Klagen skyldes, at SKAT har opkrævet selskabet 1.495.607 kr. i registreringsafgift af en Aston Martin, som er anset for registreringspligtig, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatterettens afgørelse

SKATs afgørelse anses for ugyldig.

Sagens oplysninger

H1 ApS, der blev stiftet den 12. juli 2002, ejes af A. Selskabets hovedaktivitet ifølge sit årsregnskab for 2011 er ejendomsdrift, samt besiddelse af aktier og anparter. Selskabet havde i 2011 resultat før skat på -363.876 kr. Egenkapitalen ultimo året udgjorde 39 mio. kr.

Det er oplyst, at køretøjet, en Aston Martin, blev standset af politiet den 5. maj 2011. Føreren af køretøjet var mekaniker KS fra G1 A/S. Køretøjet blev standset ved Y1, der er G1 A/S' adresse. Køretøjet var påsat en enkelt nummerplade med reg.nr. A placeret bagpå. Ved politiets kontrol af nummerpladen kunne det konstateres, at denne tilhørte en anden Aston Martin registreret første gang i 1969. Denne bil ejes af A.

Føreren af køretøjet oplyste, at han skulle køre dette fra gaden, hvor køretøjet stod parkeret, og ind i garagen hos G1 A/S.

Efter kontakt til SKAT blev køretøjet beslaglagt med henblik på en mulig registreringsafgiftssag. Beslaglæggelsen blev prøvet ved byretten den 24. juni 2011, hvor SKATs beslaglæggelse blev godkendt og opretholdt.

Ved SKATs kontakt til G1 A/S den 6. maj 2011 blev det oplyst, at A havde indleveret køretøjet til reparation den 4. maj 2011. Ved SKATs kontakt til A samme dag benægtede han at være ejer af køretøjet. SKAT blev henvist til G2 ApS, som skulle være den rette ejer.

Som dokumentation for G2 ApS' ejerskab er fremlagt slutseddel af 1. april 2009 vedrørende H1 ApS salg af køretøjet til G2 ApS for 480.000 kr. + moms, i alt 600.000 kr. I slutsedlen er kilometerstanden angivet til ca. 11.000 km.

Efter G2 ApS' erhvervelse af køretøjet, blev det tilbageleaset til H1 ApS v/ A. Som dokumentation herfor er fremvist 2 aftaler om leasing af henholdsvis 13. maj 2009 og 1. august 2009 med G3 I/S som leaser og H1 ApS som leasingtager. Leasingperioden er i den ene aftale angivet til 4 måneder, og i den anden aftale til 6 måneder. Der er tale om såkaldt flexleasing. Køretøjet blev registreret med registreringsnummer B, og for perioden fra 1. august 2009 til 30. december 2009 blev afregnet forholdsmæssig registreringsafgift med 36.941 kr.

Den 10. juni 2010 blev indgået ny aftale om leasing mellem samme parter og på i det væsentlige samme vilkår med ikrafttræden 20. juni 2010. Køretøjet blev registreret med registreringsnummer C. For perioden fra 30. juni 2010 til 28. oktober 2010 blev afregnet forholdsmæssig registreringsafgift med 34.771 kr.

Køretøjet inkl. trailer blev i henhold til lejekontrakt af 20. december 2010 udlejet fra G2 ApS til G4 A/S for perioden fra 16. - 23. december 2010 for 12.500 kr. inkl. moms.

Den 25. april 2011 blev bilen ifølge faktura af 25. april 2011 solgt fra G3 I/S til G2 ApS for 375.000 kr. + moms.

Køretøjet blev herefter udlejet fra G2 ApS til H1 ApS fra 1. maj 2011. Der er også her tale om flexleasing. SKAT modtog aftalen til godkendelse den 25. maj 2011, Køretøjet blev, jf. ovenfor, beslaglagt den 5. maj 2011. Køretøjet er således aldrig blevet registreret i henhold til aftalen.

Af oplysninger fra G1 A/S fremgår, at køretøjet blev erhvervet som nyt af H2 ApS / A ved aftale af 2. september 2005 for 727.820 kr. plus moms, men minus registreringsafgift. Faktura af 23. marts 2006 med overskriften: Proforma Contract er adresseret til H2 ApS, men er med håndskrift påført: "A, Y2". Denne adresse er såvel H1 ApS som A's adresse.

SKAT har modtaget flere værkstedsfakturaer fra G1 A/S som udviser en stigende km-stand på køretøjet, således:

Den 13. juni 2006:	1.751 km. (stilet til H2 ApS)
Den 18. september 2007:	7.417 km. (stilet til H1 ApS)
Den 24. april 2009:	13.697 km. (stilet til H1 ApS)

Køretøjet har aldrig været indregistreret. Første gyldige flexleasingaftale mellem G2 ApS og H1 ApS vedrører perioden 1. august 2009 til 30. november 2009 (efterfølgende forlænget til den 30. december 2009).

Ifølge G1 A/S har det altid været A der har indleveret køretøjet, ligesom al korrespondance i øvrigt omkring køretøjet er foretaget med A.

Repræsentanten har til SKAT supplerende oplyst, at bilen blev erhvervet i 2006 dels som investeringsobjekt, dels til brug ved banekørsel. Endvidere er oplyst, at km-standen på 13.697 km. er opstået ved banekørsler, samt fremvisning for potentielle købere. Slutsedlen ved salg af køretøjet til G2 ApS oplyser en km-stand på 11.000 km. De resterende kilometer må således være anvendt af G2 ApS.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabet for pligtig til at betale 1.495.607 kr. i registreringsafgift, idet køretøjet er anset for registreringspligtig i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Varsel om opkrævning af registreringsafgift er fremsendt med brev af 21. november 2011. Afgørelse om opkrævning af registreringsafgift er herefter fremsendt med brev af 9. marts 2012.

Vedrørende spørgsmålet om forældelse er bemærket, at henhold til forældelseslovens § 3, stk. 1 udgør den normale forældelsesfrist 3 år med mindre andet følger af andre bestemmelser. Efter samme paragraf stk. 3, nr. 3 indtræder forældelse senest 10 år efter begyndelsestidspunktet i henhold til § 2. Fristen på 10 år får alene betydning hvis 3-års fristen suspenderes.

SKATs afgørelse af 9. marts 2012 er truffet med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1. I henhold til skatteforvaltningslovens § 34 a stk. 4 er forældelsesfristen 10 år for krav afledt af en ekstraordinær ansættelse af afgift foretaget efter § 32, stk. 1.

Det fremgår herudover af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 2, at såfremt varsel om fastsættelse af afgift efter skatteforvaltningslovens § 32 er afsendt inden forældelsesfristens udløb indtræder forældelse af krav afledt af ansættelsen tidligst 1 år efter at told- og skatteforvaltningen har givet meddelelse om afgørelsen. Det er bemærket, at selskabet har søgt henstand med betaling af registreringsafgiften samt sagsomkostninger efter skatteforvaltningslovens § 51.

Med hensyn til realiteten er bemærket, at køretøjet ikke er registreret med anvendelse i perioden fra købet og indtil 1. august 2009. Af værkstedsregning fremgår, at bilen den 24. april 2009 har kørt 13.697 km. Der er fremlagt 2 dokumenter, der viser, at A i 2007 og i 2008 har deltaget i baneløb. Det fremgår dog ikke af dokumenterne om, det er det her i sagen omhandlede køretøj, der har været anvendt til banekørsel. SKAT finder det under alle omstændigheder usandsynligt, at køretøjet har kørt 13.697 km. på bane.

Der er herefter henvist til, at A via hans selskab H1 ApS har solgt køretøjet til G2 ApS den 1. april 2009 for kr. 480.000 + moms, på trods af vurdering fra G1 A/S der udviser, at køretøjets handelspris vil være kr. 350.000 + moms. Efter salget tilbageleases køretøjet til H1 ApS jf. fremlagte leasingkontrakter. Der er to gennemførte leasingperioder i henholdsvis 2009 og 2010. Leasingkontrakten for leasingperioden i 2011 er dateret den 15. april 2011 og angiver leasingperioden fra 1. maj 2011 og 7 måneder frem. Det er SKATs opfattelse, at sidstnævnte kontrakt ikke er en reel kontrakt, men at kontrakten først er udarbejdet efter SKATs beslaglæggelse af køretøjet den 5. maj 2011. Der er herved bemærket, at flexleasingaftalen først er modtaget af SKAT den 25. maj 2011, samt at det i forbindelse med beslaglæggelsen er oplyst, at køretøjet skulle til reparation inden det skulle synes. Det anses ikke for sandsynligt, at køretøjet først bliver repareret og klargjort til leasing efter leasingperiodens begyndelse.

Efter det oplyste om H1 ApS' salg af køretøjet til G2 ApS den 1. april 2009 fremgår det ikke tydeligt, hvem der er ejer af køretøjet. G2 ApS har købt køretøjet, men på første leasingkontrakt for perioden 1. august 2009 til 30. november 2009 fremgår G3 I/S som ejer af køretøjet. Da køretøjet og trailer udlejes i perioden 16. - 23. december 2010 fremstår G2 ApS som udlejer af køretøjet. Først den 25. april 2011 foreligger der kontrakt for salg af køretøjet fra G3 I/S til G2 ApS, hvorpå der er anført en salgspris på 375.000 kr. + moms. Dette på trods af, at køretøjet allerede ejes af G2 ApS, jf. salgsaftale dateret den 1. april 2009.

SKAT har på det foreliggende grundlag ikke fundet, at der er realitet i salgene og tilbageleasingen af køretøjet. SKAT har derfor vurderet at A er rette ejer af køretøjet siden hans anskaffelse heraf den 23. marts 2006. Der er ved vurderingen bl.a. lagt vægt på, at køretøjet blev anskaffet af A, og at dette i perioden fra anskaffelsen indtil begyndelsen af første leasingperiode den 30. august 2009 ikke har været registreret eller anvendt på anden måde end eventuelle banekørsler i 2007 og 2008. Alligevel har køretøjet kørt 13.697 km.

SKAT har vurderet, at overdragelsen af køretøjet fra H1 ApS til G2 ApS og tilbageleasingen heraf ikke ændrer på køretøjets reelle ejerskab, idet A i hele perioden, fra anskaffelsen af køretøjet i 2006 til SKATs kontrol i 2011, fremstår som værende retmæssig ejer af køretøjet.

Det er herefter SKATs opfattelse, at registreringspligten påhviler H1 ApS.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet ikke er registreringsafgiftspligtig af den omhandlede bil. Subsidiært er nedlagt påstand om forældelse.

Angående spørgsmålet om forældelse er henvist til, at SKATs afgørelse af 9. marts 2012 lægger til grund, at registreringspligten indtrådte ved erhvervelsen den 23. marts 2006. I perioden 23. marts 2006 til 1.januar 2008 var forældelsesloven af 1908 gældende. Efter denne lov forældes statens eller kommunernes krav på skatter og afgifter af offentligretlig natur efter 5 år. Efter 1908-loven ville fordringen herefter forældes den 23. marts 2011.

Den 1. august 2008 trådte en ny forældelseslov i kraft. Herefter er den normale forældelsesfrist 3 år. Efter denne lov forældes fordringen den 23. marts 2009.

Af § 1 i forældelsesloven af 1908 sammenholdt med forældelseslovens overgangsbestemmelse § 30, stk. 1 følger det, at fordringer stiftet inden forældelseslovens ikrafttræden den 1. januar 2008 tidligst forældes den 1. januar 2011, medmindre fordringen inden dette tidspunkt ville være forældet såvel efter forældelseslovens bestemmelser som efter forældelsesloven af 1908's bestemmelser. Jf. Karnovs note 222 til forældelsesloven anvendes ved bedømmelsen af, om forældelse er indtrådt efter 1. januar 2011, kun lovens regler. Det er herefter repræsentantens opfattelse, at fordringen blev forældet 1. januar 2011.

Angående realiteten er anført, at der med det fremsendte materiale er tilvejebragt fuldt tilstrækkelig dokumentation for, at rette ejer af køretøjet er G2 ApS, og at der således ikke er sagligt belæg for at opkræve registreringsafgift hos H1 ApS.

Det er anført, at SKATs afgørelse i det hele er baseret på vurderinger, som viser, at SKAT ikke har foretaget en egentlig og tilbundsgående efterprøvelse af den udførlige dokumentation, som klageren og G2 ApS har tilvejebragt. Det er uden holdepunkt - og i afgørelsen heller ikke begrundet, - når SKAT mener at kunne fastslå, at et dokument af betydning for den retlige bedømmelse er udarbejdet efterfølgende.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1 kan told- og skatteforvaltningen ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. den nugældende skatteforvaltningslovs § 31, stk. 1. Selskabet må anses for ejer af køretøjet i hvert fald siden den 18. september 2007, på hvilket tidspunkt køretøjet må anses for taget i brug på færdselslovens område, og dermed registreringspligtigt, jf. registreringslovens § 2, stk. 1 (dagældende færdselslovs § 72, stk. 1, 1. punktum) mv. Da varsel er udsendt den 21. november 2011 er den ordinære frist for afgiftsændringer udløbet.

Uanset denne frist kan et afgiftstilsvar fastsættes eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Efter § 32, stk. 2, skal ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift fremsættes senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 31, og ændringen af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

På baggrund af de foreliggende oplysninger må det lægges til grund, at der har været tale om fortsæt eller grov uagtsomhed, således at SKAT har været berettiget til at foretage en ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Uanset om fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. på 6 måneder er overholdt ved varsling om afkrævning af registreringsafgift af SKAT, fremsendt med forslag af 21. november 2012, er fristen på 3 måneder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 ikke overholdt, da afgørelse herefter først er fremsendt med afgørelse af 9. marts 2012. Det bemærkes, at fristen på 1 år i skatteforvaltningslovens § 34a, stk. 2 vedrører afledte krav af fastsættelser foretaget inden forældelsesfristens udløb.

SKATs afgørelse anses herefter for ugyldig.