Ligningsrådet var stillet spørgsmålet om, hvorvidt en øjenlæge kunne gennemføre en skattefri virksomhedsomdannelse af den af ham drevne øjenlægeklinik uden samtidig at omdanne sin landbrugsvirksomhed til selskab. Omdannelsen ønskedes gennemført pr. 1. januar 2005 med hjemmel i lov om skattefri virksomhedsomdannelse § 2.
Ligningsrådet besvarede spørgsmålet bekræftende, jf. nedenfor.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Øjenlægen havde gennem en årrække ejet og drevet øjenlægeklinik.
Endvidere ejede og drev øjenlægen en landbrugsvirksomhed med et samlet jordtilliggende på ca. 46,6 ha. i fællesskab med sin hustru. Ægteparret boede tillige på ejendommen.
Landbrugsejendommen ønskedes ikke omdannet til selskab, da den også efter et eventuelt salg af øjenlægevirksomheden påregnedes drevet erhvervsmæssigt, ligesom ejerboligen fortsat skulle være familiens hjem.
Såvel øjenlægevirksomheden som landbrugsvirksomheden havde hidtil været beskattet efter reglerne i virksomhedsskatteloven.
Forespørgers opfattelse
Forespørger var af den opfattelse, at det efter reglerne i virksomhedsomdannelsesloven var muligt for øjenlægen at vælge en skattefri omdannelse af øjenklinikken uden samtidig at omdanne landbrugsvirksomheden.
Forespørger fremførte, at hver virksomhed i relation til lov om skattefri virksomhedsomdannelse blev betragtet som en selvstændig virksomhed, der under nærmere angivne betingelser kunne omdannes særskilt. Forespørger henviste i den forbindelse til cirkulære nr. 207 af 23. december 1999 om skattefri virksomhedsomdannelse. Det var således kun ved anvendelse af virksomhedsordningen, at en virksomhedsejer, der drev flere virksomheder, skulle behandle disse som én virksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3.
Forespørger fremførte endvidere, at ved en skattefri virksomhedsomdannelse, hvor omdannelsen ikke omfattede samtlige de af omdanneren drevne virksomheder, som hidtil havde været omfattet af virksomhedsskatteloven, var en af de betingelser, der skulle være opfyldt, at indskudskontoen ikke måtte være negativ, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5. Det var forespørgers opfattelse, at denne betingelse utvivlsomt ville blive opfyldt i forbindelse med omdannelse af øjenlægevirksomheden.
Endelig henviste forespørger til lovforarbejderne til de ændringer der blev gennemført i 1999 i virksomhedsomdannelsesloven, hvoraf det fulgte, at en person, der ejer flere virksomheder kunne vælge at indskyde disse i hvert sit selskab, eller vælge kun at omdanne den ene virksomhed til selskab. Samme sted var det ligeledes præciseret, at den gældende praksis for, hvornår der forelå en virksomhed kunne videreføres uændret.
Den skatteansættende myndigheds udtalelse
Den skatteansættende myndighed bemærkede, at det ud fra gennemgang af skatteregnskaberne fra 1988, hvor landbrugsejendommen blev købt og til det indsendte foreløbige regnskab for 2003 er konstateret, at landbrugsvirksomheden i alle årene har været underskudsgivende og øjenlægevirksomheden har været overskudsgivende. Der er således igennem tiden løbende overført likvide midler fra øjenlægevirksomheden til landbrugsvirksomheden.
Iflg. det foreløbige udkast til regnskab for 2003 ... er der underskud på ca. 80.000 kr. På trods heraf er landbrugsvirksomhedens kassekredit forøget fra +116.335 kr. primo til +798.968 kr. ultimo, uden at gælden er forøget. Kassekreditten i øjenlægevirksomheden er i samme periode formindsket fra +1.072.079 kr. til +411.764 kr. Dette er efter den kommunale skattemyndigheds opfattelse udtryk for, at der er overført væsentlige midler fra øjenlægevirksomheden til landbrugsvirksomheden.
Da der løbende er overført midler fra den overskudsgivende øjenlægevirksomhed til den underskudsgivende landbrugsvirksomhed, er det umiddelbart den kommunale skattemyndigheds opfattelse, at de samlede aktiver og passiver ikke med sikkerhed kan fordeles mellem de to virksomheder, og at der derfor som udgangspunkt skal ske en samlet omdannelse af samtlige aktiver og passiver i henhold til § 2 stk. 1, nr. 2.
Ligningsrådet afgørelse og begrundelse
Ved omdannelse af en personligt ejet virksomhed til et aktie- eller anpartsselskab, der registreres her i landet, har ejeren adgang til at anvende reglerne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse (VOL) i stedet for skattelovgivningens almindelige regler, jf. VOL § 1, stk. 1. For at reglerne i VOL kan finde anvendelse, skal alle betingelserne i lovens § 2, stk. 1, nr. 1-7 være opfyldt.
Ifølge virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3, skal en virksomhedsejer, der driver flere virksomheder, behandle disse som én virksomhed ved anvendelse af virksomhedsordningen. I relation til VOL betragtes de som selvstændige virksomheder, der under givne betingelser kan omdannes særskilt, jf. cirkulære nr. 207 af 23.12.1999, punkt 2.
Efter betingelsen i VOL § 2, stk. 1, nr. 2 skal alle aktiver og passiver i virksomheden overdrages til selskabet. Når det må lægges til grund, at en ejer driver to eller flere virksomheder, men der kun ønskes foretaget en omdannelse af en enkelt af disse virksomheder, må der derfor foretages en afgrænsning af de aktiver og passiver, der hører til den omdannede virksomhed.
Ved fastlæggelsen af hvilke aktiver og passiver, der indgår i den virksomhed, der ønskes omdannet, foretages en konkret vurdering med udgangspunkt i de regnskaber og indkomstopgørelser, der gennem årene er udarbejdet for virksomheden.
Som den skatteansættende myndighed bemærker, fremgår det af regnskabet for 2003, at et bankindestående, der i regnskabet posteres som "Landbrug Kassekredit", i 2003 er steget med kr. 682.633. Da landbrugsvirksomheden stedse har givet underskud, må det formodes, at midler fra den overskudgivende øjenlægeklinik er blevet overført til landbrugsvirksomheden. Denne formodning bestyrkes endvidere af, at det bankindestående, der er posteret som "Klinik Kassekredit", i samme periode er faldet med kr. 660.315.
Til brug for den skattefri virksomhedsomdannelse af øjenlægevirksomheden, er der udarbejdet et estimat til åbningsbalance for øjenlægeselskabet. Af balancen fremgår det, at samtlige likvide midler indskydes i selskabet. Det er således både indeståendet på landbrugets kassekredit og øjenlægeklinikkens kassekredit, der vil blive indskudt i selskabet.
Da det som ovenfor anført må lægges til grund, at bankindeståendet på landbrugets kassekredit reelt hidrører fra driften af øjenlægevirksomheden, er indeståendet et aktiv i øjenlægeklinikken og skal følgelig indskydes i selskabet i tilfælde af skattefri virksomhedsomdannelse af klinikken, jf. VOL § 2, stk.1, nr. 2.
Efter en samlet konkret vurdering af de forelagte oplysninger og regnskaber finder Ligningsrådet, at alle aktiver og passiver tilhørende øjenlægeklinikken indgår i den estimerede åbningsbalance for selskabet, hvorfor der ikke kan stilles krav om, at der skal ske en samlet omdannelse af begge virksomheder.
På baggrund af ovenstående besvares spørgsmålet med ja.