Parter

H1 A/S
(Advokat Jacob Kirkegaard Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

N. Feilberg Jørgensen

Sagens baggrund og parternes påstande

I denne sag, der anlagt den 16. september 2011 har sagsøgeren, H1 A/S nedlagt påstand om, at sagsøgte skal anerkende, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 nedsættes med 6.768.781 kr. og for indkomståret 2008 forhøjes med 6.768.781 kr.

Sagsøgte har nedlagt påstand principalt om frifindelse, subsidiært at ansættelsen af sagsøgerens, H1 A/S, skattepligtige indkomst for 2007 og 2008 hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Sagens nærmere omstændigheder er følgende

I 1991 åbnede G3 i Tyskland.

I 1997 blev ejendomskomplekset udbudt til salg. Komplekset består af forretninger, kontorer, hotel, tankstation med værksted og parkeringspladser, og der er adgang til at afskrive på ejendommen.

I Landsskatterettens afgørelse af 17. juni 2011 anføres under "sagens oplysninger":

"...

G1 GmbH & Co. KG i.G., som er et tysk kommanditselskab, indgik den 20. december 2007 en aftale om køb af et ejendomskompleks i Tyskland til en købspris på 18.900.000 euro omregnet til 146.930.018 kr., jf. Urkunde des Notars LM in ... af 28. december 2007. Af aftalen fremgår, at kommanditselskabet straks ved aftalens indgåelse skal betale 50.000 euro til sælger.

Ved aftalen blev der indføjet en betingelse for handelens gennemførelse om, at finansieringen af ejendomskomplekset skulle være på plads inden den 15. marts 2008. Det fremgår således af aftalens punkt II, at kommanditselskabet senest den 15. marts 2008 fremlægger bekræftelse fra et eller flere kreditinstitutter på, at der er stillet sikkerhed for købesummen. Foreligger en sådan bekræftelse ikke inden denne dato, er parterne enige om, at aftalen ikke kan gennemføres.

Ved købsaftaler for G1 GmbH & Co. KG af 27. december 2007 mellem sælgerne PI, PO og LJ og ApS H1, som køber, blev der af hver sælger overdraget en anpart a 4.000 euro i G1 GmbH & Co. KG i.G.

Herefter ejede ApS H1 alle anparter i kommanditselskabet. Det bemærkes, at ApS H1 har samme CVR.nr. som H1 A/S.

Der blev ikke erlagt nogen betaling, idet selskabet blot overtog sælgernes indbetalingspligt.

Selskabet foretog i 2007 skattemæssig afskrivning på ejendomskomplekset med 6.758.781 kr., uagtet finansiering ikke var på plads den 18. marts 2008.

Da det viste sig, at kommanditselskabet ikke kunne finansiere købet af ejendomskomplekset, blev den foretagne afskrivning i 2007 tilbageført i 2008.

Selskabets revisor har oplyst, at selskabet i juni 2009 må erkende, at det på grund af finanskrisen ikke har været muligt at få en finansiering på plads, hvorfor projektet må opgives. Det er dog først den 16. februar 2010, at selskabet modtager en notarerklæring om, at handlen ikke kan gennemføres på grund af manglende finansiering. Ifølge revisor har selskabet haft "besitz" af ejendommen indtil denne dato, hvilket efter revisors opfattelse betyder, at selskabet ifølge tysk ret har retten til afskrivning på ejendommen. Der har ikke været indtægter eller udgifter på ejendommen, idet alle indtægter/udgifter er tilbageholdt af sælger, indtil finansieringen var på plads.

SKAT traf den 26. november 2010 følgende afgørelse:

"...

Det er SKATs opfattelse, at den betingelse, der er indføjet i aftalen for overtagelse af ejendomskomplekset i Tyskland, hvor aftalen først anses for gennemført, når der foreligger en finansiering af købesummen på 18.900.000 euro = ca. 146.000.000 kr. gør, at aftaletidspunktet udskydes, til betingelsen er opfyldt. Idet selskabets egenkapital ultimo 2007 alene er på 1.199.000 kr., er der tale om en betingelse, der gør, at der er reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen overhovedet vil blive gennemført. Det fremgår også af selve aftalen, at der er tale om en suspensiv betingelse. Selskabet anses derfor først berettiget til at afskrive på ejendommen, når betingelsen for finansieringen er opfyldt, dvs. tidligst i indkomståret 2008. Da betingelsen aldrig opfyldes, anses aftalen ikke for gennemført, og selskabet er ikke berettiget til afskrivning hverken i 2007 eller 2008. SKAT har anført, at ændringen skyldes, at selskabet ikke er fremkommet med materiale, der kan dokumentere, at selskabet efter tyske regler har overtaget ejendomskomplekset. Selskabet har fået fristen for fremsendelse af materiale udsat to gange. Der er endnu ikke fremkommet dokumentation for, at ejerskabet er indført i den tyske Grundbuch (tingbog).

..."

Landsskatteretten anmodede efter sagens indbringelse om dokumentation i form af udskrift fra den tyske tingbog (Grundbuch) for derved at konstatere, om ejendomskomplekset er overdraget til kommanditselskabet, ligesom der er anmodet om dokumentation for H1 A/S´ anskaffelse af andele af G1 GmbH & Co. KG i.G. i form af aftale og pengestrømme. Tillige er der anmodet om en redegørelse for betalingen af 50.000 euro, som G1 GmbH & Co. KG i.G. ifølge dom af 2. juni 2008 blev dømt til at betale.

Landsskatteretten har endvidere anmodet oplyst, om udlejningen af ejendomskomplekset på noget tidspunkt overgår til G1 GmbH & Co. KG i.G.

Landsskatteretten har ikke modtaget de udbedte oplysninger.

Landsskatteretten traf herefter følgende afgørelse:

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten bemærker, at afskrivning på fast ejendom forudsætter, at der er sket anskaffelse af den faste ejendom, jf. afskrivningslovens kapitel 3. Landsskatteretten finder, at der ikke kan godkendes fradrag for afskrivning på det omhandlede ejendomskompleks i Tyskland, idet det ikke er dokumenteret, at G1 GmbH & Co. KG i.G. har erhvervet ejendomsret til ejendomskomplekset. Retten har lagt vægt, at såvel SKAT som Landsskatteretten har anmodet om dokumentation for ejendomsanskaffelsen i form af tingbogsoplysninger m.v., hvilken dokumentation ikke er modtaget.

Landsskatteretten finder, at det fremlagte materiale vedrørende købsaftaler og tilbagekaldelse af aftalen ikke på tilstrækkelig vis dokumenterer, at G1 GmbH & Co. KG i.G. har erhvervet ejendomskomplekset i 2007.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

..."

..."

I "Urkunde de Noters LM in ..." anføres om betalingen:

"...

Grundstückskaufvertrag

Die Kaufpreisfinanzierung ist auf Käuferseite noch nicht sichergestellt. Der Kaufvertrag steht deshalb under der aufschiebenden Bedingung, dass die Käuferin mit Ablauf des 15. März 2008 eine oder mehrere schriftliche Bestatigungen gemass anliegendem Muster - Anlage 1 - eines oder mehrerer Kreditinstitute vorlegt, wonach die Finanzierung ind Höhe des zu zahlenden Kaufpreises sichergestellt ist.

Liegt die schriftliche Bestätung nicht bis zum 15. März 2008 vor, vereinbaren die Parteien, dass der Vertrag nicht durchgeführt werden soll.

..."

Sagsøgeren købte den 27. december 3 anparter G1 GmbH & Co. KG for hver 4000 Euro. Anparterne svarer hver til 33,333 % af kommanditselskabskapitalen. Overdragelsen blev aftalt til den 31. december 2007. I aftalen var bl.a. anført

"...

Det er endvidere en betingelse for sælger, at der opnås en tilfredsstillende finansiering af ejendommen. Såfremt en af disse betingelser ikke kan opfyldes, er sælger berettiget til at annullere nærværende aftale.

..."

Sagsøgeren afskrev i 2007 6.768.781 kr. på ejendommen, hvorefter sagsøgerens skattepligtige indkomst udgjorde 5.907.363 kr.

Den 16. februar 2010 skrev Notar LM til G1 GmbH & Co. KG,

"...

dass der vogenannte Angelegenheit bestätige ich Ihnen hiermit, dass der vorgenannte Kaufvertrag nicht mehr zur Durchführung gelangt, da die ind Ziffer II des Kaufvertrages enthaltene aufschiebende Bedingung nicht erfüllt worden ist

..."

SKAT ændrede den 26. november 2010 sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2007, idet afskrivningen på ejendomskomplekset i Tyskland ikke blev godkendt med 6.768.781 kr. og for 2008 idet selskabet ikke er anset for berettiget til afskrivning på ejendomskomplekset i Tyskland vedr. kommanditselskabet G1 GmbH & Co. KG skal beløbet ikke tilbageføres i 2008 - 6.768.781.

SKATs afgørelse blev indbragt for Landsskatteretten, der traf den afgørelse, der 16. september 2011 er indklaget for retten.

Den 14. september 2011 anmodede det sagsøgende selskabs revisor Landsskatteretten om genoptagelse af sagen ved sålydende skrivelse:

"...

Vi skal på vegne af H1 A/S anmode om genoptagelse af kendelse afsagt af Landsskatteretten den 17. juni 2011, idet der er fremkommet nye væsentlige oplysninger, som ikke har været tilgængelige og forelagt Landsskatteretten inden afsigelsen af kendelsen.

Vi har fra JK modtaget domsudskrift og betalingskvittering for betaling af tingbogsafgift for skødet på købet af ejendomskompleks i Tyskland.

Hermed er det dokumenteret, at de tyske tinglysningsmyndigheder anser ejendomshandelen for gennemført.

Sekundært skal vi påpege, at der ikke er krav om, at en købsaftale skal være tinglyst for, at den giver ret til afskrivninger, når den er indgået mellem uafhængige parter. Tinglysninger er kun en sikringsakt, og købsaftalen er grundlaget for den juridisk bindende aftale mellem køber og sælger.

Vi skal anmode om en hurtig behandling af denne genoptagelsesanmodning idet sagen er indbragt for byretten med anmodning om udsættelse med behandling til genoptagelsen er behandlet.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han, der er i dag er pensionist, i 2007 var syg eller lige var blevet pensionist. H1 A/S er et selskab, som han har med en bror og 2 venner. Han var og er stadig direktør i selskabet, hvis formål er at drive ejendomshandel. Selskabet indgik ikke i en koncern. Selskabet var også involveret i G2 ApS, i hvis selskab han var i bestyrelsen. Dette selskab arbejdede indenfor IT. I perioden fra 2007 til 2010 anvendte sagsøgeren R1 Revision v/NJ og NL. Han fik fra PI, der havde kontakt til F1-Finans en henvendelse vedrørende køb af ejendomme i Tyskland. Han mener, at det var i september/oktober 2007. PI spurgte, om han var interesseret i et af F1-Finans´ projekter i Tyskland. Det pågældende selskab havde stor succes, og PI oplyste, at den prisstigning på ejendommen, som man havde set i Danmark, endnu ikke var kommet til Tyskland. PI nævnte et plejehjemsprojekt i Tyskland som en mulighed og foreslog også et ejendomsprojekt, som det af denne sag omhandlede. Han valgte at satse på begge projekterne, og formålet med at erhverve ejendommene var at eje dem i 3 år og derefter sælge dem. PI skulle sørge for finansieringen, og udvikle produktet, så det blev bedre. PI var formidleren, men F1-Finans og PI kom senere i økonomiske problemer. Han har skrevet under som køber af anparterne. Selskabets revisor så de 3 bilag, og F1-Finans brugte en af R2 advokaterne til at ekspedere handlen. Han husker, at de drøftede betingelserne i købekontrakterne de 2 sidste punktummer, hvorefter "det er endvidere en betingelse for sælger, at der opnås en tilfredsstillende finansiering af ejendommen. Såfremt en af disse betingelser ikke kan opfyldes, er sælger berettiget til at annullere nærværende aftale." Det betyder, at hvis man ikke kunne få finansieret handlen, "ville den dø". En del af finansieringen var på plads, men den yderste del af finansieringen skulle opnås. De 4.000 euro er betalt, og selskabet blev ejer af et kompleks med F1-Finans som administrator. Selskabet har ikke fået penge ud af ejendommen. Han talte løbende med PI, der sagde, at "det haltede" med finansieringen. Det var, da der var gået 1 år eller mere. Han har ikke været opmærksom på fristen i marts 2008. Han mener, at han blev opmærksom på den manglende finansiering på et møde med PI, og han fik at vide, at finansieringen ikke kunne komme på plads. Han husker ikke tidspunktet for afholdelse af mødet. Han drøftede det med revisoren. Sælgerne hævede handlen den 16. februar 2010. Han kendte ikke til, at der var en retssag vedrørende kommanditselskabet i Tyskland, men han husker, at han diskuterede med PI, om kommanditselskabet skulle betale 50.000 euro. H1 A/S betalte beløbet for at komme videre med købet.

NL har forklaret, at han i 2007 stod for revisionen af H1 A/S sammen med NJ, og det gør de fortsat. Han var ikke involveret i ejendomskøbet i Tyskland. Da der skulle udfærdiges regnskab for kommanditselskabet, fik de salgsaftalen og "Urkunde" i maj 2008. Købsaftalen vedrørende anparterne indgået den 27. december 2007 fik han, da han skulle udfærdige regnskab for 2007. Han fik dokumenterne af NO eller PI. Bilagene nævnt i skrivelsen af 18. juni 2010 havde han fået fra R3. Det handlede om skødet om salgsprospekter og aftalerne vedrørende købet. I Urkunden havde notaren skrevet under på, at aftalen var indgået. Han bed ikke mærke i betingelserne vedrørende finansieringen. Han havde ikke nogen dokumentation vedrørende finansieringen, men han fik at vide, at de var ved at skifte til en anden bank. Han mener, at han fik informationen fra PI eller NO. Han har udfærdiget sagsøgerens årsrapporter fra 2007 og 2008. 1. maj 2009 fandt han ud af, at der var noget galt. Det var, da næste års regnskab skulle udfærdiges. Han måtte så tilbageføre de afskrivninger, de tidligere havde gennemført. Da SKAT tog sagen op, fandt de ud af, at der var betalt tinglysningsafgift i Tyskland. Det fremgår også af et bilag dateret 4. oktober 2009.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende,

-	at dansk skattepraksis må lægges til grund i bedømmelsen af, om ejendommen er handlet og
-	at ejendommen dog også efter tysk praksis må anses at være erhvervet i 2007 som følge af de omkostninger, der er betalt til notaren,

Sagsøgeren har subsidiært gjort gældende,

-	at det konkret ikke kan tillægges betydning, hvornår en ejendom efter tysk skatteret anses for overdraget, idet en årelang dansk skattepraksis tilkendegiver, at en ejendom er overdraget ved parternes underskrift af købsaftalen.

Sagsøgeren har yderligere gjort gældende,

-	at der er indgået en endelig og bindende aftale om køb af anparterne i kommanditselskabet G1 GmbH & Co. KG samt af ejendommen G3 i 2007, som følge af den foreliggende skatteretspraksis ved erhvervelse af fast ejendom,
-	at der den 27. december 2007 er indgået en endelig og bindende aftale om køb af ejendommen,
-	at ejendommen i henhold til dansk skatteret er handlet og retserhvervet den 27. december 2007 i henhold til underskriftsdatoen på købsaftalen,
-	at der er indgået en endelig og bindende handel, hvilket ligeledes ses ved, at sagsøger har betalt omkostninger i forbindelse med tinglysningen,
-	at aftalen ikke indeholder suspentive aftaler, der kan udskyde handelstidspunktet, idet en standardbetingelse om købesummens erlæggelse efter fast praksis er en almindelig forekommende og resolutiv betingelse, der ikke udskyder handelstidspunktet,
-	at en betingelse i aftalen om finansieringstilsagn fra tredjemand ikke efter dansk skatteret kan betragtes som en suspensiv betingelse, der udskyder retserhvervelsestidspunktet, uanset hvad parterne kalder en sådan betingelse i en købsaftale og
-	at der ikke konkret foreligger en bestemmelse, der udskyder retserhvervelsestidspunktet, og ejendommen må også af denne årsag anerkendes for anskaffet i 2007.

Sagsøgeren har vedrørende afskrivningsgrundlaget for ejendommen gjort gældende,

-	at ejendommen er erhvervet, taget i brug og er afskrivningsberettiget efter §§ 14 og 17,
-	at ejendommen er afskrivningsberettiget i 2007,
-	at ejendommen er afskrivningsberettiget efter Afskrivningslovens § 14, stk. 1 og stk. 3 og § 17 og
-	at de almindelige regler i dansk skatteret skal anvendes, når det skal afgøres, om ejendommen er retserhvervet efter danske regler.

Om skattepraksis har sagsøgeren gjort gældende,

-	at tvisten er direkte sammenlignet med landsskatteretsafgørelsen SKM2005.126.LSR, hvor en betingelse om finansiering af en ikke ubetydelig købesum ansås for en resolutiv betingelse og
-	at det er sagsøgers opfattelse, at afgørelsen SKM2008.747.SR ikke konkret finder anvendelse på tvisten.

Sagsøgeren har subsidiært gjort gældende, at Skatterådets bindende svar i SKM2008.747.SR ikke kan føre til andet resultat, da rigtigheden af det bindende svar bestrides, ligesom landsskatteretsafgørelsen SKM2005.126.LSR må anses at have en højere præjudiciel værdi.

Sagsøgeren har endelig om tilbageføring af afskrivning gjort gældende,

-	at afskrivningen skal tilbageføres i 2008, da det står parterne klart på dette tidspunkt, at handlen ikke kan gennemføres,
-	at henset til almindelige periodiseringsprincipper var sagsøger forpligtet til at "tage et tab når det truer", og en indtægt, "når den er sandsynlig", hvorfor afskrivningen blev tilbageført for indkomståret 2008, da det på tidspunktet for udarbejdelse af regnskab for dette regnskabsår kunne konstateres, at det ikke var muligt at opnå den fornødne finansiering, og
-	at det allerede derfor, ud fra almindelige periodiseringsprincipper, var mest korrekt at tilbageføre afskrivningen i 2008, hvor det stod klart, at finansieringen med stor sandsynlighed ikke kom på plads.

Sagsøgte har til støtte for den principale påstand om frifindelse gjort gældende, at H1 A/S ikke har godtgjort som kommanditist G1 GmbH & Co. KG i.G. at være berettiget til at foretage skattemæssige afskrivninger på ejendommen i Tyskland.

Skatteministeriet bestrider herved, at selskabet har godtgjort, at det tyske kommanditselskab har indgået en endelig og bindende aftale om køb af ejendommen. Selskabet kan derfor ikke påbegynde afskrivning i medfør af afskrivningslovens § 17, stk. 1, jf. § 16, 1. pkt.

Ifølge Urkunde des Notars af 20. december 2007 side 6, pkt. II, var købsaftalen suspensivt betinget af, at det tyske kommanditselskab havde købsfinanseringen på plads senest 15. marts 2008. Det kom den ubestridt ikke, så allerede derfor er der ikke indgået en endelig og bindende aftale om køb af ejendommen.

At betingelsen om finansieringen var suspensiv, følger, udover at det udtrykkeligt er nævnt i aftalen, også af, at købesummen var ganske betydelig, og af at parterne ifølge side 6, pkt. II, var enige om, at handlen ikke var gennemført, hvis finansieringen ikke var på plads senest den 15. marts 2008. H1 A/S er også enig i, at handlen aldrig blev gennemført, jf. f.eks. Landsskatterettens kendelse. Notaren har også bekræftet dette i brevet af 16. februar 2010.

I det tyske kommanditselskabs regnskab for 2007 er der ikke medtaget indtægter, men alene et driftsunderskud på kr. 10.000,-. Der er ikke lavet regnskab for kommanditselskabet for 2008, jf. revisors brev i bilag H 2. afsnit.

De manglende indtægter viser også, at H1 A/S ikke erhvervede ejendommen. I replikken, side 3, 8. afsnit, har H1 A/S oplyst, at underskuddet på kr. 10.000,- for 2007 skyldes udarbejdelse af skatteregnskab.

Der er ikke af den tyske notar udstedt en endelig tilskødningserklæring, ligesom kommanditselskabet ikke er blevet noteret som ejer i den tyske tingbog. Efter tysk ret er der derfor heller ikke indgået en endelig og bindende aftale, der efter dansk ret udløser skatteretlige konsekvenser.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet endvidere gældende, at H1 A/S ikke har godtgjort, at ejendommen blev benyttet "erhvervsmæssigt" af kommanditselskabet.

Ifølge kommanditselskabets eneste regnskab, havde kommanditselskabet ingen indtægter i 2007 og har ubestridt heller ikke haft det efterfølgende. En virksomhed uden indtægter er ikke en erhvervsmæssig. Heller ikke derfor kan der afskrives.

Lægges det i overensstemmelse med H1 A/S´ synspunkt i øvrigt til grund, at den omhandlede betingelse om, at kommanditselskabet skulle have finansieringen på plads senest den 15. marts 2008, var resolutiv, vil selskabet alligevel ikke kunne få medhold i sin påstand.

Det ligger således fast, at betingelsen ikke blev opfyldt, og manglende opfyldelse af en resolutiv (opløsende) betingelse indebærer, at handelen er en nullitet og derfor ikke kan tillægges skattemæssig virkning. Afskrivningen for 2007 er derfor under alle omstændigheder uberettiget, jf. f.eks. Ligningsvejledningen 2007-1, afsnit E.J.2.1.2

I relation til H1 A/S´ påstand vedrørende 2008 kan en tidligere foretagen afskrivning heller ikke blot tilbageføres. I nogle situationer anses der at foreligge et salg og et tilbagesalg, jf. f.eks. Ligningsvejledningen 2007-1, afsnit E.J.2.1.2, hvorefter der skal opgøres genvundne afskrivninger, jf. afskrivningslovens § 21. En sådan situation foreligger ikke i nærværende sag.

Grunden til, at H1 A/S ønsker indtægtsførsel af afskrivningen for 2008 er som nævnt ovenfor, at selskabet indgik i en sambeskatning, og at indtægtsførslen som følge af underskuddet i sambeskatningen, ikke kommer til beskatning.

Skatteministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er medtaget for det tilfælde, at retten måtte finde, at H1 A/S som kommanditist er berettiget til at foretage skattemæssige afskrivninger på den tyske ejendom.

I så fald skal SKAT under en hjemvisning have mulighed for at prøve, om det beløb, der er indeholdt i selskabets påstande, kr. 6.768.781,-, er rigtigt, herunder i hvilket omfang ejendommen er afskrivningsberettiget. SKAT - og Landsskatteretten - har alene prøvet, om selskabet anskaffede bygningen.

I givet fald er det således nødvendigt, at sagen hjemvises til SKAT til en talmæssig prøvelse for så vidt angår begge indkomstår

Rettens bemærkninger

Det lægges til grund, at danske regler om skatteret, herunder afskrivningsregler skal anvendes i forbindelse med sagsøgerens erhvervelse af ejendommen i Tyskland.

Endvidere lægges det til grund, at det var et aftalevilkår i købsaftalen, at købet ikke var gennemført, førend finansieringen var på plads, og at vilkåret skulle være opfyldt senest den 15. marts 2008. Betingelsen blev ikke opfyldt, hvorfor handlen senere blev hævet. G1 GmbH & Co. KG i.G. blev således aldrig ejer af ejendommen.

Da køberen således misligholdt betingelsen blev handlen ikke gennemført, og der kunne således hverken afskrives på ejendommen i 2007 eller 2008. Det forhold, at der er betalt tinglysningsafgift ændrer ikke herved.

Sagsøgte frifindes derfor for sagsøgerens påstand.

Med omkostninger forholdes som nedenfor bestemt, idet bemærkes, at sagsøgte har haft en udgift til materialesamling på 975 kr.

T h i   k e n d e s   f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage betaler sagsøgeren, H1 A/S 75.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet.