Sagen vedrører fradrag for moms af udgifter til ejendomsmægler i forbindelse med salg af fast ejendom.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatterettens kendelse af 5. november 2003 stadfæstes.
Sagens oplysninger
Selskabet har i forbindelse med salg af ejendommen X afholdt udgifter til ejendomsmæglersalær m.v. Landsskatteretten har ved kendelse af 5. november 2003, som er en genoptagelse af Landsskatterettens kendelse af 16. oktober 2000, stadfæstet Landsskatterettens kendelse af 16. oktober 2000, hvor regionens afgørelse om, at der ikke kan godkendes fradrag for momsen af de afholdte udgifter, blev stadfæstet.
Landsskatterettens kendelse af 5. november 2003 er sålydende:
"Sagen vedrører fradrag for moms af udgifter til ejendomsmægler i forbindelse med salg af fast ejendom.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten stadfæster Landsskatterettens kendelse af 16. oktober 2000.
Sagens oplysninger
Selskabet har i forbindelse med salg af ejendommen X, afholdt udgifter til ejendomsmæglersager m.v. Landsskatteretten har ved kendelse af 16. oktober 2000 stadfæstet told- og skatteregionens afgørelse om, at der ikke kan godkendes fradrag for momsen af de afholdte udgifter.
Landsskatterettens kendelse af 16. oktober 2000 er sålydende:
Klagen vedrører følgende:
Ikke godkendt fradrag for moms af udgifter til ejendomsmægler, 42.353 kr.
Det er oplyst, at selskabets aktiviteter bl.a. har bestået af salg af elektriske husholdningsapparater. Selskabet har i forbindelse med salget af virksomhedens ejendom, X, afholdt udgifter til ejendomsmæglersalær incl. annoncering og andre omkostninger.
Selskabet har ved momsangivelsen fratrukket moms af ejendomsmæglersalæret med 42.353 kr.
Regionen har ved den påklagede afgørelse ikke godkendt fradrag for moms af ejendomsmæglersalæret. Regionen har herved henset til, at salg af fast ejendom er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, hvorefter der ikke kan godkendes fradrag efter § 37, stk. 1 for udgifter herved. Regionen har henvist til EF-dommen, BLP Group plc samt til momsvejledningen 1998, afsnit J.1.
Selskabets advokat har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at der godkendes fradrag for momsen af ejendomsmæglerudgifter, 42.3653 kr.
Der er til støtte herfor gjort gældende, at den solgte ejendom har været anvendt til afgiftspligtig aktiviteter.
Det er videre gjort gældende, at der i mere end 4 år har været en fast praksis, godkendt af Momsnævnet, om at der er fradragsret for udgifter, der vedrører salg af en momsregistreret virksomheds aktiver.
Det er endelig gjort gældende, at BLP-dommen ikke har direkte retsvirkning overfor borgeren, men retter sig mod medlemsstaten, hvorefter en praksisændring alene kan ske med fremtidig virkning.
Landsskatteretten skal udtale:
Momslovens § 37, stk. 1, har følgende ordlyd:
"Registrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet."
I henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, er levering af fast ejendom fritaget for afgift.
Retten finder herefter ikke, at der kan godkendes fradrag efter momslovens § 37, stk. 1, for mæglerudgifter ved afståelse af fast ejendom. Dette følger tillige af EF-domstolens dom i sag C 4/94, BLP Group, der vedrører fortolkningen af fradragsretten i 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 2, og hvor der i præmis 28 bl.a. er anført følgende: "når en afgiftspligtig person leverer tjenesteydelser til en anden afgiftspligtig person, der benytter disse til en fritagen transaktion, har sidstnævnte ikke fradragsret for indgående moms, heller ikke når den fritagne transaktions endelige formål er gennemførelsen af en afgiftspligtig transaktion."
Retten finder videre, at det - uanset at der tidligere har været en fast og indarbejdet praksis støttet på momsnævnsafgørelser for, at der godkendtes fradrag for salgsudgifter ved salg af fast ejendom, der var anvendt i en momsregistreret virksomhed - må antages, at denne praksis er ændret allerede ved henvisningen til EF-dommen, BLP Group, i momsvejledningen fra 1996, afsnit J.1.1, samt i Momsnævnets afgørelser i TfS 1996.320 og TfS 1996.563, som omtalt i momsvejledningen fra 1996, jf. herved Landsskatterettens kendelse af 5. maj 2000, TfS 2000.692.
Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.
I forbindelse med genoptagelsessagen har selskabets advokat oplyst, at selskabet blev etableret i Danmark - formentlig i 70´erne - og senere suppleret med 3 datterselskaber. Virksomheden var baseret på et specielt afsætningskoncept og virksomheden blev udvidet til at omfatte også Norge og Sverige, men efterspørgsel svigtede og langsomt blev driften begrænset. I slutningen af 1990´erne besluttede hovedaktionæren at afvikle selskaberne og de eksisterende varelager blev solgt samlet til én køber. Herefter blev selskabets ejendom sat til sag.
Klagerens påstand og argumenter
Selskabets advokat har fremsat påstand om, at det omhandlede fradrag for moms af ejendomsmæglerudgifter på 42.353 kr. godkendt.
Advokaten har henvist til, at Skatteministeriet den 30. april 2002 har taget bekræftende til genmæle i 3 sager, der har verseret ved Østre Landsret. Disse 3 sager, der vedrørte fradrag for moms af udgifter til ejendomsmægler m.v., er af nøjagtig samme beskaffenhed som denne sag.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det må lægges til grund, at det stedfundne salg af ejendommen ikke er sket som led i en virksomhedsoverdragelse omfattet af momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt. idet ejendommen ikke er solgt til den samme som overtog selskabets øvrige aktiver. Allerede af den grund er de med salget forbundne omkostninger ikke omfattet af cirkulære nr. 2001-34 om fradrag i momsgrundlaget for omkostninger til salg af fast ejendom, som er sket som led i en virksomhedsoverdragelse. Af denne grund er omstændigheder i denne sag endvidere ikke tilsvarende til omstændighederne i de af advokaten nævnte 3 domstolssager, hvori Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle.
Artikel 17, stk. 2, i 6. momsdirektiv er sålydende:
"I det omfang goder og tjenesteydelser anvendes i forbindelse med den afgiftspligtige persons transaktioner, er han berettiget til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
den merværdiafgift, som skyldes eller er erlagt for goder, der er eller vil blive leveret ham, og for tjenesteydelser, der er eller vil blive udført for ham af en anden momspligtig person"
Af momslovens § 37, stk. 1, følger:
"Registrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 5"
Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, er levering af fast ejendom fritaget for afgift.
Efter art. 17, stk. 2, i 6. momsdirektiv er der fradrag for momsen af varer og ydelser anvendt i forbindelse med den afgiftspligtige persons afgiftspligtig transaktioner. Der er mulighed for at fritage visse transaktioner. En fritaget transaktion er fortsat en transaktion, som blot ved en særlig bestemmelse er fritaget for moms. Tilsvarende er der i momslovens § 37 fradrag for indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget efter § 13. Levering af fast ejendom udgør en momsfritaget transaktion, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.
Landsskatteretten finder, at præmisserne i EF-dommen C-408/98 (Abbey National-dommen) ikke kan fortolkes således, at der kan indrømmes fradrag for udgifter, der har en direkte tilknytning til en momsfritaget transaktion, idet Abbey National-dommen alene omhandler en situation, hvor der er tale om virksomhedsoverdragelse. I virksomhedsoverdragelsessituationen efter momslovens § 8 er der slet ikke sket levering af goder, og der er således slet ikke tale om en transaktion, hverken afgiftspligtig eller fritaget for afgift.
Der kan således ikke indrømmes fradrag for moms af omhandlede udgifter til ejendomsmæglersalær, idet der er tale om udgifter med direkte og umiddelbar tilknytning til en momsfritaget transaktion, jf. momslovens § 37 og momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.
Landsskatteretten stadfæster derfor Landsskatterettens kendelse af 16. oktober 2000."
Landsskatteretten har efter anmodning fra selskabets repræsentant genoptaget sagen til fornyet behandling efter skattestyrelseslovens § 29.
I forbindelse med genoptagelsessagen har selskabets repræsentant oplyst, at selskabet oprindelig har produceret elektroniske husholdningsartikler, og at selskabet i den forbindelse har været momsregistreret. Produktionen foregik på ejendommen Naverland 20, Glostrup.
Repræsentanten har videre oplyst, at selskabets tidligere direktør, Henrik Brink, ifølge skifteprotokollen af 23. april 2002 har forklaret, at selve driften af selskabet stoppede i 1997, og at selskabets indtægter herefter alene var baseret på inddrivelse af udestående tilgodehavender. Herefter blev selskabets produktionsejendom, X, isoleret sat til salg i 1999.
Selskabets påstand og argumenter
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til at fradrage momsen af udgiften til ejendomsmægler i forbindelse med salget af ejendommen.
EF-domstolens dom i sag nr. C-408/98 (Abbey National plc.) skal forstås så bredt, at alle omkostninger ved at lukke en momsregistreret virksomhed giver adgang til momsafløftning, såfremt omkostningerne har en direkte forbindelse med den forretningsmæssige virksomhed. Der er herved henvist til Skatteministeriets kommentar i TfS 2004, 677 vedrørende Landsskatterettens kendelse gengivet i TfS 2003, 581 samt EF-domstolens dom i sag nr. C-32/03 (Fini H).
Selskabets salg af domicilejendommen ca. 2 år efter at produktionen stoppede, har en umiddelbar tilknytning til selskabets forretningsmæssige virksomhed.
Det følger endvidere af EF-domstolens dom i sag nr. C-465/03 (Kretztechnik), at momsen af udgifter til transaktioner, som ikke er momspligtige, kan afløftes, hvis udgifterne til transaktionerne har indgået i udgiftsgrundlaget for den afgiftspligtige virksomhed. Der kan således foretages momsafløftning, hvis udgifterne indgår i omkostningselementerne i prisen for de momspligtige transaktioner.
Alle omkostninger ved drift af en domicilejendom, der har været anvendt i en momspligtig virksomhed, indgår i et selskabs generalomkostninger, og på samme vis indgår alle udgifter til f.eks. salg af en domicilejendom og erhvervelse af en ny domicilejendom i et selskabs generalomkostninger. Det betyder, at moms af sådanne omkostninger kan afløftes.
Omkostninger ved salg af en domicilejendom efter lukning af virksomheden må også anskues som en del af generalomkostningerne i den momspligtige virksomhed, idet en momspligtig ikke skal straffes for efter ophør af sin virksomhed ikke at kunne indregne generalomkostninger i sin virksomhed, der jo er lukket. Det afgørende er, om betalingen har sammenhæng med den tidligere drevne virksomhed.
Told- og Skattestyrelsens udtalelse
Told- og Skattestyrelsen har indstillet, at den påklagede afgørelse stadfæstes. Styrelsen har herved bl.a. anført, at momsfradrag alene godkendes som fællesomkostninger, når transaktionen falder uden for momslovens anvendelsesområde, jf. EF-domstolens dom i sag nr. C-465/03 (Kretztechnik). Der er endvidere henvist til TfS 2004, 499 LSR.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Artikel 17, stk. 2, litra a, i 6. momsdirektiv er sålydende:
"I det omfang goder og tjenesteydelser anvendes i forbindelse med den afgiftspligtige persons transaktioner, er han berettiget til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
a) den merværdiafgift, som skyldes eller er erlagt i indlandet for goder og tjenesteydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden momspligtig person"
Af momslovens § 37, stk. 1, følger:
"Registrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 5."
Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, er levering af fast ejendom fritaget for afgift.
Efter artikel 17, stk. 2, i 6. momsdirektiv er der fradrag for momsen af varer og ydelser anvendt i forbindelse med den afgiftspligtige persons afgiftspligtig transaktioner. Der er mulighed for at fritage visse transaktioner. En fritaget transaktion er fortsat en transaktion, som blot ved en særlig bestemmelse er fritaget for moms. Tilsvarende er der i momslovens § 37 fradrag for indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget efter § 13. Levering af fast ejendom udgør en momsfritaget transaktion, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.
Skatteministeriets kommentar i SKM2004.348.TSS til beslutningen om at tage bekræftende til genmæle i den indbragte Landsskatteretskendelse af 23. maj 2003, gengivet i SKM2003.302.LSR, kan ikke fortolkes således, at der kan indrømmes fradrag for udgifter, der har en direkte tilknytning til en momsfritaget transaktion, idet den indbragte Landsskatteretskendelse omhandlede en situation, hvor nogle domicilejendomme forud for salget af disse blev udlejet, hvormed udgiften til ejendomsmægler måtte anses for afholdt som led i overdragelsen af en etableret udlejningsvirksomhed.
Endvidere kan præmisserne i EF-domstolens dom i sag nr. C-32/03 (Fini H) ikke fortolkes således, at der kan indrømmes fradrag for udgifter, der har en direkte tilknytning til en momsfritaget transaktion, idet dommen omhandlede spørgsmålet om udstrækningen af fradragsretten for momsen af en udgift afholdt i tilknytning til en momspligtig transaktion efter ophøret af den momspligtige virksomhed.
Endelig kan præmisserne i EF-domstolens dom i sag nr. C-465/03 (Kretztechnik) ikke fortolkes således, at der kan indrømmes fradrag for udgifter, der har en direkte tilknytning til en momsfritaget transaktion, idet dommen omhandlede fradrag for momsen af udgifter afholdt i tilknytning til en transaktion, der faldt uden for momslovens og 6. momsdirektivs anvendelsesområde.
Der kan således ikke indrømmes fradrag for momsen af den omhandlede udgift til ejendomsmæglersalær, idet der er tale om en udgift med direkte og umiddelbar tilknytning til en momsfritaget transaktion, jf. momslovens § 37 og momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.
Landsskatterettens kendelse af 5. november 2003 stadfæstes derfor.