Parter

A
(advokat Simon B. Clark)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af byretsdommer

Astrid Lohmann Knudsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren er bundet af den ejendomsavance som blev opgjort i det år ejendommen blev solgt, og hvor avancen blev overført til en nyerhvervet ejendom. Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidt betingelserne for genoptagelser er opfyldt.

Sagsøgeren, A's påstand er:

Principalt

Sagsøgerens indkomst for indkomståret 2008 skal nedsættes med kr. 334.358.

Subsidiært

Sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2000 skal genoptages.

Sagsøgtes, Skatteministeriets, påstand er frifindelse.

Sagens oplysninger

Sagsøgeren A solgte i indkomståret 2000 landbrugsejendommen beliggende ...2. I sagsøgerens skatteregnskab for dette indkomstår er avancen blev ved salget opgjort til 836.219 kr. Sagsøgeren indleverede selvangivelse vedrørende indkomståret 2000.

Avancen blev samme år genanbragt i landbrugsejendommen beliggende ...1. 511.926 kr. blev genanbragt i driftsbygningerne og 324.293 kr. blev genanbragt i jorden. Anskaffelsessummen for ejendommen blev herefter 155 kr.

Ved salget af ...1 i 2008 har klageren ændret avanceopgørelsen, idet den opgjorte avance ved salget af ...2 i år 2000 ifølge klageren var opgjort forkert. Den genanbragte avance på 836.219 kr. i år 2000 skulle rettelig have været 501.861 kr.

Da SKAT har nægtet sagsøgeren adgang til at ændre opgørelsen af avancen og afvist, at der er grundlag for at genoptage ansættelsen vedrørende indkomståret 2000, har disse spørgsmål været indbragt for Landsskatteretten.

Vedrørende opgørelsen af avancen ved salget af ejendommen i 2000 har Landsskatteretten den 13. september 2012 truffet følgende afgørelse:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Kapitalindkomst

Klageren har ved salg af ejendommen beliggende ...1, opgjort avancen til	933.607 kr.
Skatteankenævnet har opgjort avancen til	1.267.965 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skatteankenævnets afgørelse.

Møde mv.

Repræsentanten har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere haft lejlighed til at udtale sig for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren solgte i indkomståret 2000 landbrugsejendommen beliggende ...2. Avancen blev ved salget opgjort til 836.219 kr.

Avancen blev samme år genanbragt i landbrugsejendommen beliggende ...1. 511.926 kr. blev genanbragt i driftsbygningerne og 324.293 kr. blev genanbragt i jorden. Anskaffelsessummen for ejendommen blev herefter 155 kr.

Ved salget af ...1 i 2008 har klageren ændret avanceopgørelsen, idet den opgjorte avance ved salget af ...2 i år 2000 ifølge klageren var opgjort forkert. Den genanbragte avance på 836.219 kr. i år 2000 skulle rettelig have været 501.861 kr.

Ifølge regnskabet for 2000 fremgår følgende:

Den beregnede skattepligtige avance, der fremkommer ved salget af ...2 genanbringes i anskaffelsessummen for ejendommen ...1, hvorfor der ikke fremkommer avance til beskatning.

Ifølge regnskabet for 2002 fremgår følgende:

Ejendommens anskaffelsessum er nedsat med genanbragt skattemæssig avance efter reglerne i EBL. Den skattemæssige anskaffelsessum i relation til EBL er således nedsat til kr. 0.

Ifølge regnskabet for 2005 fremgår følgende:

Der påhviler udskudt skat på de foretagne bygningsafskrivninger med et beløb på op til ca. kr. 25.000. Desuden udløses der skattemæssig avance ved et salg af ejendommen. Ejendommens anskaffelsessum er nedsat med genanbragt skattemæssig avance efter reglerne i EBL. Den skattemæssige anskaffelsessum i relation til EBL er således nedsat til ca. kr. 334.000.

Af mail af 11. august 2010 fra klagerens revisor til SKAT fremgår følgende:

...

I avancen er indregnet en genanbragt avance fra tidligere salg (...2) i år 2008 - og ændringsforslaget synes at have sit udspring i netop dette forhold.

Avancen blev fejlagtigt opgjort i år 2000-regnskabet til kr. 836.219 - forholdet blev opdaget af os i forbindelse med udarbejdelsen af 2005-regnskabet (ændret tekst på side 19).

...

SKAT har ved afgørelse af 26. oktober 2010 fundet, at den opgjorte avance i 2000 skal lægges til grund ved vurderingen af, hvilken avance, der har været genanbragt i ejendommen på ...1. Det fremgår videre af afgørelsen, at en ændring/korrektion af avanceopgørelsen alene kan finde sted efter en genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

I den forbindelse har klageren anmodet SKAT om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

SKAT har ved afgørelse af 25. oktober 2010 nægtet klageren genoptagelse af indkomståret 2000. Afgørelsen blev ikke påklaget.

Den 3. oktober 2011 anmodede klageren igen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

SKAT har ved afgørelse af 27. oktober 2011 endnu engang nægtet klageren genoptagelse af indkomståret 2000.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har opgjort avancen ved klagerens salg af landbrugsejendommen beliggende ...1 til 1.267.965 kr. Ved opgørelsen er den genanbragte avance fra 2000 på 836.219 kr. medregnet.

Der er lagt vægt på, at klagerens indlevering af oplysninger om ejendomsavancen i år 2000 skulle anses for at være en anmodning om at anvende reglerne om genanbringelse af avance i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 2, nr. 2.

Nævnet er opmærksomt på, at SKAT ved meddelelse af 10. november 2008 offentliggjort i SKM2008.904.SKAT nærmere har oplyst om, hvilket indhold en begæring om anvendelse af regelsættet i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 2, nr. 2, der samtidigt med rettidig selvangivelse, kan anses for at opfylde de krav, der fremgår af lovteksten.

Nævnet er videre opmærksomt på, at det af meddelelsen fremgår, at lovteksten ikke, ud over en betingelse om, at den skattepligtige skal begære reglerne anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse, er egentlig formkrav til begæringens udformning.

Der skal dog henvises til, at det af bemærkningerne til lov nr. 427 af 25. juni 1993 fremgår, at det er en forudsætning for reglernes anvendelse, at dette senest har været angivet i selvangivelsen for det indkomstår, hvori genanskaffelsen finder sted, samt at der har været opgjort en avance som ønskes genanbragt.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren indkomst for 2008 nedsættes med 334.358 kr. fra 1.267.965 kr. til 933.607 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at indlevering af et regnskab for året 2000 ikke kan sidestilles med en anmodning om anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A. Indlevering af regnskabet for året 2000 kan under alle omstændigheder ikke medføre, at klageren er ligningsmæssigt bundet af en notorisk og af SKAT anerkendt fejlagtig opgjort ejendomsavance.

Endvidere har SKAT ikke i forbindelse med modtagelse af regnskabet for år 2000 på nogen måde foretaget en ligningsmæssig gennemgang af det indleverede materiale, herunder den opgjorte avance.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A anviser efter sit indhold og ordlyd ikke på nogen måde, at en begæring om anvendelse af reglerne om genanbringelse af avance ligningsmæssigt forpligter og binder klageren, når en fejlagtig avanceopgørelse efterfølgende opdages.

SKATs meddelelse offentliggjort i SKM2008.904.SKAT er en beskrivelse af, hvilke krav der stilles til en begæring om anvendelse af reglerne om genanbringelse af avance i ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A, og har derfor ingen betydning for vurderingen af, om klageren er ligningsmæssigt bundet af den fejlagtige ejendomsavanceopgørelse.

I år 2000 var der ikke selvangivelsespligt for opgjort genanbragt ejendomsavance, hvorfor indlevering af oplysninger herom til SKAT alene kan ses som serviceoplysninger, der ikke ligningsmæssigt er bindende for klageren.

Dette fører til, at den endelige opgørelse af ejendomsavancen først foretages, når der sker en endelig avanceopgørelse ved det efterfølgende salg.

Det er i overensstemmelse med hele baggrunden for reglerne om genanbringelse af ejendomsavance efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A og den derved udskudte beskatning, at den endelige regulering af avancen finder sted i forbindelse med salget og opgørelsen af den sidst solgte ejendom - i nærværende sag salget af ejendommen ...1 i 2008.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1.

Såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af lovens § 8, kan den skattepligtige i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6A, stk. 1.

Nedsættelse af anskaffelsessummen er dog efter § 6A, stk. 2, nr. 2, bl.a. betinget af, at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer reglen i stk. 1 anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen i stk. 1 anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Hvis SKAT ændrer ansættelse vedrørende afståelse af fast ejendom, kan den skattepligtige begære reglen i stk. 1 anvendt, dog senest 3 måneder efter, at meddelelsen om ansættelsesændringen er modtaget.

Ifølge forarbejderne til EBL § 6A er der bl.a. anført følgende (Lovforslag nr. 295 1992/1993 til lov nr. 427 af 25/6 1993, bemærkning til § 1, nr. 10):

...

En af betingelserne for at modregne en fortjeneste i anskaffelsessummen for en ny ejendom er, at der sker genanskaffelse i det samme indkomstår eller i det nærmest følgende indkomstår.

Det er endvidere en betingelse, at der er en fortjeneste ved afståelsen af fast ejendom. Hele fortjenesten skal modregnes, såfremt den skattepligtige ønsker at anvende disse regler. Er fortjenesten større end anskaffelsessummen for den nye ejendom, kan der dog fradrages et større beløb, end et beløb svarende til den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom.

...

Udgangspunktet efter ejendomsavancebeskatningslovens regler er, at fortjenester ved salg af ejendomme skal beskattes på afståelsestidspunktet, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1. Det følger af bemærkningerne til bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 6A, at det er en betingelse for anvendelsen af reglen, at der skal være opgjort en fortjeneste ved salg af den ejendom, man ønsker at genanvende fortjenesten fra.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at opgørelsen af fortjenesten ikke kan udskydes til tidspunktet for salget af den ejendom, fortjenesten er blevet genanbragt i.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klageren ved indgivelse af rettidig selvangivelse for indkomståret 2000 anmodede om genanbringelse af avancen for salget af ejendommen ...2, i en anden ejendom beliggende ...1. Avancen blev opgjort til 836.219 kr., hvilket er ubestridt, og det er herefter rettens opfattelse, at den opgjorte avance skal lægges til grund ved salget af ...1.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6A hjemler således alene en udskydelse af beskatningen af fortjenesten. Den hjemler ikke en udskydelse af tidspunktet for opgørelsen af fortjenesten.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skatteankenævnets afgørelse.

..."

Landsskatteretten har ligeledes den 13. september 2012 truffet afgørelse vedrørende genoptagelse.

"...

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har ikke anset klageren for at opfylde skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, da der ikke er sket ændringer i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen, hvorfor der ikke kan ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse, idet bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 ikke anses for at være opfyldt.

Møde mv.

Repræsentanten har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere haft lejlighed til at udtale sig for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren solgte i indkomståret 2000 landbrugsejendommen beliggende ...2. Avancen blev ved salget opgjort til 836.219 kr.

Avancen blev samme år genanbragt i landbrugsejendommen beliggende ...1. 511.926 kr. blev genanbragt i driftsbygningerne og 324.293 kr. blev genanbragt i jorden. Anskaffelsessummen for ejendommen blev herefter 155 kr.

Ved salget af ...1 i 2008 har klageren ændret avanceopgørelsen, idet den opgjorte avance ved salget af ...2 i år 2000 ifølge klageren var opgjort forkert. Den genanbragte avance på 836.219 kr. i år 2000 skulle ifølge klageren rettelig have været 501.861 kr. Baggrunden for den nye avance skal ses i ejendomsavancebeskatningslovens § 4A, der giver mulighed for at pristalsregulere den faktiske, kontantomregnede anskaffelsessum fra anskaffelsesåret, dog tidligst fra 1975, og til og med 1993. Bestemmelsen blev indsat i loven den 9. juni 2004 og har virkning for ejendomme, der er afstået i 1999 eller senere.

Ifølge regnskabet for 2000 fremgår følgende:

Den beregnede skattepligtige avance, der fremkommer ved salget af ...2 genanbringes i anskaffelsessummen for ejendommen ...1, hvorfor der ikke fremkommer avance til beskatning.

Ifølge regnskabet for 2002 fremgår følgende:

Ejendommens anskaffelsessum er nedsat med genanbragt skattemæssig avance efter reglerne i EBL. Den skattemæssige anskaffelsessum i relation til EBL er således nedsat til kr. 0.

Ifølge regnskabet for 2005 fremgår følgende:

Der påhviler udskudt skat på de foretagne bygningsafskrivninger med et beløb på op til ca. kr. 25.000. Desuden udløses der skattemæssig avance ved et salg af ejendommen. Ejendommens anskaffelsessum er nedsat med genanbragt skattemæssig avance efter reglerne i EBL. Den skattemæssige anskaffelsessum i relation til EBL er således nedsat til ca. kr. 334.000.

Selvangivelsen for 2005 bilagt regnskabet blev indberettet den 11. maj 2006.

Af mail af 11. august 2010 fra klagerens revisor til SKAT fremgår følgende:

...

I avancen er indregnet en genanbragt avance fra tidligere salg (...2) i år 2008 - og ændringsforslaget synes at have sit udspring i netop dette forhold.

Avancen blev fejlagtigt opgjort i år 2000-regnskabet til kr. 836.219 - forholdet blev opdaget af os i forbindelse med udarbejdelsen af 2005-regnskabet (ændret tekst på side 19).

...

SKAT har ved afgørelse af 26. oktober 2010 vedrørende skatteansættelsen for år 2000 fundet, at den opgjorte avance i 2000 skal lægges til grund ved vurderingen af, hvilken avance, der har været genanbragt i ejendommen på ...1. Det fremgår videre af afgørelsen, at en ændring/korrektion af avanceopgørelsen alene kan finde sted efter en genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

I den forbindelse har klageren anmodet SKAT om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

SKAT har ved afgørelse af 25. oktober 2010 nægtet klageren genoptagelse af indkomståret 2000 (afgørelsen blev ikke påklaget). Af afgørelsen fremgår, at reglerne for pristalsregulering af anskaffelsessummen blev ændret i 2004 gældende for ejendomme solgt i år 1999 og senere.

Den 3. oktober 2011 anmodede klageren igen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

SKAT har ved afgørelse af 27. oktober 2011 endnu engang nægtet klageren genoptagelse af indkomståret 2000, jf. nedenfor.

Skatteankenævnet har ved afgørelsen af 23. juni 2011 stadfæstet SKATs afgørelse vedrørende skatteansættelsen for indkomståret 2008, hvorved anskaffelsessummen er opgjort ud fra en genanbragt avance på 836.219 kr.

SKATs afgørelse

Det er SKATs opfattelse, at det ikke af afgørelserne fra SKAT eller fra Skatteankenævnet fremgår, at SKAT har anerkendt, at den genanbragte avance korrekt kan opgøres til 501.861 kr.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke er hjemmel til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., da der ikke er begået en ansvarspådragende myndighedsfejl. Der henvises til Den juridiske vejledning 2011-2, afsnit A.A.8.2.3.11.

Klagerens repræsentant har anført, at der netop er grundlag for en genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, idet ændringen af skatteansættelsen for indkomståret 2000 er foranlediget af ændringen af skatteansættelsen for 2008.

Efter Den juridiske vejledning 2011-2, afsnit A.A.8.2.3.3 fremgår følgende:

Generelt om betingelsen i skatteforvaltningslovens stk. 1, nr. 1.

Der kan foretages en ekstraordinær ansættelsesændring, hvis der efterfølgende er indtrådt en skatterelevant ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. Bestemmelsen finder anvendelse, uanset om ansættelsesændringen sker på SKATs initiativ eller ved anmodning fra en borger/virksomhed.

Anvendelse af bestemmelsen forudsætter, at der er sket retligt præget ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Der er altså ikke tale om et ændret grundlag, hvis der alene er tale om, at SKAT anlægger en anden skatteretlig vurdering af ansættelsen, hvis det bagvedliggende grundlag i øvrigt er uændret.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke er sket ændringer i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen og derfor kan der ikke ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1.

Klagerens repræsentant har anført, at der er mulighed for at bortse fra fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, når der er tale om en let genkendelig og åbenbar fejl foretaget af rådgiver.

Ifølge dom af den 24. oktober 2008 fra Byretten (SKM2008.902.BR) er en fejl foretaget af revisor ikke en særlig omstændighed, som kan medføre genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og dermed heller ikke efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke kan gives ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2000 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, da anmodningen om den ekstraordinære genoptagelse ikke er indgivet senest 6 måneder efter at forholdet er kommet klageren til kundskab.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at skatteansættelsen for indkomståret 2000 skal genoptages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 og 2, samt § 27, stk. 2, således at klagerens indkomst nedsættes med 334.358 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at der i sagen foreligger sådanne ekstraordinære omstændigheder, der gør, at genoptagelse kan ske uanset om fristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overtrådt.

Opgørelsen af ejendomsavancen ved salget af ejendommen ...1, er uomtvistelig forkert, hvorfor nægtelse af ekstraordinær genoptagelse vil efterlade klageren bundet af en anerkendt materielt ukorrekt avanceopgørelse.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, medfører, at såfremt der sker en regulering af skatteansættelsen for 2008, fører dette til en konsekvensændring af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

Det er således udelukkende den formelle bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, der fastholder klageren på en ukorrekt og anerkendt forkert opgørelse af ejendomsavance.

Det er direkte i modstrid med selve baggrunden for instituttet for ekstraordinær genoptagelse, at en i øvrigt let genkendelig og åbenbar fejl skal stå ved magt på grund af en rådgivers fejl, når netop skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hjemler muligheden for at bortse fra en formel frist.

Baggrunden for dispensationsadgangen for SKAT til at bortse fra en overskridelse af 6 måneders fristen er i sagens natur, at materielt korrekte afgørelser er ønskelige, og at formelle regler ikke bør afskære skatteborgere fra en materiel prøvelse af berettigede krav.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

-	der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1.
-	ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.
-	Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, finder alene anvendelse, hvis konsekvensændringerne, dvs. den sekundære ansættelse, er en direkte følge af den primære ansættelse, dvs. den ansættelse som udløser en afledet ændring, der kan anses som en direkte konsekvens.

Det lægges til grund i sagen, at SKATs og Skatteankenævnets afgørelse for indkomståret 2008 slår fast, at den avance på 836.219 kr., der blev opgjort i indkomståret 2000 i forbindelse med salget af ejendommen ...2, og som blev genanbragt i ejendommen ...1, skal lægges til grund for opgørelsen af avancen ved salget af ...1, i 2008.

Det er således Landsskatterettens opfattelse, at der ikke er sket ændringer i klagerens ansættelse for indkomståret 2008, der kan føre til konsekvensændringer for indkomståret 2000.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at klageren - som påberåbt - ikke kan få genoptaget indkomståret 2000 ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.

Der ses efter Landsskatterettens opfattelse i øvrigt ikke at være hjemmel til ekstraordinær genoptagelse i henhold til de øvrige bestemmelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, idet der ikke foreligger en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen eller særlige omstændigheder i øvrigt. Uanset de i 2004 indførte regler for opgørelse af anskaffelsessummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4A har klageren ikke indenfor fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, anmodet om genoptagelse, og der ses ikke at være tale om særlige omstændigheder omfattet af § 27, stk. 1, nr. 8, eller § 27, stk. 2, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse, henholdsvis at der kan ses bort fra fristoverskridelsen af 6 måneders fristen.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.

..."

Forklaringer

NT har forklaret, at han har været revisor for sagsøgeren siden 1994. Sagsøgeren er landmand, og de revisionsopgaver, som vidnet udførte, var de helt sædvanlige. Der blev udarbejdet et skatteregnskab. Sagsøgeren anvendte ikke virksomhedsordningen. I 2000 solgte sagsøgeren landejendommen ...2. Vidnet vurderede om fordelingen af købesummen på stuehus, driftsbygninger m.v. var holdbar og rimelig. Avancen kunne genanbringes under visse objektive betingelser. Der forelå i 2000 tre forskellige muligheder for beregning af avancen. Avancen blev beregnet til 836.219,00 kr. Der gik noget galt i forbindelse med modregningen ved køb af ejendom to. Fejlen findes i den indeksering, der fremgår af bilag A. Han kan i dag ikke nærmere forklare, hvori fejlen består, men henviser til, at dette fremgår af sagen. Han mener, at side 2 til bilag A er fremsendt som bilag til skatteregnskabet. Anskaffelsessummen reduceres med ca. 334.000 kr. for meget. På et tidspunkt begyndte de at anvende et nyt program til beregning af avancen, og dette viste, at beregningen foretaget i 2000 var forkert. Dette stod klart i 2004-2005 og han anførte derfor den korrekte beregning i sagsøgerens regnskab. Han kan i dag ikke huske, hvorvidt man i 2005 skulle medsende regnskabet som bilag til selvangivelsen. Han meddelte sagsøgeren, at der var sket en fejl i 2000, men at fejlen ikke betød noget, da de i forbindelse med salg af ejendom to, kunne tage udgangspunkt i, at købesummen udgjorde ca. 334.513 kr. og ikke som i 2000 angivet 155 kr. Dette ville først få betydning ved salget af ejendom to.

Denne korrigerede beregning kunne ikke og skulle ikke oplyses i forbindelse med selvangivelsen i 2005. Han antager, at der blev foretaget indberetning til SKAT og at regnskabet ikke blev medsendt. Ejendom to blev solgt i 2008. Vidnet har udarbejdet bilag D. Det nye program ... blev anvendt ved beregning af avancen, og programmet viste, at 334.513 kr. var den korrigerede skattemæssige anskaffelsessum for ejendom 2. Bilag E er udarbejdet efter salget af ejendom to. Han havde allerede i 2005 regnskabet oplyst, at der ved salg af ejendom to kunne tages udgangspunkt i en anskaffelsessum på 333.513 kr. I 2008 var det ham, der tog sig af skriftvekslingen under klagesagen, ligesom han mødte i Skatteankenævnet. Herefter overgik sagen til advokat. Han sendte den 11. august 2010 den som bilag F fremlagte mail til SKAT. Han mener, at det korrekte beløb er 501.861 kr., og dette er uimodsagt. Det er tillige uimodsagt, at man blot selvangiver et nettobeløb. I 2005-2008 var der i selvangivelsen ikke noget felt, hvori man kunne oplyse størrelsen på en genanbragt avance. I dag oplyses tallet i selvangivelsen, og man afkrydser i en rubrik, at der er sket genanvendelse af en avance.

Anbringender

Sagsøgers anbringender

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det gældende,

at	indlevering af et regnskab for året 2000 ikke kan sidestilles med en anmodning om anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A,
at	indlevering af et regnskab for året 2000 under alle omstændigheder ikke kan medføre, at sagsøger er ligningsmæssigt bundet af en notorisk og af SKAT anerkendt fejlagtig opgjort ejendomsavance,
at	SKAT ikke i forbindelse med modtagelse af regnskabet for år 2000 på nogen måde har foretaget en ligningsmæssig gennemgang af det indleverede materiale, og herunder den opgjorte ejendomsavance,
at	ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A efter sit indhold og ordlyd ikke på nogen måde anviser, at en begæring om anvendelse af reglerne om genanbringelse af avance også ligningsmæssigt forpligter og binder sagsøger, når en fejlagtig avanceopgørelse efterfølgende opdages,
at	det forhold, at der i en afgørelse, SKM2008.904.SKAT, er en beskrivelse af, hvilke krav der stilles til en begæring om anvendelse af reglerne om genanbringelse af avance i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, har ingen betydning for vurderingen af, om sagsøger er ligningsmæssigt bundet af den fejlagtige ejendomsavanceopgørelse,
at	der ikke i år 2000 var selvangivelsespligt for opgjort genanbragt ejendomsavance, hvorfor indlevering af oplysninger herom til SKAT alene kan ses som serviceoplysninger, der ikke er ligningsmæssigt bindende for sagsøger,
at	dette også fører til, at den endelige opgørelse af ejendomsavancen først foretages, når der sker en endelig avanceopgørelse ved det efterfølgende salg,
at	det er bedst overensstemmende med hele baggrunden for reglerne om genanbringelse af ejendomsavance i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A og den derved udskudte beskatning, at den endelige regulering af avancen finder sted i forbindelse med salget og opgørelsen af den sidst solgte ejendom -i nærværende sag salget af ejendommen ...1 i år 2008.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det gældende,

at	betingelserne for en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000 er opfyldt,
at	der i sagen foreligger sådanne ekstraordinære omstændigheder, der gør, at genoptagelse kan ske, uanset om fristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overtrådt,
at	opgørelsen af ejendomsavancen ved ejendommen ...1, uomtvistelig er forkert (Den er opgjort af Skatteankenævnet) hvorfor nægtelse af ekstraordinær genoptagelse vil efterlade sagsøger bundet af en anerkendt materielt ukorrekt avanceopgørelse,
at	skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, medfører, at såfremt der sker en regulering af skatteansættelsen for 2008, fører dette til en konsekvensændring af skatteansættelsen for indkomståret 2000,
at	det således udelukkende er den formelle bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, der fastholder sagsøger på en ukorrekt og anerkendt forkert opgørelse af ejendomsavance,
at	dette er direkte i modstrid med selve baggrunden for instituttet for ekstraordinær genoptagelse, at en i øvrigt let genkendelig og åbenbar fejl skal stå ved magt på grund af en rådgivers fejl, når netop skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 hjemler muligheden for at bortse fra en formel frist.
at	baggrunden for dispensationsadgangen for SKAT til at bortse fra en overskridelse af 6 måneders fristen er i sagens natur, at materielt korrekte afgørelser er ønskelige, og at formelle regler ikke bør afskære skatteborgere fra en materiel prøvelse af berettigede krav.
at	dette sammenfattende fører til, at sagsøgers skatteansættelse for indkomståret 2000 skal genoptages, hvilket vil føre til, at sagsøgers indkomst for året 2000 må nedsættes med kr. 334.358.

Sagsøgtes anbringender

Vedrørende sagsøgerens principale påstand

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at der ikke i forbindelse med salget i 2008 af ejendommen, ...1, kan foretages en ændring af den ved salget i 2000 af ejendommen, ...2, opgjorte fortjeneste.

Ifølge ejendomsavancebeskatningsloven skal fortjeneste ved salg af ejendomme omfattet af loven som udgangspunkt beskattes på afståelsestidspunktet.

Efter ejendomsavancebeskatningsloven § 6A kan den skattepligtige dog på visse betingelser vælge at genanbringe den opgjorte fortjeneste.

Det følger både af ejendomsavancebeskatningslovens § 6A's ordlyd og forarbejder (bl.a. Folketingstidende 1992/93, Tillæg A, spalte 9664, og Folketingstidende 1997/98, 2. samling, Tillæg A, spalte 2564), at bestemmelsen alene hjemler en udskydelse af beskatningen og ikke en udskydelse af tidspunktet for fortjenestens opgørelse.

Sagsøgeren har ved indgivelse af rettidig selvangivelse for indkomståret 2000 benyttet muligheden for at genanbringe den ved salg af ejendommen, ...2, i 2000 konstaterede fortjeneste på kr. 836.219,- i anskaffelsessummen for ejendommen, ...1, jf. sagsøgerens årsregnskab for 2000 (bilag B) og avanceopgørelsen (bilag A).

At sagsøgeren i et efterfølgende årsregnskab (årsrapporten for regnskabsåret 2005 - bilag C) har foretaget en ændret opgørelse af den tidligere i 2000 konstaterede fortjeneste til et lavere beløb medfører efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A ikke, at den således ændrede lavere fortjeneste kan lægges til grund ved beregningen af avancen ved salget af ejendommen, ...1, i 2008.

Vedrørende sagsøgerens subsidiære påstand

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, har krav på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000.

Den af sagsøgeren påberåbte bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, finder ikke anvendelse. SKATs og Skatteankenævnets afgørelse vedrørende indkomståret 2008 fastslår, at den avance på kr. 836.219,-, der blev opgjort i indkomståret 2000, og som blev genanbragt i ejendommen, ...1, (bilag A), skal lægges til grund for avanceopgørelsen ved salg af ejendommen, ...1. Der henvises herved til bilag 2, side 1, og bilag 3, sagsfremstillingen, side 16. Der er derfor ikke sket ændringer i sagsøgerens ansættelse for indkomståret 2008, der kan føre til konsekvensændringer for indkomståret 2000.

De tilfælde, hvor der efter skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, kan opnås ekstraordinær genoptagelse angår endvidere alle situationer, hvor der efter den oprindelige ansættelse er sket noget nyt. Dette er ikke tilfældet i denne sag hvor de forhold, der begrundede den påberåbte ændrede avanceberegning vedrørende ejendommen, ...2, i 2005-regnskabet også var til stede i 2000.

Hertil kommer, at reaktionsfristen på seks måneder i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, ubestridt ikke er overholdt. Det bestrides, at sagsøgeren har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn om, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at dispensere fra fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. 4.

Anvendelsesområdet for dispensationsbestemmelsen er meget snævert og møntet på tilfælde, hvor det efter en konkret vurdering i henhold til sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, såsom sygdom, må anses for undskyldeligt, at fristen ikke er overholdt.

Rettens begrundelse og afgørelse

Udgangspunktet efter ejendomsavancebeskatningslovens regler er, at fortjenester ved salg af en ejendom skal beskattes på afståelsestidspunktet, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1. Sælger kan dog vælge, at nedsætte anskaffelsessummen ved erhvervelsen af en anden ejendom, og dermed opnå en udskydelse af beskatningen af avancen ved salget. Dette er dog bl.a. betinget af, at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer reglen anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Det følger af bemærkningerne til bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 6A, at det er en betingelse for anvendelsen af reglen, at der skal være opgjort en fortjeneste ved salg af den ejendom, man ønsker at genanvende fortjenesten fra. Heraf følger, at opgørelsen af fortjenesten ikke kan udskydes til tidspunktet for salget af den ejendom, fortjenesten er blevet genanbragt i.

Sagsøgeren har ved indgivelse af selvangivelse for indkomståret 2000 anmodet om genanbringelse af avancen for salget af ejendommen ...2, i en anden ejendom beliggende ...1. Avancen blev opgjort til 836.219 kr., hvilket er ubestridt, og det er herefter rettens opfattelse, at den opgjorte avance skal lægges til grund ved salget af ...1. Ejendomsavancebeskatningslovens § 6A hjemler således alene en udskydelse af beskatningen af fortjenesten. Den hjemler ikke en udskydelse af tidspunktet for opgørelsen af fortjenesten. Det er i den sammenhæng uden betydning, hvorvidt der er foretaget ligning af selvangivelsen eller ej.

Fristen for ordinær genoptagelse af ansættelsen for 2000 er for længst overskredet. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ses ikke at være opfyldt, idet der efter den oprindelige ansættelse ikke er sket noget nyt, og endvidere under henvisning til, at det ikke kan lægges til grund, at SKAT under sagen har anerkendt, at den genanbragte avance korrekt kan opgøres til 501.861 kr. Sagsøgeren har under sagen ikke godtgjort, at den opgørelse af avancen til 836.219,00 kr. som sagsøgeren foretog i 2000 er forkert.

Efter sagens udfald skal sagsøgeren betale sagsomkostninger til sagsøgte til dækning af sagsøgtes udgifter til advokatbistand. Under henvisning til sagens genstand og sagens beskaffenhed skal sagsøgeren i sagsomkostninger betale 40.000 kr. til sagsøgte. Beløbet indeholder moms.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage i sagsomkostninger betale 40.000 kr. til sagsøgte.