Parter

A
(Advokat Peter Stanstrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Adv.fm. Samina Lanewala)

Afsagt af byretsdommer

H. Fog-Petersen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 26. januar 2011, vedrører spørgsmålet om sagsøger kan få genoptaget sin skatteansættelse for indkomstårene 2002-2004.

Sagsøger, A, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at genoptage skatteansættelser for indkomstårene 2002, 2003 og 2004.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse mod, at Skatteministeriet anerkender, at sagsøgerens skatteansættelse for 2002 nedsættes med den nettoforhøjelse, den ekstraordinære genoptagelse den 26. april 2007 medførte i forhold til ansættelsen af 17. februar 2004. Den talmæssige opgørelse heraf påstås hjemvist til skattemyndighederne.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har den 27. oktober 2010 truffet afgørelse i sagen.

"...

Klagen vedrører afslag på anmodning om ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2002-2004.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomstårene 2002-2004

SKAT har givet afslag på anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne.

Landsskatteretten stadfæster SKAT's afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren har oplyst, at han indtil 30. juni 2004 har drevet virksomheden H1 med SE-nr. ... I følge SKAT er virksomheden ophørt den 1. juli 2003. Herudover har klageren indtil 31. december 2002 været medinteressent i virksomheden H2 I/S.

Som følge af manglende indsendelse af selvangivelse for indkomstårene 2002 og 2003 fremsendte skatteforvaltningen henholdsvis den 17. februar 2004 og 21. december 2004 forslag til en skønsmæssig ansættelse af klagerens indkomst for de to år. Ifølge de fremsendte forslag agtede skatteforvaltningen at ansætte bl.a. et skønsmæssigt virksomhedsoverskud for indkomstårene 2002 og 2003 på henholdsvis 180.000 kr. og 200.000 kr., såfremt klageren ikke inden en nærmere angivet frist indsendte selvangivelse. Af forslagene fremgik, at de udøvede skøn var baseret på oplysninger om, at klageren i de to år havde drevet selvstændig virksomhed og på tidligere års indtjening. Som følge af at hverken klageren eller hans daværende repræsentant reagerede på de fremsendte forslag til skatteansættelserne, blev der efterfølgende udskrevet årsopgørelser i overensstemmelse med forslagene.

Den 12. februar 2006 indsendte klagerens daværende repræsentant selvangivelser og årsregnskaber for perioderne 1. januar - 31. december 2002, 1. januar - 31. december 2003 og 1. januar - 30. juni 2004 og anmodede i den forbindelse om genoptagelse af skatteansættelserne. Ifølge de indsendte regnskaber udgjorde virksomhedens resultat før finansielle poster henholdsvis -18.071 kr., -274.103 kr. og -290.750 kr.

I den anledning anmodede skatteforvaltningen om indsendelse af samtlige indtægts- og udgiftsbilag, kapitalforklaring samt privatforbrug i hovedposter. Det udbedte materiale blev ikke indsendt inden for den udmeldte frist, hvorfor SKAT ikke imødekom anmodningen om genoptagelse. Afslaget på genoptagelse blev påklaget til Skatteankenævnet men efterfølgende tilbagekaldt. I maj 2006 indsendte klagerens repræsentant materiale til SKAT, som valgte at genoptage klagerens skatteansættelser for 2002-2004. SKAT forsøgte herefter i fire tilfælde at indkalde repræsentanten til møder i perioden november 2006 til februar 2007, men repræsentanten meldte afbud. SKAT besluttede herefter at gennemgå det indsendte materiale og foretage skatteansættelserne ud fra det foreliggende.

Den 26. april 2007 fremsendte SKAT på ny forslag til ændringer af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2002-2004. De selvangivne virksomhedsunderskud blev ændret til overskud for de tre år og ansat til henholdsvis 461.320 kr., 62.562 kr. og 0.

Af forslagene fremgik bl.a., at SKAT efter en gennemgang af regnskabsmaterialet fandt, at klagerens regnskabsmateriale ikke var egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i bekendtgørelsen anførte krav til grundlaget ikke var opfyldt. SKAT henviste til, at det i flere tilfælde ikke havde været muligt at afstemme kontiene til regnskabet, således at transaktionssporene kunne følges. I forslagene henvistes bl.a. til, at SKAT ikke for indkomstårene 2002 og 2003 kunne afstemme foretage reguleringer af igangværende arbejder med henholdsvis 265.320 kr. og 122.532 kr. I forslagene fremgik endvidere beskæringer af fratrukne udgifter vedrørende autodrift, tøj, småanskaffelser, salgsomkostninger mv. samt en talmæssig specifikation af de opgjorte underskud.

For indkomståret 2004 henviste SKAT i forslaget til, at det selvangivne underskud ikke kunne godkendes fratrukket, fordi det ikke var godtgjort at klageren havde drevet erhvervsmæssig virksomhed i dette år. Ifølge SKAT's oplysninger var virksomheden afmeldt 1. juli 2003, og der forelå ikke momsoplysninger, herunder hverken vedrørende købs- eller salgsmoms.

SKAT modtog ikke bemærkninger til de fremsendte forslag indenfor den fastsatte frist den 14. maj 2007, og der blev herefter udarbejdet årsopgørelser i overensstemmelse med forslagene.

Den 3. august 2009 anmodede klagerens repræsentant (nyindtrådt) om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2002-2004. Anmodningen blev ikke imødekommet, jf. SKAT's afslag af 7. august 2009. Disse afgørelser er påklaget til Landsskatteretten.

SKATs afgørelse

Anmodningen om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2002, 2003 og 2004 kan ikke imødekommes. Anmodningerne er indgivet for sent. Fristerne for ansøgningerne for de 3 år var henholdsvis 31. december 2006, 2007 og 2008, og sagerne falder ikke ind under de undtagelser, der gælder for tidsfristerne. Der henvises til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 - 8.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT pålægges at genoptage klagernes skatteansættelser for årene 2002 - 2004, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der henvises til afsnit G.1.1.2 i vejledningen om Processuelle regler på SKAT's område rækkevidden af bestemmelsen.

SKAT har ved sine afgørelser af 26. april 2007 tilkendegivet, at klagerens regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for skatteansættelsen, fordi det efter SKAT's opfattelse ikke er muligt at afstemme kontiene til regnskabet. Med denne begrundelse er klagerens skattepligtige indkomster forhøjet med i alt 527.766 kr. Forhøjelserne er i strid med oplysninger, der beror i indsendt regnskabsmateriale og indberettede oplysninger om afvikling af virksomheden. Endvidere er ligningen i strid med anvisningerne i SD-cirkulære nr. 4 af 13/1 1988 om taksation af skatteansættelser ved tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget. Af SD-cirkulæret fremgår, at taksation skal foretages efter samme principper, som gælder ved almindelige skønsmæssige ansættelser. Skatteansættelser skal foretages på grundlag af et skøn over privatforbruget og oplysninger om formueforhold, således at der foretages en realistisk bedømmelse af, hvad der må antages at være skatteyderens virkelige indkomst. Disse retningslinjer er ikke fulgt ved ligningen.

I SKAT's afslag på genoptagelse af skatteansættelserne, jf. afgørelser af 7. august 2009, er alene henvist til, at fristen er overskredet, og SKAT har ikke forholdt sig til de fremførte anbringender for at genoptagelse bør ske. SKAT's begrundelse kan ikke tiltrædes, idet der er begået åbenbare fejl ved ligningen. Der henvises til, at genoptagelse kan tillades efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, når ligningsmyndigheden har begået fejl ved ligningen, og når denne fejl medfører en materiel urigtig skatteansættelse. I genoptagelsesanmodningen af 3. august 2009 er det dokumenteret, at SKAT's opgørelsesmetode over igangværende arbejder indebærer, at klagerens skatteansættelser for 1999-2003 tillægges 387.852 kr. Igangværende arbejder er udtryk for en periodisering af omsætning og udgifter over driftsperioden, og dermed vil den skattemæssige effekt være lig nul. En skatteeffekt på 387.852 kr. vedrørende igangværende arbejder i en virksomhed, der var afviklet, er således åbenbart forkert. Det stod tillige SKAT klart, at de i 2004 afholdte udgifter har direkte tilknytning til virksomheden, og at der derfor kan foretages fradrag for nettoudgifter afholdt i afviklingsperioden. Skatteansættelserne er derfor materielt forkerte.

SKAT har været bekendt med, at virksomheden var ophørt i 2004, og ikke i 2003. Afmelding af virksomheden i momsmæssig henseende indebærer ikke, at klageren afskæres fra at fratrække naturlige og sædvanlige driftsomkostninger, som har tilknytning til den drevne virksomhed. Ved ligningen i 2007 stod det klart for SKAT, at den skattemæssige effekt af igangværende arbejder ikke kan opgøres som forudsat, men skal opgøres til nul. De foretagne korrektioner i 2002 og 2003 med henholdsvis 265.320 kr. og 122.533 kr. er derfor åbenbart forkerte. Ved SKAT's skatteansættelse er beløbet på 387.852 kr. beskattet to gange, idet beløbene allerede har været medtaget i beskatningsgrundlaget i tidligere år. Tallene i klagerens regnskaber er tilbageførsler af igangværende arbejder primo og en fremførsel af igangværende arbejder ultimo. Periodiseringsposten i regnskabet består dels af et udført arbejde ultimo forrige år, som først bliver faktureret i det efterfølgende år og dels en opgørelse af løntimer, der er optjent ultimo forrige år, men først udbetalt i det efterfølgende år.

Skatteansættelserne er herudover foretaget i strid med anvisningerne om skønsmæssig ansættelse af indkomstgrundlaget. Ved regnskabstilsidesættelse har ligningsmyndigheden pligt til at foretage en skønsmæssig ansættelse af indkomstgrundlag, jf. skattekontrollovens § 3, der henviser til § 5. Tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget indebærer, at hele regnskabsgrundlaget er tilsidesat, og ikke kun de poster, hvor der påvist fejl, jf. udtalelse refereret i Revision & Regnskabsvæsen 1978.132 C .

Udover igangværende arbejder har SKAT tillige korrigeret skatteansættelserne med konkrete indkøb vedrørende beklædningsgenstande til tjenere, afholdte lønudgifter, vikaromkostninger, småanskaffelser mv. Sådanne udvalgte korrektioner vedrørende driftskontiene i et regnskabsgrundlag, der i øvrigt er tilsidesat, giver ingen mening.

Når regnskabsgrundlaget er tilsidesat skal der foretages et skøn over privatforbruget, og det er herudover et krav, at der påvises et højere privatforbrug end hvad selvangivelsen og oplysninger om formueforhold som andre oplysninger om virksomheden, giver plads til, jf. ligningsvejledningens afsnit E.B.1.4 Hvis det selvangivne privatforbrug er passende, kan der ikke foretages korrektion af indkomsten, uanset om regnskabsgrundlaget tilsidesættes. Privatforbrugets størrelse nævnes overhovedet ikke i afgørelserne.

SKAT har modtaget oplysninger om navne på de lønmodtagere, der har modtaget lønudgifter fra virksomheden, og der er udleveret lønsedler. Alligevel har SKAT beskåret fradragene bl.a. med henvisning til, at de pågældende lønmodtagere ikke eller ikke fuldt ud har selvangivet modtagne lønninger, samt til fejl i indberetningen af A-skatter til SKAT's registre. Sådanne forhold kan ikke begrunde skønsmæssige forhøjelser af virksomhedens indkomst men kan medføre ligningsmæssig prøvelse af indkomstmodtagere.

Baggrunden for tidsintervallet mellem SKAT's fremsendte forslag til afgørelse for indkomstårene 2002-2004 af 27. april 2007 og anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af 3. august 2009 er, at klagerens tidligere revisor på grund af nedsat erhvervsevne har haft fleksjob i egen virksomhed. Det har betydet, at han ikke har haft mulighed for at forøge sin arbejdstid, men har måttet planlægge en længere tidshorisont. Den pågældende revisor har således ikke på grund af ekstraopgaver, f.eks. henvendelser fra SKAT, kunnet forøge sit timetal. Hertil kommer at der ifølge oplysninger fra den tidligere revisor har været mailproblemer med SKAT primo 2007, idet en mail med mødeindkaldelse ikke nåede frem antageligt på grund af at virusprogrammet slettede mailen på serveren før modtagelsen på grund af den vedhæftede fil. Ultimo februar 2007 sendte SKAT en mail om bekræftelse på deltagelse i møde primo marts 2007, som revisoren ikke havde mulighed for at deltage i, hvorfor han anmodede om en ny mødedato. Det næste revisoren hørte fra SKAT var den skønsmæssige ansættelse af klagerens indkomst, hvor SKAT underkendte klagerens indsendte regnskaber.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb skal fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Klageren har den 3. august 2009 anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2002-2004. Anmodningen er indgivet efter udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 om ordinær skatteansættelse.

Spørgsmålet om genoptagelse skal herefter afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. Betingelserne for ekstraordinær skatteansættelse er anført i bestemmelsen, som er udtømmende.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7 indeholder en række objektive grunde til genoptagelse. Klageren opfylder ikke betingelserne for genoptagelse efter disse.

Herefter kan spørgsmålet om genoptagelse alene afgøres efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, der har følgende ordlyd:

"Told- og Skatteforvaltningen giver efter anmodning fra den skattepligtige tilladelse til ændring af skatteansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder."

Ifølge bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8 er bestemmelsens anvendelsesområde tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen. Af bemærkningerne fremgår, at bestemmelsen bl.a. kan finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende. Bestemmelsen er således tiltænkt et snævert anvendelsesområde.

Landsskatteretten er enig med klagerens repræsentant i, at de i de foretagne forhøjelser for indkomstårene 2002 og 2003 foretagne reguleringer for så vidt angår de igangværende arbejder med henholdsvis 265.320 kr. og 122.532 kr. ikke kan anses for korrekte og vil medføre, at klageren vil blive beskattet af 387.852 kr. to gange.

Bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 27, stk. 1 om tilladelse til genoptagelse som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder, må som udgangspunkt forudsætte, at den skattepligtige inden for en rimelig tidshorisont klart dokumenterer, at der foreligger et materielt utilfredsstillende resultat.

To retsmedlemmer herunder retsformanden, mener ikke, at der ved indkomstopgørelserne er begået ansvarspådragende fejl af SKAT. På den baggrund sammenholdt med, at der mellem SKAT's afgørelser og anmodningen om ekstraordinær genoptagelse har været et tidsforløb på over 2 år, findes der ikke i klagerens tilfælde at være forhold, der i særlig grad taler for genoptagelse. Der anses derfor ikke grundlag for at imødekomme anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2002-2004.

Et retsmedlem har lagt vægt på, at der i sagen foreligger ekstraordinære omstændigheder, da der i ansættelserne er fejl begået af SKAT.

Retten træffer afgørelse efter stemmeflertallet og stadfæster derfor SKATs afslag på ekstraordinær genoptagelse.

..."

Der er under sagen afgivet forklaring af A og revisor KS

Forklaringer

Sagsøger har forklaret, at han allerede i gymnasiet begyndte sin selvstændige virksomhed. Han holdt op med at gå i skole, fordi virksomheden gik godt.

Han var den kreative og den, der fandt kunderne. Det handlede om "tjenerudlejning".

Han tog sig ikke af bogføring og regnskab.

Men revisor KS hjalp ham, indtil han blev syg. Derefter fik han hjælp af andre. De foretog bogføring og udfærdigede regnskab.

Det var revisoren, der i 2001 indgav regnskab til SKAT.

Sagsøger ved ikke, hvorfor SKAT ikke modtog regnskaberne i 2002 og 2003.

Sagsøger modtog de skønsmæssige ansættelser, men han gjorde ikke noget i den anledning.

Derefter begyndte han at læse medicin. Da han modtog nogle mærkelige breve fra SKAT, kontaktede han igen revisor KS, der imellemtiden var blevet rask, og som derfor hjalp ham.

I 2003 ville han gerne afhænde virksomheden, men han fik det ikke gennemført. Derfor besluttede han at øge omsætningen og ansatte, en der kunne arbejde på Sjælland.

Det var dog fortsat hans mening at forlade virksomheden.

Efter den 9. november 2003 gik omsætningen ned og ved årsskiftet havde han lidt store tab.

Om sommeren havde han haft tilgodehavender på 300.000 kr., men kunderne bestilte derefter ingen ting, og tiltalte gik konkurs. Tiltalte har ikke sendt bilagsmaterialet til SKAT, og han har ikke modtaget noget retur.

Da SKAT skulle sende bilagene tilbage, havde de ingen kontoradresse, og brevene blev herefter sendt til sagsøgers privatadresse.

Sagsøger boede i ... 44, og kontoret havde ligget i nr. 16.

Sagsøger flyttede til sin nuværende adresse, men boede forinden på ...1

I 2005 flyttede han og hans kæreste til ...2

Da SKAT sendte bilag 2-4 i april 2007 forstod han ikke, hvad de skrev, men han regnede med, at KS kunne løse problemerne. Men til sidst gik han til R1, han kan ikke huske, hvornår, men de havde vel sagen i 1/2-1 år.

Vidnet, revisor KS, forklarede, at han lavede det første regnskab for sagsøger for indkomståret 1999 og førte endvidere bogholderiet. Han stoppede, da han blev syg i februar 2002 og begyndte igen i begyndelsen af 2003.

Hans sygdom har bevirket, at han kun kan arbejde 12 timer ugentligt. Det meddelte han også sagsøger.

Sagsøger måtte derfor arrangere anden bistand, men måske i 2005 rettede sagsøger på ny henvendelse til vidnet, idet SKAT havde sendt nogle store opkrævninger.

Vidnet konstaterede, at der ikke var sket fuld bogføring, og han måtte begynde forfra for årene 2002, 2003 og 2004, men han anvendte sagsøgers pc, og den gik ned tre gange, hvorefter de måtte søge bistand hos en anden revisor.

Han lavede regnskaberne for de nævnte år. Han sendte regnskaberne og selvangivelserne til SKAT, og da SKAT bad om bilagene, sendte de det hele ind. Det var originalerne. Det fyldte en flyttekasse.

Foreholdt bilag 13 og 14 a-b, har vidnet forklaret, at bogføringen stadigvæk eksisterer.

SKAT indkaldte ham til møde og foreslog nogle mødedatoer, men vidnet havde ikke tid til at mødes med dem. Det fortalte han dem. Ved SKATs tredje forslag havde han accepteret tidspunktet, men han blev syg og kunne ikke komme. Han bliver syg, hvis han arbejder for meget.

Han fik kun et varsel på tre dage, men SKAT sendte indkaldelsen i en vedhæftet fil, som hans computer på det tidspunkt "smed af".

Der kom ingen nye forslag til mødetidspunkt fra SKAT eller fra vidnet, og SKAT sendte i stedet agterskrivelsen. De sendte den til sagsøger med kopi til vidnet. Men det var i maj og juni måned, og da havde han mest travlt, og han lagde skrivelserne til side og glemte dem helt og aldeles. Det var også en følge af hans sygdom og den deraf følgende reducerede arbejdsevne.

Han havde ikke kontakt med A i forbindelse med agterskrivelsen, og de talte først sammen, da tingene blev oversendt til R1.

Foreholdt bilag 13-a og det at han benævnte posten periodisering og igangværende arbejder, har vidnet forklaret, at sådan arbejder han altid. Han underopdeler i en indtægtsdel og udgiftsdel.

SKAT har altid kunnet gennemskue hans regnskaber, og hans regnskabsopstilling er den samme som i 1999 og 2000. Det er samme måde, han stiller det op i andre kunders selvangivelser.

A har ikke pligt til at have en revisor. Men det giver en større frihed i opstilling af tallene i regnskaberne.

Der er ikke forkerte tal med i periodiseringen. Det kan også være en del af en faktura, hvis der er slået arbejder sammen både for december og i januar året efter.

Hvis det er en del af en faktura, er det svært at finde tallet fra bilaget.

Foreholdt bilag 19, kladde eller et bogføringsbilag og bilag 14b, bogføringen for 2003, har vidnet forklaret, at det må være sendt med til SKAT. Hvis kassen med bilag havde været der, kunne man sammenholde bilaget med fakturaen.

Foreholdt bilag 16, 17 og 18, har vidnet forklaret, at det også er bogholderibilag, som er udfærdiget af vidnet.

Da SKAT bad om bilagene, fik de det hele også bogholderibilagene.

Foreholdt kammeradvokatens påstandsdokument side 6 næstsidste afsnit har vidnet bestridt det anførte og oplyst, at det var med i materialet.

Det var bogholder, NP, der sendte materialet ind til SKAT, det var ikke vidnet, men bilagene var i mapperne, så derfor må NP have sendt dem afsted.

De havde ikke mere med hinanden at gøre, og han reagerede ikke på SKATs skrivelser og mødeindkaldelser.

Da han modtog agterskrivelsen i 2007, kan han ikke huske om han læste skrivelsen, men det har han højst sandsynligt gjort. Han kan ikke huske, om der var noget, der sprang ham i øjnene

Kassen med bilag ville under alle omstændigheder blive returneret af SKAT til klienten.

Anbringende

Sagsøger har i sit påstandsdokument af 24. november 2011 anført

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.8.

Der redegøres nærmere for de særlige omstændigheder i det følgende.

Generelt

Sagsøger indsendte i maj måned 2006 kontospecifikationer og samtlige bagved liggende indtægts- og udgiftsbilag for indkomstårene 2002, 2003 og 2004 til skatteforvaltningen, jf. bilag 2, 3 og 4.

Det gøres gældende, at det må lægges til grund, at sagsøgeren aldrig har modtaget bilagsmaterialet vedrørende indkomstårene 2002, 2003 og 2004 retur fra skatteforvaltningen, og at dette alene skyldes skatteforvaltningens forhold.

Sagsøgeren - der på det tidspunkt, hvor han modtog agterskrivelserne (bilag 2, 3 og 4) fra skatteforvaltningen ikke længere var repræsenteret ved en fagkyndig person - var som følge af det bortkomne materiale ikke i stand til at konstatere, om der var basis for at anfægte skatteforvaltningens afgørelser.

Først da sagsøger medio 2009 - ved forældrenes mellemkomst - kom i kontakt med R1, blev det klart for sagsøger, at der formentlig var grundlag for at anfægte skatteforvaltningens afgørelser.

Det er som følge af det bortkomne bilagsmateriale imidlertid ikke længere muligt for sagsøger at dokumentere, hvilke erhvervsmæssige indtægter og udgifter, han har haft og på den måde godtgøre, at skatteforvaltningens tilsidesættelse af hans regnskaber og selvangivelser har været - helt eller delvist - uberettiget.

Det gøres gældende, at det passerede bør komme sagsøgte til skade, således skatteforvaltningens ansættelser tilsidesættes, og sagsøgers regnskaber og selvangivelser lægges til grund for sagsøgers indkomstopgørelser for indkomstårene 2002, 2003 og 2004.

Første skridt på vejen hertil er, at sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2002, 2003 og 2004 genoptages.

Særligt vedrørende indkomståret 2002

Den forhøjelse af skatteansættelsen, der er gennemført i overensstemmelse med agterskrivelse af 26. april 2006 (bilag 2), udspringer af en ekstraordinær genoptagelse i medfør af skattestyrelseslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Reglen i skattestyrelseslovens § 27, stk. 1, nr. 8 kan kun anvendes til at foretage ændringer til gunst for den skattepligtige, og den gennemførte forhøjelse er således blevet til i strid med reglerne, hvorfor den må anses som værende ugyldig.

Der er herefter grundlag for ekstraordinær genoptagelse uafhængigt af en vurdering af, hvorvidt en fornyet prøvelse af ansættelsen vil resultere i et ændret indholdsmæssigt resultat.

Særligt vedrørende indkomstårene 2002 og 2003

Det er en klar fejl, at skatteforvaltningen har tilsidesat den af sagsøger selvangivne periodisering af indtægter og udgifter relateret til arbejde udført i december måned. Ved periodisering er den skattemæssige effekt over virksomhedens levetid i sagens natur nul.

Skatteforvaltningen var bekendt med, at der var foretaget periodiseringer for tidligere indkomstår, hvorved sagsøgers skattepligtige indkomst for de pågældende år var blevet forhøjet, og da sagsøgers virksomhed var afviklet på tidspunktet for skatteforvaltningen behandling af sagen, burde skatteforvaltningen derfor have indset, at manglende accept af periodiseringen for indkomstårene 2002 og 2003 ville føre til, at et beløb på 387.852 kr. ville blive beskattet to gange.

Det gøres principalt gældende, at der foreligger ansvarspådragende fejl fra skatteforvaltningens side. Subsidiært gøres det gældende, at fejlene under alle omstændigheder har været årsag til materielt urigtige ansættelser i et ikke ubetydeligt omfang, som det må anses for urimeligt at opretholde.

Ad reaktionsfrist - skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

Det gøres gældende, at sagsøger ikke har overtrådt 6 måneders reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at fristen løber fra det tidspunkt, hvor sagsøger er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder ekstraordinær genoptagelse. Der skal i den forbindelse lægges vægt på sagsøgers konkrete subjektive kendskab til de nødvendige oplysninger, jf. bl.a. Den Juridiske Vejledning punkt A.A.8.2.3.11.

Det må lægges til grund. at sagsøger som følgende af det bortkomne bilagsmateriale ikke har haft det fornødne grundlag for at vurdere, om der var basis for at anfægte skatteforvaltningens afgørelser.

Det må endvidere lægges til grund, at sagsøger ikke har haft en sådan viden om skattereglerne, at han har eller burde have været klar over, dels at skatteforvaltningen i strid med reglerne havde anvendt reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, til ugunst for ham, dels at skatteforvaltningens manglende accept af de foretagne periodiseringer af indtægter og udgifter relateret til arbejde udført i december måned havde ført til en dobbeltbeskatning.

Disse oplysninger er først kommet frem henholdsvis i forbindelse med og efter, at sagsøger medio 2009 kom i kontakt med R1, som påtog sig at indsende anmodning om ekstraordinær genoptagelse ved brev af 3. august 2009 (bilag 5).

Sagsøger har således ikke haft anledning til på et tidligere tidspunkt hverken at klage over skattemyndighedernes afgørelse eller at anmode om genoptagelse.

Såfremt retten uanset ovenstående måtte nå til det resultat, at reaktionsfristen på 6 måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overtrådt, gøres det gældende, at der - henset til de særlige omstændigheder, der er redegjort for ovenfor i relation til skatteforvaltningslovens § 27. stk. 1, nr. 8 - er grundlag for at bringe den lovfæstede dispensationsadgang i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. sidste pkt., i anvendelse.

..."

Sagsøgte har i sit påstandsdokument af 24. november 2011 anført

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at betingelserne for at foretage ekstraordinær genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2002 - 2004 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt.

Efter § 27, stk. 1, nr. 8, kan SKAT efter anmodning fra den skattepligtige give tilladelse til ændring af ansættelsen efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Det følger af § 27, stk. 2, at det er en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at anmodningen herom fremsættes senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære ansættelsesfrister.

Sagsøgeren bærer bevisbyrden for at betingelserne for at foretage ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Vedrørende reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., og at sagsøgeren allerede af den grund ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse.

Det er ubestridt, at SKAT fremsendte agterskrivelser til sagsøgeren og til dennes (daværende) rådgiver med varsling om forhøjelser af skatteansættelsen for indkomstårene 2002 - 2004 den 26. april 2007, og at sagsøgeren først anmodede om genoptagelse af de heraf følgende skatteansættelser over to år senere, den 3. august 2009.

I den mellemliggende periode er der ikke fremkommet nyt materiale eller nye oplysninger.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er det en forudsætning for genoptagelse. at genoptagelsesanmodningen fremsættes senest seks måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen for ordinær genoptagelse i § 26.

Den frist har sagsøgeren utvivlsomt ikke overholdt, og sagsøgeren er allerede af den grund afskåret fra at få skatteansættelserne genoptaget ekstraordinært.

De forhold, sagsøgeren har påberåbt sig til støtte for ekstraordinær genoptagelse, vedrører alle skatteansættelserne meddelt ved agterskrivelser af 26. april 2007 og gennemført den 30.

Sagsøgeren var derfor kommet til kundskab om forholdene på tidspunktet for modtagelsen af agterskrivelserne af 26. april 2007, og fristen efter § 27, stk. 2, løb fra dette tidspunkt.

Sagsøgerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse er således fremsat næsten 2 år for sent, hvorfor betingelserne for genoptagelse ikke er opfyldt. I en sådan situation, hvor sagsøgeren kunne have fået prøvet sine indsigelser under en almindelig klagebehandling, kan han ikke "omgå" de almindelige klageregler og få ekstraordinær genoptagelse, jf. SKM2003.288.HR og SKM2011.140.VLR.

Sagsøgeren gør gældende, at reaktionsfristen først skal regnes fra den 3. august 2009, hvor sagsøgeren fik bistand af en ny rådgiver. Sagsøgeren har i den forbindelse gjort gældende, at han ikke havde den regnskabsmæssige og juridiske indsigt, der skulle til for at konstatere, at SKAT havde begået fejl i skatteansættelserne. I sagsøgerens seneste processkrift har sagsøgeren endvidere anført, at han ikke var i stand til at konstatere, om der var basis for at påklage SKATs afgørelser, da han ikke havde fået sit regnskabsmateriale retur fra SKAT.

Det gøres gældende, at sagsøgerens eventuelle ukendskab til reglerne ikke kan føre til, at de lovfæstede klage- og genoptagelsesfrister suspenderes. Det bemærkes i den sammenhæng, at sagsøgeren har drevet erhvervsmæssig virksomhed gennem en årrække, og at sagsøgeren under hele forløbet har været repræsenteret af en revisor, der også blev underrettet om de varslede forhøjelser af 26. april 2007 (bilag 2-4). Sagsøgeren har derfor haft mulighed for og anledning til at varetage sine interesser over for SKAT.

Sagsøgeren har med processkrift 2 af 21. november 2011 fremlagt brev fra SKAT af 3. januar 2008, hvormed SKAT returnerer det udleverede materiale til sagsøgeren (bilag 15). I brevet er vejnummeret i sagsøgerens adresse ved en fejl angivet som "64" i stedet for det rette vejnummer "65". Adressen er derudover rigtig.

Post Danmark har på min forespørgsel den 22. november 2011 oplyst, at postvæsenet i tilfælde af fejladressering først og fremmest vil forsøge at finde den korrekte adresse, ellers vil de sende brevet retur, hvis der står afsenderadresse på (bilag J). SKAT har oplyst, at de ikke har modtaget materialet retur (bilag K).

Da SKAT ikke har fået materialet retur, og da fejladresseringen alene angår et tilstødende husnummer, taler al sandsynlighed for, at sagsøgeren har modtaget brevet med materialet trods fejlen.

Det bemærkes i den sammenhæng, at husnummeret 64 ikke eksisterer, og materialet derfor ikke er tilgået en udenforstående.

Endvidere fremgår det af SKATs agterskrivelser af 26. april 2007, at der heller ikke på det tidspunkt forelå dokumentation for de regnskabsførte poster. SKAT har således på intet tidspunkt været i besiddelse af fornøden dokumentation til at kunne anerkende de regnskabsførte udgiftsposter (herunder revisors post "igangværende arbejder").

Det har derfor al formodning imod sig, at det angiveligt forsvundne materiale skulle omfatte fornøden dokumentation af de omtvistede udgiftsposter.

I øvrigt havde sagsøgeren og hans revisor det fornødne kendskab til regnskabsmaterialet til, at de kunne have påklaget afgørelserne inden for klagefristerne, hvis de var uenige heri.

Endelig har sagsøgeren ikke godtgjort, at betingelserne for at fravige 6-måneders fristen i § 27, stk. 2, 2. pkt., er opfyldt.

Spørgsmålet om, hvorvidt betingelsen for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt

Det bestrides, at betingelserne for at få skatteansættelserne genoptaget ekstraordinært efter § 27, stk. 1. nr. 8. er opfyldt.

Af bestemmelsens forarbejder fremgår det, at den alene er tiltænkt et ganske snævert anvendelsesområde og kun finder anvendelse i situationer, hvor en forkert ansættelse ikke kan bebrejdes skatteyderen.

Der er således f.eks. ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har tolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

Endvidere fremgår det af forarbejderne, at skatteyderen bærer både bevisbyrden for, at betingelserne er opfyldt og også risikoen for, at bevisbyrden bliver tungere, jo ældre indkomstår der er tale om, hvor SKAT måske ikke længere er i besiddelse af selvangivelsesmaterialet.

I nærværende sag har sagsøgeren godtgjort, at SKAT har begået fejl - endsige ansvarspådragende fejl.

Det gøres gældende, at skattemyndighederne ikke har begået fejl i skatteansættelserne varslet den 26. april 2007, og at det ikke er dokumenteret, at sagsøgeren er blevet beskattet to gange af et beløb på kr. 387.852.- vedrørende posten "igangværende arbejder".

Det bemærkes i den sammenhæng, at retten ikke er bundet af Landsskatterettens vurdering af dette punkt, jf. bilag 1, side 8. 2. afsnit.

Sagsøgeren har til støtte for, at der foreligger særlige omstændigheder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8's forstand, dels gjort gældende, at SKAT skulle have foretaget en skønsmæssig ansættelse af sagsøgerens indkomst på baggrund af et skøn over privatforbruget i stedet for at foretage udvalgte korrektioner til det indsendte regnskabsmateriale, dels at SKAT har begået en ansvarspådragende fejl - subsidiært en fejl, der har medført en materielt urigtig ansættelse - ved at tilsidesætte virksomhedens regulering af igangværende arbejder i 2002 og 2003, og dels at SKAT i strid med skatte-forvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, har ændret sagsøgerens skatteansættelse i 2002 til skade for ham.

For så vidt angår fremgangsmåden ved fastsættelsen af skatteansættelserne gøres det gældende, at der intet er til hinder for, at SKAT foretager konkrete korrektioner af udvalgte regnskabsposter i stedet for at tilsidesætte regnskabet i sin helhed, jf. eksempelvis SKM2007.130.VLR. Sagsøgeren har heller ikke godtgjort, at den anvendte fremgangsmåde har medført en åbenbar urimelig ansættelse, hvorfor det ikke kan udgøre grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

Vedrørende reguleringen af de igangværende arbejder i indkomstårene 2002 og 2003 fremgår det af SKATs afgørelser, at SKAT - på det foreliggende grundlag - ikke kunne afstemme reguleringen af den regnskabsførte post "igangværende arbejder", og at reguleringen ikke var dokumenteret.

I forbindelse med SKATs behandling af sagen sendte sagsøgeren hverken specifikation over de igangværende arbejder eller en redegørelse for, hvordan de var beregnet, værdiansat eller fordelt på hver enkelt ordre.

Det var således på intet tidspunkt muligt for SKAT - heller ikke ud fra det nu angiveligt forsvundne materiale - at foretage den fornødne kontrol af reguleringerne af de igangværende arbejder, hvorfor SKAT med rette tilsidesatte reguleringerne. SKAT har således hverken kunnet kontrollere, hvorvidt indtægter oparbejdet i december 2001 henholdsvis 2002 hidrørende fra julefrokoster rent faktisk er indgået i beskatningsgrundlaget for 2001/2002, eller hvorvidt det samme beløb er indgået i omsætningen i 2002/2003.

Udover, at sagsøgeren ikke fremlagde den fornødne dokumentation for reguleringerne, kunne SKAT også - ud fra det foreliggende materiale - konstatere, at sagsøgerens regulering af posten "igangværende arbejder" ikke kunne afstemmes.

Det fremgår eksempelvis af det af sagsøgeren fremlagte bogføringsmateriale (bilag B), konto 1045 (periodisering), at posten igangværende arbejder primo 2002 var på kr. 387.852,-, mens den ultimo 2002 var på kr. 122.532,-. Der er således en regulering på kr. 265.320,-, som SKAT ikke kunne afstemme via bogføringen eller underliggende bilag. Derudover stemmer primoposten for 2002, kr. 387.852,-, heller ikke med ultimoposten 2001 på kr. 288.188,75 (bilag C og D).

Først mere end 3 år efter SKATs afgørelser sendte sagsøgerens revisor en nærmere redegørelse for, hvad reguleringen af de "igangværende arbejder" var udtryk for, og en egentlig fyldestgørende redegørelse for, hvorledes reguleringerne er foretaget, er først fremlagt i forbindelse med retssagens forberedelse. Disse forklaringer har SKAT selv sagt ikke kunnet tage højde for i deres afgørelse i 2007, og hverken sagsøgeren eller hans rådgiver fandt dengang anledning til at forklare posten nærmere.

Som sagsøgte forstår sagsøgerens forklaring af regnskaberne under forberedelsen af sagen, udgør posten "igangværende arbejder" en periodisering af udgifter og indtægter i forbindelse med afholdte julefrokoster, som er oparbejdet i et år, men først betales året efter.

Selv hvis sagsøgeren havde bibragt skattemyndighederne den rette forståelse af posten "igangværende arbejder", ville reguleringen stadig ikke kunne være blevet godkendt, da den underliggende dokumentation manglede.

Der er stadig ikke fremlagt fornøden dokumentation - heller ikke med bilag 16 - 19.

Som eksempel på den manglende dokumentation kan henvises til, at virksomheden i 2003 havde en omsætning ifølge resultatopgørelsen (bilag G, side 1) på kr. 336.073.18. Fra denne omsætning er der i regnskaberne fratrukket et beløb på kr. 122.532,75 i 2003 (bilag 14 a), som ifølge sagsøgerens forklaring skulle udgøre beløb, der allerede var beskattet i 2002 som indtægter fra julefrokoster.

Sagsøgeren har dog ikke fremlagt dokumentation for, at de kr. 122.532,74 hidrørende fra julefrokoster i 2002 rent faktisk er indgået på sagsøgerens omsætningskonto i 2003. Derfor kan det heller ikke lægges til grund, at sagsøgeren er blevet dobbeltbeskattet.

Sammenfattende har sagsøgeren derfor ikke godtgjort, at SKAT har begået fejl - endsige ansvarspådragende fejl - i forbindelse med reguleringen af de i sagsøgerens regnskab anførte "igangværende arbejder" i 2002 og 2003.

Det forhold, at SKAT ved den ekstraordinære genoptagelse den 26. april 2007 forhøjede resultatet af sagsøgerens virksomhed for indkomståret 2002 i forhold til den tidligere ansættelse af 17. februar 2004, godtgør heller ikke, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. er opfyldt. Det bemærkes bl.a., at det anførte i Den Juridiske Vejledning - 2010, afsnit A.A.8.2.3.10 om, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kun kan anvendes til at foretage ændringer til gunst for den skattepligtige, ikke fremgik af de processuelle regler på SKATs område i 2007 (pkt. G.1.1.2.), hvor afgørelsen om forhøjelse af sagsøgerens skatteansættelse blev truffet.

Selv hvis retten måtte finde, at SKATs regulering af de "igangværende arbejder" udgør en fejl, som har medført en materiel forkert ansættelse, gøres det gældende, at det ikke i sig selv kan medføre ekstraordinær genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 8, idet sagsøgeren ikke har godtgjort, at ansættelserne må anses for åbenbart urimelige at opretholde. Der kan i den forbindelse bl.a. henvises til Landsskatterettens kendelse, bilag 1, side 8, 2. afsnit, hvor retten finder, at de foretagne reguleringer medfører, at skatteyderen dobbelt-beskattes, men at der stadig ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. ligeledes den manglende overholdelse af reaktionsfristen

..."

Retten skal udtale

Sagsøger har påstået skatteansættelsen af indkomstårene 2002-2004 genoptaget.

Sagsøger indsendte først selvangivelser for de pågældende indkomstår den 12. februar 2006 og anmodede om genoptagelse, hvilket SKAT imødekom efter at have modtaget det krævede bilagsmateriale.

Sagsøgers revisor kom ikke trods flere indkaldelser til møde med SKAT, og den 26. april 2007 fremsendte SKAT nyt forslag til ændring af sagsøgers skatteansættelse.

Agterskrivelserne blev stilet til A med kopi til revisor KS.

Det fremgår bl.a. af skrivelsen vedrørende indkomståret 2002, at det ikke havde været muligt at komme i kontakt med sagsøgers revisor, og at SKAT fandt regnskabsgrundlaget ikke egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse.

Det fremgår endvidere af agterskrivelsen vedrørende indkomståret 2003, at SKAT ikke havde været i stand til at afstemme reguleringen af igangværende arbejder hverken via bogføringen eller bilagene.

Det fremgår endelig af agterskrivelsen vedrørende 2004, at SKAT 4 gange forgæves havde forsøgt at holde møde med revisor KS, og at SKAT ikke kunne anerkende sagsøgers fradrag i 2004 for tidligere års underskud af virksomheden.

SKAT modtog ikke sagsøgers bemærkninger inden fristens udløb den 14. maj 2007, og SKAT udarbejdede herefter årsopgørelser.

Den 3. august 2009 modtog SKAT anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for de pågældende indkomstår.

Begæringen om genoptagelse er indgivet efter de ordinære fristers udløb.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan SKAT give tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Efter samme lovs § 27, stk. 2 er det en betingelse for den ekstraordinære genoptagelse, at begæringen herom fremsættes senest seks måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære ansættelsesfrister.

Det fremgår af sagsøgers nye revisors begæring om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at revisoren er af den opfattelse, at opgørelsen af de igangværende arbejder er korrekt opgjort af sagsøgers tidligere revisor, og at sagsøger kan fratrække tidligere års underskud, selv om han i 2004 var ophørt med at drive virksomhed.

Da sagsøger således blev bekendt med de forhold, som der danner grundlag for hans ansøgning om genoptagelse ved modtagelsen af agterskrivelsen den 26. april 2007 og den efterfølgende ligelydende årsopgørelse, findes sagsøger at have indgivet begæringen for sent.

Det forhold, at sagsøger ikke har modtaget bilagsmaterialet retur fra SKAT, kan ikke føre til et andet resultat. Retten har herved bl.a. lagt vægt på, at bilagsmaterialet, der blev returneret til sagsøger i 2007, ikke var nødvendigt for at vurdere, hvorvidt der inden for fristen skulle fremsættes en begæring om ekstraordinær genoptagelse.

Retten finder endvidere ikke, at sagsøger har godtgjort, at SKAT ved skatteansættelsen for 2003 og 2004 har handlet ansvarspådragende, eller at resultatet er materielt urigtigt, og finder således ikke, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der bør dispenseres for fristen.

Herefter og da SKAT ikke kan foretage en nettoforhøjelse ved en ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 tages sagsøgtes påstand til følge som nedenfor bestemt.

Sagsomkostningerne:

Efter sagens udfald og da sagsøgte først to dage før hovedforhandlingen ændrede sin påstand, findes sagsøger, der har fået medhold i en ikke uvæsentlig del af sagen, at burde tillægges delvise sagsomkostninger, således at sagsøgte betaler halvdelen af retsafgiften med 2.000 kr. og delvis dækning af udgiften til advokatbistand med kr. 22.000 kr.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes mod, at Skatteministeriet anerkender, at sagsøgerens skatteansættelse for 2002 nedsættes med den nettoforhøjelse, den ekstraordinære genoptagelse den 26. april 2007 medførte i forhold til ansættelsen af 17. februar 2004. Den talmæssige opgørelse heraf hjemvises til skattemyndighederne.

Inden 14 dage betaler sagsøgte, Skatteministeriet, sagens omkostninger, til sagsøger, A, med 24.000 kr.