Parter

A
(Advokat Lars N. Vistesen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Tim Holmager)

Afsagt af byretsdommer

Bente Thanning

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag angår to forhold vedrørende skatteåret 2004, krediteringer foretaget på sagsøger As mellemregningskonto i selskabet H1 A/S, herefter kaldet H1, og indsættelser på bankkonto 65069 i F1 i Luxembourg.

A er eneaktionær i H1, hvor hendes mand BA er direktør. I 2004 blev der i H1 blandt andet bogført 4 posteringer, en debitering på 1 mio. kr., en kreditering på 1 mio. kr., en kreditering på 50.000 kr. og en kreditering på 2 mio. kr. på selskabets mellemregningskonto med A. Såfremt der ikke er reelle udgifter bag krediteringerne af As mellemregningskonto, skal beløbene betragtes som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

A og BA stod registreret som ejere af konto 65069, i F1, Luxembourg. H1 blev i 2006 registreret som ejer af kontoen. Tvisten omhandler, hvorvidt A er skattepligtig af nettoindsætninger på kontoen i 2004, 4 indbetalinger på i alt 1.569.610 kr.

A har nedlagt følgende påstande:

Principalt:

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at As skattepligtige

1. aktieindkomst for indkomståret 2004 skal nedsættes med 2.549.920 kr.

2. personlige indkomst for indkomståret 2004 skal nedsættes med 1.569.787 kr.

Subsidiært:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling af As skattepligtige aktieindkomst og personlige indkomst for indkomståret 2004.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Maskeret udbytte

SKAT havde ansat A til at have modtaget indkomst i form af maskeret udbytte i 2004 med 3.364.610 kr. under henvisning til, at det ikke var bevist, at beløbene, som var krediteret mellemregningskonto med H1, enten stammede fra en konto tilhørende A, eller var betalt af A eller ægtefællen BA.

Landsskatteretten traf den 11. september 2009 afgørelse, hvorved A blev anset for skattepligtig af krediteringer på mellemregningskontoen med i alt 2.549.920 kr., i det Landsskatteretten godkendte krediteringer med i alt 814.688 kr. Under behandlingen ved Landsskatteretten blev der fremlagt dokumentation for udgifter, som skulle være indeholdt i revisorens efterpostering på 2 mio. kr. En del af udgiftsbilagene, som A fremlagde som en del af efterposteringen på 2 mio. kr., og bilaget vedrørende krediteringen af de 2 mio. kr., har bilagsnummer 99999 og/eller 576. A blev anset for skattepligtig af differencen mellem 3.050.000 kr. og de af Landsskatteretten anerkendte udgifter, 6 udgiftsposter som til sammen udgjorde 814.688 kr. Landsskatterettens kendelse er ikke gengivet i dommen.

A har under sagens behandling ved retten gjort gældende, at hun i 2002 betalte revisorregninger for H1 med 1 mio. kr. og i 2003 med 50.000 kr. Det var imidlertid først i 2004, at selskabet blev gjort opmærksom på, at beløbet skulle krediteres hendes mellemregningskonto. Ved en fejl blev beløbet debiteret mellemregningskontoen, hvorfor der efterfølgende af revisor blev givet meddelelse om at modpostere 2 mio. kr. for at rette posteringsfejlen.

A havde konti i F2, og det fremgår af kontoudtog, at hun ultimo 2003 havde et indestående på 1.091.784,34 kr. og ultimo 2004 et indestående på 6.656,68 kr. H1 havde under binavnet H1.1 A/S ligeledes konti i F2, hvor der ultimo 2003 var et indestående på 3.005.648,82 kr. og en gæld på 1.021.751,96 kr., og ultimo 2004 et indestående på 1.256.951,99 kr. og en gæld på 2.504.203,81 kr.

A havde sammen med BA to konti i F1. På konto 65069 var der ultimo 2003 en gæld på 12.180.976,34 kr. og ultimo 2004 en gæld på 11.560.565,10 kr., og på den anden konto, konto 78337, var der ultimo 2003 et indestående på 819.092,37 kr. og ultimo 2004 et indestående på 776.401,08 kr. Konto 65069 blev ført i flere valutaer.

H1 havde en konto i F1, konto 67938, hvor der ultimo 2003 var et indestående på 74.282,27 kr. og ultimo 2004 et indestående på 9.383,44 kr.

Af selskabets årsrapport fra 2003 fremgår, at der var kortfristet gæld i selskabet, blandt andet 1.821.691 kr. ved mellemregning med A og BA.

Det fremgår af selskabets bogføringsbalance ultimo 2004, at der var afholdt udgifter til revision og regnskabsassistance med 1.231.770,90 kr., og at indestående i F1 udgjorde 0 kr. efter en efterpostering på 925.717,30 kr. i selskabets bogholderi. Vedrørende selskabets passiver skete der ligeledes en efterpostering med 1.748.370,20 kr. i forhold til selskabets bogføring, således at selskabets gæld i F1 indgik med 11.560.565,10 kr., svarende til saldoen på kontoen 65069 registreret til A og BA. Efterposteringen i bogføringsbalancen angives af A at skyldes, at der ultimo 2003 var en difference, 748.789,34 kr., mellem saldoen på kontoen i F1 og den anførte saldo i bogføringen. Dette beløb reguleredes først i 2004. Beløbet 748.789,34 kr. indgår i Landsskatterettens kendelse.

Det fremgår ligeledes af bogføringsbalancen for 2004, at revisor lavede en efterpostering på 2 mio. kr. vedrørende mellemregningen med A, så mellemregningskontoen udgjorde 3.383.983,36 kr. i balancen.

Af balancens konto 80424 - samlekonto kreditorer - fremgår, at der var en gæld på 1.481.366,98. Af kontospecifikationen fremgår, at der den 31. december 2004 med bilagsnummer 962 med angivelse af teksten "Iflg. aft. med revisor" blev debiteret 1. mio. kr. Med samme dato, bilagsnummer og tekst blev der debiteret 50.000 kr. Der er ligeledes samme dato debiteret 74.567,63 kr. med angivelse af teksten "Revisionsf kreditno".

Af selskabets årsregnskab for 2004 fremgår, at der er en kortfristet gæld i form af mellemregninger med A og BA på i alt 3.503.795 kr.

I bogføringsbalancen for 2004 førtes mellemregningskontoen med A under konto 80242 og mellemregningskontoen med BA under konto 80250. Af kontospecifikationen til konto 80242 og 80250 fremgår med bilagsnumrene 27, 314 og 289 udgifter på i alt 250.000 kr., som i Landsskatterettens kendelse anerkendes som udgifter afholdt af A. Der godkendes ligeledes, begge med bilagsnummer 576, udgiftsposter på 150.370 kr. og 327.899 kr. som afholdt af A på selskabets vegne. Endelig blev der, med bilagsnummer 99999, godkendt en betaling på 86.419 kr., i alt 6 betalinger med et samlet beløb på 814.688 kr.

Det fremgår af kontoudtog af 29. december 2004 for konto 123420, lønkonto i F2 tilhørende A, at der den 28. oktober 2004 overførtes 1 mio. kr. til konto 47117 i F2, som ligeledes tilhørte A. Af bilag dateret 29. oktober 2004, og med påført bilagsnummer 692, fremgår, at der fra konto 47117 overførtes 1.000.065 kr. til konto 78337 i F1. Af kontoudskrift fra F1 fremgår, at der den 4. november 2004 blev indsat 999.900 kr. på kontoen. Den 5. november 2004 blev beløbet overført fra konto 78337 til 65069. Det fremgår af "Performance history in reference currency" for konto 65069 i F1, at der fra oktober til november 2004 skete et fald i gælden fra 12.600.455 kr. til 11.764.437 kr.. Under posten "Capital Gain" er der for november anført - 184.499 kr. og under posten "IN/OUT" er der anført 1.020.517 kr. (Bilaget ses nedenfor)

Den 2. november 2004 bogførtes der under konto 80424, samlekonto kreditorer, mellemregningskonto med A, en debitering med 1 mio. kr. med teksten "Ovf. fra F1".

Af udskrift af bogføringsbalancen af 11. maj 2005 fremgår ud for debiteringen af 1 mio. kr. under debet følgende med håndskreven påtegning:

"Bogført i forkert side Betaling fra A til F1 - skal flyttes til Kredit".

H1s nuværende revisor, registreret revisor NL, har i erklæring dateret 20. august 2010 oplyst, at han har påført bilagsnummeret 692 på kontoudskriften.

Det fremgår af debitorkontoudtog fra revisionsfirmaet R1, H1s daværende revisor, at der den 19. november 2002 blev indbetalt 1 mio. kr. på selskabets skyldige saldo, hvilket oversteg det skyldige beløb med 381.818,82 kr.

Af udskrift af bogføringsbalancen af 11. maj 2005 fremgår ud for krediteringen af 1 mio. kr. og 50.000 kr. - med bilagsnummer 692 og teksten "Iflg. aft. med revisor" - følgende håndskreven påtegning: "Betalt revisorregning af A i 2002".

Indsættelser på konto 65069, F1, 2004

Den 16. juni 2008 sendte SKAT forslag til ændring af indkomstskatten for A som følge af nettoindsætninger/hævninger på konto 65069 i F1 med i alt 1.569.787 kr. for indkomståret 2004.

"Performance history in reference currency" for konto 65069 i F1 har følgende indhold:

	Net portfolio	Capital gain	Pct gain	Acc. Gain	Benchmark	IN/OUT
Ultimo 2003	(12.180.976)			0,00%
jan-04	(12.562.034)	97.211	0,80%	0,80%	0,00%	-478.269
feb-04	(11.881.931)	202.573	1,61%	2,41%	0,00%	477.530
mar-04	(12.293.593)	-411.662	-3,46%	-1,05%	0,00%	0
apr-04	(12.027.366)	266.227	2,17%	1,11%	0,00%	0
maj-04	(12.345.605)	-92.497	-0,77%	0,34%	0,00%	-225.742
jun-04	(12.278.681)	66.924	0,54%	0,88%	0,00%	0
jul-04	(12.364.442)	62.789	0,51%	1,40%	0,00%	-148.550
aug-04	(12.273.714)	129.128	1,04%	2,44%	0,00%	-38.400
sep-04	(12.403.397)	170.317	1,39%	3,83%	0,00%	-300.000
okt-04	(12.600.455)	-230.498	-1,86%	1,97%	0,00%	33.440
nov-04	(11.764.437)	-184.499	-1,46%	0,51%	0,00%	1.020.517
dec-04	(11.560.565)	175.751	1.49%	2.00%	0.00%	28.121
Total	(11.560.565)	251.764			0,00%	368.647

Forhøjelserne vedrører beløbene for februar, oktober, november og december 2004.

Landsskatteretten stadfæstede den 11. september 2009 afgørelsen, blandt andet med bemærkningen om, at forholdene ikke anses for at vedrøre samme forhold, som der blev truffet afgørelse om i kendelsen af samme dato som omtalt ovenfor, og at A anses som skattepligtig af indsættelserne, da hun ikke har dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at der er tale om allerede beskattede indtægter eller skattefrie indtægter. Landsskatterettens kendelse er ikke gengivet i dommen.

Det fremgår af kontoudtog af 27. februar 2004 for konto 65069, at der var en indsættelse på 477.530 kr. den 27. februar 2004. Det fremgår følgende af Credit Advice af 27. februar 2004 fra F1:

"...

We have credited your account for the following amount:

Payment of loan from 67938

477.530,00C DKK

..."

Som anført overfor er konto 67938 i F1 registreret til H1.

Ved kontoudtog af 30. november 2004 fremgår, at der den 30. juni 2004 var en saldo på 0 kr. Ved forex-betalinger den 29. november 2004 blev kontoen 65069 debiteret med 43.237.600 og krediteret med 43.877.500 med en samlet saldo/balance på 639.900. Det fremgår, at valutaen er JPY.

Det fremgår af "Confirmation" af 17. september 2004 vedrørende konto 65069, at banken med valørdato den 19. november 2004 solgte 500.000 CHF og købte 43.237.600 JPY.

Den 2. november 2004 fremgår det af udskrift fra F1 vedrørende konto 65069, at der med valørdato 4. november 2004 er foretaget en spothandel, hvorved der er købt 999.900 danske kr. og solgt 204.959,50 CHF.

Den 2. november 2004 har F1 udstedt følgende "Confirmation":

"...

Loan decrease
As per our agreement of	05.11.2004
An in accordance with our general business terms
We reduce our loan to you	val    05.11.2004
by	204.959,50C CHF
New balance	2.415.196,78D CHF
...
Your repayment in our favor	val    29.11.2004
of	2.430.741,75D
To: Your account with us

..."

Af Credit Advice af 16. november 2004 vedrørende konto 65069 fremgår med valørdag samme dato følgende:

"...

We have credited your account for the following amount:

b/o G7 Mexico

3.600,00C USD

via Bank of America Concord California

Transfer ref ...NN

..."

Af kontoudtog for konto 65069 af 30. november 2004 fremgår, at kontoen førtes i CHF, og at der den 4. november 2004 blev krediteret en forexbetaling på 204.959,50, og den 5. november blev debiteret en forexbetaling på 204.959,50, og den 29. november 2004 debiteret forexbetalinger på 500.000 og 1.000.000, hvorefter saldo/balance var på 0.

Forklaringer

BA har blandt andet forklaret, at han har lavet medicinsk forskning gennem mange år. Han skaffer kapital til sin forskning ved offentlige midler, private midler og fondsmidler, blandt andet fra G5, G1 og G6. Gennem årene har han modtaget ca. 1.6 mia. danske kroner til forskningen.

Det er nødvendigt at stille med budgetter for at få tildelt penge til forskning. Det har i et vist omfang været nødvendigt at medfinansiere projekterne med hans private økonomi, blandt andet efter krav fra giverne. Hver gang et projekt afsluttes, hvilket de har gjort i alt 11 gange, så sælges produktet, og investorerne kan få deres penge.

Han og hustruen A har tegnet en livs- og pensionsforsikring i Statsanstalten for Livsforsikring. Denne police kan ikke belånes i Danmark, fordi der ikke kan tages pant i den. Policen kunne stilles til sikkerhed for lån i F1 i Luxembourg, hvilket var nødvendigt for at kunne finansiere forskningsprojekterne, herunder udbetale lønninger i projekterne. Danske banker udlåner ikke penge til selskaber til udvikling af medicinske produkter. Det var derfor nødvendigt at oprette konti i F1 i Luxembourg. Provenuet fra lånet i F1, ca. 12 mio. kr., er gået til dækning af udviklingsomkostninger ved projekterne i H1. H1 fungerer som moderselskab for en række selskaber, som forestår de enkelte udviklingsprojekter. Selskaberne udvikler blandt andet kræftmarkører.

Kontiene i F1 blev ikke oprettet i selskabets navn, da banken ikke ville finansiere selskabets udviklingsprojekter. Banken ville kun udlåne penge mod kontant sikkerhed, hvorfor kontiene blev oprettet personligt for A og ham med sikkerhed i deres livsforsikringer.

A er aktionær i selskabet, men hun har ikke noget med driften at gøre. A er yngre end ham, og det er af arvemæssige årsager, at hun er hovedaktionær i selskabet. Han er direktør i selskabet.

Han fører ikke bogholderiet, men de har en bogholder, NV, ansat. Det kræver visse egenskaber at være bogholder i selskabet, da det er lidt "fra hånden til munden" hele tiden. Det er altid ham, som giver instrukser til bogholderiet og underskriver dokumenter.

Foreholdt bilag 576, telefax dateret 2. november 2004 til MS, forklarede vidnet, at de konstant var og er bagud med at betale regninger i H1. De havde ikke betalt revisionsregninger i meget lang tid, og revisionsfirmaet ville ikke fortsætte uden betaling. De måtte derfor låne til betaling af revisoren. Han påførte teksten på bilaget, fordi bogholderen skulle huske at bogføre, at A havde betalt revisorregninger.

KJ fra F1 er udpeget af Statsforvaltningen [Statsanstalten.red.SKAT] for Livsforsikring til at kontrollere, at pengene i F1 bruges korrekt. Han erindrer ikke, hvorfor der skulle overføres penge til H1s konto, således som det fremgår af det håndskrevne notat. Der skulle betales terminsydelser til F3 fra kontoen i F1. De har flere gange være bagud med betalingen, men F3 har været tålmodige.

Der skulle overføres 1 mio. kr., selvom de to beløb, der skulle betales, ikke til sammen udgør 1 mio. kr. Som han husker det, kunne de ikke fortsætte med forskningen, hvis der ikke blev skaffet 1 mio. kr. Han ved ikke, hvordan NV bogførte dette.

Han har benyttet Revisionsfirmaet R1 siden midten af 1990'erne. De benyttede også Revisionsfirmaet R1 til deres private økonomi. Revisionsfirmaet var med til alle forretningsmøder og bestyrelsesmøder, og de var med til at skaffe kapital og lave budgetter. De skrev som revisorer under på, at pengene blev brugt som forudsat. Der var stor kontrol med særlig de offentlige midler.

Han skylder stadig revisionsfirmaet penge. Han fik oprindelig anbefalet revisionsfirmaet, men det var forholdsvis dyrt. Revisionsfirmaet truede med at afbryde samarbejdet, da restancen blev for stor. En af investorerne, G1, satte på et tidspunkt et andet revisionsfirma ind til at kontrollere regningerne og arbejdet, da de fandt revisorregninger meget store i forhold til H1s størrelse. En svensk investor kom også til selskabet for at hjælpe med at få minimeret udgifterne til revisor.

A har på flere tidspunkter lånt penge til at betale revisionsregninger, i alt mere end en million kroner. De skiftede revisor i 2006, hvorefter de har brugt revisor NL.

Hverken han eller A har haft økonomisk vinding af hans arbejde. Hver gang et projekt er færdigt, bliver pantsætningerne indfriet. Aktiverne pantsættes dog igen til brug for andre projekter. De har aldrig hævet udbytte i selskabet. Han hæver ikke løn som direktør i selskabet. Han har indtægter som læge fra G2 og et firma i England. Når et produkt kommer på markedet, får han en indkomst, så hans gæld kan indfries.

Han har jævnligt undersøgt selskabets muligheder for at låne penge, men det har altid været med et negativt svar. Han og A kautionerer for lånene i de forskellige selskaber i koncernen.

Kontoen 65069 med et lån på ca. 12 mio. kr. har pant i livsforsikringerne. Pensionerne blev købt for tidligere betalinger for opfindelser, og de har en samlet værdi af ca. 14 mio. kr. H1 har siden fået lånet registreret i selskabets navn. Der var noget forvirring med, om det var selskabets konto, eller deres private konto, men banken ønskede, at de stod som låntagere af hensyn til bankens sikkerhed. Udbetalinger fra Statsanstaltningen for Livsforsikring kan kun ske til F1. Han har fået at vide, at han ikke kan låne mere i F1.

Han bad løbende i 2004 om at få overført penge til H1. Han faxede til KJ, når der skulle overføres penge til fx. lønninger og kemikalier. Samtlige bevægelser blev bogført.

Når der blev hævet på kontoen i F1, var det penge, som de hæftede for, og som derfor skulle føres på mellemregningskonti. Han har aldrig deltaget i selve bogføringen.

Han mindes, at A på et tidspunkt betalte en stor revisorregning i 2003 eller 2004. Revisoren havde krævet 1 mio. kr. for at fortsætte. A lånte pengene hos sin familie, sine 3 brødre. Han husker ikke, hvordan betalingen til revisionsfirmaet rent faktisk skete. Hvis pengene kom fra A, så skulle beløbet føres over en mellemregningskonto.

Han kan ikke huske, hvilket lån der blev indfriet med betalingen af 477.530 kr. Når de lånte penge uden for den nære familie, så blev der oprettet gældsbreve. Der blev ikke oprettet gældsbreve, hvis de selv lånte selskabet penge.

På et tidspunkt kom to damer fra SKAT. De skulle mødes med revisor, som var forsinket på grund af et trafikuheld. Han har ikke afvist at udlevere kontoudtog fra F1, men han har ikke disse kontoudtog. Han gik ud fra, at SKAT selv kunne hente kontoudtogene.

MS har blandt andet forklaret, at H1 var kunde, da han blev ansat ved Revisionsfirmaet R1 i februar 1997.

De udførte almindelige revisionsopgaver for selskabet, og der blev også ydet rådgivningsmæssig assistance. Revisionsfirmaet har ikke medvirket ved fremskaffelse af kapital, men de har udarbejdet budgetter til brug for kontakt til investorer. Han har ikke selv deltaget i investormøder.

Kontiene i F1 - lånekonti til brug for den kapitalkrævende forskning - var den billigste finansiering. F1 ville ikke låne til selskabet, så kontoen blev oprettet i A og BAs navne. Han ved ikke, om der blev stillet sikkerhed for lånet.

Ham bekendt har SKAT ikke tidligere stillet spørgsmål til kontiene i F1. Kontiene har altid været opført i regnskabet som værende selskabets konti. Dette var fremgangsmåden, da han blev tilknyttet selskabet. Likviditetstrækket på kontiene har været anvendt i H1. En negativ saldo dækker således selskabets gæld til F1. Ham bekendt er der ikke ført privat gæld på kontoen.

Bogholderifunktionen i H1 var ikke den mest optimale, og de måtte ofte rette fejl. I 2004-balancen blev der foretaget en efterpostering på konto 70180, F1, som dækkede flere beløb. Det største beløb vedrørte, at A havde indbetalt 1 mio. kr. til F1, men bogholderen havde ført det forkert, nemlig som debet i stedet for kredit. Efterposteringen dækkede dog flere beløb, som han ikke kan huske i dag.

Efterposteringen skete efter afstemning af balancen med oplysningerne fra F1 om indeståender på kontiene. Det fremgik af udskrift fra F1, at der var en gæld på 11.560.565 kr. på konto 65069, hvilket ikke svarede til opgørelsen i bogholderiets balance. Beløbet på 11.560.565 kr. var afstemt med F1, og det gav anledning til efterposteringen.

Han ved ikke, om der blev foretaget en afstemning mellem bogholderiet og konto 65069 i F1 i 2003. Der manglede af og til bilag ved udarbejdelsen af regnskabet, og der var meget rod i bogholderiet og en del fejl. Når de opdagede fejl, så blev de rettet.

Der skete i regnskabet 2004 en efterpostering på 2 mio. kr. for at rette op på fejlen med, at 1 mio. kr. blev debiteret As mellemregningskonto i bogholderiet i stedet for at blive krediteret. Han mener, at det blev opdaget ved afstemning af F1 kontoen, hvor der var en difference, eller ved gennemgangen af As mellemregningskonto.

Han har påført de håndskrevne påtegningerne på udskriften af balancen dateret 11. maj 2005. Datoen angiver tidspunktet for udskrivning af balancen. Det er noteret, at 1 mio. kr. er bogført forkert, og at det skal rettes ved bogføring af det dobbelte beløb. Han husker ikke, om han har fået forevist bogføringsbilag 576, fax dateret 2. november 2004 og adresseret til ham.

Han var i maj 2005 overbevist om, at posteringen på 1 mio. kr. var forkert.

Beløbet er så stort, at de formentlig har spurgt ledelsen i selskabet, BA, nærmere om forholdet.

Bogføringsteksten "iflg. aftale med revisor" i balancen af 11. maj 2005 dækker over en betalt regning til revisionsfirmaet. Regningen blev betalt i 2002, og han blev først i 2004 bekendt med, at oplysningerne om betalingen ikke var videregivet til selskabets bogholderi, og at det ikke var bogført. Han husker ikke i dag, hvordan de blev bekendt med dette.

Betalingen af de to revisorregninger, 1 mio. kr. og 50.000 kr., kom ikke fra H1. Der havde ikke været hævninger på 1 mio. kr. på selskabets konti, så pengene må være betalt andet sted fra. Ræsonnementet var, at når betalingen ikke kom fra H1, så kom den fra A, hvorfor det måtte være berettiget at kreditere As mellemregningskonto med beløbet. Han husker i dag ikke dialogen med ledelsen.

H1 har kalenderårsregnskab. Årsrapporten skal aflægges med udgangen af maj måned. Det har derfor været forhold, som var blevet opdaget i forbindelse med udarbejdelsen af årsregnskabet. Det foregik ofte i sidste øjeblik i selskabet. Balancen dateret 11. maj 2005 er en udskrift af H1s bogføringssystem.

Foreholdt bilag 12/1 forklarede vidnet, det er revisionsfirmaets bilag, som viser, at der blev indbetalt 1 mio. kr. til revisionsfirmaet. Debitorkontoudtoget viser revisionsfirmaets tilgodehavende hos kunder. Der er den 19. november 2002 indbetalt på H1s konto. Indbetalingen bevirkede, at kontoen gik i kredit. Det kan have dækket over forudbetalinger.

Udskriften fra H1s bogføring dateret 3. maj 2010, samlekonto kreditorer, viser, at der i selskabet i 2004 blev bogført, at der var betalt 1 mio. kr. og 50.000 kr. Der var en samlet gæld på 1.481.366 kr. til revisionsfirmaet. Han noterede sig, at det var samme beløb og bilagsnummer, og at der således var en bogholderimæssig sammenhæng mellem postering og modpostering.

Han ved ikke, hvorfor der ikke skete bogføring af betalingen af revisorregningerne i 2002. De så det først i 2004. Han går ud fra, at bogholderen i selskabet aldrig fik besked om betalingen. De 50.000 kr. er indbetalt i 2003.

Det bagvedliggende bilag, angivet som bilag 692, kan godt være en meddelelse, fx. en e-mail, om at der skulle ske bogføring af beløbet. Det fremgår, at det er revisionsfirmaet, som gør opmærksom på den manglende registrering af betalingerne.

En anden ansat arbejdede med H1 i begyndelsen af 2000'erne.

Han overtog nogle opgaver i forhold til H1, hovedsagligt med revision og opstilling af årsrapport. Der var flere selskaber i koncernen, hvis forhold de også beskæftigede sig med, hvis de var på virksomheden. Det er bogholderen, som førte mellemregningskontiene. Det var typisk for alle selskaber i koncernen, at man var bagud med betalingerne.

I forbindelse med denne sag, havde han en korrespondance med sagsøgerens advokat, advokat Vistesen. Han havde forinden talt med Vistesen i telefonen. Han har set i materialet for revisionen, inden han besvarede henvendelsen. Han fandt blandt andet bilaget med de håndskrevne tilføjelser på udskriften af balancen dateret 11. maj 2005. Han husker ikke, om der var andet om posteringen i materialet. Han har ikke undersøgt bilag 99999, men det er formentlig bare et efterposteringsark til bogholderiet med besked om, hvilke konti der skulle krediteres og debiteres. Dette støttes også af bilaget, faxmeddelelsen med besked fra BA samt afstemningen af kontiene fra F1 og bogføringen. Han husker ikke, om det var disse bilag, som dannede baggrund for den oprindelige postering på mellemregningskontoen.

NL har blandt andet forklaret, at han har været revisor for H1 og tilhørende datterselskaber samt A og BA siden januar 2008. H1 er moderselskab for 6 datterselskaber, hvori der foregår udviklingsprojekter. Økonomien i koncernen er god - selskaberne laver overskud, men likviditeten er meget stram.

Udviklingsomkostningerne aktiveres, indtil projektet er færdigt, først på dette tidspunkt sker der udgiftsføring og afskrivning. Man er hele tiden opmærksom på at skaffe kapital via fremmede investorer og lån. I dag tilføres der primært kapital fra fremmede kreditorer.

H1 har lån i F3 og F1. Lånet i F1 eksisterer stadig, og pengene er blevet brugt til udvikling i tidligere år.

I 2004 stod lånene i BAs og As navne, men midlerne er brugt af selskabet. I den tid han har haft med selskabet at gøre, har A og BA ikke brugt kontoen 65069 privat.

Konto 65069 er en driftskredit for H1. Han har fået oplyst, at lånet blev etableret i F1 for at videreudvikle H1 og valget af banken skete, fordi BA kunne bruge sin livsforsikring som sikkerhed for lån. Mellemregningskonti anvendes, hvis A og BA afholder udgifter for selskabet af private midler.

Han hjalp A med at skaffe betalingsudskriften for sidste kvartal i 2004 for hendes private konto i F2 til brug for sagen ved Landsskatteretten. Han har påført bilagsnummeret 692 på bilaget og sat stregerne ved betalingerne den 28. og 29. oktober 2004 af 1 mio. kr.

Han havde på daværende tidspunkt ikke mulighed for at få hjælp ved den tidligere revisor, så gik han ud fra, at det var den mio. kr., som der var tale om i forbindelse med modposteringen af 2 mio. kr. Bilag 692 findes ikke i bilagsmappen. Det viste sig ikke at være korrekt, og det var en fejlslutning fra hans side.

Han har også påført bilagsnummer 692 på bilaget fra F2, dateret 29. oktober 2004, som viser overførslen af 1.000.065 kr. til F1. Han var også behjælpelig med at fremskaffe dette bilag ved F2 til brug for sagen ved Landskatteretten.

På Debet Advice af 30. juni 2004, 62.872 kr., fra F1 har han påført bilaget nummer 99999 som dokumentation for, hvad efterposteringen var betaling for. Han har også påført Debit Advice af 21. september 2004, 300.372 kr., dette bilagsnummer udfra samme opfattelse.

Han har ikke talt med den tidligere revisor om disse bilag. R2 førte sagen ved Landsskatteretten, og ham bekendt forsøgte dette firma forgæves at få kontakt til den tidligere revisor. H1 har i dag en gæld til det tidligere revisorfirma på ca. 1.2 mio. kr.

Der var ikke bilag til støtte for posteringerne på 1 mio. kr. og 2 mio. kr. Der var ingen bilag med bilagsnummer 692. Bilagsnummer 99999 blev brugt af NV ved efterposteringer fra revisor, da hun så vidste, hvor tallet i bogføringen stammede fra. Bilaget, det henviser til, er et afslutningsark fra revisor, hvor NV burde have skrevet bilagsnummeret på. Konkret var der ikke disse bilag i bogholderiet.

Parternes synspunkter

A har i påstandsdokumentet gjort følgende gældende:

"...

Det gøres til støtte for den nedlagte principale påstands - første led overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte sagsøger af 2.549.920 kr. som maskeret udlodning, da det må anses for godtgjort eller i meget væsentlig grad sandsynliggjort, at krediteringer på sagsøgerens mellemregningskonto for et langt højere beløb er foretaget med rette. Det gøres således gældende, at kreditering af beløbene 1.000.000 kr., 50.000 kr. og 2.000.000 kr. eller i alt 3.050.000 kr. er sket med rette.

Det bemærkes herved for det første, at krediteringerne 1.000.000 kr. og 50.000 kr. (bogføringsbilag 692) den 31/12 2004 med teksten "ifølge aftale med revisor" dækker sagsøgerens betaling af selskabets revisorregninger fra revisionsfirmaet R1 vedrørende 2002 og 2003 betalt af sagsøgeren, men fejlagtigt ikke bogført på mellemregningskontoen i de pågældende år, hvorfor fejlene med rette genoprettes ved de to posteringer ultimo 2004.

For så vidt angår krediteringen 2.000.000 kr. (bogføringsbilag 99999) i form af en efterpostering den 31/12 2004 bemærkes for det andet, at krediteringen retter det fejlagtigt debiterede beløb 1.000.000 kr. (bogføringsbilag 576) den 2/11 2004.

Sagsøgeren henholder sig for så vidt angår disse 3 krediteringer i det hele til det af Statsautoriseret revisor MS oplyste, jr. bilag 12.

Endvidere henvises til bogføringsbilag 576 (sagens bilag 13), hvoraf fremgår, at et beløb på 1.000.000 kr. anmodes godskrevet sagsøgerens mellemregningskonto, idet det af det vedhæftede håndskrevne notat tillige fremgår, at årsagen hertil skyldtes sagsøgerens afholdelse af 2 udgiftsbeløb henholdsvis 150.000 kr. og 327.529,08 kr., der efter sammenhængen må anses for identiske med de af SKAT og Landsskatteretten efterfølgende anerkendte krediteringer vedrørende henholdsvis overførsel til F4 kontonr. ...5647109 og betaling til F3. Der henvises til Landsskatterettens kendelse bilag 1, side 4, 7, 9 og 11. De 2 udgiftsbeløb udgør således en del af debiteringen 1.000.000 kr. rettet ved efterposteringen 2.000.000 kr., idet beløbet fejlagtigt var blevet bogført i den forkerte side af selskabets bogholderi. Instruksen til bogholderiet (bilag 13) om godskrivning af mellemregningskontoen med 1.000.000 kr. må så i øvrigt anses at dække over andre udgifter afholdt på vegne selskabet, jf. herved også de ved Landskatterettens kendelse anerkendte krediteringer af i alt 814.688 kr. (bilag 1, side 11). Der er således intet belæg i sagen for at anse krediteringen i form af efterposteringen 2.000.000 kr. som maskeret udlodning til sagsøgeren. Der er tale om korrektion af en bogføringsfejl.

Det bestrides, at sagsøgerens forklaring kan anses for utroværdig på nogen måde, selvom det erkendes, at der tidligere er afgivet en til dels afvigende forklaring om efterposteringen. Dette skal dog ses i sammenhæng med, at selskabet efter regnskabsåret 2004 skiftede revisor og sagsøgeren som følge dels heraf dels det efterfølgende lange tidsforløb havde svært ved at fremskaffe de for en nærmere forklaring af efterposteringen relevante oplysninger. Det må imidlertid efter det nu fremkomne anses for i fuldt tilstrækkeligt omfang sandsynliggjort dels at efterposteringen retter bogføringsfejlen, hvilket i sig selv må anses for afgørende, men dels også at der foreligger en klar sammenhæng mellem denne og de forskellige udgifter, som sagsøgeren har afholdt for selskabet og som lå til grund for bogføringsinstruksen om godskrivning af beløbet 1.000.000 kr. og som igen ligger til grund for Landsskatterettens anerkendelse af 814.688 kr. At sagsøgeren tidligere i sagsforløbet ikke har været i stand til fuldt ud at forklare efterposteringen, kan ikke føre til et andet resultat og må så i øvrigt ses på baggrund af ovennævnte vanskeligheder. Det gøres gældende, at sagen må og bør bedømmes på det faktuelt rigtige grundlag.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt det kan anses for godtgjort, at krediteringerne 3.050.000 kr. dækker over beløb stammende fra sagsøgeren privat, gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte sagsøgerens og selskabets daværende revisors oplysning om, at krediteringerne 1.000.000 kr. og 50.000 kr. dækker betalte revisorregninger for selskabet. Endvidere må det anses for fuldt ud dokumenteret, at det beløb på 1.000.000 kr., som rettelig burde være krediteret mellemregningskontoen den 2/11 2004, stammer fra sagsøgerens private konto nr. 123420 i F2, hvorfra beløbet er overført den 28/10 2004 til den private konto ...5647117, jf. bilag 22 og 23. Den 29/10 2004 er samme beløb endvidere overført til sagsøgerens konto 78337 i F1 og derfra videre den 2/11 2004 til sagsøgerens konto 65069, jf. bilag 5 og 5/1-5/6, hvoraf fremgår, at beløbet 1.000.000 kr. - gebyr 100 kr. eller 999.900 kr. har nedbragt bankgælden med omregnet CHF 204.959,50 med valør 4/11 2004. Denne nedbringelse må i øvrigt sammenholdes med indsætningen af beløbet 1.020.517 kr. november 2004, jf. nedenfor under påstanden - andet led.

For så vidt angår det forhold, at udlånskontoen 65069 har været oprettet i sagsøgerens og ægtefællens navne gøres det gældende, at det for den skatteretlige bedømmelse relevante er, at beløb trukket på udlånskontoen som har forøget gælden til banken, men som vedrører selskabet nødvendigvis skal føres i mellemregning, så længe kontoen formelt er en personlig konto, hvorfor ovennævnte krediteringer af 3.050.000 kr. korrekt er sket over mellemregnings-kontoen. Først på det tidspunkt hvor banken accepterer et debitorskifte, hvilket først skete den 21. september 2006, jf. bilag 1, side 2, kan beløb hævet på kontoen undlades ført i mellemregning mellem sagsøgeren og selskabet. Det er således hverken formelt eller reelt korrekt, når det i præmisserne til Landsskatterettens kendelse anføres, at transaktioner bogført over mellemregningskontoen kun er muliggjort af interessesammenfaldet og ikke skattemæssigt kan lægges til grund.

Det må herefter i det hele fastslås, at der i indkomståret 2004 med rette er sket krediteringer af 3.050.000 kr. på sagsøgerens mellemregningskonto og dermed med et beløb over det regulerede beløb af 2.549.920 kr., hvormed Landsskatteretten stadfæstede SKATs påklagede afgørelse.

Til støtte for den principale påstands - andet led gøres det gældende principalt, at forhøjelsen er ugyldig som følge af forældelse, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, idet ansættelsen er varslet mere end 3 år og 4 måneder efter udløbet af indkomståret 2004, samt idet der ikke foreligger grundlag for fristgennembrud på grund af forsæt eller grov uagtsomhed, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Ansættelsen er varslet den 16/6 2008, jf. bilag 3. Subsidiært gøres det gældende, at forhøjelsen er ugyldig, idet indsætningerne må anses at udgøre en delmængde af efterposteringen 2.000.000 kr. og dermed en del af den for Landsskatteretten indbragte sag, jf. bilag 1 og den principale påstands - første led. Der henvises til skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2.

Mere subsidiært gøres det gældende, at forhøjelsen er uberettiget, idet det for så vidt angår indsætningen på konto 65069 i F1 februar 2004 af 477.530 kr. er dokumenteret, at der er tale om tilbagebetaling af lån, jf. bilag 9. Heraf fremgår, at indsætningen kommer fra selskabets indlånskonto 67938 i F1 og derfor under ingen omstændigheder har noget med sagsøgeren at gøre.

For så vidt angår indsætningen november 2004 af 1.020.517 kr. gøres det gældende, at der foreligger en dobbeltforhøjelse, nemlig for så vidt angår sagsøgerens indbetaling af 1.000.000 kr. - gebyr 100 eller 999.900 kr., der også indgår i forhøjelsen vedrørende krediteringerne og hvilket beløb via salg til banken med modværdien i CHF 204.959,50 har nedbragt bankgælden tilsvarende med valør den 4/11 2004. Der henvises til bemærkningerne ovenfor samt det under den principale påstands - første led anførte. Der henvises i øvrigt til bilag 5 og 5/1-6. Det resterende beløb op til 1.020.517 kr. vedrører indsætning den 16/11 2004 af USD 3.600 svarende til 20.617 kr. ved kurs 5,73, jf. bilag 5/7. Beskatningen af denne indsætning som indkomst må anses for klart uberettiget.

For så vidt angår indsætningerne oktober og december 2004 henholdsvis 33.440 kr. og 28.121 kr. gøres det gældende, at der er tale om renter.

Differencen 10.179 kr. op til det af SKAT forhøjede beløb 38.300 kr. er en hævning og har intet med indsætning at gøre.

Der henvises i øvrigt til bilag 11/4, hvoraf fremgår udviklingen i gælden på konto 65069 måned for måned i året 2004.

For så vidt angår den subsidiære påstand bemærkes, at denne alene er nedlagt for det tilfælde, at retten måtte finde, at den i videre omfang end hvad der bør gælde for domstolene, bliver gjort til ligningsinstans da en del af de under nærværende sag fremkomne oplysninger ikke har været prøvet administrativt. Baggrunden herfor er af sagsøgeren forklaret. Der henvises til bemærkningerne vedrørende den principale påstands - første led. Hvis retten således finder, at de fremkomne oplysninger burde have været prøvet administrativt, bør sagen hjemvises.

..."

Skatteministeriet har i påstandsdokumentet gjort følgende gældende:

"...

A. Vedrørende 1. led af sagsøgerens principale påstand - krediteringer på mellemregningskonto

Det gøres gældende, at sagsøgeren for så vidt angår de krediteringer på mellemregningskontoen på i alt kr. 2.549.920,-, som er omhandlet i den som bilag 1 fremlagte Landsskatteretskendelse, ikke har løftet bevisbyrden for, at krediteringerne dækker over et reelt tilgodehavende hos selskabet.

Krediteringerne har derfor karakter af maskeret udlodning til sagsøgeren.

SKAT forhøjede oprindelig sagsøgerens aktieindkomst med kr. 3.364.610,- svarende til summen af en række krediteringer på sagsøgerens og hendes ægtefælle, BAs, mellemregningskonti i selskabet.

Landsskatteretten nedsatte forhøjelsen med kr. 814.688,- til kr. 2.549.920,-, idet Landsskatteretten fandt det godtgjort, at sagsøgeren og hendes ægtefælle havde betalt en række beløb for H1 A/S. I nedsættelsen indgik bl.a. tre krediteringer på kr. 100.000,- (bogført under bilag 314), kr. 25.000,- (bogført under bilag 27), samt kr. 125.000,- (bogført under bilag 289) som vedrørte henholdsvis sagsøgerens betaling til G3 A/S, en overførsel fra sagsøgerens bankkonto til selskabets bankkonto i F2 samt en betaling til G4 ApS. De øvrige nedsættelser på i alt kr. 564.688,- vedrørte krediteringer på kr. 327.899,-, kr. 150.370,- og kr. 86.419,-, som sagsøgeren over for Landsskatteretten oplyste indgik blandt en række øvrige poster i krediteringen på kr. 2.000.000,- pr. den 31. december 2004 (bogført under bilag 99999).

I den del af forhøjelsen, som Landsskatteretten stadfæstede, indgik krediteringen på kr. 2.000.000,- fratrukket de ovennævnte kr. 564.688,-, dvs. kr. 1.435.312,-. Hertil kom de to øvrige krediteringer, som er omtvistet under denne sag, dvs. krediteringerne på kr. 1.000.000,- og kr. 50.000,-, pr. den 31. december 2004 med henvisning til bogføringsbilagsnr. 692. Disse krediteringer udgjorde altså kr. 2.485.312,- af den samlede forhøjelse. Den resterende forhøjelse på i alt kr. 64.608,- hidrører (med visse afrundinger) fra 3 krediteringer på kr. 40.625,- (bogført under bilag 336), kr. 10.235,79 (bogført under bilag 191), samt kr. 13.750,- (bogført under bilag 245).

Sagsøgerens synspunkter knytter sig alene til de to krediteringer på kr. 1.000.000,- og kr. 50.000,-, samt til krediteringen på kr. 2.000.000,-. Den del af forhøjelsen, som knytter sig til de tre krediteringer på i alt kr. 64.608,-, jf. ovenfor, skal således under alle omstændigheder stå ved magt.

Vedrørende de enkelte krediteringer på mellemregningskontoen bemærkes følgende:

1. Ad krediteringerne på kr. 1.000.000.- og kr. 50.000,-

Sagsøgeren er i påstandsdokumentet efter skiftende forklaringer endt med at gøre gældende, at krediteringerne på kr. 1.000.000,- og kr. 50.000,- pr. den 31. december 2004 med henvisning til bogføringsbilagsnr. 692 udgør sagsøgerens betaling af selskabets revisorregninger i 2002 og 2003.

Sagsøgeren indtog for Landsskatteretten og i stævningen det standpunkt, at der var tale om en række successive kontooverførsler som totalt set ikke påvirkede mellemregningskontoen. Det fremgår af Landsskatterettens kendelse (bilag 1, side 8, 2. afsnit) i et afsnit med klagerens bemærkninger:

"...

Bilag 692 - krediteret 1.000.000 kr. og 50.000 kr.

Beløbet på 1.000.000 kr. er ikke som først antaget overført fra konto 65069 i F1 til H1 A/S konto i F2. Beløbet ses snarere at cykle rundt blandt de forskellige konti.

...

Da der således ikke er sket nogen påvirkning af mellemregningskontoen, konto 65069 eller 78338 i F1, er klageren som følge heraf ikke skattepligtig af beløbet på 1. mio. kr.

..."

Som det fremgår indtog sagsøgeren tidligere et tilsyneladende helt tredje synspunkt vedrørende krediteringerne på kr. 1.000.000,- og kr. 50.000,-.

Men for Landsskatteretten var synspunktet altså, at der var sket en række kontooverførsler som ikke påvirkede mellemregningskontoen. Der er ingen forklaring på, hvad formålet med at lade et beløb "cykle rundt blandt de forskellige konti" skulle have været.

I stævningen, side 4, sidste afsnit, fastholdes det synspunkt, der blev gjort gældende for Landsskatteretten og det bemærkes bl.a., at der

"...

er tale om en fejloverførsel, der ender med at gå i 0 via diverse debiteringer og krediteringer.

..."

Sagsøgeren anfører videre, at beløbet er korrekt krediteret pr. den 31. december 2004, samt at

"...

Herved udlignes en debitering den 2/11 - 04 på tilsvarende beløb (bilag 576)...

..."

Sagsøgeren knyttede altså krediteringen på kr. 1.000.000,- den 31. december 2004 til debiteringen den 2. november 2004. Til støtte for disse synspunkter henviste sagsøgeren til sagens bilag 5, bogføringsbilagsnr. 692.

I replikken skifter sagsøgeren radikalt synspunkter på flere punkter.

Krediteringen på kr. 1.000.000,- knytter sagsøgeren ikke længere til debiteringen på kr. 1.000.000,-, idet sagsøgeren i replikken hævder, at det i stedet er krediteringen på kr. 2.000.000,- den 31. december 2004, jf. herom nedenfor, som relaterer sig til debiteringen på kr. 1.000.000,-.

For så vidt angår krediteringerne på kr. 1.000.000,- og kr. 50.000,- fremkommer sagsøgeren i replikken med en helt ny forklaring på, hvad krediteringerne knytter sig til. Det fremgår således af replikken, side 3, sidste afsnit - side 4, 1. afsnit, at krediteringerne vedrører en af sagsøgeren foretaget betaling af "en revisorregning til selskabet i november 2002 ".

I påstandsdokumentet fastholdes synspunktet om, at der var tale om, at sagsøgeren betalte selskabets revisor, idet det dog bemærkes, at krediteringerne dækker sagsøgerens betaling af selskabets "revisorregninger fra revisionsfirmaet R1 vedrørende 2002 og 2003 ".

Sagsøgeren har imidlertid ikke løftet bevisbyrden for, at krediteringerne vedrører betaling af revisorregning(er). Sagsøgeren henviser til bilag 12.2, som viser, at der den 19. november 2002 blev indbetalt kr. 1.000.000,- til Revisionsfirmaet R1. Det fremgår ikke heraf, fra hvilken konto pengene blev betalt. Endvidere henviser sagsøgeren til bilag 12.3, som er en udskrift fra bogføringskonto 80424 samlekonto kreditorer, hvor der ses tre posteringer den 31. december 2004 med henvisning til bilag 692. Bogføringsbilag 692 er fremlagt med stævningen som bilag 5, og er en kontoudskrift fra sagsøgerens konto i F2, hvoraf det fremgår, at der den 29. oktober 2004 er overført et beløb på 1.000.065,- til en konto i F1. Denne overførsel har altså i sagens natur intet at gøre med, at der i 2002 skulle være betalt et revisorhonorar på kr. 1.000.000,-, og beløbene på henholdsvis kr. 74.567,63 og kr. 50.000,-, som på bilag 12.3 er posteret under henvisning til bogføringsbilag 692, figurerer ikke på det fremlagte bogføringsbilag 692.

2. Ad krediteringen på kr. 2.000.000,-

Krediteringen på kr. 2.000.000,- foretaget den 31. december 2004 er sket under teksten "efterposteringer", og der henvises i bogføringen til bilag 99999.

Angående denne kreditering gør sagsøgeren i påstandsdokumentet, side 3, gældende, at krediteringen

"...

retter det fejlagtigt debiterede beløb 1.000.000 kr. (bogføringsbilagsnr. 576) den 2/11 2004,

..."

altså den debitering som sagsøgeren tidligere mente knyttede sig til krediteringen på kr. 1.000.000,-, jf. ovenfor.

For Landsskatteretten oplyste sagsøgeren derimod (bilag 1, side 3-5), at krediteringen på kr. 2.000.000,- var en samlet postering for dels en regulering af lånesaldoen på kontoen i F1 med kr. 748.789,34, dels nogle specificerede betalinger, som blev foretaget fra sagsøgerens konto i F1 til betaling af udgifter, som efter sagsøgerens oplysninger vedrører selskabet. Vedrørende disse udgiftsposter har SKAT henholdsvis Landsskatteretten accepteret, at der for visse poster foreligger dokumentation for, at udgiftsposterne vedrører selskabet og den foretagne forhøjelse - for så vidt angår forhøjelsen vedrørende de kr. 2.000.000 - er derfor blevet nedsat med et beløb svarende til disse konkrete udgiftsposter. De synspunkter, sagsøgeren fremkom med over for Landsskatteretten, blev også gjort gældende i stævningen, side 5-6 (pkt. 2).

Ifølge sagsøgerens oplysninger i replikken vedrører efterposteringen på kr. 2.000.000,- alligevel ikke en justering af lånesaldoen på kontoen i F1 samt de nævnte konkrete udgiftsposter. Det oplyses derimod i replikken, at efterposteringen på kr. 2.000.000,- retter en bogføringsfejl, og således relaterer sig til bogføringens bilag 576, der er fremlagt som bilag 13. Det oplyses, at der er tale om et beløb på kr. 1.000.000,-, som skulle have været godskrevet mellemregningskontoen, men som er blevet bogført forkert den 2. november 2004, og at posteringen på kr. 2.000.000,- skal rette fejlen. Det fremgår videre, at beløbet på kr. 1.000.000,- kan følges som beskrevet i replikken, side 2-3, og som vist ved bilag 5 med underbilag således, at der var sket en række successive overførelser fra sagsøgerens konto i F2 af omtrent kr. 1.000.000,- til ultimativt hendes konto i 65069 i F1 angiveligt til nedbringelse af gæld.

Bilag 5 (fremlagt med stævningen) er et kontoudtog (efter det oplyste vedrørende sagsøgerens konto i F2), og af kontoudtoget ses, at der den 29. oktober 2004 overføres kr. 1.000.065,- til konto ...40635. Kontoudtoget bærer bogføringsbilagsnr. 692. Bogføringsbilag 692 vedrører efter sagsøgerens nye forklaringer i replikken, side 3-4, de to krediteringer den 31. december 2004 på kr. 1.000.000,- henholdsvis kr. 50.000,- på mellemregningskontoen, der bærer teksten "ifølge aftale med revisor". Ud for disse to posteringer på mellemregningskontoen er der også anført bilagsnr. 692. I stævningen oplyste sagsøgeren da også, at det var krediteringen den 31. december 2004 på kr. 1.000.000,- med teksten "ifølge aftale med revisor", der vedrørte de som underbilag til bilag 5 dokumenterede gentagne indsættelser og hævninger på flere af sagsøgerens konti, hvorefter disse posteringer efter sagsøgerens opfattelse "gik i nul". I replikken, side 2-3 ændres forklaringen således, at bilag 5 med underbilag i stedet vedrører efterposteringen på kr. 2.000.000,- kr.

Det er udokumenteret, at efterposteringen på kr. 2.000.000,- skulle vedrøre debiteringen på kr. 1.000.000,- den 2. november 2004 med henvisning til bogføringsbilag 576. Efterposteringen henviser ikke til dette bilagsnr., men derimod til bogføringsbilag 99999. Det er desuden ikke dokumenteret, hvad bogføringsbilag 576 vedrører, og det er uafklaret, hvorfor der overføres kr. 1.000.000,- fra As konto i F2 til hendes konto i F1, hvorefter beløbet tilsyneladende kører ind og ud af flere af hendes konti. Kontoudskriften, hvoraf overførslen af dette beløb på kr. 1.000.000,- fremgår (bilag 5), bærer endvidere bilagsnr. 692, der på mellemregningskontoen vedrører to krediteringer på kr. 1.000.000,- og kr. 50.000,-, som ifølge sagsøgerens sidste forklaring vedrører noget helt andet, nemlig betaling af revisorregninger.

Selv hvis det lægges til grund, at sagsøgeren har overført kr. 1.000.000,- fra sagsøgerens konto i F2 til hendes bankkonti i F1, og at debiteringen på mellemregningskontoen på kr. 1.000.000,- relaterer sig til en sådan overførsel, medfører dette ikke, at sagsøgeren har løftet bevisbyrden for, at de omtvistede krediteringer har tilknytning til indbetalingen. Sagsøgeren har hverken dokumenteret, at debiteringen på kr. 1.000.000,- knytter sig til krediteringen på kr. 1.000.000,- (synspunktet til og med indgivelse af stævningen) eller knytter sig til krediteringen på kr. 2.000.000,- (synspunktet fra og med afgivelse af replik). Det skal herved understreges, at den omstændighed, at sagsøgeren overfører kr. 1.000.000,- fra sin konto i F2 til sin konto i F1 ikke giver sagsøgeren et tilgodehavende hos selskabet.

Som nævnt er sagsøgerens synspunkt i påstandsdokumentet det, at der burde være foretaget en kreditering på kr. 1.000.000,-, men fejlagtigt blev foretaget en debitering på kr. 1.000.000,-. Det anføres desuden, at baggrunden for krediteringerne bl.a. er sagsøgerens afholdelse af to konkrete udgiftsbeløb på kr. 150.000,- og kr. 327.529,08, der

"...

efter sammenhængen må anses for identiske med de af SKAT og Landsskatteretten efterfølgende anerkendte krediteringer vedrørende henholdsvis overførsel til F4 kontonr. ...5647109 og betaling til F3.

..."

Det anføres videre, at den resterende del af krediteringen

"...

må så i øvrigt anses at dække over andre udgifter afholdt på vegne selskabet, jf. herved også de ved Landsskatterettens kendelse anerkendte krediteringer i alt kr. 814.688,- .

..."

Sagsøgeren oplyser ikke, hvilke andre udgifter krediteringen skulle knytte sig til, eller hvordan resultatet præcis bliver en kreditering på kr. 1.000.000,- - hvorved bemærkes, at de beløb, der nævnes i Landsskatterettens kendelse, side 9 og 11 er "skæve" tal. Det bemærkes videre, at de poster, der allerede førte til nedsættelser ved Landsskatteretten selvsagt ikke kan føre til yderligere nedsættelser under retssagen.

Det bemærkes desuden, at flere af de beløb, Landsskatteretten nedsatte forhøjelsen med, skyldtes overførsler fra sagsøgerens konto i F2 direkte til tredjemand eller til selskabets konto i F2. Sagsøgerens synspunkt er derimod tilsyneladende, at den kreditering, der efter sagsøgerens opfattelse burde være foretaget med kr. 1.000.000,-, kan henføres til, at der er overført kr. 1.000.000,- fra sagsøgerens bankkonto i F2 og til sidst til hendes konto 65069 i F1. I påstandsdokumentet anføres det således side 4, at det må

"...

anses for fuldt ud dokumenteret, at det beløb på 1.000.000 kr., som rettelig burde være krediteret mellemregningskontoen den 2/11 2004, stammer fra sagsøgerens privat konto nr. 123420 i F2

..."

Sagsøgeren beskriver hefter med henvisning til bilag 5, at beløbet efter flere successive overførsler ender på sagsøgerens konto 65069 i F1 og på denne konto har nedbragt bankgælden med CHF 204.959,50.

Sagsøgerens synspunkt er muligvis, at der er overført beløb fra sagsøgerens konto 65069 i F1 til selskabet eller til betaling af udgifter for selskabet, og at overførslen på kr. 1.000.000,- til kontoen herefter skal dække betalingerne. Hvis der virkelig blev overført sådanne beløb fra hendes konto i F1 skal det krediteres mellemregningskontoen på det tidspunkt, hvor overførslen fandt sted. Hertil kommer, at det er udokumenteret, at der er i videre omfang end anerkendt af SKAT og Landsskatteretten, skete betalingerne fra kontoen i F1 til selskabet eller tredjemand i selskabets interesse.

Sammenfattende skal det vedrørende første led i sagsøgerens påstand anføres, at sagsøgerens skiftende oplysninger om baggrunden for krediteringerne på mellemregningskontoen på henholdsvis 2.000.000,- og kr. 1.050.000,- er udokumenteret og endvidere stærkt utroværdige henset til,

at	sagsøgeren fra og med replikken er kommet med helt nye forklaringer, der indebærer,
at	det, som sagsøgeren har hævdet over for SKAT og Landsskatteretten og i stævningen, er direkte urigtigt, og
at	sagsøgerens interne bogføringsbilag ikke stemmer med de oplysninger, sagsøgeren nu giver.

B. Vedrørende 2. led i sagsøgerens principale påstand - indsætninger på konto i F1

Andet led i sagsøgerens påstand vedrører forhøjelsen af sagsøgerens personlige indkomst for indkomståret 2004 med kr. 1.569.610,- (bilag 2) som følge af nettoindsættelser i fire måneder på sagsøgerens konto i F1. Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at der er tale om indsætning af beskattede midler.

Formaliteten

Sagsøgeren gør gældende, at forhøjelsen er ugyldig som følge af forældelse, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan en ansættelse foretages senere end 1. maj i det fjerde indkomstår efter udløbet af indkomståret, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget ansættelsen på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. I henhold til stk. 2 skal ansættelsesændringen varsles inden seks måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder afvigelsen af fristen i § 26.

SKAT modtog den 5. februar 2008 fra Landsskatteretten en af sagsøgeren udarbejdet specifikation vedrørende de omhandlede indsættelser på bankkontoen i F1, og var ikke forud herfor bekendt med, at sagsøgeren havde foretaget indsættelser på en bankkonto i Schweiz af sådanne midler. Sagsøgeren har pligt til at selvangive samtlige sine årsindtægter, og sagsøgerens selvangivne indtægter rummer ikke mulighed for at foretage indsættelser på en bankkonto i Schweiz med disse beløb.

Sagsøgeren har udvist som minimum grov uagtsomhed ved ikke at selvangive de omhandlede indtægter. SKAT blev som anført først bekendt hermed den 5. februar 2008. Sagsøgeren blev varslet ved agterskrivelse af 16. juni 2008, og ansættelsen er derfor rettidig og gyldig.

Som anført af Landsskatteretten (bilag 2, side 3, præmissernes 2. afsnit) vedrører SKATs afgørelse angående nettoindsættelserne på sagsøgerens udenlandske bankkonto ikke samme forhold, som den tidligere sag vedrørende krediteringerne på mellemregningskontoen, og skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2, er følgelig ikke overtrådt i nærværende sag.

Realiteten

Denne del af sagsøgerens principale påstand vedrører materielt forhøjelsen af sagsøgerens personlige indkomst for indkomståret 2004 med kr. 1.569.610,-. Det fremgår af sagens bilag 11/4 (sidste kolonne betegnet "IN/OUT"), at der i februar, oktober, november og december netto er indsat midler på kontoen. Stævningen indeholder side 7 øverst en oversigt over disse "nettoindsætninger", og der er således enighed om, at der i de nævnte fire måneder netto er indsat beløb på i alt kr. 1.569.610,-. Spørgsmålet i sagen er derfor udelukkende, hvorvidt sagsøgeren kan løfte bevisbyrden for, at hun ikke er skattepligtig af indsættelserne. Denne bevisbyrde har hun ikke løftet.

Bilag 11/4 er opbygget således, at der vises en oversigt over saldoen ultimo hver måned i 2004. Desuden indeholder tabellen en oversigt over "Capital gain" for hver måned, som må formodes at vedrøre de af sagsøgeren omtalte valutatransaktioner m.v. Sammenhængen i tabellen er den, at saldoen ultimo en måned med tillæg af den følgende måneds "Capital gain" og "IN/OUT" udgør næste måneds ultimosaldo.

Februar 2004 - nettoindsættelse med kr. 477.530.-

Vedrørende nettoindsættelsen på kr. 477.530,- i februar 2004 hævder sagsøgeren med henvisning til sagens bilag 9, at der er tale om tilbagebetaling af lån fra konto 67938 i F1. Dette er vel at mærke selskabets konto, og der skulle altså angiveligt være tale om et lån mellem selskabet og sagsøgeren, altså et lån mellem interesseforbundne parter.

I svarskriftet blev sagsøgeren opfordret (9) til at dokumentere dette låns oprettelse og udbetaling samt fremlægge kontoudskrift, hvoraf overførsel af lånet og efterfølgende saldo fremgår. Opfordringen blev gentaget i duplikken, side 8, nederst. Opfordringen er ikke besvaret. Dette må tillægges processuel skadevirkning for sagsøgeren, og det må således lægges til grund, at indbetalingen ikke udgjorde tilbagebetaling af lån som hævdet af sagsøgeren.

November 2004 - nettoindsættelse kr. 1.020.517.-

Angående indsættelsen af kr. 1.020.517,- i november 2004 gjorde sagsøgeren i processkrift I, side 4, gældende, at der i beløbet indgår nogle valutakurstransaktioner. Dette er bestridt som udokumenteret. Som nævnt må det antages, at eventuelle valutakurstransaktioner indgår i kolonnen "Capital gain", jf. bilag 11/4.

I stævningen anføres det side 6, nederst generelt, at indsættelserne i 2004 vedrører "lån, indfrielse af lån og renter af samme ", og specifikt vedrørende det beløb, der netto indbetales i november måned, anføres det i stævningen side 7, nederst, at "der er tale om et lån i Japanske Yen, som indgår i nettoindsætningen 1.020.517 kr. i november 2004". I replikken, side 4-5 anføres det vedrørende indbetalingen i november 2004 på i alt kr. 1.020.517,-, at denne hidrører fra tilbagebetaling af et lån med kr. 999.999,-, samt en overførsel på kr. 20.617,- (bilag 5/1). Også på dette punkt har sagsøgeren altså radikalt ændret synspunkt under sagens forløb.

I påstandsdokumentet, side 6, har sagsøgeren i sidste ende tilsyneladende foretrukket den forklaring, hun kom med i replikken, nemlig at der er tale om tilbagebetaling af lån med kr. 999.900,-, samt en overførsel på kr. 20.617 (3.600 USD). Selv hvis beløbet på kr. 20.617,- indgår i nettoindsætningen på kr. 1.020.517,-, er det udokumenteret, hvad overførslen af kr. 20.617,- vedrører og beløbet skal derfor beskattes.

For så vidt angår den hævdede tilbagebetaling af lån med kr. 999.900,- blev sagsøgeren i duplikken, side 6, opfordret (14) til at dokumentere optagelsen af det lån, som angiveligt blev tilbagebetalt i november 2004 med en overførsel af kr. 999.900. Opfordringen er ikke besvaret, og det må derfor lægges til grund, at betalingen ikke angik et lån som hævdet af sagsøgeren.

Som anført i duplikken, side 4, sidste afsnit, fremgår det af bilag 5, side 5, at der på konto 65069 i F1 den 4. og 5. november er debiteret, henholdsvis krediteret et beløb på kr. 999.900,-. Disse transaktioner medfører således ikke, at der netto er indsat et beløb på kontoen, som påvirker saldoen pr. ultimo november 2004. Forhøjelsen af sagsøgerens indkomst med kr. 1.020.517,- som følge af nettoindsættelsen i november 2004 kan altså ikke henføres til, at der blev overført kr. 999.900,- til kontoen. Der foreligger trods sagsøgtes opfordring (4), jf. svarskriftet, side 4, sidste afsnit, ingen dokumentation for, hvortil beløbet på kr. 999.900,- fra konto 65069 er overført.

Sagsøgeren har særligt anført, at SKAT for så vidt angår beløbet på kr. 1.000.000,-, der overføres fra sagsøgerens konto i F2 til kontoen i F1, medtager dette beløb to gange. Hertil bemærkes det, at beløbet omfattet af sagsøgerens påstands 1. led beskattes, fordi sagsøgeren ved disse krediteringer på mellemregningskontoen med selskaber uberettiget opnår et tilgodehavende i selskabet - og dermed et maskeret udbytte - fordi det er udokumenteret, at disse krediteringer dækker over et reelt tilgodehavende i selskabet. Efter sagsøgtes opfattelse er det udokumenteret, at de transaktioner, der fremgår af det som bilag 5 fremlagte kontoudtog, har givet sagsøgeren noget grundlag for et tilgodehavende i selskabet.

For så vidt angår forhøjelserne omfattet af sagsøgerens påstands 2. led beskattes sagsøgeren, fordi der er foretaget nettoindsættelser på hendes bankkonto i Schweiz. Det påhviler derfor sagsøgeren at dokumentere, at indsættelserne er foretaget med beskattede midler. Som nævnt ovenfor indebærer overførelsen af kr. 999.900,- ikke en nettopåvirkning af konto 65069.

Oktober og december 2004 - nettoindsættelser med kr. 33.440.- og kr. 28.121.-

Sagsøgeren gør gældende, at indsættelserne i oktober og december 2004 udgør rente. Dette er udokumenteret. I svarskriftet blev sagsøgeren derfor opfordret (11) til at oplyse og dokumentere, på hvilken konto disse rentebeløb er optjent, da konto 65096 efter det oplyste er en udlånskonto med en betydelig negativ saldo, jf. herved desuden duplikken, side 8, nederst. Opfordringen er stadig ubevaret. Dette må tillægges processuel skadevirkning for sagsøgeren, og det må således lægges til grund, at indbetalingerne ikke udgjorde rente som hævdet af sagsøgeren.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

A har en bestemmende indflydelse i H1, og de foretagne dispositioner mellem hende og selskabet må vurderes på det reelle indhold.

Maskeret udbytte

BA og statsautoriseret revisor MS har forklaret, at for at skaffe midler til forskningsprojekter foretaget i H1 blev der oprettet et lån i F1, Luxembourg, fordi det her var muligt at belåne aktiver i form af As og BAs livsforsikringspolicer i Statsanstalten for Livsforsikringer. På kontoen 65069 var der ved ultimo 2004 et lån på 11.560.565 kr. Det er samstemmende forklaret af vidnerne, at kontoen var formelt registreret til A og BA, men at kontoen de facto blev anvendt af H1 som driftskredit, og kontoen blev også overført til H1 i 2006. Der foreligger ikke i sagen oplysninger om, at denne konto er anvendt privat af A.

Det lægges efter bevisførelsen til grund, at koncernen med H1 som moderselskab ofte var i restance med betalingen til daværende revisor, Revisionsselskabet R1. Det lægges efter forklaringen fra MS, bogføringsbalance for 2004 og udskrifter fra debitorkontoen i revisionsfirmaet til grund, at der i 2002 og 2003 blev indbetalt henholdsvis 1 mio. kr. og 50.000 kr. til revisionsfirmaet, og at revisor ved udarbejdelse af årsrapport for 2004 gav meddelelse om foretagelse af en efterpostering i regnskabsbalancen for H1, hvorved disse beløb skulle udgiftsføres som betalingerne på bogføringskontoen 80424, samlekonto kreditorer, og krediteres As mellemregningskonto med H1, da det var MSs opfattelse, at hun havde forestået betalingerne, og der ikke var sket kreditering af mellemregningskontoen på betalingstidspunktet.

Det lægges efter bevisførelsen til grund, at A fra sin konto i F2, konto 123420, via konto 47117 i F2, primo oktober 2004 overførte 1.000.065 kr. til konto 78337 i F1, Luxembourg, hvorefter beløbet blev overført fra konto 78337 til 65069, således at der fra oktober til november 2004 skete et fald i gælden fra 12.600.455 kr. til 11.764.437 kr. Selvom A og BA i 2004 stod som ejere af konto 65069 i F1, blev kontoen brugt af H1, og det anses for godtgjort, at indbetalingen nedbragte H1s gæld.

MS har forklaret, at han konstaterede, at overførslen på 1 mio. kr. ved en fejl var ført som debet på As mellemregningskonto. MS har forklaret, at han ved udarbejdelsen af årsrapporten for 2004 gav meddelelse om, at der skulle ske en efterpostering på mellemregningskontoen, hvorved der blev krediteret 2 mio. kr., således at fejlen blev rettet. Forklaringen støttes af påtegningerne på udskrift af balancen dateret 11. maj 2005, samt af faxmeddelse af 2. november 2004 fra BA til MS. Der er således tale om 2 sammenhængende posteringer, hvorved der netto krediteres 1 mio. kr., svarende til overførslen.

Det findes bevist, at A fra sin konto i F2 via andre konti overførte 1 mio. kr. til konto 65069 i F1, og at betalingen i bogholderiet blev bogført under debet og senere rettet ved en efterpostering på 2 mio. kr.. Herefter findes der at have været reelle betalinger bag krediteringen af i alt 2 mio. kr. Beløbet skal derfor ikke anses som maskeret udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Det anses ved bevisførelsen for godtgjort, at Revisionsfirmaet R1 i 2002 og 2003 modtog i 1.050.000 kr. som betaling for skyldig honorar. Det lægges efter MSs forklaring og bogføringsbalancen for 2004 til grund, at H1 først i 2004 efter en meddelelse om efterpostering fra revisor foretog registreringen af betalingen i bogføringen, dels som en udgift og dels på mellemregningskontoen med A. Det er alene ved BAs forklaring og MSs forklaring om, at betalingerne ikke hidrørte fra H1, sandsynliggjort, at betalingerne er foretaget af A. Henset til As status som eneaktionær, findes dette ikke at være tilstrækkelig bevis for betaling af 1.050.000 kr., og dermed er der ikke grundlag for kreditering af mellemregningskontoen med det tilsvarende beløb.

Indsættelser på konto 65069, F1

Efter statsskattelovens § 4 er der en formodning for, at beløb, som indsættes på en konto, indgår i indkomstopgørelsen for kontohaveren.

Det anses for godtgjort, at As overførsel af 1 mio. kr. primo november 2004 fra konto 123420 i F2 til kontoen 65069 i F1 er indeholdt i de kontobevægelser, som fremgår af bilaget "Performance history in reference currency" for november 2004. Da beløbet hidrører fra As konto i F2, findes overførslen til konto 65069 i F1 ikke at medføre, at beløbet skal betragtes som en skattepligtig indkomst for A. Det bemærkes, at det ikke under sagen er gjort gældende, at indestående på kontoen i F2 er af sådan en karakter, at de skal indkomstbeskattes hos A i indkomståret 2004.

A og BA har formelt stået som ejere af konto 65069 i F1, som har været benyttet som driftskredit af H1, og som i 2006 fik registreret kontoen i navn.

MS har forklaret, at kontoen 65069 i F1 altid har været opført i regnskabet som værende H1s konto, og at han ikke er vidende om, at der er ført privat gæld på kontoen.

Det fremgår af bilag, at indsættelsen af beløbet 477.530 kr. er overført fra konto 67938 i F1 registreret til H1 med teksten tilbagebetaling af lån. Det fremgår endvidere af de fremlagte bilag vedrørende kontoen, at flere af indbetalingerne er sket i fremmed valuta.

Efter en samlet bedømmelse anses det for godtgjort, at kontoen 65069 i F1 i indkomståret 2004 ikke blev benyttet privat af A men reelt var driftskredit for H1. Det kan herefter ikke anses som værende forsætligt eller groft uagtsomt, at A ikke medtog beløb indsat på konto 65069 i F1 i sin indkomstopgørelse for 2004.

SKAT fremsendte meddelelse om genoptagelse til A den 16. juni 2008. Da der ikke er grundlag for i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at tilsidesætte fristen for genoptagelse, som udløb den 1. maj 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, er meddelelse om genoptages givet for sent. A gives derfor medhold i påstanden om, at hendes personlige indkomst skal nedsættes med forhøjelsen på 1.569,787 kr. som følge af, at hun er anset for skattepligtig af indsættelser på konto 65069 i F1.

Stillingtagen til påstandene

A gjorde for Landsskatteretten gældende, at nogle af betalingerne foretaget fra konto 65069 skulle krediteres hendes mellemregningskonto ud fra forudsætningen om, at betalinger fra kontoen var foretaget af hende og ikke af H1 som bruger af kontoen. As principale påstand kan således ikke tages til følge, fordi disse krediteringer ikke er berettiget godkendt, når A ikke er den reelle ejer af konto 65069. Da flere af oplysningerne er fremkommet efter Landsskatterettens behandling af sagen, tages As subsidiære påstand til følge, således at sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Sagsomkostninger

Det bestemmes, at Skatteministeriet skal betale sagsomkostninger til A med 124.000 kr. hvoraf 4.000 kr. dækker retsafgiften og 120.000 kr. dækker omkostninger til advokatbistand og bevisførelse.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling af sagsøgeren, As, skattepligtige aktieindkomst og personlige indkomst for indkomståret 2004.

Skatteministeriet skal betale 124.000 kr. i sagsomkostninger til A. Beløbet betales inden 14 dage.