Parter

Vital Petfood Group A/S
(advokat Uffe Baller)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Per Lunde Nielsen).

Afsagt af landsdommerne

Vogter, Chr. Bache og Rikke W. Sørensen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 25. oktober 2002, har sagsøgeren, Vital Petfood Group A/S, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at den afgørelse, der er truffet af Told- og Skatteregion Århus den 16. maj 2001, er ugyldig, og at sagen skal hjemvises til fornyet behandling.

Sagsøgeren har endvidere nedlagt påstand om, at den afgørelse, der er truffet af Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen, den 26. juli 2002, er ugyldig, og at sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved den lokale told- og skatteregion.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

Afgørelsen af 16. maj 2001 har været indbragt for Landsskatteretten. Da Landsskatteretten ikke har truffet afgørelse i sagen inden for 6 måneder, er afgørelsen sammen med Told- og Skattestyrelsens afgørelse af 26. juli 2002 indbragt for landsretten.

Sagsfremstilling

Det sagsøgende selskabs formål er produktion og salg af dyreartikler og anden i forbindelse hermed stående virksomhed.

Denne sag angår spørgsmålet om, hvorvidt to af selskabets produkter til dyr, henholdsvis chokoladeknapper til hunde og fedtbehandlede jordnødder til fuglefoder, er omfattet af afgiftspligten efter lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m.

A. Choko Snacks

Afgørelsen af 16. maj 2001 fra Told- og Skatteregion Århus har følgende indhold

"'Told- og Skatteregionen afkræver med henhold til lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. (lov n. 169 af 15. marts 2000 med senere ændringer) § 5, stk. 1, virksomheden 40384 kr. i afgift for perioden 1. februar 1999 - 31. juli 2000

Begrundelsen for afkrævningen er følgende

VPG Holding A/S har indkøbt choko snacks til hunde i England. En del choko snacks, 2844 kg, er solgt i Danmark.

Efter § 1, stk 1, pkt. 1, i lovbekendtgørelse nr. 567 af 3. august 1998 (chokolade- og sukkervareafgiftsloven) skal der svares afgift af chokolade og sukkervarer, kakaomasse, kakaopulver, kakaosmør og kakaopræparater af enhver art. Afgiftspligten omfatter alle kakaopræparater, bortset fra de i stk. 2 nævnte produkter, der i visse tilfælde kan holdes udenfor afgiftspligten. Chokolade til hunde er ikke nævnt i stk. 2.

Efter § 1, stk. 1 pkt. 10, er andre varer, der efter en samlet bedømmelse af deres beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres, kan betragtes som efterligninger af eller erstatningsvarer for de varer, der er nævnt under pkt. 18 omfattet af afgiftspligten.

Efter lovens § 2, stk. 1 udgør afgiften 14 kr 20 øre pr. kg. af den afgiftspligtige vægt.

For yderligere begrundelse henvises til vedlagte sagsfremstilling

..."

Af sagsfremstillingen fremgår følgende begrundelse for afgørelsen

"Efter § 1, stk 1, pkt. 1, ....

Det er tidligere afgjort, at hundekiks fremstillet af hvedemel, sukker, vegetabilsk fedt, mælkepulver og benmel og overtrukket med et tyndt lag chokolade er afgiftspligtige. Varen er vitaminiseret og foreligger i detailsalgspakninger påtrykt bl.a., at varen skal anvendes som vitamintilskud til hunde.

Ved regionens afgørelse, er der lagt vægt på, at varen dufter smager og fremtræder som chokolade, samt at den markedsføres som chokolade til hunde."

Der er fremlagt kopi af sagsøgerens emballage.

På forsiden af emballagen er et billede af en hund, og produktets navn "CHOKO SNACKS" er anført.

På bagsiden er anført følgende

"CHOKO SNACKS

TILSKUDSFODER TIL ALLE HUNDE

...

ANVENDELSE

Kosttilskud til alle hunde.

Anvendes som godbid, belønning eller dessert.

Choko snacks til hunde er beriget med vitaminer

...

INGREDIENSER: Olie, fedtstoffer, mælk og mælkeprodukter, korn, sukker, mineralstoffer, vegetabilske biprodukter

..."

Det er oplyst, at "Choko Snacks" har indeholdt 4%, senere 2,64%, kakao.

Under domsforhandlingen udleverede sagsøgeren et eksemplar af produktet i den nuværende emballage. Det fremgår heraf, at produktet har ændret navn til Choc Drops.

På bagsiden af den nye emballage er der vedrørende anvendelsen anført:

"ANVENDELSE

Tilskudsfoder til alle hunde. En lækker og velsmagende snack som gives som belønning til alle hunde. Kan bruges som daglig belønning eller som belønning i forbindelse med træning.

Et tilskudsfoder færdig til fodring. Anvendes som supplement til foder, der dækker hundens behov for næringsstoffer."

B. Jordnødder

Ved Told- og Skattestyrelsens afgørelse af 26. juli 2002 blev en afgørelse, der var truffet af Told- og Skatteregion Århus den 22. november 2001, fastholdt. Ved denne afgørelse havde sagsøgeren fået afslag på en ansøgning om bevilling af fritagelse for råstofafgift efter lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m. § 20, stk. 2.

Af Told- og Skattestyrelsens afgørelse fremgår bl.a. følgende

"...

Det fremgår af sagen, at Vital Petfood Group A/S under henvisning til chokoladeafgiftslovens § 20, stk. 2, har ansøgt om fritagelse for råstofafgift af jordnødder, som selskabet indfører fra udlandet og herefter pakker i net (250g) med henblik på salg som fuglefoder.

De pågældende jordnødder er afskallede jordnødder, der henhører under toldtarifpos. 1202 og dermed ved indførslen er afgiftspligtig efter afgiftslovens 19, stk. 1, nr. 6, med 7,10 kr. pr. kg.

Selskabet har oplyst, at jordnødderne indføres fra Argentina, og at der er tale om nødder af en anden kvalitet end konsumråvarer.

Prøver af jordnødderne dels med tilsætning (oversprøjtning) af - efter det oplyste 2 % vegetabilsk fedt, dels uden tilsætning af fedt har været sendt til undersøgelse hos FORCE Instituttet (Toldlaboratoriet).

Der fremgår af FORCES udtalelse (analyseresultat) af 23. oktober 2001 blandt andet følgende:

"Det kan ikke analytisk eftervises, at der skulle være en forskel i fedtindholdet i de to prøver. Ved en visuel bedømmelse af de 2 prøver, kan der konstateres en svag farvenuance mellem de 2 prøver.

Det er FORCE Instituttets opfattelse, at den behandling, som P.38/O1 har været udsat for, er vanskelig at erkende objektivt. På den baggrund vil vi mene, at P.38/O1 ikke har været udsat for en behandling, der fører prøven ud af kap. 12..."

Det fremgår således af den tekniske undersøgelse, at de pågældende varer med eller uden tilsætning af 2 % fedt henhører under toldtarifpos. 1202, herunder at ingen af varianterne kan anses for uegnet til menneskeføde.

De lovgivningsmæssige kendsgerninger for råstofafgift efter chokoladeafgiftslovens kap. 2 er følgende:

-	råstofafgiften omfatter nogle nærmere bestemte kerner, nødder mv., der indføres fra udlandet, herunder andre EU-lande
-	afgiften skal betales ved varernes indførsel/modtagelse, jf. lovens § 19, stk. 1 og 4
-	afgiftspligten omfatter bl.a. jordnødder uden skal (pos. 1202), jf. lovens § 19, stk. 1, nr. 6
-	at der intet sted af loven fremgår, at en vare omfattet af afgiftspligten, kan fritages for afgift alene ud fra varens markedsføring.

De foreliggende to typer af jordnødder karakteriseriserer sig begge som jordnødder uden skal, der henhører under pos. 1202. Begge typer af jordnødder er derfor efter styrelsens opfattelse omfattet af afgiftspligten efter § 19.

Det fremgår af sagen, at selskabet er enig i, at varerne er omfattet af lovens § 19.

Selskabet har anmodet om afgiftsfritagelse for de pågældende jordnødder efter afgiftslovens § 20, stk. 2 , ...

For afgiftsfritagelse efter bestemmelsen forudsættes og har altid været forudsat, at der sker en fremstilling af en anden varer end den råstofafgiftspligtige varer, og at denne nye vare ikke må være dækningsafgiftspligtig efter lovens kap. 3.

De pågældende varer har efter det foreliggende ikke undergået nogen fremstilling, men er uændret jordnødder uden skal under pos. 1202. Det betyder, at varerne fortsat er omfattet af afgiftspligten efter lovens kap. 2 (§ 19, stk. 1), jf. ovenfor. Der kan derfor ikke meddeles bevilling til afgiftsfritagelse efter lovens § 20, stk. 2.

En afgiftsfritagelse kan kun komme på tale, hvis varerne undergår en behandling, der medfører et skifte til en anden ikke-afgiftspligtig toldtarifposition, fx pos. 2309 (Tilberedninger, at den art der anvendes som dyrefoder).

Angående selskabets argumentation om luksusskat og varens benyttelse til konsumbrug skal styrelsen blot bemærke, at afgiften i dag nok nærmere må betegnes som en sundhedsafgift, og at ToldSkat ikke har nogen hjemmel til ude hos den endelige forbruger at kontrollere, om varen rent faktisk bruges til konsum eller som fuglefoder.

Styrelsen må således fastholde den af TSR Århus trufne afgørelse, hvorefter selskabet ikke kan få bevilling til afgiftsfritagelse for de omhandlede varer efter lovens § 20, stk. 2.

...

Selskabet har i øvrigt gjort opmærksomhed på, at der skulle være en uensartet praksis ved told- og skatteregionerne om fortolkningen af reglerne om afgiftspligt for jordnødder til brug som fuglefoder.

Styrelsen vil derfor orientere regionerne om ovenanførte afgørelse."

Under domsforhandlingen har sagsøgeren udleveret en pakning med jordnødder i grønt plasticnet. På emballagens forside er anført "Jordnötter*Fuglenötter*Maapäh-kinä". På bagsiden er blandt andet anført "Ingredienser: Afskallede jordnødder".

Det er oplyst, at emballagen kan variere alt efter, hvem der er aftager af produktet.

Vedrørende tilvirkningen af jordnødderne har sagsøgerens revisor ved skrivelse af 6. juni 2001 oplyst følgende til Told- og Skatteregion Århus:

"Vital Petfood Group A/S importerer råvaren fra Argentina. Der er tale om jordnødder af anden kvalitet end konsumråvarer, men uden skal. Jordnødderne indføres i store sække og henlægges på lager indtil brug.

Ved produktionen føres jordnødderne i løs vægt til et transportbånd, hvor der er mulighed for tilsætning af fedtstof.

Endelig afvejes jordnødderne i portioner a 250 g. og fyldes i et grønt net af plast, og nettet pakkes herefter i en plastpose med påtryk af eget navn eller med et navn valgt af kunden.

Af pakningen fremgår det med tydelighed, at produktet er foder til vilde fugle.

Tilførsel af fedtstof, animalsk eller vegetabilsk, har den effekt, at smagsaccepten øges hos fuglene. Imidlertid er den ønskværdige produktionsproces at frigøre varen for denne fedtstoftilførsel, idet tilførsel af fedtstof har vist sig at have mindre betydning end først antaget

..."

Sagsøgeren er i 2001 fusioneret med B-S Pet Products A/S med sagsøgeren som det fortsættende selskab.

B-S Pet Product A/S har henholdsvis den 10. juni 1992 og den 16. juni 1997 fået afgiftsfritagelse efter § 20, stk. 2, i lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m.

Bevillingerne havde følgende omfang

"Fritagelse i henhold til § 20, stk. 2, i lov om afgift af chokolade- og sukkervarer mm, Kapitel 2, for at svare afgift af jordnødder, som selskabet anvender til fremstilling af dyrefoderblandinger, der ved indførsel skulle tariferes under varekode 23.09."

Begge bevillinger angav gyldighedsperioden som værende fra ansøgningsdatoen og indtil videre, dog ikke ud over 5 år efter udgangen af måneden i hvilken bevillingen var givet. Den seneste bevilling udløb 30. juni 2002.

Der er endvidere fremlagt to bevillinger vedrørende afgiftsfritagelse truffet af Told- og Skatteregion Esbjerg den 18. december 2000 og den 12. juli 2001. Ved bevillingerne har nogle ikke nærmere angivne virksomheder fået afgiftsfritagelse med hensyn til indførte jordnødder, som hos bevillingsmodtagerne "gøres uegnet til menneskelig indtagelse ved, at de sprayes med oksetalg og derpå videresælges i Danmark."

Der er ikke fremlagt indkøbskontrakter vedrørende jordnødder for en periode, svarende til den periode, den indbragte afgørelse angår. Af en bekræftelse af 16. april 2003 fra Danbeck, der er agent, til sagsøgeren, fremgår, at der er formidlet en forretning vedrørende køb af et større parti jordnødder til afskibning i perioden maj til december 2003. Størrelsen af jordnødderne er angivet til 80-100 eller 100-120 efter sælgers valg, dog max 6 containere med størrelsen 100-120. Videre fremgår det, at jordnødderne maksimalt må indeholde 5 PPB1 aflatoxin. Kvaliteten skal opfylde standarden for fuglefoder.

Sagsøgerens leverandør har i skrivelse af 17. november 2003 oplyst følgende

"Med henvisning til Deres anmodning kan vi oplyse, at de jordnødder, som vi leverede til Dem, kun var af fuglefoderkvalitet. Vi kan oplyse, at idet 80/100-værdien var for lav, er den eneste mulige anvendelse som fuglefoder, da nydelsesmiddelindustrien ikke kan anvende dem på grund af deres udseende og form.

Vi ønsker ligeledes at gøre det klart, at den afskalningsfabrik, hvorfra vi køber de jordnødder, som vi leverer til Dem, har en proces, som adskiller jordnødder til konsum fra dem, der kun er egnede som fuglefoder, ved hjælp af elektroniske sorteringsmaskiner. Så vidt vi ved, sker der en sikker identifikation og adskillelse af de to kvaliteter forud for oplagringen på de oprindelige lagre

..."

Senere er ved skrivelse af 24. november 2003 oplyst følgende på nogle uddybende spørgsmål

"...

Værdierne pr. ounce produceret i Argentina er

38/42 - 40/50 - 50/60 - 60/70 - 70/80 - 80/100 - 100/120, hvoraf alle er beregnet til konsum. Vi skal dog gøre opmærksom på, at lave værdier som eksempelvis 60/70- 70/80 op til 100/120 generelt har højere procentdele af beskadigede nødder og højere aflatoxin-indhold, hvilket gør det risikabelt at levere disse til konsum, primært fordi der altid er en eller anden kvalitetsspecifikation eller kvalitetslovgivning fra EU, som de ikke opfylder, hvilket betyder, at de må sælges som fuglefoder til forskellige markeder rundt omkring i verden.

Som forklaret ovenfor er det primært jordnødder med lave værdier fra 60/70 til 100/120, som anvendes til fugle på grund af deres form, størrelse, skader og indhold af aflatoxin. Disse jordnødder går til fuglefodermarket, hvilket er en god løsning, således at de ikke presser markedspriserne, hvilket ville være virkelig dårligt for branchen

..."

Det er endvidere af sagsøgerens leverandør oplyst, at jordnødder til indtagelse for mennesker maksimalt må have et aflatoxinindhold på 4 PPB totalt og på 2 PPB B1. De mindre størrelser jordnødder bliver på ny sorteret således, at en rest går til knusning.

Forklaringer

Der er under domsforhandlingen afgivet forklaring af sagsøgerens direktør Jørn Senger, produktchef Torben Eske Hansen, og fabrikschef Claus Vrå.

Jørn Senger har bl.a. forklaret, at der har været produktion i henholdsvis Outrup, Ølgod, Hjørring og Århus. Der følges ikke en ensartet praksis med hensyn til afgiftsfritagelse hos de lokale told og skatteregioner, hvorunder produktionsstederne hører. Sagsøgeren leverer direkte til detailforretningerne, som placerer sagsøgerens produkter i forretningerne sammen med øvrige artikler til dyr. Produktet Choko Snacks/Choc Drops skulle give association til at give sin hund chokolade; ligesom man giver sine børn chokolade. Herved forfølger sagsøgeren en tendens i branchen for artikler til dyr, som går i retning af en humanisering af kæledyr. Man forsøger således ved produkter til kæledyr at lægge sig tæt op ad produkter til mennesker. Choko Snacks/Choc Drops leveres færdige fra England i emballage efter sagsøgerens valg. Der er ikke tale om rigtig chokolade, idet chokolade indeholder et giftstof, som hunde ikke kan tåle. Det er korrekt som oplyst af revisor, at man har drøftet, hvorvidt jordnødderne fortsat skal tilføres fedtstof. Dansk Ornitologisk Forening har været med i udviklingen af produktet, og foreningen har talt for at bevare behandlingen af jordnødderne med oksetalg. Oksetalg påføres både for at forøge fedtindholdet, for at øge smagsaccepten hos fuglene og for at forlænge jordnøddernes holdbarhed, når nettene med nødder anbringes i naturen. I dag sprøjtes jordnødderne udelukkende med oksetalg.

Torben Eske Hansen har bl.a. forklaret, at der oprindeligt var 4 pct. kakao i de importerede Choko Snacks til hunde. Denne procent blev på et tidspunkt reduceret til 2,64 pct., og i juni måned 2002 fjernede producenten helt kakaoandelen i produktet. Indkøbskontrakten er en standardkontrakt med leverandøren af jordnødderne, hvorfor sagsøgerens tidligere kontrakter stort set har været identiske med denne kontrakt. Indkøbskontraktens krav om, at der maksimalt må være 6 containere af størrelsen 100-120 er begrundet i, at man vil undgå, at for mange af de leverede jordnødder er små, da dette kan medføre, at nødderne falder ud af de grønne net, som sagsøgeren pakker dem i. Han ved ikke, hvorfor man i indkøbskontrakten har anført, at der maksimalt må være 5 PPB1 aflatoxin i jordnødderne. Man kunne formentlig godt have valgt en højere værdi. Den valgte maksimalværdi skyldes formentlig dyrlægekrav, idet aflatoxin også kan være farlig for fugle. Han ved dog ikke med sikkerhed, hvorvidt dette er tilfældet.

Claus Vrå har bl.a. forklaret, at jordnødderne bliver leveret i "big bag". Hos sagsøgeren bliver de herefter sprøjtet med oksetalg. Eventuelle skaller fjernes fra jordnødderne. Dette sker, for at forbrugerne skal få en fornemmelse af at få et renere produkt. Jordnødderne bliver herefter pakket i mindre net. Størrelsen af nødderne er uden betydning for produktionen. Dog skal nødderne passe til de net, som sagsøgeren pakker dem i. I den tid, hvor han har været ansat, har man alene anvendt oksetalg og ikke vegetabilsk fedt. Man har en målsætning om at tilføre 2 pct. fedt. Fedtet bliver tilført af hensyn til holdbarheden og for at forøge fuglenes fedtindtag.

Parternes anbringender

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand i første række gjort gældende, at lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m. alene finder anvendelse på produkter til konsum som fødevarer. Loven og dermed afgiftspligten gælder efter en naturlig sproglig forståelse af loven og lovens formål ikke for dyrefoder.

Sagsøgeren har i den forbindelse nærmere anført, at allerede lovens navn henviser til, at loven alene vedrører produkter til konsum, og det luksusgode, som chokolade er. Det fremgår af lovens forarbejder, at loven oprindeligt tilsigtede en forøgelse af luksusbeskatningen; ligesom forarbejderne som eksempler på produkter, der er omfattet af loven, nævner konditorvarer og lign. Det vil sige produkter, der var rettet mod det menneskelige ønske og behov for luksusprodukter. Kakaopræparater af enhver art i lovens § 1, stk. 1, skal forstås i overensstemmelse med de øvrige bestemmelser i loven, og således at bestemmelsen alene omfatter kakaoholdige produkter til fødevarekonsum. Indholdet af lovens § 1, stk. 2 og stk. 3, peger ligeledes på, at dyrefoder ikke er omfattet af loven. Hundefoder er således ikke omtalt i undtagelsesbestemmelsen i § 1, stk. 2, da loven slet ikke omfatter dyrefoder.

Ved vurdering af, hvilke produkter der er til konsum for mennesker og dermed omfattet af loven, kan anvendes forskellige kriterier. Den faktiske anvendelse, et egnethedskriterium eller, hvad produktet er bestemt til. Til støtte for en anvendelse af det sidstnævnte kriterium er der henvist til fødevareloven § 3, hvorefter det er afgørende, at en vare er bestemt til eller må antages at skulle fortæres af mennesker. Alle kriterier fører med hensyn til sagsøgerens produkter til, at de ikke omfattes af loven.

De importerede Choko Snacks/Choc Drops bliver udelukkende markedsført som hundefoder. Produktet har intet med chokolade at gøre. Produktet kan jf. "Varebetegnelser for produkter og karakteristiske egenskaber", bilag 1 til bekendtgørelse nr. 336 af 12. maj 2003 om kakao-, chokolade- og vekaovarer, på grund af sit lave kakaoindhold end ikke sælges under betegnelsen chokolade.

Jordnødderne har en størrelse og kan indeholde mængder af aflatoxin, som gør, at jordnødderne ikke vil kunne sælges som fødevarer. Told- og Skatteregion Esbjerg har i sin praksis ligeledes lagt vægt på, om jordnødderne er menneskeføde.

Sagsøgeren har i anden række gjort gældende, at sagsøgeren for så vidt angår jordnødderne har krav på bevilling af afgiftsfritagelse jf. lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m. § 20, stk. 2. Efter denne bestemmelse er det afgørende, om der finder en fremstilling af varer sted. Det er ikke i forarbejderne defineret, hvad der skal forstås ved fremstilling. Det bestrides, at der i kravet ligger, at jordnødderne efter fremstillingen er en anden vare end oprindelig; endsige at varen efter fremstillingen skulle skifte toldtarif. Det er tilstrækkeligt, at jordnødderne som i nærværende sag har fået en coating.

Force Instituttets rapport kan ikke tillægges bevisværdi, da den er ensidigt indhentet og indeholder en retlig fortolkning af loven. Prøverne er kun undersøgt for vegetabilsk fedt, og ikke animalsk fedt, og der er ikke taget hensyn til, at jordnøddernes fedtindhold efter varens karakter kan afvige fra levering til levering.

Sagsøgeren har i tredje række gjort gældende, at sagsøgeren kan støtte ret på den bevilling, som er givet til B-S Pet Products A/S, og som udløber den 30. juni 2002. Sagsøgeren har således som minimum krav på afgiftsfritagelse frem til denne dato. Sagsøgeren er ved fusionen med B-S Pet Products A/S indtrådt i alle selskabets rettigheder og forpligtelser.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand om frifindelse gjort gældende, at lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m. finder anvendelse på alle varer, herunder varer, som anvendes til dyrefoder. Det fremgår hverken af lovens ordlyd eller forarbejder, at loven alene er anvendelig på varer til menneskeføde. Loven vedrører generelt forbrug af luksusvarer.

Lovens § 1, stk. 1, nr. 1, omfatter efter sin ordlyd "kakaopræparater af enhver art". Det vil sige også kakao i dyrefoder, idet der modsætningsvis i lovens § 19, stk. 1, nr. 3, udtrykkeligt, for så vidt angår de der nævnte varer, er undtaget varer, som skønnes uegnede til menneskeføde. Loven har også hidtil været administreret i overensstemmelse hermed. Hundekiks med tyndt overtræk af chokolade er således i en afgørelse truffet af Momsnævnet i 1974, anset for omfattet af loven.

Vedrørende Choko Snacks/Choc Drops er de omfattet af lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m. § 1, stk. 1, nr. 1. Bestemmelsen omfatter kakaopræparater af enhver art. Kakaopræparater må forstås som varer, der indeholder kakao. Denne forståelse støttes af undtagelsesbestemmelserne i § 1, stk. 2, nr. 2, nr. 3-4 og nr. 6, idet bestemmelserne blot lægger vægt på, at de nævnte varer indeholder kakao. Også varer med lave kakaoprocenter, er omfattet af loven, jf. lovens § 1, stk. 3. Sagsøgerens Choko Snacks/Choc Drops indeholdt ubestridt kakao i afgiftsperioden fra 1. februar 1999 til 31. juli 2000. Pastillerne lugter, smager og fremtræder som chokolade som "godbid, dessert".

Sagsøgerens produkt er under alle omstændigheder chokoladeafgiftspligtigt efter lovens § 1, stk. 1, nr. 10, vedrørende "Andre varer, der efter en samlet bedømmelse af deres beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres, kan betragtes som efterligninger af eller erstatningsvarer for de varer, der er nævnt under 1-8".

For så vidt angår jordnødder omfatter lovens § 19, stk. 1, nr. 6-8, jordnødder med og uden skal, samt behandlede jordnødder. § 19 stiller ikke kvalitetskrav til jordnødderne; endsige krav om, at jordnødderne ikke må være uegnede til menneskeføde, jf. § 19, stk. 1, nr. 3. Det bestrides som udokumenteret for den relevante afgiftsperiode, at sagsøgerens jordnødder er uegnede til menneskeføde. Sagsøgte har ikke hjemmel til i den konkrete sag at bevilge sagsøgeren afgiftsfritagelse i medfør af lovens § 20, stk. 2, da bestemmelsen kræver, at der sker en fremstilling af en anden vare, end den råstofafgiftspligtige vare, og at den fremstillede vare naturligvis ikke må være råstofafgiftspligtig. Sagsøgeren har bevisbyrden for, at sagsøgerens bearbejdning indebærer fremstilling af en anden vare, som opfylder betingelsen i § 20, stk. 2. Sagsøgeren har ikke løftet denne bevisbyrde.

Det er bestridt, at der ikke kan lægges vægt på Force Instituttets rapport. Der er tale om en undersøgelse foretaget under den administrative behandling af sagen. Sagsøgeren har selv medvirket ved rapportens udarbejdelse ved indsendelse af prøverne.

Det er ubestridt, at sagsøgeren ved fusionen er indtrådt i BS Pet Products A/S' bevilling af afgiftsfritagelse i perioden frem til bevillingens udløb. Den pågældende bevilling omfatter imidlertid ikke jordnødder i net. Bevillingen omfatter efter sin ordlyd alene "dyrefoderblandinger, der ved indførsel skulle tariferes under varekode 23.09". De omhandlede jordnødder kan ikke betegnes som dyrefoderblandinger.

Jordnødderne kan heller ikke tariferes under varekode 23.09, idet pos. 23.09 efter toldtariffen alene omfatter varer anvendelige som dyrefoder, der ikke andetsteds er tariferet, og som er fremstillet ved forarbejdning af vegetabilske eller animalske produkter i en sådan grad, at de har mistet deres oprindelige karakteristika. Overfladebehandlede jordnødder opfylder ikke disse krav.

Landsrettens begrundelse og resultat

Afgiftspligten på chokolade- og sukkervarer efter lovens kapitel 1 omfatter de "varer", der er nævnt i § 1, stk. 1, nr. 1-10. Der sondres efter ordlyden af § 1 ikke mellem fødevarer og andre varetyper, herunder dyrefoder.

Selv om lovens formål er at afgiftsbelægge visse luksusvarer, fremgår det hverken af lovens ordlyd, herunder tidligere gældende lovbestemmelser, eller af forarbejderne til loven, at loven ikke finder anvendelse, alene fordi en vare anvendes i dyrefoder. Af forarbejderne til de tidligere gældende bestemmelser, jf. Rigsdagstidende 1922-23, tillæg A, spalte 5197-5198, § 27, fremgår det forudsætningsvis, at varer, der var omfattet af loven, og som indgik i dyrefoder, oprindeligt som udgangspunkt var omfattet af loven. Efter den nævnte bestemmelse kunne "Toldbestyrelsen efter Undersøgelse i hvert enkelt Tilfælde tillade, at de i denne Paragraf omhandlede Varer fritages for Raastofafgift, naar de anvendes til Fremstilling af... Blodfoder m.m.". I bemærkningerne til bestemmelsen, a.s. spalte 5207 f., nævnes som eksempel på varer, der bør fritages for afgift, fordi "de anvendes til Fremstilling af andre Varer, der ikke falder ind under Chokoladebeskatningen, og derfor ikke bør belastes med de omhandlede Afgifter", blodfoder, hvortil der anvendes kakaoskaller.

Tilsvarende følger for så vidt angår råstofafgiften modsætningsvis af den nugældende lovs § 19, stk. 1, nr. 3, sidste led.

Der er herefter ikke grundlag for at antage, at sagsøgerens chokoladeknapper til hunde og fedtbehandlede jordnødder skulle falde uden for loven og dermed afgiftspligten alene fordi, der er tale om dyrefoder.

Chokoladeafgiftslovens § 20, stk. 2, må forstås i overensstemmelse med toldlovgivningen, således at der ikke pålægges danske varer afgift, såfremt den samme vare ved import ikke ville blive pålagt afgift. Efter det oplyste må det lægges til grund, at overfladebehandlede jordnødder som sagsøgerens produkt ikke ville blive henført under toldtariffens pkt. 2309. Ved valget af udtrykket "fremstilling" må det have været tilsigtet, at de i øvrigt afgiftspligtige varer, der anvendes, skal forarbejdes i en sådan grad, at de ved at indgå i den nye vare har mistet deres karakteristiske træk, typisk som nød, kerne eller tilsvarende. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at dette er tilfældet, og har allerede som følge heraf ikke krav på afgiftsfritagelse for importerede jordnødder efter lovens § 20, stk. 2.

Allerede fordi bevillingen af afgiftsfritagelse for B-S Pet Products A/S angår dyrefoderblandinger, og da det efter det ovenfor anførte ikke kan anses for godtgjort, at sagsøgerens overfladebehandling af jordnødderne kan betegnes som en foderblanding, kan bevillingen ikke føre til afgiftsfritagelse.

Landsretten tager herefter i det hele sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

Sagens omkostninger er fastsat som nedenfor bestemt med udgangspunkt i sagens økonomiske værdi med fradrag af omkring en tredjedel under hensyn til sagens karakter og det begrænsede omfang af domsforhandlingen og de juridiske tvistepunkter.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, Vital Petfood Group A/S, skal i sagsomkostninger inden 14 dage betale 300.000 kr. til sagsøgte.