiften for følgende mine-ralolieprodukter m.v.:

(...)

19. Bioolier m.v. under position 1507-1518 i EU's Kombinerede Nomenklatur, som er bestemt til anvendelse, udbydes til salg, anvendes som brændsel til opvarmning eller anvendes til elektricitets- og varmefremstilling på stationære motorer i kraftvarmeværker, 54,5 kr./GJ eller 195,5 øre pr. liter.

(...)

Stk. 2. Af andre kulbrintebrændstoffer og varer under position 3824 90 99 i EU's Kombinerede Nomenklatur, undtagen tørv og afgiftspligtige varer, der er nævnt i § 1, stk. 1, i lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v. og i § 1 i lov om afgift af naturgas og bygas m.v., der er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning, betales der afgift efter den sats, der gælder for tilsvarende brændsel til opvarmning. (...)."

Mineralolieafgiftslovens § 2, stk. 1:

"Der betales afgift her i landet ved varernes overgang til forbrug, hvorved forstås,

1. når varer forlader afgiftssuspensionsordningen,

2. ved modtagelsen, når varer fra andre EU-lande erhverves af virksomheder eller personer, der ikke er berettiget til at oplægge varerne uden afgiftsberigtigelse,

3. når der fremstilles varer uden for afgiftssuspensionsordningen, eller

4. når varer indføres her i landet fra steder uden for EU, jf. § 13, medmindre de pågældende varer umiddelbart efter indførslen henføres under afgifts-suspensionsordningen." 

Kulafgiftslovens § 7 a, stk. 2 og stk. 3:

"Stk. 2. Fritaget for afgift, jf. § 1, stk. 1, nr. 5, er:

(...)

4. Affald i hele selvstændige læs til forbrænding, som ikke indeholder kulbrinter eller varer m.v., som er afgiftspligtige efter § 1, stk. 1, nr. 1-4, eller afgiftspligtige efter lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v. 1. pkt. finder dog anvendelse for affald i hele selvstændige læs til forbrænding, som indeholder tørv, produkter under position 4401 og 4402 i EU's Kombinerede Nomenklatur eller bioolier m.v. under position 1507-1518 i EU's Kombinerede Nomenklatur, når bioolien m.v. er anvendt i fremstillingsprocesser og ikke er tilført affaldet separat.

Stk. 3. Følgende affald er fritaget for afgift, jf. § 1, stk. 1, nr. 6. (...)

5. Affald i hele selvstændige læs til forbrænding, som ikke indeholder kulbrinter eller varer m.v., som er afgiftspligtige efter § 1, stk. 1, nr. 1-4, eller afgiftspligtige efter lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v. 1. pkt. finder dog anvendelse for affald i hele selvstændige læs til forbrænding, som indeholder tørv, produkter under position 4401 og 4402 i EU's Kombinerede Nomenklatur eller bioolier m.v. under position 1507-1518 i EU's Kombinerede Nomenklatur, når bioolien m.v. er anvendt i fremstillingsprocesser og ikke er tilført affaldet separat."

CO2-afgiftslovens § 1, stk. 6:

"Ved affald i denne lov forstås affald, som det er defineret i lov om miljøbeskyttelse eller regler fastsat i medfør af lov om miljøbeskyttelse. Ved ikke bionedbrydeligt affald, jf. stk. 1, nr. 14, forstås affald fra fossile kilder."

Energibeskatningsdirektivets artikel 2, stk. 3:

"(...)

Ud over de afgiftspligtige produkter, der er nævnt i stk. 1, beskattes ethvert andet kulbrintebrændstof, bortset fra tørv, der er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning, med den sats, der er fastsat for det tilsvarende energiprodukt."

Forarbejder

Ved lov 1174 af 5. november 2014 blev det tilføjet i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt., at også varer under position 3824 90 99 i EU's kombinerede nomenklatur er omfattet af afgiften ved brug til varmefremstilling. Tilføjelsen skete ved et ændringsforslag, og af bemærkningerne hertil fremgår:

"Energibeskatningsdirektivets artikel 2, stk. 1, angiver, hvilke energiprodukter der er omfattet af direktivet. Dette omfatter bl.a. varer under KN-kode 3824 90 99, når de er bestemt til anvendelse som brændsel til opvarmning eller motorbrændstof, jf. artikel 1, stk. 2, litra h.

Varer omfattet af KN-kode 3824 90 99 er således energiprodukter, som er omfattet af energibeskatningsdirektivet, i det omfang de er bestemt til anvendelse som brændsel til opvarmning eller motorbrændstof. I disse situationer er det derfor udgangspunktet, at der skal pålægges almindelig energiafgift.

Når energibeskatningsdirektivet henviser til koder i den kombinerede nomenklatur, er det til Kommissionens forordning (EF) nr. 2031/2001 af 6. august 2001 om ændring af bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif, jf. energibeskatningsdirektivets artikel 2, stk. 5. Denne forordning er efterfølgende ændret senest ved Kommissionens forordning (EU) nr. 1001/2013 af 4. oktober 2013 om ændring af bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif. Det følger ligeledes af energibeskatningsdirektivets artikel 2, stk. 5, at senere ajourføringer af koderne i den kombinerede nomenklatur for varer omfattet af energibeskatningsdirektivet ikke må medføre ændringer i, hvilke energiprodukter der er omfattet af direktivet.

Ajourføringen af koderne har bl.a. betydet, at KN-kode 3824 90 99 i dag er ændret til KN-kode 3824 90 97.

Da energibeskatningsdirektivet henviser til KN-kode 3824 90 99, er det denne kode, som der refereres til i denne sammenhæng.

KN-kode 3824 90 99 omfatter »Andre varer« under pos. 3824, som har beskrivelsen »Tilberedte bindemidler til støbeforme eller støbekerner; produkter fra kemiske og nærtstående industrier (herunder blandinger af naturprodukter), ikke andetsteds tariferet«. Der er således tale om en opsamlingsbestemmelse, som alene finder anvendelse i de tilfælde, hvor den pågældende vare ikke kan tariferes under en anden KN-kode.

Kort beskrevet pålægges energiprodukter omfattet af energibeskatningsdirektivet afgift i mineralolieafgiftsloven enten efter hovedbestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1, opsamlingsbestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, eller, hvis der er tale om blandinger af energiprodukter, mineralolieafgifts-lovens § 1, stk. 4.

De pågældende varer omfattet af KN-kode 3824 90 99 vil således som hovedregel være omfattet af de gældende energiafgifter, når de er bestemt til anvendelse som brændsel til opvarmning eller motorbrændstof.

Det foreslås af hensyn til EU-konform implementering af energibeskatningsdirektivet at præcisere udfyldningsreglen i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, således at den også omhandler varer omfattet af KN-kode 3824 90 99. Bagrunden herfor er, at KN-kode 3824 90 99 netop er en opsamlingsbestemmelse, og den kan derfor indeholde varer, som falder uden for de gældende afgiftsregler. Dermed sikres, at disse varer i alle tilfælde pålægges energiafgift, når de er bestemt til anvendelse som brændsel til opvarmning. Dette betyder, at de pågældende varer pålægges afgift efter den sats, der gælder for et tilsvarende brændsel til opvarmning, jf. mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1, når de er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning.

Udfyldningsreglen i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt., omfatter andre kulbrintestoffer end direkte angivet i stk. 1, der er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning. Der er dermed også tale om en opsamlingsbestemmelse, som skal sikre, at der svares afgift af alle kul-brintestoffer, der anvendes som brændsel til opvarmning, hvilket er et krav efter energibeskatningsdirektivet.

KN-kode 3824 90 99 omfatter eksempelvis blandinger af rapsolie og dieselolie, der har karakter af brændstof, da en sådan blanding ikke kan tariferes som rapsolie (pos. 1514) eller som dieselolie (pos. 2710), dvs. blandinger i en form, hvor varen ikke kan tariferes selvstændigt og dermed hører under opsamlingsbestemmelsen.

Som udgangspunkt vil sådanne blandinger være omfattet af den gældende bestemmelse i mineraloliegiftslovens § 1, stk. 4. Ligeledes hvis eksempelvis rapsolien kan tariferes selvstændigt, vil den være omfattet af den foreslåede energiafgift på bioolier, jf. lovforslagets § 7." 

Ved lov nr. 1174 af 5. november 2014 er afgiftsfritagelserne i kulafgiftslovens § 7 a, stk. 2, nr. 4 og stk. 3, nr. 5 indsat. Af bemærkningerne til de enkelte bestemmelser fremgår:

"Fritagelsen for energiafgift omfatter affald uden indhold af ikke-bionedbrydeligt affald m.v. i hele selvstændige læs til forbrænding. Ved ikke bionedbrydeligt affald m.v. forstås kulbrinter, herunder plast, kulprodukter og mineralolieprodukter, som pålægges energiafgift efter henholdsvis kulafgiftsloven og mineralolieafgiftsloven. Affald med indhold af bioolier og metanol er som udgangspunkt heller ikke omfattet af afgiftsfritagelsen, da bioolierne og metanol er omfattet af energibeskatningsdirektivet."

Begrundelse

Spørger ønsker at importere og sælge et bioprodukt, som skal sælges til danske fjernvarmeværker.

En virksomhed, som importerer et produkt omfattet af afgiftspligten efter mineralolieafgiftsloven, skal betale afgift, når produktet overgår til forbrug, jf. § 2, stk. 1.

I forhold til at vurdere om et bioprodukt til opvarmningsformål er omfattet af afgiftspligten efter mineralolieafgiftsloven, er det relevant at vurdere, om produktet er omfattet af mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 19 eller af udfyldningsbestemmelsen i § 1, stk. 2, 1. pkt.

Det er SKATs vurdering, at produktet ikke er omfattet af afgiftspligten efter mineralolieafgiftsloven.

Dette begrundes med, at spørgers produkt efter Force Technologys vurdering ikke omfattet KN-kode 1507-1508 eller KN-kode 3824 9099 i Kommissionens forordning (EF) nr. 2031/2001 af 6. august 2001 om ændring af bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif, hvorfor produktet ikke er omfattet af afgiftspligten efter bestemmelsen om afgift af bioolier, jf. § 1, stk. 1, nr. 19, eller efter afgiftspligten i § 1, stk. 2, 1. pkt. for varer omfattet af KN-kode 3824 90 99.

Ved vurdering af afgiftspligten efter § 1, stk. 1, nr. 19 og stk. 2, hvor afgiftsgrundlaget afgrænses ved henvisning til KN-koder, skal et produkt tariferes efter Kommissionens forordning (EF) nr. 2031/2001 af 6. august 2001 om ændring af bilag I til Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 om told- og statistiknomenklaturen og den fælles toldtarif, jf. bemærkningerne i ændringsforslag ved lov nr. 1174 af 5. november 2014.

Efter mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt. skal der også betales afgift af andre kulbrintebrændstoffer, som ikke i forvejen er afgiftspligtige efter kulafgiftsloven eller gasafgiftsloven, når varerne er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning. Det fremgår ikke nærmere, hvad der skal anses for at være kulbrintebrændstoffer efter mineralolieafgiftsloven.

Gasafgiftsloven, mineralolieafgiftsloven og kulafgiftsloven implementerer alle energibeskatningsdirektivet, er opbygget efter samme systematik, og skal derfor som udgangspunkt ses i sammenhæng. Bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt. implementer energibeskatningsdirektivets artikel 2, stk. 3, hvorefter der skal lægges afgift på kulbrintebrændstoffer til opvarmning, som ikke direkte er omfattet af direktivets artikel 2, stk. 1.

Omvendt fritager kulafgiftslovens § 7 a, stk. 2, nr. 4 og stk. 3, nr. 5 affald uden indhold af kulbrinter og produkter omfattet af kulafgiftsloven eller mineralolie-afgiftsloven for afgift, når affaldet anvendes til varmefremstilling. Bestemmelserne fritager affald, når affaldet ikke er omfattet af energibeskatningsdirektivet, jf. bemærkningerne til kulafgiftslovens § 7 a, stk. 2, nr. 4 og stk. 3, nr. 5. Det fremgår af samme bemærkninger, at bestemmelsen fritager affald uden indhold af ikke-bionedbrydeligt affald for afgift. Ved ikke-bionedbrydeligt affald m.v. forstås efter lovbemærkningerne kulbrinter, herunder plast, kulprodukter og mineralolieprodukter, som pålægges energiafgift efter henholdsvis kulafgiftsloven og mineralolieafgiftsloven.

Det er SKATs vurdering, at et bioprodukt uden tilsætning af produkter af fossiloprindelse, ikke skal anses for at være et kulbrintebrændstof efter mineralolieafgiftsloven. Dette er også i overensstemmelse med CO2-afgiftslovens § 2, stk. 6, hvor der ved ikke bionedbrydeligt affald, forstås affald fra fossile kilder.

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.