Ligningsrådet har i en bindende forhåndsbesked taget stilling til, hvorledes anskaffelsessummen for en landbrugsejendom, der var udloddet med succession fra et dødsbo, ved senere delafståelse af ejendommen skulle nedsættes med vederlag for afståelse af en mælkekvote, som afdøde havde modtaget.

Spørgsmål:

Skal salgssummen for mælkekvoten, som B solgte i 1999, delvist fragå i ejendommens anskaffelsessum ved skatteyderens opgørelse af ejendomsavancen ved salget af bygningsparcellen?

Svar

Ja, se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Skatteyders fader, B, afgik ved døden i 2003. Dødsboet var skattepligtigt.

Afdødes landbrugsejendom, bortset fra stuehuset, dvs. jordarealer samt avlsbygninger incl. gylletank, blev udloddet til skatteyder med succession med hensyn til gevinst efter ejendomsavancebeskatningsloven samt med hensyn til gevinst efter afskrivningslovens kap. 3 for ejendommens avlsbygninger.

Afdøde havde i årene forud for 1993, i 1993 og i 1994 købt mælkekvoter. Hele mælkekvoten blev solgt i 1999.

Skatteyder påtænker nu at videresælge landbrugsejendommens avlsbygninger og stuehus med et mindre jordareal.

Skatteyder ønsker bindende forhåndsbesked om, hvorvidt anskaffelsessummen for landbrugsejendommen ved det påtænkte delsalg skal korrigeres med det vederlag, som afdøde modtog ved afståelse af mælkekvoten.

Forespørgerens bemærkninger til spørgsmålet

Når der er succederet i en ejendomsavance, men hvor der ikke eller ikke fuldt ud er succederet i afskrivningerne, skal køber også medregne de ikke-genvundne afskrivninger, som fremgår af opgørelsen af de genvundne afskrivninger i forbindelse med opgørelsen af boindkomsten. Dette fremgår af dødsboskattelovens § 36, stk. 5, sidste punktum.

……

I dødsboskattelovens § 36, stk. 5, sidste punktum, fremgår det, at arvingen skal medregne de nedsættelsesbeløb, der fremgår af § 5, stk. 4, nr. 1-5, i lov om ejendomsavance. Man skal efter denne bestemmelse ikke medregne den nedsættelse af ejendommens anskaffelsessum, som følger af § 5, stk. 4, nr. 6, i lov om ejendomsavance.

§ 5, stk. 4, nr. 6, omfatter nedsættelsen af anskaffelsessummen med mælkekvote, der er solgt sammen med ejendommen eller er solgt inden salget af ejendommen. Da denne bestemmelse i nr. 6 ikke er medtaget i dødsboskattelovens § 36, stk. 5, sidste punktum, må dette medføre, at en arving ikke skal nedsætte ejendommens anskaffelsessum med salgssummen for en mælkekvote, der er solgt af arvelader.

…..

I bemærkningerne til § 36, stk. 5, i dødsboskatteloven, jf. Lovforslag 85 i Folketingssamlingen 1999/2000 er denne bestemmelse begrundet med:

"Til nr. 5

Som konsekvens af, at det fortsat vil være muligt at succedere i ejendomsavancen, uden at der succederes i afskrivninger eller kun i en del af disse, foreslås det, at der indsættes en bestemmelse om, at erhververen også skal nedsætte anskaffelsessummen i ejendomsavanceopgørelsen med et beløb svarende til, hvad dødsboet skulle have nedsat anskaffelsessummen med, såfremt den faste ejendom var blevet solgt. Der henvises til ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 1 - 5, men ikke til nr. 6. Baggrunden for dette er, at når der ikke opgøres en ejendomsavance, vil mælkekvoter ikke indgå som en forhøjelse, hvorfor der ej heller skal ske nedsættelse.

Baggrunden for bestemmelsen er, at uden ændringen vil den senere ejendomsavanceopgørelse ikke være neutral ift. foretagne afskrivninger. Neutraliteten i ejendomsavancen var det princip, der blev gennemført med pinsepakkens ændringer i afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven. Formålet var, at en værdiforringelse kun skulle give et fradrag i form af afskrivninger. Ejendomsavancebeskatningsloven skulle kun beskatte en eventuel stigning, renset for afskrivninger, i ejendommens handelsværdi.

Som loven er udformet i dag, skal en successionserhverver ikke nedsætte ejendommens anskaffelsessum med afskrivninger, der ikke beskattes som genvundne, når disse er foretaget af overdrageren. Ændringen sikrer på denne måde, at neutraliteten i ejendomsavancen ift. foretagne afskrivninger, også gælder i successionssituationen."

Det er repræsentantens opfattelse, at det fremgår af disse bemærkninger, at man klart har taget stilling til, at en arving ikke skal regulere anskaffelsessummen med mælkekvote, som er købt og solgt af arvelader, inden ejendommen overtages med succession.

På baggrund af ovennævnte påstår repræsentanten derfor, at skatteyder ved sit videresalg af en del af ejendommen ikke skal reducere ejendommens anskaffelsessum med den forholdsmæssige del af det beløb, som arvelader i 1999 fik i forbindelse med salget af mælkekvoten. Den mælkekvote, som arvelader har anskaffet efter 19. maj 1993, jf. § 5, stk. 3, kan tilsvarende heller ikke indgå i forbindelse med skatteyders videresalg af ejendommen.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Styrelsen skal indledningsvis bemærke, at den dagældende bestemmelse i dødsboskattelovens § 36, stk. 5, som repræsentanten henviser til, omhandler den situation, hvor modtageren alene er succederet i dødsboets gevinst efter ejendomsavancebeskatningsloven. Derimod er modtageren ikke succederet i dødsboets stilling efter afskrivningsloven. I § 36, stk. 5, fastslås, at modtageren ved opgørelse af fortjeneste eller tab ved afståelse af ejendommen i denne situation skal nedsætte anskaffelsessummen med afskrivninger foretaget af afdøde/dødsboet, således som det fremgår af § 5, stk. 4, nr. 1-5, i ejendomsavancebeskatningsloven.

Som nævnt forudsætter dødsboskattelovens § 36, stk. 5, at der er succederet i ejendomsavance. Det er Told- og Skattestyrelsen opfattelse, at successionen i gevinst efter ejendomsavancebeskatningsloven også indebærer, at skatteyder tillige er succederet, for så vidt angår afdødes/dødsboets erhvervelse og afståelse af mælkekvoter.

Der er derfor ikke behov for at anføre i bestemmelsen, hvorledes der skal forholdes, for så vidt angår mælkekvoter.  

Styrelsens opfattelse er i overensstemmelse med skatteministerens kommentarer af 6. december 1999 til en henvendelse af 2. december 1999 fra De danske Landboforeninger (L 85 – bilag 21).

Efter de gældende regler behandles mælkekvoter, der er erhvervet før 1. januar 2005, og som sælges før eller sammen med den faste ejendom, skattemæssigt sammen med den faste ejendom efter ejendomsavancebeskatningsloven, jf. i øvrigt LV 2005, afsnit E.J.2.3.1.3.

Dette sker ved, at der ved opgørelsen af fortjenesten ved afståelsen af den faste ejendom korrigeres for, at de mælkekvoter, som skatteyder tidligere har erhvervet, er afstået sammen med den faste ejendom, eller også er afstået forud for afståelsen af den faste ejendom.

Anskaffelsessummen for den faste ejendom forhøjes således med det vederlag, som skatteyder har betalt for mælkekvoten ved tildelingen/købet, jf. lovens § 5, stk. 3. Er ejendommen omfattet af § 5 A, forhøjes den regulerede anskaffelsessum efter lovens § 5 A, stk. 1, i det år, hvor mælkekvoten erhverves.

For så vidt angår mælkekvoter, der er købt eller tildelt den 19. august 1993 eller senere, forhøjes ejendommens anskaffelsessum kun, forudsat der samtidig foreligger et afståelsesvederlag for den pågældende mælkekvote. Det vil sige, at der tillige skal ske en nedsættelse af anskaffelsessummen med det modtagne afståelsesvederlag, jf. lovens § 5, stk. 3.

Det fremgår herefter af lovens § 5, stk. 4, nr. 6, at ejendommens anskaffelsessum nedsættes med afståelsessummen for en mælkekvote. Endvidere er det bestemt, at nedsættelsen sker på det tidspunkt, hvor den faste ejendom afstås. Hvis indekseringsreglen i § 5A anvendes, sker nedsættelse i det år, hvori mælkekvoten afstås.

De nævnte regler gælder principielt i forhold til alle afståelser af mælkekvoter, dvs. uanset om afståelsen af mælkekvoten sker samtidig med afståelse af ejendommen eller uden en samtidig afståelse af ejendommen. Hvor mælkekvoten afstås sammen med den faste ejendom, kan det dog accepteres, at afståelsesvederlaget i stedet medregnes i afståelsessummen for den faste ejendom.

Efter de indtil 1. januar 2005 gældende regler kan en mælkekvote kun afstås skattefrit, hvis den afstås efter at den faste ejendom er afstået.

Som nævnt er den i sagen omtalte landbrugsejendom – bortset fra stuehuset - udloddet fra dødsboet med succession til skatteyder med hensyn til gevinst efter ejendomsavancebeskatningsloven samt med hensyn til gevinst efter afskrivningslovens kap. 3 for ejendommens avlsbygninger.

Styrelsen skal endvidere henvise til, at der ved § 4, nr. 7 og 9, i lov 958 af 20. december 1999, der har virkning for afståelser af fast ejendom, der foretages den 1. januar 2000 og senere, blev indført regler om, hvorledes der skattemæssigt skal forholdes med mælkekvoter ved delsalg af en landbrugsejendom. Det fremgår herefter af ejendomsavancebeskatningsloven, at der ved delsalg af en fast ejendom kan ske en forhøjelse af anskaffelsessummen med en forholdsmæssig del af vederlaget for mælkekvoten, og at anskaffelsessummen nedsættes med en forholdsmæssig del af afståelsessummen for mælkekvoten, jf. § 5, stk. 3 og § 5, stk. 5, nr. 5.

Styrelsen indstiller under henvisning til ovenstående, at spørgsmålet besvares med et ja.

Ligningsrådet tiltrådte indstillingen.