Parter:
A
(advokat Uffe Baller)
mod
Skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat Lars Apostoli)

Afsagt af fem dommere:
Torben Melchior, Peter Blok, Asbjørn Jensen, Poul Søgaard og Henrik Zahle.

Tidligere instans:
Vestre Landsrets dom af 22. april 1999, 6. afdeling, B-1715-97.

Appellanten, A, har principalt gentaget sin påstand for så vidt angår indkomstårene 1980, 1981, 1982 og 1985, subsidiært gentaget påstanden begrænset til indkomstårene 1980, 1981 og 1982. Påstanden er ikke gentaget for så vidt angår indkomtårene 1991 og 1992.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.

Ifølge As regnskaber har omsætningen vedrørende galleri og atelier været i 1991: 0 kr. , 1992 : 900 kr, (salg af maleri af A), 1993: 4.400 kr. (hvoraf 4.000 kr. stammer fra udleje af atelier), 1994: 8.250 kr. (hvoraf 6.000 kr. stammer fra udleje af atelier) , 1995: 160 kr., 1996: 0 kr. og 1997: 0 kr. Den samlede indtægt 1991-97 udgjorde således 13.710 kr. Heraf stammede 2.810 kr. fra provision af salg af Bs billeder.

I anmeldelse fra 1991 om anskaffelse af aktiver i forbindelse med hævning på etableringskonto har A besvaret spørgsmålet "Hvilken virksomhed er etableret?" med "Atelier - Galleri".

I Skatteankenævnets sagsfremstilling anførtes om As virksomhed:

"En planlagt udstilling i julen 1991 blev opgivet, fordi der ikke var tilstrækkeligt mange kvalitetsbilleder malet af fru B.

Udstillingen blev i stedet gennemført i 4 weekends i november 1992. Der deltog ca. 50 -100 ved ferniseringen. Der blev ingen billeder solgt ved udstillingen, men 1 af de udstillede billeder er senere solgt.

I 1993 var der ingen udstilling.

I 1994 var der 1 udstilling i atelieret, hvor der blev solgt 1 maleri. Herudover har fru B deltaget i en udstilling i Y2-by, hvor hun havde 16-20 malerier udstillet, hvilket medførte salg af 2 malerier.

A maler selv som hobby, men ikke som erhverv.

A modtager en provision på 25% ved salg af de billeder som moderen:

1. har fremstillet i atelieret, eller 
2. har solgt i atelieret, eller
3. har haft udstillet i atelieret.

Hans virksomhed består af 3 aktiviteter:

1. udlejning af bolig,
2. udlejning af atelier. Udlejningen sker primært til moderen mod provision ved salg af hendes billeder. I de senere år har han også haft en mindre lejeindtægt fra en kunstnergruppe, der jævnligt mødes i atelieret for at male og inspirere hinanden. Lejeindtægten fra kunstnergruppen modtager han gennem moderen, der er med i gruppen, og
3. assistance og planlægning m.v. i forbindelse med moderens produktioner og udstillinger m.v.

I 1991 havde B en betydelig arbejdsindsats i forbindelse med ombygningen af ejendommen, hvorimod hans assistance i forbindelse med moderens produktion var mere begrænset.

Fra og med 1992 har der været begrænset arbejdsindsats med ejendommen, idet der ikke har været ombygnings- eller vedligeholdelsesudgifter af væsentligt omfang - dog har han haft arbejde med nyt udhus og reparation af nedgang til kælder. Derimod har hans arbejdsindsats med assistance til moderen i forbindelse med hendes produktion været væsentlig større end i 1991. Han har således oplyst, at alene indramning og ophængning m.v. i forbindelse med udstilling alene tog 3 dage."

Til brug for Højesteret er der tilvejebragt yderligere oplysninger.

A har for så vidt angår spørgsmålet om erhvervsmæssig virksomhed for Højesteret særlig anført, at kravene til etablering er udtømmende angivet i etableringskontolovens § 5, stk. 2. Det er således uden betydning, om virksomheden i relation til andre skatteretlige regler kan anses for erhvervsmæssig.

Højesterets bemærkninger.

Det følger af etableringskontolovens § 1, stk. 1, og § 5, stk. 1, at frigivelse af indskud på etableringskonti er betinget af, at den virksomhed, der etableres, er erhervsmæssig. Højesteret finder, at dette må forstås således, at der skal foreligge en erhvervsmæssig virksomhed i overensstemmelse med de sædvanlige skatteretlige kriterier herfor. Det særlige krav i lovens § 5, stk. 2, vedrørende anskaffelsessummens størrelse må - ligesom kravet vedrørende personlig arbejdsindsats - anses som en yderligere betingelse.

Af de sædvanlige skatteretlige kriterier for erhvervsmæssig virksomhed følger, at virksomheden dels må have et vist omfang, dels må være etableret med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i et rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsatsen.

A, der var læge og bosat i Y1 Kommune, købte i 1991 ejendommen X1-vej 18 B, Y2-by, for 275.000 kr. af sin mor, B. A udlejede ejendommen til beboelse for B, der betalte 36.000 kr. årligt. Endvidere stillede A det lokale, som blev benyttet til gallerivirksomheden, til rådighed som atelier for B, når der ikke blev udstillet. B betalte til A 25 % af indtægterne ved salg af hendes malerier.

Aktiviteten i galleriet bestod i 1991-95 alene i afholdelse af en udstilling i hvert af årene 1992, 1994 og 1995 samt salg af nogle få malerier. Den samlede omsætning ved galleri og atelier var i årene 1991-97 til sammen kun 13.710 kr. Galleri- og ateliervirksomheden var således af et helt ubetydeligt omfang.

Virksomheden skulle primært baseres på indtægter ved salg af moderens malerier. I betragtning af hendes hidtidige meget beskedne salg var der ikke ved virksomhedens etablering nogen udsigt til, at der kunne opnås en omsætning af betydning, ligesom der - sammenhængende hermed - ikke var udsigt til, at virksomheden kunne drives med en rimelig fortjeneste.

På denne baggrund finder Højesteret det utvivlsomt, at virksomheden ikke kan anses som erhvervsmæssig.

As forudgående drøftelser med medarbejdere i Y1 Kommunes skatteforvaltning kunne ikke give ham en berettiget forventning om, at virksomheden ville blive anerkendt som erhvervsmæssig, allerede fordi der på mødet den 22. marts 1991 blev taget et udtrykkeligt forbehold i denne henseende.

Betingelserne for frigivelse af As etableringskontomidler var derfor ikke opfyldt. Dette gælder, selv om galleri- og ateliervirksomheden og virksomheden med udlejning til moderen anses som en driftsmæssig enhed, hvilket allerede følger af, at en forudsætning for adgang til at afskrive på en del af bygningen var, at galleri- og ateliervirksomheden isoleret set kunne anses for en erhvervsmæssig virksomhed, jf. etableringskontolovens § 7, stk. 1, litra c, sammenholdt med afskrivningslovens § 18 og § 20.

Det er herefter unødvendigt at tage stilling til, om kravet til personlig arbejdsindsats, jf. etableringskontolovens § 5, stk. 2 og 3, blev opfyldt af A, ligesom det er unødvendigt at tage stilling til, om der ville have været adgang til at afskrive på en del af X1-vejejendommen, såfremt galleri- og ateliervirksomheden havde været af erhvervsmæssig karakter.

Spørgsmålet er herefter, om en forhøjet ansættelse vedrørende indkomstårene 1980, 1981 og 1982 er afskåret efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, som affattet ved lov nr. 824 af 19. december 1989 som følge af, at der vedrørende disse indkomstår først i 1995 blev truffet afgørelse af Århus Skattevæsen.

Efter etableringskontolovens § 11 A, stk. 1, i den affattelse, der gjaldt i 1991, skal der ved uberettiget hævning af etableringskontomidler ske beskatning af det hævede beløb med tillæg ikke i hævningsåret, men i indskudsåret. Denne særlige ordning må indebære, at forældelsesreglen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, ikke kan finde anvendelse på efterbeskatning i medfør af etableringskontolovens § 11 A i deri dagældende affattelse. Der er ikke grundlag for - som anført af A - at anvende skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, på den måde, at 3 års fristen regnes fra udløbet af det år, i hvilket hævningen af etableringskontomidlerne er sket.

Skattemyndighedernes krav vedrørende efterbeskatning af A for indkomstårene 1980, 1981 og 1982 er herefter ikke forældet, idet det er ubestridt, at kravet ikke er forældet efter forældelsesloven af 1908.

Højesteret stadfæster herefter dommen.

T h i   k e n d e s  f o r  r e t:
Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal appellanten, A, betale 25.000 kr. til indstævnte, Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse.