Parter

A
(Advokat Simon B. Clark)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved adv.fm. Esben Lyshøj Jensen)

Afsagt af byretsdommer

Anne Schultz-Nielsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen angår, om sagsøgeren, A, hæfter for efteropkrævning af registreringsafgift på en BMW, model ...i.

A har nedlagt påstand om:

1.	Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at der ikke efteropkræves registreringsafgift hos sagsøger for det i sagen omhandlede køretøj.
2.	Sagen hjemvises til behandling hos SKAT for fastsættelse af køretøjets afgiftspligtige værdi og beregning af registreringsafgift.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om:

1.	Frifindelse.
2.	Fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi og beregningen af den heraf følgende registreringsafgift af køretøjet med stelnummer ... hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Sagen er anlagt den 18. februar 2011.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

I Landsskatterettens afgørelse af 18. november 2010 hedder det blandt andet:

"...

Sagens oplysninger

Klageren står registreret som 1. ejer af en bil af mærket BMW, model ..., stelnummer ... og registreringsnummer ....

Bilen er registreret 1. gang den 8. december 2006 i forbindelse med klagerens køb af bilen.

Bilen er parallelimporteret fra Tyskland til Danmark og anmeldt til afgiftsberigtigelse den 8. december 2006 af G1 ApS, CVR-nr. ..., ...1.

G1 ApS har ved afgiftsberigtigelsen angivet indkøbsprisen til 22.450 EURO, svarende til 167.028 kr. ved anvendelse af den i anmeldelsen anvendte kurs på 744 og den afgiftspligtige værdi til 216.291 kr., hvorefter afgiften er beregnet til 341.173 kr. Indkøbsprisen er dokumenteret ved en falsk faktura, udstedet af G2, ...2.

OF har i mail af 6. november 2006 til klageren vedhæftet tilbud fra G2 GmbH til OF vedrørende den omhandlede bil. Af tilbudet fremgår en samlet pris på 71.900 EURO inkl. tysk moms på 16 %, svarende til 61.983 EURO.

SKAT har beregnet forhandlerpris inkl. 9 % i avance og moms men uden registreringsafgift på baggrund af tilbuddet til 628.322 kr. og afgiften til 1.062.516 kr., svarende til en samlet pris på 1.690.838 kr.

Ifølge BMW Danmark er den vejledende udsalgspris for bilen 2.067.771 kr. Til politiet har klager oplyst, at han var bekendt med, at en tilsvarende bil ville have en vejledende udsalgspris på 1.400.000 kr.

Ifølge udateret salgsslutseddel har klageren købt den pågældende bil af G1 ApS for 1.070.000 kr., svarende til 48 % under den vejledende udsalgspris. Bilen leveres fabriksny. Moms og leveringsomkostninger er angivet til 0 kr. Ifølge udateret bekræftelse vil klageren den 20. november 2006 overføre 71.900 EURO (553.340 kr.) til G1 ApS til afhentning af BMW ... Aut.

Klageren var på købstidspunktet chefkonsulent hos et IT-firma. Han har kontaktet OF efter anbefaling fra en bekendt. Forhandlingerne vedrørende køb af en bil er sket via telefon og mail, samt ved møde på café i ...3.

I korrespondancen har sælger anvendt mailadressen ...@... samt underskrevet sig OF.

Selskabet G1 ApS er registreret i det Centrale Virksomhedsregister den 2. oktober 2006 under detailhandel med personbiler. Selskabet er ikke registreret efter registreringsafgiftslovens § 14. Selskabet har ikke egen udstilling af biler, hjemmeside e.l.

SKAT har udsendt 1. varsel om opkrævning af afgift 16. november 2007.

...

G1 ApS er ikke registreret efter registreringsafgiftslovens § 14, hvorfor klageren, som ejer på tidspunktet for SKATs 1. varsel hæfter for betalingen af den manglende afgift i medfør af § 19, stk. 2 i den dagældende registreringsafgiftslov, § 20, stk. 1.

Bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 19, stk. 2 er, efter sin ordlyd, en objektiv hæftelsesregel, som ikke er betinget af, om ejeren var i ond tro vedrørende den manglende afgiftsbetaling ved erhvervelsen af køretøjet.

Efter administrativ praksis opkræves der imidlertid ikke efterbetaling af afgift hos en køber, som i god tro har købt et køretøj, som ikke er korrekt afgiftsberigtiget, hos en forhandler.

Det er en forudsætning for at kunne anses som forhandler i den forstand som omfattes af praksis, at sælger af bilen i et eller andet omfang udadtil har fremstået som forhandler af biler, idet det afgørende for SKATs praksis har været hensynet til omsætningssikkerheden.

G1 ApS har ikke haft egen udstilling af biler, hjemmeside, eller lignede, som overfor omverdenen har tilkendegivet, at virksomheden handlede med parallelimporterede biler. Ifølge det oplyste, har klageren fået selskabets kontaktoplysninger af en fælles bekendt. Heller ikke i forholdet mellem køber og sælger, har sælger, efter en umiddelbar betragtning, fremstået som en professionel handlende. Der er herved lagt vægt på fremgangsmåden ved handlens gennemførelse, samt det forhold, at sælgers navn ikke fremgår af den anvendte mailadresse eller af korrespondancen i øvrigt, og endelig det forhold, at der ikke er opkrævet moms af købet. G1 ApS kan dermed ikke anses for en forhandler i den forstand, som er omfattet af praksis, hvorfor der ikke skal foretages en vurdering af, hvorvidt klageren har været i god tro vedrørende den manglende registreringsafgift.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet partsforklaring af A.

A har forklaret blandt andet, at han distriktschef i en virksomhed, der sælger ....

Han kom i kontakt med OF gennem nogle bekendte, som han ofte mødtes med på en café i ...4. Hans bekendte begyndte i foråret 2006 at få nye biler og fortalte ham om G1 og den gode behandling og de "fair" priser, de her havde fået. Den første køber fortalte, at han havde kontaktet sin advokat og derigennem undersøgt G1 nærmere. Han fortalte videre, at alle aftaler med G1 var blevet overholdt.

Han kontaktede herefter OF telefonisk og spurgte, om han kunne skaffe en BMW .... OF fortalte, at han ikke havde nogen udstilling, så de mødtes på cafeen. Han havde råd til bilen, fordi han havde et godt job, og det var gode tider. Han bad OF finde en sort BMW med sort læderindtræk. OF oplyste, at listeprisen var 1.480.000 kr., men at han kunne skaffe den for 1.050.000 kr. Efter et par uger vendte OF tilbage med en model med alt i ekstraudstyr. Han kan ikke huske, hvorfor prisen steg til 1.070.000 kr.

Han spurgte OF, hvordan han kunne skaffe biler så billigt, og OF svarede, at han havde gode kontakter og fik storkøbsrabat. Han gik ud fra, at han sparede ca. 450.000 kr. på bilen, som var brugt. Når han i sin e-mail af 30. oktober 2006 bad OF bekræfte prisen, var det ikke, fordi han tænkte, at prisen var usandsynligt lav, men blot for at sikre sig, at alt var som aftalt.

Han syntes, at han opnåede en stor rabat, men han havde tidligere selv arbejdet som bilsælger hos G3 og var derfra bekendt med, at avancen på store biler var på 10-15 %. Han havde selv været med til at give et afslag på 266.000 kr. på en bil, der kostede 2,2 mio. kr. Han var bekendt med, at den danske registreringsafgift er på 180 %.

Han hæftede sig ikke ved, at den oplyste nypris i e-mailen af 5. november 2006 på 1.480.000 kr. var prisen uden ekstraudstyr, da han ikke interesserede sig for ekstraudstyret, fordi biler i den prisklasse har alt i ekstraudstyr. Han modtog tilbuddet fra den tyske forhandler og udstyrslisten ved e-mailen af 6. november 2006, men forholdt sig kun til, at bilen havde den rigtige farve og den rigtige pris.

Markedsprisen adskiller sig væsentligt fra den vejledende udsalgspris. Hvis bilen købes i Tyskland med en kilometerstand på ca. 1.500, og man kan opnå storkunderabat, kan man købe bilen billigere. En besparelse på 370.000 kr. ville ikke være usædvanlig hos en forhandler. Det var fremme i medierne, at der var store besparelser at opnå, og det talte han med sine kammerater om muligheden for at lease biler pressede også priserne ned.

Han og OF mødtes på hans arbejdsplads, da papirerne skulle underskrives. Han studsede ikke over, at moms og leveringsomkostninger var angivet til 0 kr. og tænkte ikke over, at registreringsafgiften ikke var specificeret. OF oplyste, at første rate skulle betales, når bilen skulle hentes, og at anden forfaldt, når bilen skulle afgiftsberigtiges. Han bad sin bank om at overføre 71.900 euro, som svarede til OFs indkøbspris. Han tænkte ikke over, at der ikke var penge nok til at betale registreringsafgift af de resterende 525.000 kr., da han alene fokuserede på det samlede beløb, han skulle betale.

Bilen blev leveret på cafeen i ...4. Bilen var da forsynet med nummerplader, og han fik udleveret registreringsattesten. Han troede ikke, at man kunne få en bil med nummerplader, hvis der ikke var betalt registreringsafgift.

Han kendte bilforhandler NA fra sit arbejde som bilsælger. NA købte bilen for 1.050.000 kr., efter at den havde kørt 22.000 km. Det første år falder bilerne meget i pris, og herefter udjævner prisfaldet sig. Han tror, at NA syntes, at han var en god kunde, og at han derfor fik en god pris. Bilen indgik i en handel, hvorved han erhvervede en Audi R8. NA videresolgte senere BMW´en for ca. 1,2 mio. kr.

Han hæftede sig ved, at det var et anpartsselskab, han handlede med, og det var vigtigt for ham. Han tænkte ikke nærmere over, at den e-mailadresse, OF benyttede, fremstod som en privat adresse, eller at OF allerede i den første e-mail underskrev sig med sit fornavn. Han foretog ikke selv nogen nærmere undersøgelse af OF. Han undrede sig ikke over, hvordan OF skaffede kunder.

Parternes synspunkter

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

A har i sit påstandsdokument af 11. juni 2014 anført:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at sagsøger var i god tro ved købet af bilen og således er omfattet af SKATs administrative praksis.

Det gøres således gældende, at sagsøgers køb er foregået på sædvanlige vilkår, og at det er ganske sædvanligt, at bilkøb eller andre aftaler vedrørende brug af biler foregår via internettet - udenom en traditionel forhandler med et showroom.

Der henvises til bilag 3 udskrift vedrørende G4 Leasing A/S, hvori det netop beskrives, at biler hjemtages efter bestilling og at der ikke er et showroom eller lager, hvilket gør, at omkostninger nedbringes.

G1 ApS kan på tilsvarende vis anses som en forhandler.

Det skal i den forbindelse fremhæves, at byretten netop i dommen af 16. januar 2014, jf. SKM2014.197.BR., klart har tilkendegivet, at retten ikke er bundet af SKATs opfattelse af forhandlerbegrebet.

I forlængelse heraf bemærkes, at netop præmisserne i "Prøvesagen" (SKM2013.447.HR, som en stadfæstelse af SKM2012.655.ØLR), ikke kan tages til indtægt for, at samtlige bilkøbere, der har købt hos G1 ApS ikke er i god tro, blot fordi SKAT har den opfattelse, at G1 ApS ikke er en forhandler.

Det kan lægges til grund, at for sagsøger har G1 ApS fremstået som en sædvanlig forhandler.

Sagsøger har på intet tidspunkt haft kontakt til SKAT, og hans handlinger i forhold til bilkøbet i har således alene bestået i at have betalt det af G1 v/OF krævede beløb.

Det gøres også gældende, at alle øvrige omstændigheder i forbindelse med købet af bilen var sædvanlige, herunder også, at den pris, som sagsøger betalte, ikke var usædvanlig.

Til støtte for anbringendet om, at sagsøger var i god tro, bl.a. på grund af, at hans pris fra G1 ApS ikke var usædvanlig, er fremlagt bilag 9, der er en kopi af telefax fra 19. februar 2008 fra VB som repræsentant for ADAC e.V. til SC fra FDM's juridiske afdeling. Det bekræftes i telefaxen, at købere, der regelmæssigt køber et vist antal at nye biler fra den samme producent, sædvanligvis opnår en særlig rabat - en såkaldt flåderabat, der kan være op til 20 % af den normale listepris. Det fremgår tillige, at en privatperson på tilsvarende vis også kan opnå en rabat.

Oversættelse af bilaget er fremlagt som bilag 9a.

I forlængelse heraf skal det anføres, at SKAT ved notat af 24. november 2006 - det vil altså sige inden sagsøgers køb af bilen og G1 ApS v/ OFs indregistrering af bilen - har udarbejdet en instruks vedrørende parallelimport af motorkøretøjer (bilag 11).

Instruksen omhandler SKAT's sagsbehandling i forbindelse med indregistrering af motorkøretøjer, og SKAT's pligt til at holde øje med eventuelt lave priser, som bilen bliver afgiftsberigtiget på baggrund af.

Det følger af denne instruks, at hvis der er en forskel på ca. 20 % mellem den fakturerede pris og mindstepriser i standardpriser på køretøjet, så skal der ske en indberetning til "Økokrim".

Til trods for denne meget klare instruks, har SKAT ikke fundet anledning til at stoppe nogle af de indregistreringer, som G1 ApS v/ OF har foretaget på baggrund af falske fakturaer.

Dette må selvsagt betyde, at medarbejderen hos SKAT - der er professionel og hver dag beskæftiger sig med mange afgiftsberigtigelser - ikke har fundet, at der har været noget mistænkeligt ved afgiftsberigtigelserne eller de på fakturaerne falske priser, der kunne føre til, at afgiftsberigtigelsen skulle afvises - eller der blot skulle kræves sikkerhed fra anmelder. SKAT og dermed sagsøgte må bære en del af skylden ved, at OF har fået gennemført registreringen af sagsøgers bil, idet SKAT netop ikke har levet op til egne retningslinjer i forbindelse med indregistreringen, jf. bilag 11.

***

Den vejledende udsalgspris for en bil svarende til den omhandlede - og dermed den "korrekte pris" efter SKATs opfattelse - er ifølge SKATs kendelse af 3. december 2009 (bilag 1) 2.067.771 kr.

Men sagsbehandleren undrer sig til trods for dette ikke over den af sælgeren OF dokumenterede værdi på bilen i form af en købspris på 22.450 euro jf. bilag 11 i SKATs kendelse af 3. december 2009 (bilag 1, underbilag 11).

Det skal understreges, at denne værdi på 22.450 euro er fejlagtig, og således alene er baseret på den forfalskede faktura, som OF præsenterede ved afgiftsberigtigelsen.

Den korrekte pris for bilen var ifølge SKATs kendelse af 3. december 2009 opgjort til 71.900 euro.

Ved afgiftsberigtigelse lader sagsbehandleren hos SKAT således bilen afgiftsberigtige på baggrund af en faktura med en angivet pris, der udgør ca. 31 % af den egentlige købspris.

Differencen udgør - såfremt der tages udgangspunkt i den værdi, der fremgår af den forfalskede faktura i forhold til den egentlige pris - over 69 %.

SKAT har til trods for denne difference og selvom medarbejderen er en professionel ansat, der udfører netop disse type arbejdsopgaver dagen lang og har adgang til et meget stor sammenligningsmateriale, bare ladet afgiftsberigtigelsen gå igennem.

Den besparelse, som sagsøger opnår - set som differencen mellem sagsøgers købspris på 1.070.000 kr. i forhold til den vejledende listepris på 2.067.771 kr., udgør kun ca. 48 %. Altså en difference, som er langt mindre, end den som SKAT uden videre har ladet passere ved afgiftsberigtigelsen.

Dette understøtter således i sagens natur, at sagsøger - uden tilsvarende særlige forudsætninger - heller ikke bør undre sig over bilens pris ved købet.

Hertil kommer, at det fortsat anføres, at listeprisen på ingen måde kan anvendes som udtryk for bilens reelle markedspris.

Sagsøgers besparelse er således også relativt set ikke usædvanlig stor.

Det er helt afgørende, at SKAT dagligt foretager adskillige afgiftsberigtigelser, sådan at medarbejderen hos SKAT kan siges at have en helt særlig ekspertise i vurdering af bilers værdi og beregning af afgiftsgrundlag.

Når sagsøger får leveret en bil, der er afgiftsberigtiget og korrekt indregistreret i hans navn - og således med nummerplader - har sagsøger en helt naturlig forventning om, at SKAT har foretaget en kontrol af bilen og registreringsafgiften, så disse forhold er bragt i orden inden afgiftsberigtigelse og indregistrering foretages.

Netop SKATs kontrol er sagsøgers sikkerhed - som en helt almindelig forbruger - for, at en offentlig myndighed objektivt har vurderet, at samtlige omstændigheder er i orden, sådan at forbrugeren kan købe bilen.

Det er helt afgørende, at sagsøgeren på ingen måde har været involveret i at hjemtage bilen eller få denne afgiftsberigtiget eller indregistreret. Han har simpelthen blot købt og betalt bilen - og har derfor også en klar og retsbeskyttet forventning om, at SKAT er opgaven moden og har foretaget den fornødne kontrol.

***

Der er som bilag 8 fremlagt en artikel fra Berlingske Tidende, Dine Penge, fra 3. maj 2008, netop redegør for, at skatteværdien netop er et udtryk for, hvad en leasingforhandler har betalt for bilen.

Sagsøger var blevet fortalt, at G1 ApS kunne opnå rabatter i udlandet, og artiklen understøtter den gængse opfattelse blandt almindelige forbrugere om, at der er gode rabatter at opnå.

Det fremgår også af artiklen, en KP fra DAF (Dansk Automobilhandler Forening) netop udtaler, at

"man skal være detektiv for at finde frem til den rigtige pris på en ny bil i dag."

Hvilket ifølge KP netop skyldes, at

"...

bilimportørerne har fået lov til at operere med den såkaldte mindstebeskatningspris, der er et udtryk for nye bilers fabrikspris, i al hemmelighed.

..."

Også priser på privatleasing er med til at presse forhandlerpriser på biler, og særligt vedrørende biler i den lidt dyrere prisklasse. Som bilag 7 er fremlagt kopi af artikler i ugebladet fra Motor af den 26. november 2009, hvori det netop fremgår, at der kan opnås "kæmperabatter" på mange bilmodeller.

Herudover er fremlagt som sagens bilag 12 kopi af annonce fra Dagbladet Børsen af 3. oktober 2008. Som det fremgår, reklameres der for en bil i den "Nye Mercedes Benz R Klasse", hvor der kan opnås en besparelse på op til 500.000 kr. Dette svarer til en besparelse på ca. 35 %.

På tilsvarende vis er fremlagt som sagens bilag 13 også en udskrift fra Børsen vedrørende en Mercedes Benz ML 550. Der annonceres med en pris på 1.250.000 kr., for en bil med en angivet listepris på 1.700.000 kr. Besparelsen udgør således 450.000 kr., svarende til over 26 %.

Der er også fremlagt som bilag 14 kopi af en anden annonce fra Børsen af 1. maj 2009, vedrørende salg af en Mercedes Benz R500, der har kørt ca. 15.000 km., der sælges til 999.000 kr. Nyprisen angives til 1,7 mio. kr., hvilet svarer til en besparelse på over 41 %.

Med disse bilag er det således dokumenteret, at det på tidspunktet for sagsøgers køb af bilen fra G1 ApS var muligt at opnå store rabatter ved køb af biler i samme pris klasse. Det var således også under disse forudsætninger, at sagsøger købte bilen hos G1 ApS.

I forlængelse heraf er det også meget væsentligt, at sagsøger købte bilen fra G1 ApS, idet der var en meget kortere leveringstid end ved køb fra andre forhandlere.

Det var således ikke prisen, der var afgørende for, at sagsøger købte hos G1 ApS.

Der fremlægges som bilag 15 udskrift fra bilforhandleren NA vedrørende en BMW ..., der sælges til 1.425.900 kr. Dette er ca. 425.000 kr. under nyprisen, svarende til en besparelse på ca. 25 %.

Desuden er fremlagt som bilag 16 kopi af et udskrift fra den tyske forhandler G5 GmbH, hvor prisen angives til 75.000 Euro.

Denne pris er således stort set lig med den pris, som vi nu ved, at G1 ApS rettelig gav for sagsøgers bil i Tyskland. Sagsøgers bil kostede således 71.900 Euro (ifølge SKATs opfattelse), jf. SKATs afgørelse (bilag 1, underbilag 4, 5 og 6).

***

Endelig henvises til det som bilag 17 fremlagte kopi af brev af 31. oktober 2012 fra politiet, hvoraf det klart og tydeligt fremgår, at der ikke rejses en straffesag mod sagsøger i anledning af det passerede.

Det kan således lægges til grund, at i hvert fald den strafferetlige "grov uagtsomhedsvurdering" har ført til, at det konkluderes, at sagsøger ikke har handlet i ond tro.

Det er helt afgørende at henvises til, at politiet direkte fremhæver, at:

"...

det ikke kunne afvises, at der kunne opnås besparelser ved indkøb af biler på det tyske marked

..."

***

Samlet set fastholdes det, at sagsøger til stadighed har været i god tro omkring samtlige omstændigheder i forbindelse med købet af bilen.

Samlet set fastholdes det, at sagsøger til stadighed har været i god tro omkring samtlige omstændigheder i forbindelse med købet af bilen.

Der er desuden ikke andre forhold ved bilkøbet, der fremstår usædvanlige eller på nogen måde skulle have fået sagsøger til at være mistroisk overfor forhandleren eller købet generelt.

Efter den konkrete vurdering af sagsøgers gode tro, gøres det gældende, at sagsøger er omfattet af SKATs begunstigende forvaltningsakt, som denne er fastslået i "Prøvesagen", SKM2013.447.HR, idet han under hele forløbet har været i god tro.

Dette medfører sammenfattende, at sagsøger ikke kan komme til at hæfte for et afgiftskrav, og at der således ikke kan efteropkræves registreringsafgift hos sagsøger.

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 11. juni 2014 anført:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at sagsøgeren hæfter på objektivt grundlag for den for lidt betalte registreringsafgift i medfør af den dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, og at sagsøgeren ikke er omfattet af SKATs administrative praksis, hvorefter der ikke efteropkræves registreringsafgift hos en godtroende bilkøber, der har købt bilen hos en forhandler.

Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at han er omfattet af SKATs særlige administrative praksis for ikke at efteropkræve manglende registreringsafgift og dermed ikke hæfter efter den objektive hæftelsesregel i lovens § 19, stk. 2.

Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

Sagsøgeren har ikke købt bilen af en forhandler

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke kan anses for at have købt køretøjet af en forhandler, og at sagsøgeren allerede af den grund ikke er omfattet SKATs administrative praksis.

Det er en selvstændig og nødvendig betingelse for at være omfattet af SKATs særligt gunstige administrative praksis, at køretøjet er købt hos en forhandler, hvilket indebærer et krav om, at sælgeren fremstod som en forhandler. Dette støttes på følgende:

De beskrivelser, der foreligger vedrørende SKATs administrative praksis, opstiller det som en klar forudsætning, at køretøjet er købt af en forhandler.

SKATs administrative praksis har den baggrund, at det forekommer urimeligt at lade en almindelig bilkøber hæfte på objektivt grundlag for en manglende betaling af registreringsafgift, som skyldes en forhandler, hvis forbrugeren har været i god tro om registreringsafgiftens betaling. Praksis bygger således på et normaltilfælde, hvor en forbruger indfinder sig på en forhandlers faste forretningssted for at se og eventuelt prøvekøre en eller flere af de biler, forhandleren udstiller, og herefter indgår en aftale med forhandleren om køb af en bil. Den forbruger, som er i god tro, skal af omsætningshensyn med andre ord kunne regne med ikke at hæfte for en manglende betaling af registreringsafgift, når forbrugeren køber en bil af en forhandler.

Ved vurderingen af, om der er tale om en forhandler efter SKATs administrative praksis, skal der således bl.a. lægges vægt på, om der findes et fast udstillingssted, om der findes nogle udstillingsmodeller, om der annonceres eller på anden måde reklameres, og om virksomheden udadtil præsenteres som forhandler.

Dommene i prøvesagen (SKM2013.447.HR og SKM2012.656.ØLR) kan ikke tages til indtægt for, at Højesteret og Østre Landsret har taget afstand fra en udlægning af praksis, hvorefter det er en særskilt og nødvendig betingelse, at køretøjet er købt hos en forhandler, og/eller at Højesteret og Østre Landsret fandt, at sælgeren i den konkrete sag - OF / G1 ApS - kunne anses for en forhandler i administrativ praksis' forstand.

Landsrettens dom - som på dette punkt blev stadfæstet af Højesteret i henhold til grundene - er udtryk for, at landsretten ikke har fundet det nødvendigt at tage stilling til, om sælgeren kunne anses for en forhandler i administrativ praksis' forstand, idet køberen i prøvesagen klart var i ond tro omkring afgiftens betaling og derfor allerede af denne grund ikke var omfattet af praksis. Landsretten anfører da også, at "hovedbetingelsen" for, om bilkøberen er omfattet af SKATs praksis, er god tro, hvilket bekræfter, at der er knyttet yderligere betingelser til anvendelsen af administrativ praksis, herunder at køretøjet er erhvervet af en forhandler.

Det bemærkes, at SKATs praksis er udtryk for en fravigelse af en lovbestemt regel om, at køberen af en bil hæfter på objektivt grundlag - uanset god eller ond tro og uanset hvem køretøjet købes af - for betalingen af den lovpligtige registreringsafgift. Der kan under disse omstændigheder ikke stilles betingelser til, i hvilket omfang SKAT har valgt at lade denne undtagelse til en klar lovbestemt hæftelsesregel række, for så vidt SKATs begunstigende praksis i øvrigt hviler på saglige hensyn, jf. princippet i eksempelvis SKM2011.669.HR. Det bemærkes i den forbindelse, at Højesteret i medfør af dommen i prøvesagen har tiltrådt SKATs praksis.

Det gøres gældende, at sagsøgerens sælger, G1 ApS, ikke fremstod som en forhandler af biler i administrativ praksis' forstand - hverken udadtil eller over for sagsøgeren. Dette støttes på følgende:

at G1 ApS ikke har haft noget udstillingssted eller nogen biler på lager, endsige et forretningssted som sagsøgeren har besøgt i forbindelse med købet af køretøjet,

at G1 ApS blev drevet fra OFs private bopæl i en villa på ...5,

at G1 ApS ikke har markedsført sig professionelt, eksempelvis ved annoncering via hjemmeside, blade, aviser, telefonbøger eller lignende,

at G1 ApS ikke har opkrævet moms ved salget, hvilket naturligvis er uforeneligt med lovgivningen ved professionelle forhandleres salg til forbrugere og viser, at G1 ApS ikke anså sig selv for at drive selvstændig økonomisk virksomhed med salg af biler, jf. momslovens § 3, stk. 1, og

at sagsøgeren hørte om G1 ApS gennem en bekendt og efter det oplyste kun traf OF en enkelt gang på en café i forbindelse med handlen.

G1 ApS manglede således en lang række af de karakteristika, som bilforhandlere normalt har, og som må kræves for, at G1 ApS med nogen rimelighed kan betragtes som forhandler i relation til SKATs administrative praksis.

Hertil kommer, at køretøjet blev solgt til sagsøgeren efter samme fremgangsmåde som i prøvesagen. Østre Landsrets bemærkning i prøvesagen - som blev tiltrådt af Højesteret - om,

"...

at omstændighederne ved virksomheden og parternes aftaleindgåelse ikke kan anses for sædvanlige for en forhandlervirksomhed, idet G1 ApS blandt andet ikke blev markedsført, og kontakten mellem parterne foregik på en lukket og usædvanlig måde,

..."

er derfor også dækkende for nærværende sag.

Sagsøgeren har således ikke dokumenteret, at han købte bilen af en forhandler.

Det kan heroverfor ikke føre til andet resultat, at G1 ApS har været momsregistreret og registreret med en branchekode i CVR-registret for detailhandel med personbiler, da denne form for registrering ikke medfører, at G1 ApS har fremstået som forhandler overfor køberne.

Vedrørende det af sagsøgeren fremlagte bilag 17 bemærkes, at firmaet G6 ikke er en forhandler, men derimod en konsulentvirksomhed, der hjælper sine kunder med at importere biler. Det fremgår således af bilagets side 1, 3. afsnit, at:

"...

G6 står altså på sidelinjen som konsulent, og du importerer i princippet bilen selv.

..."

Det kan altså ikke som af sagsøgeren anført med det fremlagte bilag lægges til grund, at også andre forhandlere sælger biler uden et egentligt showroom.

Endvidere bemærkes det, at G6 markedsfører sig via en hjemmeside, hvilket G1 ApS heller ikke gjorde, hvorfor de to selskaber af denne grund heller ikke er sammenlignelige.

Sagsøgerens henvisning til bilag 12, som er markedsføringsmateriale vedrørende virksomheden G4 Leasing A/S, vedrører ligeledes ikke en virksomhed, der er sammenlignelig med sælgeren i nærværende sag, bl.a. fordi virksomheden har en hjemmeside og professionelt markedsføringsmateriale. Hertil kommer, at G4 Leasing A/S ikke er en egentlig autoforhandler, men en leasingvirksomhed, og at der ikke er grundlag for nødvendigvis at konkludere, at den pågældende virksomhed er omfattet af forhandlerbegrebet, som det skal forstås i medfør af SKATs administrative praksis.

Sagsøgeren var ikke i god tro om afgiftens betaling

Det gøres endvidere gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at han i øvrigt var i god tro med hensyn til, at der var betalt fuld registreringsafgift af køretøjet, og at han også af denne grund ikke er omfattet af SKATs administrative praksis.

Samlet set har omstændighederne omkring sagsøgerens køb af bilen været således, at sagsøgeren ikke kan siges at have været i god tro i forhold til bilens afgiftsberigtigelse.

Et væsentligt element i vurderingen af sagsøgerens gode tro er prisen.

Sagsøgeren købte bilen for kr. 1.070.000,-, mens bilens vejledende udsalgspris var kr. 2.067.771,-, jf. bilag E. Det svarer til en besparelse på 48 pct. Desuden er moms og leveringsomkostninger angivet til kr. 0,-, jf. bilag 1, underbilag 18.

Sagsøgerens gode tro må vurderes på grundlag af, at sagsøgeren troede, at han købte et fabriksnyt køretøj. Bilen er solgt som fabriksny, jf. bilag 1, underbilag 18 og det fremgår af synsrapport af 4. december 2006, bilag 1, underbilag 10, at bilen har kørt 0 kilometer. Der er således ikke tale om en brugt demobil, som sagsøgeren gør gældende. At det af slutsedlen følger, at bilen har kørt 1.500 km. er ikke korrekt og medfører ikke, at der er tale om en brugt demobil. Det bemærkes herved, at OF ved e-mail af 27. januar 2007 i forbindelse med en anden bilhandel oplyste til sagsøgeren, at bilen havde kørt 0 km. og at det i slutsedlen anførte alene skyldes, at den pågældende bil skulle transporteres hjem fra Tyskland, og at de 1.500 km. alene var angivet som et maksimum, jf. bilag F.

At sagsøgeren købte en ny BMW ... til næsten halv pris, er i sig selv tilstrækkeligt til at bringe sagsøgeren i ond tro med hensyn til, at der var betalt fuld registreringsafgift.

Som det fremgår af bilag A, videresolgte sagsøgeren den af sagen omfattede bil efter 11 måneders ejertid for kr. 1.050.000,-. Bilen havde på daværende tidspunkt kørt 22.000 kilometer. Sagsøgerens beskedne tab på kr. 20.000,- efter 11 måneders ejertid og efter at have kørt 22.000 kilometer, er minimalt i forhold til, hvad en normal bilkøber oplever i de første 11 måneder ved køb af en ny bil og understøtter, at sagsøgeren har købt bilen til en urealistisk lav pris.

Udover det ovenfor anførte vedrørende bilens lave pris kommer, at OF ved e-mail af 6. november 2006 fremsendte den originale faktura på bilen til sagsøgeren, hvoraf det fremgår, at bilens pris udgjorde EUR 71.900,- inkl. tysk moms, jf. bilag 1, underbilag 14-17. Sagsøgeren overførte herefter EUR 71.900,- til G1 ApS, jf. bilag 1, underbilag 6, til afhentning af bilen i Tyskland. Det må have stået sagsøgeren klart, at anden rate på kr. 525.000,- således skulle dække såvel G1 ApS' vederlag som registreringsafgiften. Henset til, at det er almindelig kendt, at registreringsafgiften udgør ca. 180 pct. af den afgiftspligtige værdi, har der åbenlyst ikke været penge nok til at betale den fulde registreringsafgift. Det bemærkes herved, at sagsøgeren efter det oplyste tidligere har været sælger hos G3, hvorfor han - om nogen - må have haft kendskab til størrelsen af de danske afgiftssatser.

Det forhold at sagsøgeren ikke undrede sig over omstændighederne omkring bilkøbet taler for, at sagsøgeren - i det mindste - har haft en fornemmelse af, at det ikke ville være hensigtsmæssigt at spørge nærmere ind til disse omstændigheder, herunder den (for køber) usædvanligt gode pris. Sagsøgeren kan ikke påberåbe sig god tro, når sagsøgeren har undladt at foretage nærmere undersøgelser af forholdene, selvom der var anledning hertil. Sagsøgeren har således ikke været i god tro for så vidt angår den ukorrekte afgiftsberigtigelse.

At sagsøgeren har haft en mistanke om, at handelen grundet den usædvanligt lave pris ikke hang sammen rent afgiftsmæssigt, fremgår også af den som bilag G fremlagte e-mailkorrespondance mellem sagsøgeren og OF. Af denne fremgår det, at sagsøgeren anmodede OF om at bekræfte pr. e-mail, at de priser han fik oplyst af OF var

"...

prisen på bilen leveret på gaden til mig og at der ikke er nogen som helst yderligere omkostninger for mig som køber i forbindelse med købet af den pågældende bil.

..."

Til trods for denne mistanke fandt sagsøgeren ikke anledning til at undersøge forholdene vedrørende handelen nærmere.

Overfor det i ovenfor anførte om, at sagsøgeren ikke kan anses for at have været i god tro vedrørende den manglende afgiftsberigtigelse, kan de som bilag 7 og 8 fremlagte artikler og de som bilag 12-16 fremlagte annoncer ikke føre til andet resultat.

Endvidere bemærkes, at det er sagsøgerens gode/onde tro på købstidspunktet, der i henhold til SKATs administrative praksis er afgørende. Sagsøgeren købte bilen i november eller december 2006.

Alle de fremlagte annoncer og artikler er trykt efter sagsøgerens køb af den af sagen omfattede bil, hvorfor disse af denne grund heller ikke kan have medført, at sagsøgeren var i god tro vedrørende den manglende afgiftsberigtigelse.

Desuden er bilagene subjektivt udvalgt og i ingen af artiklerne eller annoncerne gives der så stor en procentvis rabat på en ny bil, som tilfældet er i nærværende sag.

Bilag 9 dokumenterer ikke, at det var sædvanligt for en køber at opnå op til 20 pct. rabat i forhold til den vejledende udsalgspris. For det første vides det ikke, hvilke forudsætninger og spørgsmål, der ligger til grund for udarbejdelsen af bilag 11, hvorfor bevisværdien af bilaget er begrænset. Hertil kommer, at selv hvis det lægges til grund, at det var muligt for nogle forhandlere at opnå "flåderabatter" på op til 20 pct., indebærer det ikke også, at sådanne rabatter var sædvanlige, og at OF havde mulighed for at opnå sådanne rabatter, endsige at sagsøgeren havde konkret grundlag for at tro, at OF kunne opnå sådanne rabatter. Sådanne store rabatter fremkommer naturligvis kun ved større forhandleres/importørers regelmæssige køb af store partier biler, deraf betegnelsen "flåderabat". OF foretog ikke sådanne store "flådeindkøb", men købte derimod én luksusbil af gangen efter bestilling fra sine købere.

Den omstændighed, at SKAT selv afgiftsberigtigede bilen på grundlag af den lave tyske pris, som fremgik af den falske faktura, der blev fremvist til SKAT, er uden betydning for vurderingen af sagsøgerens gode tro. SKAT blev således besveget ved fremvisningen af den falske faktura, som man havde krav på at få afgiftsberigtiget køretøjet på baggrund af. Der er tale om et masseadministrationsområde, hvor skattemyndighederne har indrettet sig på, at der bliver afgivet korrekte oplysninger ved afgiftsberigtigelsen, og der foregik udover enkelte stikprøvekontroller ikke en mere intensiv prøvelse ved afgiftsberettigelsen end, at det blev kontrolleret, at fakturaen fremstod korrekt. Det bemærkes, at forholdet også blev påberåbt under prøvesagerne for såvel landsretten og Højesteret, uden at dette førte til et andet resultat.

Det forhold, at politiet besluttede ikke at rejse tiltale mod sagsøgeren, ændrer ikke på, at sagsøgeren i civilretlig forstand må anses for at have været i ond tro vedrørende den manglende afgiftsberigtigelse. Der kræves således grov uagtsomhed fra køberens side, for at denne strafferetligt anses for at have medvirket til afgiftsunddragelse, mens der kun kræves simpel uagtsomhed, for at køberen civilretligt ikke har været i god tro og dermed ikke er omfattet af SKATs administrative praksis.

Det kan oplyses, at ingen af G1s købere er blevet idømt straf i forbindelse med deres køb af bil. Samtlige domme i det efterhånden omfangsrige sagskompleks er endvidere afsagt efter den frifindende straffedom fra byretten af 24. august 2012, der omtales i bilag 17, side 1. Til trods herfor er det ikke blevet tillagt betydning i nogen af disse civile domme, at køberen er blevet frikendt rent strafferetligt, eller at ...3s Byret i nævnte straffedom lagde vægt på, at det ikke kunne afvises, at der kunne opnås besparelser ved indkøb af biler på det tyske marked. Tværtimod er domstolene i alle de sager, der har verseret i sagskomplekset, bortset fra en, nået frem til, at køberen hæftede for den manglende betaling af registreringsafgift, jf. eksempelvis SKM2013.447.HR, SKM2012.655.ØLR, SKM2013.138.BR, SKM2013.139.BR, SKM2013.140.BR og SKM2013.890.BR. Det eneste eksempel på, at en domstol er nået frem til, at køberen ikke hæftede for den manglende betaling af registreringsafgift, er byrettens dom i SKM2014.197.BR. I denne sag ses der heller ikke at være lagt vægt på byrettens frifindende straffedom eller at køberen var blevet frikendt rent strafferetligt. Dommen fra byretten er i øvrigt anket til Østre Landsret af Skatteministeriet.

Det kan som svar på sagsøgerens opfordring 1 og 2 oplyses, at hverken G1 ApS eller nogen anden importør havde anmeldt en standardpris for det af sagen omfattede køretøj efter registreringsafgiftslovens § 9.

I en situation som den foreliggende, hvor man ikke af fakturaen kan se, hvad der er betalt for bilen og hvad der er betalt i afgift og hvor der ikke eksisterer en standardpris, er sagsøgte enig med sagsøgeren i, at opgørelsen af køretøjets afgiftspligtige værdi skal ske efter registreringsafgiftslovens § 9, stk. 4. På denne baggrund kan sagsøgte tiltræde, at spørgsmålet vedrørende opgørelsen af køretøjets afgiftspligtige værdi, i overensstemmelse med sagsøgerens subsidiære påstand, hjemvises til SKAT, jf. sagsøgtes påstand 2.

I den forbindelse bemærkes det, at den tvivl, som har været i sagen, vedrørende beregningen af den korrekte registreringsafgift, er uden relevans for spørgsmålet om sagsøgerens gode tro. Tvivlen skyldes således alene en forkert anvendelse af de særlige beregningstekniske regler for afgiftsberegningen, idet sagsøgeren har krav på at få fastsat afgiften på baggrund af en skønsmæssig fastsættelse af køretøjets afgiftspligtige værdi, hvis dette giver en lavere afgift end den faktiske tyske indkøbspris.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Det fremgår af sagen, at A købte den i sagen omhandlede BMW for 1.070.000 kr., mens den vejledende udsalgspris for en bil med samme ekstraudstyr var 2.067.771 kr. A opnåede således en besparelse på 48 % ved købet af bilen gennem G1 ApS.

Af en e-mail af 5. november 2006 fra OF til A fremgik, at bilens listepris i Danmark uden ekstraudstyr var 1.480.000 kr.

Bilen var ifølge slutsedlen købt som fabriksny og havde ifølge en synsrapport af 4. december 2006 kørt 0 km. Det kan derfor ikke lægges til grund, at der var tale om en brugt demonstrationsbil.

Det fremgår videre, at A i en e-mail af 6. november 2006 fra OF fik tilsendt den originale faktura på bilen, hvori var oplyst bilens indkøbspris på 71.900 euro inkl. tysk moms, hvilket beløb A efterfølgende overførte til G1 ApS.

A var således bekendt med indkøbsprisen i Tyskland og dermed også bekendt med, at den resterende del af købesummen på 525.000 kr. var til betaling af registreringsafgift, moms og avance til G1 ApS.

A havde herefter intet grundlag for at tro, at det ville være muligt at afholde dansk registreringsafgift, moms og avance til G1 ApS inden for en købspris på 1.070.000 kr.

Hertil kommer, at omstændighederne ved G1 ApS og parternes aftaleindgåelse ikke kan anses for sædvanlige for en forhandlervirksomhed, jf. herved Højesterets dom af 26. juni 2013 (SKM2013.447.HR), da G1 ApS blandt andet ikke blev markedsført, og kontakten mellem parterne foregik på en lukket og usædvanlig måde.

Herefter kan A ikke anses for at have været i god tro med hensyn til, at der var betalt fuld registreringsafgift, og han er derfor ikke omfattet af SKATs administrative praksis for ikke at efteropkræve manglende registreringsafgift.

Skatteministeriets påstand om frifindelse overfor As principale påstand tages derfor til følge.

I overensstemmelse med parternes samstemmende påstande herom hjemvises sagen til fornyet behandling hos SKAT for så vidt angår fastsættelse af den afgiftspligtige værdi og beregning af registreringsafgift af køretøjet.

Efter sagens værdi, forløb og udfald skal A i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale 62.500 kr.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

Fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi og beregningen af den heraf følgende registreringsafgift af køretøjet hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Inden 14 dage betaler A i sagsomkostninger til Skatteministeriet 62.500 kr.