Parter

A
(advokat Leo Jantzen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Paw Fruerlund Jensen)

Afsagt af landsdommerne

Bjerg Hansen, Hanne Harritz Pedersen og Stig Glent-Madsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Byretten har den 8. januar 2013 afsagt dom i 1. instans (BS 3-255/2012).

Parternes påstande i ankesagen

For landsretten har appellanten, A, nedlagt påstand om, at indstævnte, Skatteministeriet, skal anerkende, at han ikke er skattepligtig af kursgevinster i indkomståret 2004 med 183.999 kr., i indkomståret 2006 med 550.000 kr. og i indkomståret 2007 med 400.000 kr.

Skatteministeriet har principalt gentaget påstanden for byretten om, at A's skattepligtige indkomst for indkomståret 2003 skal forhøjes med 184.000 kr., og at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 skal forhøjes med 950.000 kr., dog således at beskatningen af beløbene for hvert indkomstår sker, som var beløbene omfattet af personskattelovens § 4.

Skatteministeriet har over for A's påstand om skattepligtige kursgevinster nedlagt påstand om frifindelse, dog således at Skatteministeriet anerkender, at han ikke er skattepligtig af kursgevinster i indkomståret 2004 med 183.999 kr. og i indkomståret 2007 med 400.000 kr.

A har over for Skatteministeriets principale påstand nedlagt påstand om frifindelse.

Sagens problemstillinger for landsretten

A har for landsretten ikke bestridt at have modtaget 550.000 kr. den 27. september 2006 fra G11.1 ApS.

Skatteministeriets principale påstand om forhøjelse af A's skattepligtige indkomst støttes som for byretten på, at han skal anses som rette indkomstmodtager vedrørende de tre beløb på henholdsvis 184.000 kr., 550.000 kr. og 400.000 kr., som han har modtaget fra G11 ApS og G11.1 ApS, og som stammer fra betalinger til de to selskaber fra henholdsvis G3 ApS, K/S G1 og G29 ApS.

A har heroverfor som for byretten navnlig gjort gældende, at han ikke er rette indkomstmodtager vedrørende nogen af de tre betalinger, men at de beløb, som han har modtaget fra selskaberne, er afdrag på den fordring, som han havde mod G11.1 ApS. Vedrørende de 184.000 kr. fra 2003 har han i anden række gjort gældende, at han ikke har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive beløbet, hvorfor der under alle omstændigheder ikke er grundlag for at genoptage skatteansættelsen vedrørende dette indkomstår.

A's påstand om ikke at være skattepligtig af kursgevinster støttes som for byretten på, at fordringen opfyldte det dagældende mindsterentekrav på 4 %.

Skatteministeriet har - som det fremgår af ministeriets påstand vedrørende kursgevinstproblematikken - for landsretten anerkendt, at A ikke er skattepligtig af kursgevinster på 183.999 kr. i indkomståret 2004 og 400.000 kr. i 2007. Det skyldes, at SKAT ved brev af 29. juni 2012 har godkendt A's indkomst vedrørende disse to indkomstår. Skatteministeriet har for landsretten fastholdt, at A - hvis han ikke anses som rette indkomstmodtager - i hvert fald er skattepligtig af en kursgevinst i 2006 på 550.000 kr., idet A ikke har løftet sin bevisbyrde for, at der reelt var tale om en forrentet fordring.

Hvis A anses som rette indkomstmodtager vedrørende de 184.000 kr., og betingelserne for genoptagelse er opfyldt, er der enighed mellem parterne om, at beløbet skal beskattes i 2003, jf. faktura af 31. december 2003 fra G11 ApS. Hvis betalingen anses som skattepligtig kursgevinst, er der enighed om, at det beløb på 1 kr., som A betalte for fordringen, skal fratrækkes, således at det, der i givet fald skal beskattes som kursgevinst i 2004, er et beløb på 183.999 kr.

Supplerende sagsfremstilling

De gældsbreve, der den 30. juni 2003 blev udstedt af G11.1 ApS til A, er på henholdsvis 1 mio. kr. og 382.215 kr.

A har for landsretten fremlagt et internt kontoudtog fra G11.1 ApS vedrørende mellemværender med G5. Af kontoudtoget fremgår bl.a., at G11.1 ApS den 1. januar 2003 har afdraget 250.000 kr. på gælden til G5, og at G11.1 ApS den 30. juni 2003 har betalt 94.239 kr. i renter af gælden. Det fremgår endvidere, at gældsbrevet er overdraget til A den 1. juli 2003 for 1 kr.

Af A og PJ's udkast til brev af 4. august 2010 til SKAT fremgår bl.a. tillige:

"...

Tertiært skal vi anføre, at forslagene er en hævnakt fra OS's side, idet OS ikke har kunnet acceptere, at mit firma H1 ApS i en mail meddelte ham, at revisionsfirmaet ikke længere ønskede at være revisor for OS og dennes selskaber. Til orientering vedlægges kopi af opsigelsesskrivelsen af 20/5 2008 og OS's skrivelse af 30/5 2008, hvoraf citeres:

"...

Jeg glæder mig allerede til den dag, den første kunde på min foranledning opsiger samarbejdet med dig og dit firma og jeg er 100 % sikker på at det sker, det er kun et spørgsmål om hvornår.

..."

Nærværende sag er udsprunget heraf.

..."

Forklaringer

A og OS har afgivet supplerende forklaring for landsretten. Der er endvidere afgivet vidneforklaring af NH, MM og SM.

A har supplerende forklaret, at årsagen til, at han i byretten bestred at have modtaget de 550.000 kr. fra G11.1 ApS, var, at beløbet var indgået på en konto vedrørende et prioritetslån. Han var derfor ikke opmærksom på, at han havde modtaget beløbet.

Han var ikke revisor for G11.1 ApS i 2000 og 2001. Han har derfor ikke kendskab til de nærmere omstændigheder vedrørende forudbetalingerne fra kunder til G11.1 ApS på henholdsvis 966.548 kr. og 1.884.998 kr. Han kunne blot konstatere, at det fremgik af årsregnskaberne, at der var disse forudbetalinger. Han kunne også konstatere, at låneaftalen af 1. januar 2002 mellem G5 og G11.1 ApS var oprettet.

Han så først det interne kontoudtog fra G11.1 ApS vedrørende mellemværendet med G5, da JH sendte ham det ved mail af 15. februar 2013. Grunden til, at renterne ikke fremgår af G11.1 ApS' årsregnskab for 2003, er, at JH ikke ønskede det. JH ønskede nemlig, at der skulle gøres så lidt ud af regnskabet som muligt, da selskabet havde et stort underskud.

Han købte G5's fordring mod G11.1 ApS, fordi JH ikke længere ønskede at have noget med G11 ApS koncernen at gøre. Han havde aldrig troet, at der ville komme penge ud af det. Det var JH, der havde kontakten til SP. Det var derfor også JH, der sørgede for, at SP den 1. juli 2003 underskrev overdragelsesaftalen mellem G5 og ham. Han kender ikke SP og ved ikke, hvor han opholder sig. Han har haft kontakt med SP pr. mail. Han har mødt ham en enkelt gang.

Han og OS var i et netværk, hvor de sørgede for at skaffe opgaver til hinanden. Han sagde til OS, at denne kunne købe anparterne i G11 ApS, G11.1 ApS og G11.2 ApS. OS ville købe og sælge huse, skibe mv. via selskaberne og kunne bruge selskaberne som investor i forskellige projekter. Han har aldrig set de dokumenter, hvoraf det skulle fremgå, at OS købte de pågældende anparter.

Det må være OS eller JH, der har udstedt honorarnotaen af 31. december 2003 til G3 ApS. Han kan ikke huske, hvornår han påførte honorarnotaen sin påtegning om overførsel af de 184.000 kr. til kontoen i Danske Bank. Det var hans konto. Han formoder, at OS ville betale G11.1 ApS' gæld til ham. Han har ingen relation til G3 ApS eller selskabets direktør, NH. Han var revisor for G4 ApS.

Han ved ikke, hvorfor K/S G1 den 26. september 2006 overførte 574.514,22 kr. til G11.1 ApS. Han er revisor for K/S G1. Han mener, at der var tale om betaling af en gæld på ca. 77.000 Euro, som K/S G1 havde til G11.1 ApS. Han ved ikke, hvad fordringen vedrører. Han ved ikke, hvem hos K/S G1, der har foranlediget gælden betalt. Han ved ikke, hvorfor beløbet i G11.1 ApS er bogført som en indtægt.

Han ved ikke, hvem der har udfærdiget fakturaen af 7. december 2006 på 400.000 kr. til G7.1 ApS. Han formidlede kontakten mellem på den ene side NH, der ønskede at sælge en ejerlejlighed i ...4, og på den anden side LM og SM. LM er hans svigersøn. Han kender SM's far. Det er ikke ham, der har ydet finansiel rådgivning i forbindelse med handlen. Det er muligt, at det er OS. Pludselig hørte de, at der var en finansiering på plads. Han modtog de 400.000 kr. fra G11.1 ApS, fordi dette selskab skyldte ham penge. Han ved ikke, hvorfor G11.1 overførte 104.000 kr. til OS. Han har ikke fra NH modtaget tegningsaftaler vedrørende ejendommen i ...4. Han har dog set dem i forbindelse med revision af selskabet, men har ikke øvrigt haft noget med dem at gøre.

Det var ikke forbundet med et særligt stort arbejde at revidere regnskaberne for G11 ApS, G11.1 ApS og G11.2 ApS. OS foranledigede, at han modtog honorar herfor fra G10 ApS.

Det udkast til brev 4. august 2010, som han og PJ udfærdigede til brug for sagens behandling i SKAT, blev aldrig sendt. De havde skrevet udkastet, før han gik til advokat. Advokaten overtog herefter korrespondancen med SKAT. Udkastet blev fremlagt af hans advokat i forbindelse med sagens behandling i Landsskatteretten.

OS har supplerende forklaret, at han ikke mener, at A fra vidnets kunder modtog penge, som vidnet selv skulle have haft.

Han blev først bekendt med G11.1 ApS' gæld til A, da deres samarbejde ophørte.

Han ved ikke, hvem der har udarbejdet fakturaen af 31. december 2003 til G3 ApS på 184.000 kr. med tillæg af moms. Det er ikke ham. Det kan han med sikkerhed sige, idet han ikke udfærdiger fakturaer på den måde, og det er ikke hans layout. Han har ikke udført det arbejde, der ligger til grund for fakturaen. Han kender hverken G3 ApS eller NH. Hans svoger er partshaver i G9. Han kender ikke noget til salget. Han ved ikke, hvorfor der blev overført 184.000 kr. til A.

Han har ikke udført arbejde for K/S G1. Han har ikke kendskab til dette selskab. Der var ikke nogen hos G11.1 ApS, der udførte arbejde for dette selskab. Hvis han selv havde udført det pågældende arbejde, ville han ikke overføre pengene til A. Han kender ikke MM, bortset fra at han har set ham en enkelt gang hos A.

Han kender ikke noget til fakturaen af 7. december 2006 på 400.000 kr. Den adresse, der fremgår nederst i fakturaen, ...3, er hans adresse. Han har ikke kendskab til en lejlighed i ...4. Han kender hverken LM eller SM. Han har ikke ydet finansiel rådgivning i forbindelse med salg af lejligheden. Han kan ikke afvise, at han modtog honorar i forbindelse med salget.

I 2003 havde han en omsætning i sin virksomhed på 800.000 til 1 mio. kr. I 2006 var omsætningen på ca. 1 mio. kr.

NH har forklaret, at han er direktør i G30 koncernen. Selskaberne udbyder investeringer i 10-mands selskaber. Han udbød på vegne af G3 ApS projektet ...9 på grundlag af et budget. Der var i projektet afsat provision til den, der fandt investorerne. Han trak på sit netværk, som sørgede for at få kontakt med investorer.

Han kan ikke huske, hvem der fandt investorerne. Han havde selv udarbejdet udbudsmaterialet. Han kan ikke huske, hvem han sendte dette materiale til. Han mener, at det var OS, der fik fat i investorerne, idet OS var en del af hans netværk. Han kender dog ikke OS. A var revisor for selskabet. Ham bekendt var det ikke A, der fandt investorerne.

Han var til et møde, hvor investorerne var samlet. De besigtigede ejendommen i ...9. OS var ikke med til det møde. Han kan ikke huske, om A deltog i mødet.

Da han modtog fakturaen af 31. december 2003 på de 184.000 kr. med tillæg af moms, betalte han beløbet, idet det svarede til det beløb, der i budgettet var afsat til provision.

Han har ingen relationer til A, bortset fra at A er en del af det netværk, som han sendte udbudsmaterialet til. A har derfor formentlig også modtaget materialet. Han ved ikke, hvorfor de 184.000 kr. er gået til A.

Han var direktør i G29 ApS, der ejede en ejendom i ...4. G29 ApS anvendte G7.1 ApS som binavn. Han udbød på vegne af selskabet ejendommen i ...4 til salg.

A modtog på et tidspunkt udbudsmaterialet. A oplyste, at han kendte nogle personer, der gerne ville købe ejendommen. Køberne underskrev slutsedlen, men tog forbehold for finansieringen. Det interesserede ham meget, om køberne kunne få finansieringen på plads, idet de havde svært ved det.

Han talte med A om, hvordan det gik med finansieringen, idet A var revisor for køberne. Køberne deltog i et møde i ...4. Han kan ikke huske, om A også deltog i mødet. Det er normalt, at sælger betaler provision på 4 procent til den, som formidler et ejendomssalg. Han går ud fra, at det var OS, der rådgav om finansieringen, der kom i stand hos Nykredit. G29 ApS betalte 400.000 kr. for finansieringsrådgivning. Det undrede ham, at beløbet var uden moms. Han er ikke bekendt med, at de 400.000 kr. skulle være overført til A.

Når man udbyder investeringer i anpartsform, har man sædvanligvis et netværk. Kontakten kommer ofte gennem revisorer. Hans netværk i ...12 går gennem A. Han har tidligere handlet med OS via G4 ApS, selv om han aldrig har talt med OS. OS var med i netværket.

MM har forklaret, at K/S G1 er et tysk ejendomsselskab, der har ejet 300 lejligheder i ...11 i perioden fra 2003 til 2012. Det har været en god forretning for investorerne. Selskabet har driftssted i Tyskland, hvorfra de fleste aktiviteter er foregået via en tysk forvalter.

Han husker ikke at have set et bilag, hvorefter K/S G1 i 2006 skulle have overført 574.514,22 kr. til G11.1 ApS. Det er selskabets revisor, A, der står for alt bilagsmateriale. Han går ud fra, at A vil kunne svare på, hvad pengene er gået til, og hvorfor K/S G1 har betalt dem. Det kan også være, at den tyske forvalter kender noget til det. Som direktør i K/S G1 interesserer han sig primært for selskabets drift, og om budgetterne overholdes. Han hæfter sig ikke ved enkelte bilag.

Han har intet kendskab til selskabet G11.1 ApS. Nogle gange har de enkelte kommanditister i K/S G1 handlet med hinanden indbyrdes. Det er A, der har styret dette. Han hæftede sig ikke ved, hvad det var for nogle handler, ligesom han ikke hæftede sig ved navnene. Han kender ikke OS, men ved hvem han er. De har ikke fået OS til at udføre arbejder for K/S G1.

SM har forklaret, at han havde talt med A om at foretage investering i fast ejendom. Det udmøntede sig i, at han i 2006 sammen med LM købte en ejendom i ...4. Han mener, at det var A, der fandt ejendommen. Vidnet var meget passiv i processen med hensyn til at nå frem til denne investering. Han så på ejendommen et par gange inden købet. Han havde ikke fokus på, hvem de købte ejendommen af.

Ejendommen blev belånt i bank og realkreditinstitut. Han talte med A om de økonomiske forhold. Han talte ikke med andre end A om investeringen. Han er dog i tvivl, om OS var involveret. I forbindelse med underskriften deltog ud over A to andre personer, som han ikke kender. Han går ud fra, at den ene var NH. Han tror, at den anden var OS. Hans far kender OS, som er i samme møllelaug som vidnets far. Han har måske mødt OS i møllelauget, men vil ikke kunne genkende ham i dag. Han har ikke kendskab til selskabet G11.1 ApS.

Foreholdt faktura af 7. december 2006 på 400.000 kr. vedrørende finansiel rådgivning i forbindelse med salg af ...4 har vidnet forklaret, at det formentligt er den lejlighed, som han købte sammen med LM. Hans kontakter går gennem A. Han har derfor ikke kendskab til, hvem der skulle have ydet finansiel rådgivning i forbindelse med salget. Det var formentlig A, der faciliterede finansieringen, men han ved det ikke. Han ved i givet fald heller ikke, hvor involveret A måtte have været i denne rådgivning.

Parternes anbringender

Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten vedrørende de spørgsmål, der har været omtvistet for landsretten, og har procederet i overensstemmelse hermed.

Landsrettens begrundelse og resultat

A var efter det oplyste revisor for selskaberne G11 ApS, G11.1 ApS og G11.2 ApS fra april 2003 indtil 2008. Han har endvidere været revisor for et selskab i G30-koncernen, som G3 ApS og G29 ApS var en del af, og han har siden 2003 været revisor for K/S G1.

Efter de forklaringer, der er afgivet af OS, NH, MM og SM lægges det til grund, at A har haft meget stor indflydelse på de nævnte selskaber og de transaktioner, der har fundet sted mellem selskaberne.

Det lægges som ubestridt videre til grund, at der i umiddelbar forlængelse af, at G11 ApS i 2004 fra G3 ApS modtog 184.000 kr. med tillæg af moms, blev overført 184.000 kr. fra G11 ApS til A. Det lægges videre som ubestridt til grund, at der i umiddelbar forlængelse af, at G11.1 ApS i 2006 modtog henholdsvis 574.514,22 kr. og 400.000 kr., blev overført henholdsvis 550.000 kr. og 400.000 kr. til A fra G11.1 ApS.

Vedrørende de 184.000 kr. er der den 31. december 2003 udstedt en faktura på beløbet + moms fra G11 ApS til G3 ApS. I fakturaen er det angivet, at beløbet skyldes for provision ved salg af ...9. OS har forklaret, at han ikke har udarbejdet fakturaen eller udført arbejde i forbindelse med salget, og NH har afgivet en noget usikker forklaring om baggrunden for, at han som direktør i G3 ApS anviste de 184.000 kr. til betaling. A har med kuglepen påført fakturaen, at der skulle overføres 184.000 kr. til hans konto i Danske Bank.

MM har forklaret, at han ikke ved, hvad de 574.514,22 kr. er betaling for, og at han ikke har noget kendskab til G11.1 ApS. OS har forklaret, at han ikke kender hverken kommanditselskabet eller MM, og at han ikke har udført arbejde for kommanditselskabet. Der er ikke under sagen fremlagt nogen faktura vedrørende beløbet.

Hvad angår de 400.000 kr. er der den 7. december 2006 udstedt en faktura på 400.000 kr. fra G11.1 ApS til G7.1 ApS. I fakturaen er det angivet, at der er tale om honorar for finansiel rådgivning. OS har forklaret, at han ikke kender noget til en lejlighed i ...4, og at han ikke har ydet finansiel rådgivning. NH har afgivet en noget usikker forklaring om, hvorfor der skulle betales 400.000 kr. til G11.1 ApS.

A har forklaret, at de i alt 1.134.000 kr. blev anvendt til delvis dækning af en fordring på 1.382.215 kr. mod G11.1 ApS, som han havde købt i sommeren 2003 for 1 kr. af G5, hvis hovedkontor er beliggende i De Forenede Arabiske Emirater. OS har forklaret, at det var A, der foreslog ham at købe bl.a. G11 ApS og G11.1 ApS for 1 kr., fordi det var muligt at køre nogle ting igennem selskaberne. Han har videre forklaret, at A betingede sig, at han også måtte køre noget igennem de tre selskaber som led i købsaftalen.

A har afgivet en ikke særligt overbevisende forklaring om sit kendskab til de tre betalinger til G11 ApS og G11.1 ApS, herunder hvem der har udført det arbejde, som der er faktureret for.

Der var ingen væsentlige aktiviteter i G11 ApS og G11.1 ApS bortset fra det, som havde sammenhæng med de tre omtalte indbetalinger. Ingen af selskaberne havde ansatte. Den eneste, der havde en økonomiske interesse i de pågældende transaktioner, var A.

A havde siden april 2003 været revisor for de to nævnte selskaber. Selv om han således har udarbejdet regnskaberne i de pågældende selskaber, har han ikke kunnet redegøre nærmere for de omhandlede indtægter, som selskaberne havde i 2003 og 2006.

Vidnet OS har forklaret, at formålet med hans køb af selskaberne var at udnytte de skattemæssige underskud i disse, og at A skulle have lov til at føre penge ind og ud af selskabet i forbindelse med skattetænkning. Hans forklaring støttes i øvrigt af, hvad der reelt er passeret, herunder at langt den væsentligste del af indtjeningen i de pågældende selskaber er gået til dækning af den fordring, som A havde købt for 1 kr., hvorefter selskaberne blev opløst. OS' forklaring støttes endvidere af de yderligere vidneforklaringer, der er afgivet for landsretten. Der er derfor ikke nogen grund til at antage, at OS' forklaring kan være påvirket af et modsætningsforhold mellem ham og A.

Vidnet OS' forklaring støttes navnlig af vidnet MM's forklaring om, at han ikke kendte noget til K/S G1's betaling af 574.514,22 kr. til G11.1 ApS, og at den nærmeste til at vide noget herom måtte være A som revisor for selskabet. Endvidere har SM forklaret, at A var den eneste, som han talte med om de økonomiske forhold i forbindelse med købet af ejendommen i ...4, og at det formentlig var A, der faciliterede finansieringen.

Hertil kommer, at der ikke er nærmere oplysninger om, hvordan A blev honoreret for det arbejde, som han udførte for de selskaber, der er nævnt i sagen, og at det efter oplysningerne i sagen er vanskeligt at se, at der skulle være nogen forretningsmæssig begrundelse for, at en fordring på over 1 mio. kr. mod et selskab i Dubai blev solgt til selskabernes revisor for 1 kr. for derefter at blive betalt i meget betydeligt omfang ved at overføre de eneste indtægter, der stort set indgik i selskaberne, til A. Det bemærkes i den sammenhæng, at fakturaerne vedrører honorar for arbejde, som skulle være udført af selskaberne, og som selskabernes ejer har forklaret ikke at kende noget til.

Under disse omstændigheder og efter en samlet vurdering af oplysningerne i sagen finder landsretten, at Skatteministeriet har godtgjort, at der reelt har været tale om betalinger, hvor A, der i alt væsentligt endeligt modtog beløbene, må anses for rette indkomstmodtager, jf. statsskattelovens § 4.

Under henvisning til de ovenfor anførte omstændigheder, hvorunder A har erhvervet indkomsten, har A handlet i hvert fald groft uagtsomt ved ikke at medtage de nævnte indtægter i sin indkomst. Han har derfor bevirket, at der er foretaget en urigtig/ufuldstændig skatteansættelse, og SKAT har på denne baggrund i medfør af den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og stk. 2, haft hjemmel til at genoptage ansættelsen for indkomståret 2003.

Landsretten tager herefter Skatteministeriets principale påstand til følge.

Efter sagens udfald sammenholdt med parternes påstande stadfæstes byrettens afgørelse om sagsomkostninger, ligesom A skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 78.928 kr. Beløbet omfatter 3.928 kr. til dækning af udgifter til vidner og 75.000 kr. til dækning af ministeriets udgifter til advokatbistand for landsretten.

Beløbet til dækning af udgifter til advokatbistand er inkl. moms, da Skatteministeriet ikke er momsregistreret. Landsretten har ved fastsættelsen af beløbet lagt vægt på sagens økonomiske værdi og dens omfang.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

A's skattepligtige indkomst forhøjes for indkomståret 2003 med 184.000 kr. og for indkomståret 2006 med 950.000 kr., dog således at beskatningen af beløbene for hvert indkomstår sker, som var beløbene omfattet af personskattelovens § 4.

Byrettens afgørelse om sagsomkostninger stadfæstes.

A skal betale sagens omkostninger for landsretten til Skatteministeriet med 78.928 kr.

De idømte sagsomkostninger, der skal betales inden 14 dage, forrentes efter rentelovens § 8 a.