Indkomståret 2016
Skattestyrelsen har nægtet at imødekomme selskabets anmodning om udbetaling af skatteværdien af underskud for forsøgs- og forskningsudgifter efter ligningslovens § 8 X med 2.531.880 kr., svarende til 557.013 kr., idet udgifterne ikke er anset for at være omfattet af ligningslovens § 8 B.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Skattestyrelsen har nægtet at genoptage selskabets skattepligtige indkomst for 2016 med henblik på nedsættelse af indkomsten grundet ændret periodisering af fakturaer.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
Selskabet H1 A/S (herefter "selskabet") med CVR nr. […] blev stiftet den 1. april 2001 og er registreret med branchekoden "631100 Databehandling, webhosting og lignende serviceydelser". Selskabets formål er at drive internet virksomhed, herunder takeaway- og fastfoodvirksomhed, hermed beslægtede og anden relevant virksomhed samt at foretage relevante anlægsinvesteringer.

Selskabet er ejet af H2 ApS, H3 ApS, H4 ApS samt A.

Selskabet er sambeskattet med H5 ApS og H6 ApS og fungerer som administrationsselskab.

Forsøgs- og forskningsudgifter
Selskabet har anført, at årets udviklingsomkostninger i indkomståret 2016 udgjorde 2.531.880 kr. Der er anmodet om udbetaling af skatteværdien heraf svarende til 557.013 kr.

Selskabet har oplyst, at de i 2015 besluttede at udvikle en ny All-in-One IT platform til take-away restauranter og andre kæder, der skulle sørge for alle led i forbindelse med virksomhedens afsætning af varer til take-away markedet.

Om den udviklede software, har selskabet blandt andet oplyst:

Den udviklede software giver restauranter og virksomheder, der sælger take-away varer den fulde løsning med hensyn til salg af take-away produkterne til markedet. H1 har med andre ord sammenkoblet, integreret samt videreudviklet førende relevant software inden for e-commerce og logistik i overensstemmelse med markedsudviklingen og tilpasset denne til take-away markedet.

Den udviklede software muliggør derudover, at enhver restaurant eller virksomhed kan tilkoble sig de IT-moduler, som er relevante for den pågældende restaurant eller virksomhed, samt blive koblet på et ordre-dispatching system, der muliggør styring af alle leveringer fra restauranten eller virksomheden. Dermed har take-away virksomhederne selv mulighed for at skræddersy og tilpasse, hvordan de foretrækker at fremstå på hjemmesiden og app’en, der er udviklet af H1 A/S, og hvordan ønsker at håndtere selve logistikken med hensyn til fragt af varer.

Den udviklede software indeholder følgende elementer:
·        Egen neutral bestillingsportal
·        Egen neutral bestillings- og betalingsapp til portal
·        Unikke madkategori-apps ("OneClick")
·        Ordre-bokse (med printer)
·        Ordre-dispatching system m. supplerende app
·        White-label webshop m. admin/cms system
·        White-label app m. admin/cms system

Den nyudviklede software indeholder dermed som den eneste udbyder på markedet en samlet pakke af funktioner til take-away virksomheder, hvilket ingen andre aktører har formået at udvikle og tilbyde. H1 A/S kan på baggrund af softwaren indgå i vidt forskellige partnerskaber, både i Danmark og på verdensplan.

Selskabets software er udviklet i samarbejde med G1 (herefter "G1"), og de ansøgte udgifter til skattekredit vedrører udgifter til G1.

Ifølge selskabet, blev G1 grundlagt i 2002 og tilbyder komplekse softwareløsninger.

Om udviklingsarbejdet har G1 oplyst ved e-mail af 11. november 2021:

“Expansion of scope
To improve upon the previous implementation of the H1 platform, we needed to expand both its capabilities and its overall reach over the food and merchandise delivery market. This included an API-based approach where our internal systems and applications of authorized partners access all H1 functionality through a secure Application Programming Interface. This handles websites, mobile applications on multiple platforms, administrative interfaces, and a large-scale package delivery platform where delivery drivers handle the orders, deliver them to the customers, and meanwhile our management staff can monitor their activity and location in a city. The H1 platform needed to be expanded for safe launch at numerous markets in several European countries, handling the local language, territory, demands for customization and complete GDPR compliance. We are also partnering with several large companies that use our system with user interfaces they oversee the development of. Beside delivering orders created on the H1 platform, we also handle restaurant chains for which the customers make orders on the restaurants' respective websites and apps, and afterwards they inject those orders into our system for delivery handling purposes. To make all this happen, we needed to build a state-of-the-art distributed server architecture that can handle the load of both visitors and internal management of the system, along with a robust database servicing system. For safe daily operation we needed to implement a data backup and restore solution for short term and longterm data storage.

Development process.
We needed to increase the size of our development team to meet the demands of a business that increased tenfold. The development process of the H1 platform was based on Agile Scrum methodology. From the beginning of the project, iterations were used to cope with different cases of the project, starting with analysis, grooming and investigations. Then going to preparation of the development plan, which is made during discussions with project technical lead and all team members. After it follows development of the feature, where developers ensure the newest technologies are being used for stability of the whole system. Then, code reviewing of at least 2 developers to ensure errors reduction, testing newly developed features on three different environments (Local environment, Stage environment and Live environment) with collaboration of QA, Tech Lead and PO team members.

The development team is doing daily meets every day to ensure everyone are on the same track, share all relevant information and can ask for some technical assistance if required. Every two weeks team has a review of what was done, presentation to client of delivered features as well as retrospective meeting which helps team to improve by discussing what should be changed, refined, or stay as it is in the while development process. This all helps the development team to understand clients' needs, complexity of project and bring the best solution from technology and final system user perspectives.

Additional programs developed from scratch 

React Dispatch: Development team was analyzing the needs of H1 and provided a convenient and fast solution for orders dispatch. New React technology was used to ensure smooth and fast operation of the system.

WL App Auto Building: Automated White Label app building process was made by researching various existing technologies and combining them into one process adaptable for both Android and iOS platforms. Code base preparation for each new company app was made, as well as automated uploading to Firebase, Google Play and App Store, and an automated screenshot making tool was included.

Communication System: Automated system to manage communication with various POS Terminal services offering system integration, 3rd party Package Delivery services, and with Messaging providers such as email, SMS, and chat applications.

API Migration: New Symfony framework is used for H1 system API migration tasks. Upgrading of the packages and code for better performance and security is being made, as well as removal of parts that became unnecessary, centralization of information to keep the system tidy and clean.

Data Driven Development: H1 is analyzing data to take specific development actions, testing new features with A/B tests to rely on data which shows what way is more attractive to end users, and provides information in the order which data tells should be most convenient for users"

Selskabet har oplyst, at de i de efterfølgende år har videreudviklet på softwaren og pr. 31. december 2020 har afholdt i alt 15 mio. kr. til udvikling af software-platformen.

Vedlagt klagen er en e-mail af 11. november 2021 med en beskrivelse af udviklingsprocessen med G1, kontrakter af 14. september 2015 og 30. oktober 2015 med G1 og fakturaer fra G1.

Det fremgår af de fremlagte kontrakter, at de vedrører opgaver i perioden september - december 2015 på henholdsvis 32.200 EUR og 3.960 EUR.

Der er fremlagt fakturaer fra G1 fra perioden december 2015 - december 2016. De fremlagte fakturaer for 2016 udgør i alt 451.581 EUR.  

I forbindelse med genoptagelsesanmodningen til Skattestyrelsen var fremsendt en oversigt over fakturerede udviklingsomkostninger i perioden 2015-2019.

Selskabet har oplyst, at de ejer alle rettigheder til softwaren og har truffet alle endelige beslutninger vedrørende udformning og udvikling af softwareproduktet.

Selskabet har videre oplyst, at de har modtaget støtte fra VÆKSTFONDEN i form af lån på 1.500.000 kr. og i 2020 et innovationslån på 3.000.000 kr. Endvidere er selskabet i 2019 optaget som deltager i Udenrigsministeriets VITUS program til støtte for eksport.

I 2021 har selskabet modtaget tilsagn om tilskud under SMV: Digital REACT via Erhvervshus Midtjylland.

På møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyste selskabets repræsentant samt ejere blandt andet følgende:

"B og C fra H1 A/S forklarede indledningsvist, at de havde set et behov i branchen for en ny og unik All-in-One platform. Den nyudviklede platform havde "tre ben": Portal, white-label og last mile. Andre kendte take away platforme, som f.eks. G2, fungerer kun som formidler, hvorimod H1s platform er en samlet løsning.

Konkret blev der henvist til, at H1s software har en white-label løsning, hvilket bl.a. vil sige, at de restauranter m.m., der anvender softwaren, kan beskytte deres eget brand, da det ikke vil fremgå af deres websites, at de anvender H1s løsninger. Dette betyder også, at restauranterne selv ejer brugerdata. Der blev bl.a. henvist til samarbejde med G3, G4 og G5, der alle anvender H1s software, uden det fremgår af deres websites.

Undertegnede spurgte ind til, hvordan selskabet var nået frem til, at det, de har udviklet, er unikt i forhold til branchen, om de f.eks. har foretaget en større undersøgelse af markedet. Hertil forklarede de, at de havde været i branchen i over 10 år, og derfor var bekendt med, hvad der eksisterede og hvad der var brug for. Det, de kan tilbyde, fandtes ikke på markedet på det tidspunkt, hvor de begyndte udviklingen.

Repræsentanten henviste i øvrigt til beskrivelsen fra G1, hvoraf det fremgik, at platformen både bestod af elementer udviklet i forvejen, men at der også var helt nyudviklede elementer. Desuden var der tale om et stort udviklingsprojekt, der havde kostet i omegnen af 15 millioner kr., hvilket i sig selv vidnede om, at der var tale om udvikling af noget nyt."

Repræsentanten er i forbindelse med klagesagens behandling ved Skatteankestyrelsen oplyst om muligheden for at anmode om syn og skøn samt om fuld omkostningsgodtgørelse herved. Repræsentanten har ikke fundet det relevant.

Genoptagelse
Selskabet anmodede ved brev af 30. april 2020 om genoptagelse af indkomståret 2016 for anvendelse af skattekreditordningen efter ligningslovens § 8 X for afholdte udviklingsomkostninger. Vedlagt anmodningen var en beskrivelse af udviklingen samt en oversigt over de fakturerede udviklingsomkostninger fra G1.

Skattestyrelsen anmodede ved brev af 23. september 2020 om yderligere materiale. Af brevet fremgår:

"For at vi kan behandle selskabets anmodning om genoptagelse for indkomståret 2016 har vi brug for følgende oplysninger:

·         Opgørelse af skattepligtig indkomst med skattemæssige specifikationer for alle selskaber i sambeskatningen
·         Saldobalance ultimo året afstemt til årets resultat for alle selskaber i sambeskatningen
·         Kontospecifikationer for alle selskaber i sambeskatningen
·         Angivelse af hvilket selskab som har afholdt udgifterne med afstemning til selskabets årsrapport
·         Kontrakt vedr. udvikling af software indgået med G1
·         Alle bilag vedr. afholdte forsknings- og udviklingsomkostninger
·         Redegørelse for omfanget af selskabets egen deltagelse i udviklingsarbejdet herunder timeregnskab o.l.
·         Redegørelse for hvad selskabet har opnået af helt ny videnskabelig og teknisk viden som følge af selskabets deltagelse i udviklingsarbejdet i forhold lignende produkter/konkurrenter på markedet

Vi behandler selskabets opgørelse af skat, fordi vi vil kontrollere grundlaget for udbetaling af skattekredit efter ligningslovens § 8 X."

Ved brev af 15. februar 2021 fremsendte selskabet det anmodede materiale og fremlagde blandt andet fakturaer fra G1, kontospecifikation, balance for 2016 og opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2016. Selskabet oplyste endvidere, at de havde konstateret, at der ikke var foretaget en korrekt periodisering af fakturaer fra 2016, hvorfor den selvangivet indkomst for 2016 var 1.777.082 kr. mindre end oprindeligt selvangivet.

Af selskabets brev fremgår bl.a.:

"Som meddelt telefonisk har H1 A/S i forbindelse med fremskaffelsen af det supplerende materiale konstateret, at der ikke har været foretaget periodisering af fakturaerne fra G1 i 2016, da disse oprindeligt er bogført efter betalingstidspunktet. H1 har derfor foranlediget periodisering af G1-fakturaerne, hvorfor den skattepligtige indkomst for 2016 i H1 A/S bliver kr. 1.777.082 mindre end selvangivet, da selskabets skattepligtige indkomst reduceres fra et overskud på kr. 927.823 til et underskud på kr. 849.259 inden reduktion for LL § 8 X. Den skattepligtige indkomst efter reduktion for LL § 8 X i H1 A/S er derfor et overskud på kr. 1.682.621, mens sambeskatningsindkomst er et samlet underskud på kr. -1.867.635. Der er vedlagt sambeskatningsskema i bilag 2.

Reduktionen af den skattepligtige indkomst betyder samtidigt, at sambeskatningsindkomsten for 2016 tilsvarende bliver kr. 1.777.082 mindre end oprindeligt selvangivet.

Reduktionen af den skattepligtige indkomst har ikke betydning i forhold til størrelsen af det beløb, som der er anmodet om anvendelse af skattekreditordning for i indkomståret 2016 i H1 A/S."

Skattestyrelsen har ved forslag til afgørelse af 21. juni 2021 samt afgørelse af 12. august 2021 afvist at genoptage selskabets skattepligtige indkomst for 2016 vedrørende korrektion af indkomsten som følge af en ændret periodisering. Skattestyrelsen har henvist til, at anmodningen er modtaget efter 1. maj 2020 og ikke opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har nægtet udbetaling af skatteværdien af underskud efter ligningslovens § 8 X for indkomståret 2016, da selskabets aktiviteter ikke kan anses for omfattet af forsøgs- og forskningsvirksomhed, jf. ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Skattestyrelsen har endvidere afvist at genoptage selskabets skattepligtige indkomst for 2016 vedrørende korrektion vedrørende ændret periodisering af fakturaer.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"Afgørelse: Vi har ændret selskabets skattepligtige indkomst

(…)

Sagsfremstilling og begrundelse

1.    Udbetaling af skatteværdien af underskud for forsøgs- og forskningsudgifter

(…)

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Skattestyrelsen har gennemgået selskabets anmodning om udbetaling af skattekredit for indkomståret 2016 samt selskabets bemærkningerne til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke opfylder betingelserne i ligningslovens § 8 B, hvorfor der ikke kan ske udbetaling af skattekredit efter ligningslovens § 8 X.

Der er ved denne vurdering lagt vægt på følgende forhold:

·         Den udviklede software består af mange forskellige applikationer og funktioner, og da udgifterne til disse ikke er opdelt på de enkelte applikationer og funktioner foretages en samlet vurdering af softwareudviklingen
·         Udviklingen af applikationer og funktioner er baseret på kendte teknologier
·         De udviklede applikationer og funktioner ses ikke at indeholde løsninger, hvor der ikke findes tilsvarende løsninger, som ikke allerede er udviklet af andre softwareudviklere. Ved denne sammenligning skal der foretages en sammenligning med softwarebranchen generelt og ikke kun konkurrenter inden for den pågældende softwareløsning

For at udvikling og forskning kan omfattes af bestemmelsen, kræves det, at det kan påvises/sandsynliggøres, at projektet indeholder en vis ny viden i forhold til allerede kendt teknik, og i relation til softwaren et teknologisk eller videnskabeligt fremskridt mv., hvilket hermed ikke synes at være godtgjort.

Det er på det grundlag Skattestyrelsens opfattelse, at udgifterne ikke opfylder betingelserne i ligningslovens § 8 B, hvorfor der ikke kan ske udbetaling af skattekredit efter ligningslovens § 8 X.

2.        Korrektion af selskabets skattepligtige indkomst

2.1. De faktiske forhold
Der er den 15. februar 2021 i forbindelse med behandlingen af genoptagelsesanmodningen vedrørende udbetaling af skatteværdien af underskud for forsøgs- og forskningsudgifter også modtaget anmodning om genoptagelse med korrektion af selskabets skattepligtige indkomst med ønske om yderligere fradrag for udgifter til G1 med 1.777.082 kr., idet der ikke har været foretaget korrekt periodisering af fakturaerne.

Af genoptagelsesanmodningen fremgår følgende:

H1 A/S Anmodning om anvendelse af skattekreditordning og genoptagelse af skatteansættelsen for 2016 J.nr. 26 03 62 08 Sags-id 309789136 Fremsendelse af supplerende oplysninger

I henhold til telefoniske drøftelser med H1 A/S og med henvisning Skats skrivelse af 23. september 2020 skal vi venligst fremsende supplerende oplysninger til Skat i forbindelse med H1 A/S´ anmodning om anvendelse af skattekreditordningen og genoptagelsen af skatteansættelsen for H1 A/S for indkomståret 2016.

Som meddelt telefonisk har H1 A/S i forbindelse med fremskaffelsen af det supplerende materiale konstateret, at der ikke har været foretaget periodisering af fakturaerne fra G1 i 2016, da disse oprindeligt er bogført efter betalingstidspunktet. H1 har derfor foranlediget periodisering af G1-fakturaerne, hvorfor den skattepligtige indkomst for 2016 i H1 A/S bliver kr. 1.777.082 mindre end selvangivet, da selskabets skattepligtige indkomst reduceres fra et overskud på kr. 927.823 til et underskud på kr. 849.259 inden reduktion for LL § 8 X. Den skattepligtige indkomst efter reduktion for LL § 8 X i H1 A/S er derfor et overskud på kr. 1.682.621, mens sambeskatningsindkomst er et samlet underskud på kr. -1.867.635. Der er vedlagt sambeskatningsskema i bilag 2.

Reduktionen af den skattepligtige indkomst betyder samtidigt, at sambeskatningsindkomsten for 2016 tilsvarende bliver kr. 1.777.082 mindre end oprindeligt selvangivet.

Reduktionen af den skattepligtige indkomst har ikke betydning i forhold til størrelsen af det beløb, som der er anmodet om anvendelse af skattekreditordning for i indkomståret 2016 i H1 A/S.

2.2. Selskabets bemærkninger
Der er ikke modtaget bemærkninger til dette punkt.

2.3. Retsregler og praksis
Ifølge skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2 skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Idet anmodningen om genoptagelse med ønske om korrektion af selskabets skattepligtige er modtaget efter 1. maj 2020 opfylder I ikke betingelserne for genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, hvorfor der ikke kan ske genoptagelse af selskabets skattepligtige indkomst vedrørende dette forhold."

Skattestyrelsen har kommet med følgende bemærkninger til klagen:

"Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Kommentarer vedr. klageskrivelsens punkt 4.1:

·         Der gøres opmærksom på, at der efter skattestyrelsens udsendelse af afgørelsen er offentliggjort en ny afgørelse fra Landsskatterettet i SKM2021.510.LSR, hvor der konkluderes følgende:
·         "Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse, og lagde ved vurderingen bl.a. vægt på, at selskabets egen formodning om, at det var indehaver af den mest avancerede handelsplatform inden for handel med vin, ikke i sig selv kunne anses som tilstrækkelig dokumentation for ny viden og teknologi. Landsskatteretten bemærkede desuden, at der ikke blot skulle henses til andre handelsplatforme inden for vinhandel, men på den teknologiske viden generelt på det pågældende tidspunkt. Efter en samlet vurdering fandt Landsskatteretten, at det ikke var dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at den af selskabet udviklede handelsplatform indeholdt tilstrækkelig ny viden eller teknologiske fremskridt i forhold til allerede kendt teknik på udviklingstidspunktet. Landsskatteretten fandt derfor, at selskabet ikke var berettiget til udbetaling af skattekredit efter ligningslovens § 8 X."
·         Det må på den baggrund konkluderes, at der i ligningslovens § 8 B stilles krav om ny viden eller teknologisk fremskridt i forhold til det generelle vidensniveau, samt det er selskabet, som skal løfte denne bevisbyrde, hvorfor en afgrænsning overfor rutinemæssig udvikling som fremhævet i SKM2021.367.LSR ikke er tilstrækkeligt i forhold til vurdering af om udgifterne er afholdt til forsøgs- og forskningsaktivitet

Kommentarer vedr. klageskrivelsen punkt 4.2:

·         Selskabet har den 30. april 2020 indsendt anmodning om genoptagelse af indkomståret 2016 for anvendelse af skattekreditordningen omfattet af ligningslovens § 8X. Hvis selskabet opfylder betingelserne for anvendelse af skattekreditordningen, vil der skulle ske udbetaling af skatteværdien af underskud vedrørende forsøgs- og forskningsudgifter. Konsekvensen ved udbetalingen er, at de pågældende underskud skal nedsættes og ikke kan fremføres i den skattepligtige indkomst. Til brug for dette har selskabet fremsendt en beskrivelse af udviklingen samt udskrift af bogføringen fra underleverandøren G1 [beliggende i Land Y1]
·         Der er den 15. februar 2021 modtaget anmodning om genoptagelse vedrørende ændring af selskabets skattepligtige indkomst, idet der ikke er foretaget korrekt periodisering af G1-fakturaerne. Selskabet har i denne forbindelse selv oplyst "Reduktionen af den skattepligtige indkomst har ikke betydning i forhold til størrelsen af det beløb, som der er anmodet om anvendelse af skattekreditordning for i indkomståret 2016 i H1 A/S."
·         Det er to forskellige forhold der anmodes om genoptagelse af med en ansøgningssag om udbetaling af skattekredit med konsekvens for selskabets underskud, mens ændringen af periodiseringen vedrører opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst. Desuden indeholder anmodningen af 30. april 2020 ikke bilag eller oplysninger i øvrigt om selskabets egen periodisering af de pågældende udgifter i den skattepligtige indkomst. Der er således ikke før udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 26 modtaget oplysninger af faktisk eller retlig karakter vedrørende selskabets periodisering af udgifterne i den skattepligtige indkomst
·         Anmodningen modtaget 15. februar 2021 kan derfor ikke rummes i de forhold, der er modtaget i anmodning om genooptagelse den 30. april 2020, hvorfor der ikke kan ske genoptagelse vedrørende dette punkt"

Skattestyrelsen er den 7. juni 2022 kommet med følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Skattestyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling i sagen både for så vidt angår formalitetsspørgsmålet og for spørgsmålet om anvendelsen af ligningslovens § 8 X.

Skattestyrelsen er enig i, at betingelserne for at genoptage skatteansættelsen ordinært efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, for så vidt angår periodiseringen af fakturaerne, ikke er opfyldt.

Skattestyrelsen er ligeledes enig i, at betingelserne for at få skattekredit efter ligningslovens § 8 X, ikke er opfyldt, jævnfør ligningsloven § 8 B."

Klagerens opfattelse
Klageren har fremsat påstand om, at der skal udbetales skattekredit til selskabet med 557.013 kr. for indkomståret 2016, jf. ligningslovens § 8 X, svarende til skatteværdien af underskud på 2.531.880 kr. der vedrører forsøgs- og forskningsaktiviteter, jf. ligningslovens § 8 B.

Klageren har endvidere fremsat påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst skal nedsættes med 1.777.082 kr. i indkomståret 2016 grundet ændret periodisering af fakturaer.

Klageren har som begrundelse for påstandene anført følgende:  

"Klage over Skattestyrelsens afgørelse
På vegne af H1 A/S, CVR-nr. […], påklager vi herved Skattestyrelsens afgørelse af 12. august 2021. Afgørelsen vedlægges som bilag 1.

Sagen drejer sig om selskabets genoptagelsesanmodning med henblik på at ansøge om udbetaling af skattekredit i indkomståret 2016, og om selskabet kan op nedsættelse af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2016, grundet en ændret periodisering af fakturaer.

1.      Supplerende sagsfremstilling

        1.1.    Introduktion

H1 A/S blev stiftet den 1. april 2001 og driver virksomhed med formidling af salg af take-away food gennem hjemmeside og applikation. Selskabet er ejet af H2, H3, H4 samt A. Koncernens regnskabs- og indkomstår Som bilag 2 vedlægges udskrift for H1 A/S fra Erhvervsstyrelsens hjemmeside.

I 2015 blev der taget en strategisk beslutning om at udvikle en helt ny og unik All-in-One IT-platform til take-away restauranter og andre kæder, der skulle sørge for alle led i forbindelse med virksomhedernes afsætning af varer til take-away-markedet.

1.2.   Beskrivelse af den udviklede software

Selskabet anmodede den 30. april om genoptagelse af indkomståret 2016 med henblik på udbetaling af skattekredit hidrørende fra de underskud, som koncernen havde haft i forbindelse med udvikling af en helt ny software-platform til take-away markedet. Det ansøgte skattekreditbeløb udgjorde 557.013 kr.

Af oprindelige genoptagelsesanmodning, der vedlægges som bilag 3, fremgår følgende tekniske beskrivelse af den udviklede software:

H1 A/S besluttede i 2016 strategisk at disrupte takeaway-markedet ved udvikling af en helt ny og unik All-in-One IT-platform, der differentierer sig fra alle andre aktører på markedet ved at afdække både portal (aggregator markedsplads), white-label (private label løsning) og order dispatching (last mile logistics) løsninger.

H1 A/S er dermed den eneste virksomhed, der tilbyder denne unikke All-in-One ITplatform, hvilket har medført, at H1 A/S kan indgå vidt forskellige partnerskaber worldwide, herunder indgå i partnerskaber med virksomheder med milliardomsætning så som G6 i Land Y2 (se mere på www.[...]), og G7 i Land Y3 (se mere på www.[...]), hvilke to milliard-foretagender via licenser anvender H1 A/S´ Allin-One IT-platform, ligesom H1 A/S via partnerskaber disrupter takeaway-markedet via White label-løsninger, som bl.a. G8 og H1 i Danmark og G9 i Land Y1, samt øvrige […] lande, og Land Y4 anvender via licens.

Formålet med den unikke All-in-One IT-platform er således at disrupte restaurant-markedet via en unik IT-platform, der bygger på og anvender helt ny videnskabelig og teknisk viden, og hvor ITapplikationerne er udviklet til videresalg, der muliggør, at H1 tilbyder en All-in-One ITplatform, hvor der kan indgås partnerskaber med vidt forskellige virksomheder i vidt forskellige lande worldwide.

H1 er med udviklingen af denne unikke All-in-One IT-platform en softwareleverandør, der via licens alene skal levere den nødvendige nye software, der bygger på ny teknologi og videnskabelig viden, som forskellige partnere så via licens kan anvende, da den udviklede unikke All-in-One IT-platform muliggør, at vidt forskellige partnerskaber kan anvende den unikke API og integrere heri (i motoren i softwaren) og så differentiere front-enden af softwaren (den del som slutkunden kan se).

H1 A/S´ unikke All-in-One IT-platform giver således også ejerskabet til kunderne i restauranterne tilbage igen til restauranterne via en white label-løsning (WL), der er baseret på helt ny teknologi.

Der er ingen umiddelbare konkurrenter til H1 A/S til at tilbyde samme løsning som H1 A/S har udviklet inkl. unik API integration for f.eks. de milliard-omsættende selskaber som G7 (Land Y3) og G6 (Land Y2 + 40 andre lande), der licenserer denne løsning af H1 A/S.

H1 A/S´ All-in-One IT-platform er udviklet af G1 i Land Y1 med deltagelse af flere Ph.d´er og professorer.

[…]

"3. Udviklede applikationer

Der er udviklet en ny All-in-One SaaS platform (Web, App, API), som vi også benævner "H1 future architecture", der består af følgende:

·         Client and Admin API
·         Food order platform (website)
·         Food order platform (iOS app)
·         Food order platform (Android app)
·         Unique website application platform for specific business
·         API for Order box (Order box - restaurant device which manages orders)
·         Driver android app for order distribution and delivery
·         Driver iOS app for order distribution and delivery
·         Order dispatch API
·         White-label website solution
·         White-label app solution
·         Autobuild for white-label mobile applications (web-based)

´Følgende applikationer anvendes til videresalg via indgåelse af licens-partnerskaber:

·         Client and Admin API
·         Food order platform (website)
·         Food order platform (iOS app)
·         Food order platform (Android app)
·         White-label website solution
·         White-label app solution
·         Unique website application platform for specific business

Det bemærkes, at det er foretagender som G6 i Land Y2 ([…]) og G7 i Land Y3 ([…]), der omsætter for milliarder, der har ønsket at licensere den af H1 A/S udviklede software, og at G6 bl.a. har gjort dette efter at forskellige software-udbydere i en direkte test-konkurrence blev holdt op mod hinanden, hvor den af H1 A/S udviklede All-in-One platform vandt denne test-konkurrence som følge af, at den af H1 A/S unikke All-in-One platform bygger på helt ny teknologisk og teknisk viden.

Det bemærkes, at det er hele All-in-One platformen, der kan anvendes til videresalg herunder white label (G8 Danmark), partnerskaber (H1 […], med G9 Land Y1, H1 Land Y5, H1 Land Y6) samt andre markeder som (Land Y3, G10 Land Y7) med integration til andre applikationer (G11 app /G7, og G6 app (inkl "Eat in" og "Group ordering"),

[…]

Nærmere beskrivelse af de enkelte applikationer

De enkelte applikationer, der er udviklet, består af følgende:

·         Client and Admin APA - API which is used for Website, food order android and iOS apps, drivers android and iOS apps, Order dispatch API and all white label solutions. It has all logic for creating and updating Product, Restaurant, Order, User, Menucard and other information for other applications.

·         Food Order platform (Website) - Food order platform website which can be configured for different markets / countries like […] and […]. It is used for admin area to configure all needed information for the website. Regular users use it to search for restaurants and order food from them.

·         Food order platform (iOS app) - food order platform application for iOS users which can be configured for different markets / countries. Users use it to search for restaurants and order food from them.

·         Food order platform (Android app) - food order platform application for Android users which can be configured for different markets / countries. Users use it to search for restaurants and order food from them.

·         Unique website application platform for specific business - fully customized website created using Client and Admin API and some parts from Food order platform website. It was created for specific business needs with customized logic and their custom website design. Example: […]

·         API for Order box (Order box - restaurant device which manages orders) - this API is used to distribute communication messages by restaurant order box devices and Amin API. It can be used to accept or reject orders or to change preparation time.

·         Driver android app for order distribution and delivery - Driver application for Android users. It is used to get order information needed for pickup from restaurants and delivery to clients.

·         Driver iOS app for order distribution and delivery - Driver application for iOS users. It is used to get order information needed for pickup from restaurants and delivery to clients.

·         Order dispatch API - this API is used by Food order platform (website) Admin area. You can manage all food ordering process from getting order in platform and assigning them to drivers. You can see new/completed/in progress orders, online drivers and other needed information.

·         White-label website solution - Company, which registered in Food order platform website, can create their customized website with subdomain under market domain (like […]) It can be configured with company logo, custom colors and background images and some other custom logic.

·         White-label app solution - Company, which registered in Food order platform website, can automatically build their customized app in iOS and Android platforms. It can be configured with company logo, custom colors and background images and some other custom logic.

·         Autobuild for white-label mobile applications (web-based) - This is separate application that holds script for auto building apps in Android and iOS platform. It takes all configuration with images set in website and build application for specified platform."

Den udviklede software giver restauranter og virksomheder, der sælger take-away varer den fulde løsning med hensyn til salg af take-away produkterne til markedet. H1 har med andre ord sammenkoblet, integreret samt videreudviklet førende relevant software inden for e-commerce og logistik i overensstemmelse med markedsudviklingen og tilpasset denne til take-away markedet.

Den udviklede software muliggør derudover, at enhver restaurant eller virksomhed kan tilkoble sig de IT-moduler, som er relevante for den pågældende restaurant eller virksomhed, samt blive koblet på et ordre-dispatching system, der muliggør styring af alle leveringer fra restauranten eller virksomheden. Dermed har take-away virksomhederne selv mulighed for at skræddersy og tilpasse, hvordan de foretrækker at fremstå på hjemmesiden og app’en, der er udviklet af H1 A/S, og hvordan ønsker at håndtere selve logistikken med hensyn til fragt af varer.

Den udviklede software indeholder følgende elementer:

·         Egen neutral bestillingsportal
·         Egen neutral bestillings- og betalingsapp til portal
·         Unikke madkategori-apps ("OneClick")
·         Ordre-bokse (med printer)
·         Ordre-dispatching system m. supplerende app
·         White-label webshop m. admin/cms system
·         White-label app m. admin/cms system

Den nyudviklede software indeholder dermed som den eneste udbyder på markedet en samlet pakke af funktioner til take-away virksomheder, hvilket ingen andre aktører har formået at udvikle og tilbyde. H1 A/S kan på baggrund af softwaren indgå i vidt forskellige partnerskaber, både i Danmark og på verdensplan.

Som bilag 4 vedlægges fakturaer fra G1, som bilag 5a-5c vedlægges kontospecifikationer for 2016 samt sambeskatningsskema for H1 A/S. Endelig vedlægges som bilag 6 specifikationer til årsregnskabet samt skattemæssig opgørelse for 2016 for H1 A/S.

Det bemærkes i tilknytning hertil, at H1 A/S i det efterfølgende år har videreudviklet på softwaren og pr. 31. december 2020 har selskabet i alt afholdt 15 mio. kr. kr. til udvikling af software-platformen.

      1.3.       Udviklingsprocessen for produkterne

H1 A/S’ software blev udviklet i samarbejde med G1 (https://[...], der er beliggende i Land Y1. Alle de ansøgte udgifter til skattekredit vedrører udgifter til G1.

G1 er et selskab, der har specialiseret sig i international digital innovation. Selskabet blev grundlagt i 2002 og tilbyder software-løsninger indenfor software engineering and product development, business digitalization, BI og data science, samt bistå med UX, UI, CRO og consulting services. Selskabet har flere ph.d.’er og specialister ansat til at løse de meget komplekse opgaver, som de løser for deres kunder.

Under selve udviklingen af software-platformen for H1 A/S deltog flere specialister indenfor datadriven development og machine learning. Dette skyldes, at der var tale om forholdsvis komplicerede applikationer og software, idet udviklingen af de enkelte applikationer og slutteligt sammenkoblingen til en samlet softwareløsning ikke eksisterede på markedet før.

Til nærmere beskrivelse af udviklingsprocessen vedlægges bilag 7, som er en gengivelse af en e-mail fra G1:

“Expansion of scope

To improve upon the previous implementation of the H1 platform, we needed to expand both its capabilities and its overall reach over the food and merchandise delivery market. This included an API-based approach where our internal systems and applications of authorized partners access all H1 functionality through a secure Application Programming Interface. This handles websites, mobile applications on multiple platforms, administrative interfaces, and a large-scale package delivery platform where delivery drivers handle the orders, deliver them to the customers, and meanwhile our management staff can monitor their activity and location in a city.

The H1 platform needed to be expanded for safe launch at numerous markets in several European countries, handling the local language, territory, demands for customization and complete GDPR compliance. We are also partnering with several large companies that use our system with user interfaces they oversee the development of. Beside delivering orders created on the H1 platform, we also handle restaurant chains for which the customers make orders on the restaurants' respective websites and apps, and afterwards they inject those orders into our system for delivery handling purposes. To make all this happen, we needed to build a state-of-the-art distributed server architecture that can handle the load of both visitors and internal management of the system, along with a robust database servicing system. For safe daily operation we needed to implement a data backup and restore solution for short term and long-term data storage.

Development process.

We needed to increase the size of our development team to meet the demands of a business that increased tenfold. The development process of the H1 platform was based on Agile Scrum methodology. From the beginning of the project, iterations were used to cope with different cases of the project, starting with analysis, grooming and investigations. Then going to preparation of the development plan, which is made during discussions with project technical lead and all team members. After it follows development of the feature, where developers ensure the newest technologies are being used for stability of the whole system. Then, code reviewing of at least 2 developers to ensure errors reduction, testing newly developed features on three different environments (Local environment, Stage environment and Live environment) with collaboration of QA, Tech Lead and PO team members.

The development team is doing daily meets every day to ensure everyone are on the same track, share all relevant information and can ask for some technical assistance if required. Every two weeks team has a review of what was done, presentation to client of delivered features as well as retrospective meeting which helps team to improve by discussing what should be changed, refined, or stay as it is in the while development process. This all helps the development team to understand clients' needs, complexity of project and bring the best solution from technology and final system user perspectives.

Additional programs developed from scratch

React Dispatch: Development team was analyzing the needs of H1 and provided a convenient and fast solution for orders dispatch. New React technology was used to ensure smooth and fast operation of the system.

WL App Auto Building: Automated White Label app building process was made by researching various existing technologies and combining them into one process adaptable for both Android and iOS platforms. Code base preparation for each new company app was made, as well as automated uploading to Firebase, Google Play and App Store, and an automated screenshot making tool was included.

Communication System: Automated system to manage communication with various POS Terminal services offering system integration, 3rd party Package Delivery services, and with Messaging providers such as email, SMS, and chat applications.

API Migration: New Symfony framework is used for H1 system API migration tasks. Upgrading of the packages and code for better performance and security is being made, as well as removal of parts that became unnecessary, centralization of information to keep the system tidy and clean.

Data Driven Development: H1 is analyzing data to take specific development actions, testing new features with A/B tests to rely on data which shows what way is more attractive to end users, and provides information in the order which data tells should be most convenient for users"

Der blev således udført adskillige tests under udviklingsprocessen, for at sikre optimalt samspil mellem de sammenkoblede applikationerne i den samlede løsning, da formålet var at udvikle en software, der skulle kunne integreres både i web, app (iOS og Android) og API systemer.

     1.4.     Ejerskab og rettigheder til produkterne

Det er H1 A/S, som ejer alle rettighederne til softwaren, herunder alle IP-rettigheder og kildekoder m.v. Det er desuden H1 A/S, som har truffet alle endelige beslutninger vedrørende udformning og udviklingen af softwareproduktet. [Selskabet i Land Y1] har således hovedsageligt ageret som underleverør af software til H1 A/S.

Som bilag 8 vedlægges kontrakten mellem H1 A/S og G1 med dertilhørende løbende projektaftaler. Det fremgår af aftalen er indgået i forbindelse med udviklingen af applikationerne og softwaren til IT-platformen.

    1.5.    Det kommercielle potentiale

Der har været stor efterspørgsel på den udviklede software, både nationalt og internationalt på grund af dets unikke software og at ingen andre aktører kan tilbyde en samlet løsning til take-away restauranter og andre kæder. Dette har blandt andet medført, at selskabet har indgået samarbejde med milliardomsættende selskaber som G7 (Land Y3) og G6 (Land Y2 + 40 andre lande). G6 samarbejder alene i Land Y2 med ca. 27.000 restauranter. Derudover er der indgået licensaftaler med en lang række danske kunder.

Den af selskabet udviklede software er væsentlig nemmere at integrere i kundernes systemer i forhold til andre lignende typer software, fx den software der udbydes af G2 eller lignende aktører på markedet.

      1.6.   Investeringer i virksomheden

H1 A/S har i forbindelse med udviklingen af softwaren modtaget økonomisk støtte fra VÆKSTFONDEN i form af et lån på 1.500.000 kr. Desuden er H1 A/S blevet optaget som deltager i Udenrigsministeriet VITUS-program til støtte for eksport, der har en værdi af 263.068 kr., og er ydet efter EU’s de minimis-regel.

     1.7.    Særligt om sagsforløbet

Den 30. april 2020 anmodede revisions- og rådgivningsvirksomheden R1 på vegne af selskabet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2016 med henblik på at ansøge om udbetaling af skattekredit hidrørende fra koncernens underskud ved forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Skattestyrelsen anmodede den 23. september om yderligere materiale til vurdering af de udgifter, der var afholdt som led i koncernens forsøgs- og forskningsvirksomhed. Skattestyrelsens materialeindkaldelse vedlægges som bilag 9.

Den 15. februar 2021 indsendte R1 og selskabet det efterspurgte materiale. Som bilag 10 vedlægges R1s og selskabets besvarelse af materialeanmodningen. Under fremskaffelsen af det supplerende materiale konstateredes det, at der ikke havde været foretaget korrekt periodisering af fakturaerne fra G1 i indkomståret 2016, idet fakturaerne oprindeligt var bogført efter betalingstidspunktet.

H1 A/S foranledigede derfor en periodisering af G1-fakturaerne, hvilket vil medføre, at den skattepligtige indkomst for 2016 i H1 A/S blev 1.777.082 kr. mindre end oprindeligt selvangivet for 2016. Nedsættelsen af indkomsten vil ikke påvirke det ansøgte beløb i henhold til skattekreditordningen.

     2.    Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har nægtet at udbetale skattekredit for indkomståret 2016.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført, at selskabet ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at selskabet i forbindelse med udviklingen af IT-platformen har anvendt videnskabelig eller teknisk viden til, at frembringe nye eller væsentligt forbedrede applikationer eller funktioner. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets aktiviteter i relation til udvikling af software ikke kan anses for forsøgs- og forskningsvirksomhed, og dermed ikke kan indgå i skattekreditgrundlaget, jf. ligningslovens § 8 X, jf. ligningslovens § 8 B.

Skattestyrelsen har desuden afvist selskabets anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen med henblik på at opnå nedsættelse af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2016 som følge af en ændret periodisering af en række fakturaer. Skattestyrelsen afviste anmodningen om nedsættelse af selskabets skattepligtige indkomst, idet Skattestyrelsen betragter nedsættelsesanmodningen som en ny anmodning om genoptagelse, der er modtaget for sent i forhold til den ordinære genoptagelsesfrist for indkomståret 2016.

  3.    Påstande

Der nedlægges påstand om, at Skattestyrelsen skal udbetale skattekredit til selskabet med 557.013 kr. for indkomståret 2016.

Den opgjorte skattekredit svarer til skatteværdien (22 %) af koncernens underskud på 2.531.880 kr., der hidrører fra koncernens forsøgs- og forskningsaktiviteter. Der synes ikke at være uenighed om selve opgørelsen af skattekreditten. Uenigheden beror således alene på, hvorvidt de opgjorte omkostninger er afholdt som led i forsøgs- og forskningsaktivitet i tilknytning til erhvervsvirksomhed, jf. ligningslovens § 8 B.

Der nedlægges desuden påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst nedsættes med yderligere 1.777.082 kr. i indkomståret 2016.

   4.   Anbringender

     4.1.   Anbringender til støtte for påstanden om skattekredit

Til støtte for påstanden vedrørende udbetalingen af skattekredit gøres det gældende, at selskabets underskud stammer fra forsøgs- og forskningsaktiviteter i tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed, jf. ligningslovens § 8 B og 8 X.

     4.1.1.    Regler og administrativ praksis om skattekredit

Skattekreditordningen fremgår af ligningslovens § 8 X og blev indført ved lov nr. 1379 af 28. december 2011. Skattekreditordningen giver mulighed for, at selskaber og personlige virksomheder omfattet af virksomhedsskatteordningen kan få udbetalt et beløb, svarende til skatteværdien af de skattemæssige underskud. Det er underskud, der stammer fra forsøgs- og forskningsudgifter, der kan straksafskrives efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, og afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 3, som berettiger til skattekredit.

Formålet med skattekreditordningen er at styrke selskabers eller virksomheders likviditet i den fase, hvor forsknings- eller udviklingsaktiviteterne endnu ikke har opnået større indtægter. Derudover skal ordningen tilskynde til at iværksætte forskning og udvikling ved, at de er sikre på at få skatteværdien af forsknings- og udviklingsudgifterne, også selv om virksomheden ikke sidenhen giver overskud.

De udgifter, der indgår i grundlaget for skattekredit, afgrænses efter reglerne i ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Ligningslovens § 8 B, stk. 1, blev indført ved lov nr. 184 af 30. marts 1973. Bestemmelsen medfører, at udgifter afholdt til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv, fradrages fuldt ud i den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori de er afholdt.

Angående den nærmere afgrænsning af forsøgs- og forskningsudgifterne er det i forarbejderne til ligningslovens § 8 B, stk. 1, anført (lovforslag nr. 95 af 17. maj 1973, specielle bemærkninger til § 1, nr. 1):

"1. Udgifterne til forsøgs- og forskningsvirksomhed

(…)

Fradragsretten omfatter som nævnt kun udgifter til forsøgs- eller forskningsvirksomhed, som afholdes i forbindelse med den skattepligtiges erhverv. Forsøgene eller forskningen skal således knytte sig til en erhvervsvirksomhed, som den skattepligtige enten allerede har igang på det tidspunkt, udgifterne afholdes, eller har planer om senere at starte.

Fradragsretten vil i første række omfatte det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden. Herved forstås anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser. Fradragsretten vil desuden omfatte den såkaldte anvendte forskning» d.v.s. originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig eller teknisk viden og forståelse, primært rettet mod praktiske mål og anvendelser." [vores fremhævning]

De mest almindelige udgifter, som falder ind under § 8 B, stk. 1, vil formentlig være lønudgifter, udgifter til råstoffer og udgifter til leje af lokaler, maskiner, inventar og lignende driftsmidler. Også betaling for forsøgs- eller forskningsvirksomhed, udført hos andre, vil falde ind under disse bestemmelser."

Bestemmelsen er således en udvidelse af fradragsretten for løbende erhvervsmæssige udgifter i forhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Ligningslovens 8 B, stk. 1, omfattede oprindeligt ikke udgifter til grundforskning. Dette blev ændret ved lov nr. 835 af 18. december 1987, hvorefter udgifter til grundforskning i en igangværende virksomhed fremover kunne fratrækkes i den skattepligtige indkomst efter ligningslovens 8 B, stk. 1.

Betaling af forsknings- og udviklingsaktiviteter, som er udført af andre på vegne af den skattepligtige, er også omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Ligningslovens § 8 B, stk. 1, fortolkes dynamisk. Det vil sige, at ved vurderingen af, om der foreligger nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser skal det pågældende forsøgs- og forskningsprojekt sammenholdes med det aktuelle videnskabelige eller tekniske vidensniveau indenfor branchen.

Selvom ligningslovens § 8 B, stk. 1, har været en del af dansk skatteret siden 1973 er det begrænset, hvor meget administrativ praksis og retspraksis, der er offentliggjort vedrørende bestemmelsen. Retningslinjerne for, hvilke udgifter der vedrører forsøg- og forskningsvirksomhed, fremgår således i det væsentlige af bestemmelsens forarbejder (og efterarbejder).

I forarbejderne til ligningslovens § 8 X (som egentlig er efterarbejder til ligningslovens § 8
B) er det nærmere angivet, hvilke udgifter, der kan være omfattet. Af de almindelige bemærkninger til forarbejderne til (lovforslag nr. 29 af 21. november 2011):

"3. Gældende ret

(…)

Fradragsretten for afholdte forsøgs- og forskningsudgifter m.v. omfatter i første række det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden. Herved forstås anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer, produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser."

Af de specielle bemærkninger (til lovforslagets § 1, stk. 1, nr. 1) fremgår videre:

"Som eksempler på aktiviteter, som ikke er omfattet af forslaget, kan nævnes undervisning, personaleuddannelse, dokumentations- og informationsarbejde, bibliotekstjeneste, rutinemæssig indsamling af data, service til kunder eller andre afdelinger i organisationen, produktionsplanlægning, arbejdsstudier, salgs- og markedsanalyser, patent- og licensarbejde samt rutinemæssig udvikling af software."

Der foreligger begrænset offentliggjort praksis fra Landsskatteretten og Skatterådet vedrørende afgrænsningen af, hvilke udgifter der kan anses for at være afholdt som led i forsøgs- og forskningsvirksomhed. Derudover vedrører afgørelserne meget forskellige forsøgs- og forskningsprojekter, hvilket gør det svært at udlede noget generelt af afgørelserne om afgrænsningen af forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Fælles for de offentliggjorte afgørelser synes at være, at Landsskatteretten og Skatterådet fortolker ligningslovens § 8 B, stk. 1, mere lempeligt end Skattestyrelsen. I en række afgørelser har Landsskatteretten dermed givet klagerne helt eller delvist medhold i klagen.

For så vidt angår praksis for udvikling af software mv., kan der henvises til Skatterådets bindende svar af 26. april 2016 (offentliggjort som SKM2016.199.SR), fandt Skatterådet, at et selskabs underskud hidrørende fra udgifter til udvikling af en applikation eller program, der faciliterede online lektiehjælp, var omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1, og derfor kunne indgå i skattekreditgrundlaget efter § 8 X. Der var efter det oplyste tale om et innovativt/fornyende produkt, idet Markedsfondens deltog heri.

Der kan henvises til SKM2020.501.LSR, hvor en af selskabet udviklet en webbaseret platform, der i det væsentlige automatiserede interne forretningsgange for bookingsystem, fakturering og lagerstyring samt gjorde det muligt for kunder at følge deres pakker (track and trace). De af selskabets udviklede løsninger var ikke omfattet af LL § 8 B. Landsskatteretten udtalte, at projektet skal “indeholde en vis ny viden i forhold til allerede kendt teknik, og i relation til software teknologisk eller videnskabelige fremskridt mv." (dog uden nærmere henvisning til hjemmel herfor). Se desuden Landsskatterettens afgørelse af 21. maj 2021 (j.nr. 19-0107392), hvor udgifter til udvikling af en e-handelsplatform for handel med vin heller ikke kunne indgå i skattekreditgrundlaget.

I SKM2021.367.LSR havde klageren udviklet en handelsplatform, der bl.a. kunne indhente oplysninger fra forskellige landes toldmyndigheder i forbindelse med kundernes handel på platformen. Landsskatteretten udtalte, at der måtte skelnes mellem, om udgifterne vedrører selve udviklingen af applikationer og digitale løsninger, eller om udgifterne vedrører den løbende og efterfølgende brug af applikationerne og altså ikke selve udviklingen.

I sagen fandt Landsskatteretten, at de afholdte udgifter var omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1, og lagde ved vurderingen bl.a. vægt på, at udviklingen af de enkelte projekter ikke kunne anses for at være af rutinemæssig udvikling af software, men at der var tale om ny- og videreudviklede systemer, processer og algoritmer. Landsskatteretten udtalte desuden, at der ikke var noget til hinder for udbetaling af skattekredit, at den udviklede software var baseret på allerede eksisterende software og fandt desuden at selskabets udgifter til softwarelicenser også var omfattet af ligningslovens §§ 8 B og 8 X.

    4.1.2.     Selskabets underskud stammer fra forsøgs- og forskningsvirksomhed

Skattestyrelsen har for 2016 nægtet at udbetale skattekredit med den begrundelse, at der for udvikling af applikationer og software skal foreligge et teknologisk eller videnskabeligt fremskridt førend udgifterne kan kvalificeres som forsøgs- og forskningsudgifter efter ligningslovens § 8 B, stk. 1. Dette baserer Skattestyrelsen på SKM2020.501.LSR.

Den nævnte afgørelse må anses for delvist at være tilsidesat ved den nyere softwareafgørelse, SKM2021.367.LSR, hvor Landsskatteretten ikke stillede noget kriterie om videnskabeligt eller teknologisk fremskridt, idet der ganske enkelt ikke er grundlag for at opstille et sådant kriterie, hverken i lovens ordlyd eller lovens forarbejder.

Det afgørende er derimod fortsat, at virksomheden har anvendt videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede produkter, systemer, processer, tjenesteydelser mv. For software kommer dette til udtryk ved, at der skal være udviklet ny software, som ikke kan betegnes som værende rutinemæssig vedligeholdelse af allerede udviklet software, jf. forarbejderne til ligningslovens § 8 X og SKM2021.367.LSR.

På baggrund af det fremlagte materiale og selskabets redegørelse for den udviklede software er det vores opfattelse, at der er fremlagt nye faktiske eller juridiske oplysninger, der giver grundlag for at genoptage skatteansættelsen med henblik på udbetaling af skattekredit for indkomståret 2016.

Som følge af den ovennævnte beskrivelse og fremlagte dokumentation af den udviklede software under afsnit 1.2 - 1.6., er det vores opfattelse, at selskabet har dokumenteret eller sandsynliggjort, at den udviklede software er helt ny indenfor for branchen eller er væsentlig bedre end eksisterende software.

Der er indtil videre ikke andre indenfor take-away branchen, der har formået at udvikle en IT-platform, hvor et tilsvarende antal softwaresystemer og -programmer er integreret til en samlet løsning, og hvor take-away-virksomhederne har en tilsvarende mulighed for tilpasning af software-løsningen til deres egen forretningsmodel.

Det udførte udviklingsarbejde ligger derfor udover, hvad der kan betegnes som rutinemæssig vedligeholdelse eller almindelige tilpasning af applikationer og software.

At der er tale om en meget kompleks software understøttes dels af den betydelige mængde af tid og udgifter, der er anvendt til at færdiggøre softwaren, og dels at selskabet har anvendt et højt specialiseret firma til at udvikle IT-platformen. G1 har ansat Ph.d’er og specialister indenfor datadriven development og machine learning med henblik på at kunne løse IT-opgaven for H1 A/S. Det bemærkes i den forbindelse, at det ikke er til hinder for skattekredit i relation til software, at softwaren er baseret på eksisterende software eller at selve udviklingsarbejdet er foretaget af andre end ansøgeren selv, jf. SKM2021.367.LSR.

Derudover henledes opmærksomheden på, at der pr. 31. december 2020 afholdt cirka 15 mio. kr. til udvikling og forbedring af selskabets IT-platform. Udgiftens størrelse understøtter ovenstående beskrivelse af softwaren og dokumenterer i sig selv, at der er udviklet en meget unik og kompleks softwareplatform.

Det er derfor vores opfattelse, at selskabet har dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der ved udviklingsarbejdet er anvendt videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser, idet den udviklede software må anses for at være ny eller væsentligt bedre i forhold til branchen, og derfor opfylder betingelserne i ligningsloven §§ 8 B og 8X.

    4.1.3.    Øvrige kommentarer til Skattestyrelsen afgørelse

Der er en række udsagn i Skattestyrelsens afgørelse, som efter vores opfattelse beror på en misforståelse eller fejlfortolkning af forarbejderne til ligningslovens §§ 8 B og 8 X. Derudover har Skattestyrelsen i sin vurdering af produkterne lagt vægt på en række betingelser og kriterier, som hverken kan udledes af bestemmelsernes ordlyd eller forarbejderne.

Vi vil i det følgende afsnit komme med vores overordnede bemærkninger til det som Skattestyrelsen i øvrigt har anført om reglerne om skattekredit.

     4.1.3.1.    Skattestyrelsen har lagt vægt på forkerte kriterier

I Skattestyrelsens begrundelse for afgørelsen lægges der vægt på en række yderligere kriterier for virksomheden og produktet (nyhedselement, kreativitet og usikkerhed), som der ikke er noget lovgrundlag for at lægge vægt på i bedømmelsen af, om udgifterne er afholdt som led i forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 8 B, stk. 1, at fradragsretten "i første række omfatter det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden, hvorved forstås anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser."

Der er således tale om en bred angivelse af, hvilke udgifter, der berettiger til straksafskrivning efter ligningslovens § 8 B og det er således tilstrækkeligt, at projektet medfører nye eller væsentligt forbedrede processer og systemer. Denne brede angivelse af anvendelsesområdet må desuden sammenholdes med bestemmelsens formål om at give dansk erhvervsliv et incitament til i højere grad at investere i udviklingsprojekter.

Der er hverken i lovens ordlyd eller forarbejderne til ligningslovens §§ 8 B og 8 X noget krav om nyhedselement, kreativitet og usikkerhed. Alle disse forhold er en naturlig del, når en virksomhed driver forsøgs- og forskningsvirksomhed, men kan ikke udgøre selvstændige krav til, hvorvidt en omkostning er omfattet af ligningslovens §§ 8 B og 8 X, eller ej.

De yderligere krav, som Skattestyrelsen i sin afgørelse har opstillet for at nægte selskabet skattekredit, ses derimod at stamme fra Skattestyrelsens egen vejledning af 4. maj 2020 til revisorer og virksomheder vedrørende fremrykket skattekredit. Vejledningen er sidenhen skrevet ind i den Juridiske Vejledning afsnit C.C.2.2.2.20. De yderligere opsatte krav i Juridisk Vejledning er hentet fra OECD’s Frascati Manual (The measurement of scientific and technical activities). Frascati Manualen anvendes af OECD-medlemslandene i det internationale forskningsstatistiske samarbejde.

Frascati Manualen er ikke nævnt med ét ord i for- eller efterarbejderne til ligningslovens §§ 8 B eller 8 X, og derfor kan Frascati Manualen ikke tillægges nogen retskildemæssig værdi ved fortolkningen af ligningslovens §§ 8 B og 8 X.

Det er ikke utænkeligt, at lovgiver har ladet sig inspirere af den begrebsdannelse, der er anvendt i Frascati-manualen og i det internationale forskningsstatistiske samarbejde i OECD ved indførelsen af ligningslovens § 8 B, stk. 1. Dette gør dog ikke Frascati Manualen til en retskilde.

Det følger af helt grundlæggende fortolkningsregler, at såfremt lovgiver havde ønsket, at udtrykket "forsøgs- og forskningsvirksomhed" skulle fortolkes i overensstemmelse med Frascati-manualen, så ville det fremgå udtrykkeligt af forarbejderne. En sådan udtrykkelig tilkendegivelse kan ikke udledes af forarbejderne. Dette er eksempelvis tilfældet på Transfer Pricing-området, hvor det fremgår direkte af forarbejderne, at armslængdeprincippet i ligningslovens § 2 skal fortolkes i overensstemmelse med den til enhver tid gældende version af OECD’s Transfer Pricing Guidelines.

Den fulde konsekvens af Skattestyrelsens synspunkt vil da også være, at afgrænsningen af forsøgs- og forskningsaktivitet således var overladt til OECD, hvilket formentligt ikke har været hensigten, hverken da Folketinget vedtog ligningslovens §§ 8 B eller 8 X.

Der kan i øvrigt henvises til artiklen "Forskning og udvikling - skattefradraget, som man skal være varsom med at tage" af René Lønne Ventzel, offentliggjort som RR.12.2020.58. Det påvises i artiklen, at Skattestyrelsen har ladet sig kraftigt inspirere af Frascati Manualen ved fortolkningen af ligningslovens § 8 B og X, og stiller sig kritisk overfor brugen af Frascati Manualen, idet Skattestyrelsen ikke anvender Manualen konsekvent. Se ligeledes "Kommentarer til udvalgte afgørelser - Forskning og udvikling" af Niels Winther-Sørensen, offentliggjort som RR.SM.2021.2, der heller ikke mener, at Frascati Manualen udgør en retskilde, der kan anvendes ved fortolknings af ligningslovens § 8 B.

Derudover bemærkes, at Landsskatteretten i sin egen praksis om skattekredit for software-projekter aldrig har lagt vægt på ovennævnte kriterier i Juridisk Vejledning eller i Frascati-Manualen, jf. SKM2020.501.LSR, SKM2021.367.LSR samt Landsskatterettens afgørelse af 21. maj 2021 (j.nr. 19-0107392). Landsskatteretten har i alle sine afgørelser lagt vægt på de kriterier, som der er nævnt i loven og forarbejderne og som der dermed er sikkert hjemmelsgrundlag for at anvende. Det synes derfor bemærkelsesværdigt, at Skattestyrelsen bliver ved med at fastholde en praksis for skattekredit på software, der er direkte i strid med Landsskatterettens administrative praksis.

       4.1.3.2.     Særligt om teknologisk eller videnskabeligt fremskridt som kriterie

Ifølge Skattestyrelsen fordrer forsøg- og forskningsvirksomhed, at der er opnået et teknologisk eller et videnskabeligt fremskridt. Der henvises til SKM2020.501.LSR.

Der er intet belæg for en sådan restriktiv forståelse af ligningslovens § 8 B, stk. 1, og der kan ikke stilles noget krav om, at der skal være opnået en teknologisk eller videnskabelig landvinding for at udgifterne kan anses for afholdt som led i forsøgs- og forskningsvirksomhed. Landsskatteretten har da også selv i SKM2021.367.LSR taget afstand fra denne formulering som i sin yderste konsekvens vil medføre en væsentlig indskrænkning af, hvad der kan kvalificeres som forsøgs- og forskningsvirksomhed i skattemæssig henseende.

Det af Skattestyrelsen (og af Landsskatteretten i SKM2020.501.LSR) opstillede kriterium om, at der skal foreligge teknologisk eller et videnskabeligt fremskridt bygger på en overfortolkning af forarbejderne til lovforslag nr. 29 af 21. november 2011. Denne overfortolkning stammer formentlig fra et høringssvar fra Skatteministeren i forbindelse med en henvendelse fra Dansk Erhverv under høringsfasen (bilag 4 til lovforslaget). Dansk Erhverv opfordrede i sin henvendelse Skatteministeriet til at udvide skattekreditordningen til generelt at omfatte innovationsaktiviteter.

Hertil svarede Skatteministeren følgende:

"I Oslo-manualen skelnes mellem fire former for innovation:

Produktinnovation, dvs. udgifter til introduktionen af nye eller væsentligt forbedrede varer eller tjenesteydelser mv.

Procesinnovation, dvs. udgifter til introduktionen af nye eller væsentligt forbedrede metoder til at producere eksisterende varer eller tjenesteydelser samt logistik-, leverings- og distributionsmetoder mv.

Markedsføringsinnovation, dvs. udgifter til væsentlige ændringer i designet af en vare eller tjenesteydelse, nye markedsføringsstrategier og nye prissætningsmetoder, f.eks. rabatter.

Organisatorisk innovation, dvs. udgifter til nye forretningsgange, procedurer, metoder til arbejdspladsens organisering og ændringer i virksomhedens eksterne relationer til andre virksomheder og offentlige myndigheder mv.

En sådan udvidelse vil medføre, at almindelige udgifter til introduktionen af nye forretningsgange, metoder, systemer, markedsføringsstrategier, HR-aktiviteter mv. vil være omfattet af skattekreditordningen.

Hvis udgifter til sådanne aktiviteter inddrages under skattekreditordningen, vil den få karakter af en mere generel ordning med udbetaling af negativ skat for virksomheders underskud, der stammer fra almindelige driftsomkostninger, afskrivninger mv.

Skatteministeriet har noteret sig synspunktet, men en sådan ordning vil medføre et væsentligt provenutab, som ikke kan holdes inden for de økonomiske rammer for ordningen, der er forudsat i forslaget til finanslov som fremsat."

Ud fra det citerede høringssvar kan der ikke drages den slutning, at når skatteministeren i ministersvaret afviser at udvide ligningslovens § 8 B til at omfatte innovation generelt, så kan udvikling og forskning kun omfattes af ligningslovens § 8 B, hvis der foreligger et "teknologisk eller videnskabeligt fremskridt mv." ved aktiviteten. Det eneste, der med en vis klarhed kan udledes af Skatteministerens svar er, at ligningslovens § 8 B, stk. 1, ikke omfatter udgifter til “introduktionen af nye forretningsgange, metoder, systemer, markedsføringsstrategier, HR-aktiviteter mv."

Skatteministeriets bemærkninger om provenutab giver desuden anledning til at påpege, at det er en almindelig forvaltningsretlig grundsætning, at når forvaltningsmyndighederne er blevet tillagt bemyndigelse til at foretage et skøn i forbindelse med anvendelsesområdet for en given af en lovregel, da er myndigheden forpligtet til alene at lægge vægt på saglige hensyn. Det antages almindeligvis i den forvaltningsretlige praksis, at økonomiske hensyn - eksempelvis imødegåelse af et provenutab - ikke udgør et sådant sagligt hensyn i skønsudøvelsen, hvis borgeren eller virksomheden i øvrigt opfylder det formål eller de betingelser, der er angivet i lovens ordlyd eller forarbejderne.

     4.2.   Anbringender til støtte for påstand om nedsættelse af indkomsten

Til støtte for påstanden om nedsættelse af selskabets skattepligtige indkomst med 1.777.082 kr. i indkomståret 2016 gøres det gældende, at oprindelige rettidige anmodning om genoptagelse med henblik på udbetaling af skattekredit også må indbefatte selskabets anmodning om nedsættelse af den skattepligtige indkomst, idet der er tale om de helt samme udgiftsposter til G1.

     4.2.1.   Regler og administrativ praksis om genoptagelse

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Der foreligger ikke nogen klar offentliggjort praksis vedrørende den eksakte problemstilling i denne sag, det vil sige hvornår og i hvilket omfang, at senere modtagne oplysninger kan inddrages og indbefattes i den oprindelige anmodning om genoptagelse.

Der kan dog henvises til Vestre Landsrets dom af 1. november 2010 (offentliggjort som SKM2010.785.VLR) på ejendomsvurderingsområdet. Sagen drejede sig om en skatteyder, der i maj 2005 havde anmodet om genoptagelse af vurderingen pr. 1. januar 2002, jf. dagældende skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, med henblik på at opnå et fradrag for forbedringer i henhold til dagældende vurderingslovs § 17. Efter at have modtaget SKATs agterskrivelse anmodede sagsøgeren i august 2006 i stedet om nedslag i grundværdien vedrørende den helt samme udgift. Landsskatteretten anså anmodningen i august 2006 for en ny genoptagelsesanmodning, som derfor var modtaget for sent. Vestre Landsret tilsidesatte Landsskatterettens afgørelse og fandt, at betingelserne for genoptagelse var opfyldt med anmodningen fra maj 2005, og sagsøgeren fik derfor medhold i, at der kunne ske genoptagelse af vurderingen pr. 1. januar 2002.

Det bemærkes, at dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, var formuleret næsten tilsvarende som skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og forfølger helt samme hensyn og formål, som genoptagelsesreglerne på området for direkte skatter.

Af dommen kan udledes, at ordinær genoptagelse kan foretages i det omfang, at der i forbindelse med den oprindelige rettidigt indsendte anmodning om genoptagelse, er fremlagt oplysninger eller dokumentation omkring det yderligere forhold, der efterfølgende ønskes genoptaget.

     4.2.2.     Anmodning om genoptagelse er indkommet rettidigt

Der er oprindeligt anmodet om skattekredit for 557.013 kr. ved anmodning om genoptagelse den 30. april 2020. Alle de ansøgte udgifter om skattekredit i den oprindelige anmodning om genoptagelse relaterer sig alene til udgifter til G1.

I forbindelse med besvarelsen af Skattestyrelsen materialeanmodning den 15. februar 2021 anmodede selskabet om yderligere reduktion af den skattepligtige på 1.777.082 kr. som følge af en ændret periodisering af de helt samme udgifter i relation til G1-fakturaer, der var genstand for den oprindelige anmodning om genoptagelse den 30. april 2020.

Det er derfor vores opfattelse, at der i forbindelse med den oprindelige anmodning om genoptagelse var givet faktiske oplysninger om udgifterne til G1, der må medføre, at den senere anmodning om reduktion af selskabets skattepligtige indkomst, må anses for indbefattet i den oprindelige anmodning om genoptagelse, og dermed er indkommet rettidigt og indenfor den ordinære genoptagelsesfrist for indkomståret 2016, jf. princippet i SKM2010.785.VLR.

    5.     Afsluttende bemærkninger

Der anmodes om møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler forud for udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse.

Der anmodes om aktindsigt i sagen. Dette kan eventuelt gennemføres i forbindelse med afholdelse af møde med sagsbehandleren.

Der anmodes om retsmøde for Landsskatterettens retsmedlemmer, hvis vores påstande ikke kan tiltrædes af Skatteankestyrelsen. Der anmodes desuden om retsmøde, hvis vores påstande ikke kan tiltrædes efter retsmedlemmernes forvotering af sagerne."

Klagerens repræsentant har kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsen udtalelse:

"Bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Skatteankestyrelsen har den 24. november 2021 udsendt Skattestyrelsens udtalelse til vores klage på vegne af H1 A/S. Sagen har j.nr. 21-0102212 hos Skatteankestyrelsen.

Skattekredit
I sin udtalelse til klagen, henviser Skattestyrelsen til en nyere afgørelse fra Landsskatteretten, SKM2021.510.LSR.

Den af Skattestyrelsen fremhævede afgørelse er allerede nævnt og kommenteret i vores klage (Landsskatterettens afgørelse af 21. maj 2021, j.nr. 19-0107392), hvortil der henvises.

Det er vores opfattelse, at softwaren i den nævnte afgørelse ikke er sammenlignelig med den software, der er udviklet af H1 i denne klagesag. I SKM2021.510.LSR havde klageren udviklet en handelsplatform til vin, der havde til formål at samle alle virksomhedens arbejdsområder og arbejdsprocesser i ét fælles system, samt give den enkelte kunde en optimal og tilpasset oplevelse ved køb af vin.

Landsskatteretten udtalte blandt andet, at:

"For så vidt angår afgrænsningen af de af § 8 X omfattede aktiviteter fremgår det af de specielle bemærkninger til denne bestemmelse, at “som eksempler på aktiviteter, som ikke er omfattet af forslaget, kan nævnes […] rutinemæssig udvikling af software".

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at udvikling af ny software, herunder nye operative systemer, algoritmer, processer mv. vil være omfattet af ligningslovens § 8 X, jf. ligningslovens § 8 B, stk. 1. Hertil bemærkes, at Skatterådet i sin afgørelse af 26. april 2016, offentliggjort i SKM2016.199.SR, bekræftede, at omkostninger afholdt til udvikling af ny software er omfattet af ligningslovens § 8 X og udtalte, at “spørger har afholdt omkostninger til udviklingsarbejde, der vil kunne gøres til genstand for fradrag efter ligningslovens § 8 B, stk. 1""

Landsskatteretten gentager dermed sin argumentation, der lå til grund for resultat i den tidligere afgørelse vedrørende software, SKM2021.367.LSR. Efter en konkret bedømmelse af den i sagen udviklede software i SKM2021.510.LSR, fandt Landsskatteretten det dog ikke dokumenteret, at softwaren på udviklingstidspunkt adskilte sig væsentligt fra andre handelsplatforme. Afgørelsen er derfor udtryk for en konkret bedømmelse af softwaren, og ikke en generel tilsidesættelse af principperne i SKM2021.367.LSR.

Det er herefter fortsat vores opfattelse, at det må anses for dokumenteret i denne sag, at den software, der er udviklet af H1 A/S er væsentlig mere kompleks end softwaren, der var til bedømmelse i SKM2021.510.LSR, og at selskabet derfor er berettiget til skattekredit, jf. ligningslovens §§ 8 X og 8 B.

Genoptagelse
Vi har på nuværende tidspunkt ikke yderligere bemærkninger til denne del af Skattestyrelsens udtalelse, men henviser i det hele til vores anbringender i klagen, herunder særligt gennemgangen af Vestre Landsrets dom af 1. november 2010 (offentliggjort som SKM2010.785.VLR) og principperne i denne afgørelse."

Repræsentanten er den 22. juni 2022 kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Bemærkninger til forslag til afgørelse

Vi kan ikke tiltræde indstillingen om stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse, og fastholder i det hele de nedlagte påstande og anbringender i sagen. Derudover har vi en række supplerende bemærkninger til sagen på baggrund af det modtagne forslag.

Som begrundelse for indstillingen om stadfæstelse har Skatteankestyrelsen anført følgende:

Skatteankestyrelsen bemærker i tilknytning hertil, at forsøgs- og forskningsudgifter ikke omfatter enhver form for produktudvikling. Det er således en betingelse, at der skal være tale om et nyt eller væsentligt forbedret produkt/tjenesteydelse eller en ny eller væsentligt forbedret proces. Udgifter, der afholdes som led i en almindelig løbende produktudvikling og produkttilpasning vil desuden ikke være omfattet og må således anses som almindelige driftsomkostninger.

(…)

Efter en samlet vurdering finder Skatteankestyrelsen, at det ikke er dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at selskabet har udviklet et nyt eller væsentligt forbedret produkt eller en ny eller væsentligt forbedret proces. Der er ved vurderingen lagt vægt på, at selskabets egen forklaring ikke kan anses som tilstrækkelig dokumentation herfor. Endvidere er der lagt vægt på, at den fremlagte dokumentation ikke kan tillægges en sådan bevismæssig vægt, at bevisbyrden kan anses for løftet.

Det er således Skatteankestyrelsens opfattelse, at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at selskabets software ikke kan anses for ny eller væsentlig bedre software, end hvad der allerede er tilgængeligt på markedet.

Vi henviser til den allerede fremlagte dokumentation i sagen. Den fremlagte dokumentation baserer sig således ikke alene på selskabets forklaring, men også eksterne kilder, herunder en teknisk beskrivelse fra selskabets udvikler i Land Y1, G1. Derudover har andre eksterne parter, Vækstfonden, Erhvervshus Midtjylland og Udenrigsministeriets VITUS-program, vurderet, at H1 A/S har udviklet en helt unik software. Som bilag 11 vedlægges Udenrigsministeriets tilsagn af 19. marts 2019 om deltagelse i VITUS-programmet, og som bilag 12 vedlægges tilsagn fra Erhvervshus Midtjylland af 12. november 2021.

Derudover tager Skatteankestyrelsens indstilling ikke hensyn til Landsskatterettens seneste praksis for, hvornår software kan anses for at udgøre forsøgs- og forskningsvirksomhed i skattemæssige henseende.

Det afgørende i relation til den skattemæssig bedømmelse af software beror på, om den udviklede software kan anses for at ligger udover, hvad der kan betegnes som rutinemæssig udvikling af software. I den forbindelse bemærkes, at Landsskatteretten i SKM2021.367.LSR fandt, at udvikling af nye operative systemer, algoritmer, processer mv. vil være omfattet af ligningslovens § 8 X, jf. ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Herudover henviser vi til en ny afgørelse fra Landsskatteretten, SKM2022.289.LSR, der ligeledes gav et selskab medhold i sin klage vedrørende skattekredit for softwareudvikling.

SKM2022.289.LSR omhandlede et selskab, der havde modtaget skattekredit i forbindelse med udvikling af software. De samlede udgifter til udviklingen af software i indkomståret 2016 udgjorde 386.104 kr. Den udviklede software blev beskrevet som dataplatform, der gjorde det muligt for en producent at levere sine data en gang til softwaren, hvorefter alle forhandlere, som var tilknyttet platformen, kunne tilgå og hente deres data helt automatisk.

Om udviklingen for 2016 var det oplyst af selskabet, at det havde udviklet tre nye moduler, der kunne bruges til plug-and-play med henblik på API-opkoblinger. Målet var at sikre et modulsystem, der automatisk kunne kommunikere mellem softwarens systemer og de respektive virksomheders egne systemer. Ved modul 1 blev der udviklet en App, der kunne installeres, hvorefter adgangsindstillinger automatisk blev overført i forbindelse med at applikationen blev installeret fra App Store. Der blev i applikationen indført eventkald, der kunne sendes mod dataplatformen, når der skete handlinger i virksomhedens butik. Dette inkluderede bl.a. information om lagerændringer såvel som prisændringer og andre relevante informationer, der skulle bruges for at sikre korrekt datavisning på markedspladsen. Eventkald betød, at så snart der skete en handling butikken, så blev den pågældende opdatering med det samme sendt til softwarens API, hvorefter de kunne tilpasse de gemte informationer. Dette betød i sidste ende, at man altid havde adgang til realtidslager, mens priser og håndtering automatisk blev opdateret i forbindelse med at butikken selv opdaterede det i deres eget system. Resultatet blev, at butikker, der benyttede Modul 1, nemt kunne tilkoble sig, hvorefter de ikke skulle foretage yderligere arbejde i forbindelse med deres yderligere salgskanal hos dataplatformen.

Samme tiltag blev udarbejdet i modulform til shopsystemnet under Modul 2 og 3. Dog forelå forskellen i disse systemer i, at disse moduler manuelt skulle installeres, da der på daværende tidspunkt ikke forelå en velbygget app-store, som det var på Modul 1 på daværende tidspunkt. Derfor var der i disse tilfælde tale om, at butikken selv skulle installere modulet ved at gemme kodepakken på et specifikt sted i deres filsystem på serveren. En metode, som var helt standard på daværende tidspunkt for disse systemer.

Landsskatteretten udtalte, at udvikling af ny software, herunder nye operative systemer, algoritmer, processer mv. vil være omfattet af ligningslovens § 8 X, jf. ligningslovens § 8 B, stk. 1. Hertil blev det bemærket, at Landsskatteretten i afgørelsen, offentliggjort i SKM2021.367.LSR havde fastslået, at et selskabs udvikling af enkelte projekter til en handelsplatform ikke kunne anses for at være af rutinemæssig karakter, idet der var tale om ny- og videreudviklede systemer.

Landsskatteretten fandt det herefter godtgjort i SKM2022.289.LSR, at udgifterne til udvikling af markedsplatformen var omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1. Landsskatteretten lagde vægt på selskabets detaljerede beskrivelse af udviklingsprocessen samt på den interesse og økonomiske støtte, selskabet havde opnået fra eksterne institutioner med særligt henblik på erhvervsmæssig innovation og nyskabelse.

Sammenlignes de faktiske forhold, der lå til grund for afgørelsen med faktum i denne sag, er det åbenbart, at den af H1 A/S udviklede software er væsentlig mere kompleks og kraftfuld end den software, der var til bedømmelse i SKM2022.289.LSR.

H1 A/S har udviklet en software, der har sammenkoblet, integreret samt videreudviklet førende relevant software inden for e-commerce og logistik i overensstemmelse med markedsudviklingen og tilpasset denne til take-away markedet. Derudover har H1 A/S i forbindelse med udviklingen af sin software modtaget økonomisk støtte fra VÆKSTFONDEN i form af et lån på 1.500.000 kr. Desuden er H1 A/S blevet optaget som deltager i Udenrigsministeriet VITUS-program til støtte for eksport, der har en værdi af 263.068 kr., og er ydet efter EU’s de minimis-regel. I august 2020 modtog selskabet desuden et innovationslån på 3.000.000 kr. fra Vækstfonden i forbindelse med Covid-19.

Det er herefter fortsat vores opfattelse, at det er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at den af H1 A/S udviklede software ligger udover rutinemæssig udvikling af software, og derfor er de afholdte udgifter omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1, jf. ligningslovens § 8 X.

Angående problemstillingen vedrørende genoptagelse og periodisering, har vi ikke yderligere bemærkninger, og henviser til de allerede fremførte påstande og anbringender.

Skattestyrelsens udtalelse til forslag til afgørelse

Skattestyrelsens udtalelse til forslaget til afgørelse bibringer ikke sagen nye faktiske oplysninger eller anbringender, og vi har derfor ingen bemærkninger til."

Retsmøde
Repræsentanten fastholdt tidligere fremsatte påstande og anbringender og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at den påklagede afgørelse skulle stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse
Genoptagelse
Sagen angår, om selskabets anmodning af 15. februar 2021 om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2016 vedrørende ændret periodisering af fakturer er indsendt rettidigt.

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

I medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2016 på den skattepligtiges initiativ således være sendt til Skattestyrelsen senest den 1. maj 2020.

Selskabet anmodede den 30. april 2020 om genoptagelse af indkomståret 2016 for anvendelse af skattekreditordningen efter ligningslovens § 8 X for afholdte udviklingsomkostninger. Vedlagt anmodningen var en beskrivelse af udviklingen og en oversigt over fakturerede udviklingsomkostninger.

Den 15. februar 2021 indsendte klageren en yderligere anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2016 vedrørende nedsættelse af den skattepligtige indkomst, da klager havde konstateret, at der var foretaget en forkert periodisering af fakturaer i 2016. Denne anmodning blev indsendt i forbindelse med indlevering af yderligere materiale til Skattestyrelsen i forbindelse genoptagelsesanmodningen den 30. april 2020.

Skattestyrelsen nægtede ved afgørelse af 12. august 2021 at genoptage skatteansættelsen for 2016 vedrørende korrektion af selskabets skattepligtige indkomst, da anmodningen blev modtaget efter 1. maj 2020.

Retten finder, at der på tidspunktet for indsendelsen af genoptagelsesanmodningen den 30. april 2020 ikke var fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kunne begrunde en ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2016 grundet en ændret periodisering af fakturaer. Der er lagt vægt på, at hverken anmodningen eller den fremsendte oversigt over fakturerede udviklingsomkostninger indeholder faktiske eller retlige oplysninger vedrørende periodiseringen af udgifterne. Disse oplysninger blev først indsendt i forbindelse med genoptagelsesanmodningen den 15. februar 2021.

Fristen for genoptagelse skal derfor regnes fra den 15. februar 2021 og er således overskredet den 1. maj 2020.

Retten finder endvidere, at betingelserne for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, ikke er til stede.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Forsøgs- og forskningsvirksomhed
Sagen angår, om de udgifter selskabet har afholdt til udvikling af deres All-in-One IT-platform i indkomståret 2016 kan anses for udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1, og om selskabet derfor er berettiget til udbetaling af skatteværdien af underskud efter ligningslovens § 8 X for indkomståret 2016.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Udgifter, som afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv, kan efter den skattepligtiges valg enten fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori de er afholdt, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette og de følgende 4 indkomstår i henhold til ligningslovens § 8 B, stk. 1.

I henhold til ligningslovens § 8 X kan selskaber m.v. og personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed i virksomhedsordningen anmode told- og skatteforvaltningen om at få udbetalt skatteværdien af underskud, der stammer fra udgifter, der straksafskrives som forsøgs- og forskningsvirksomheder efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, eller afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 3. Der kan dog højst udbetales skatteværdien af underskud svarende til de afholdte udgifter.

Bestemmelsen i ligningslovens § 8 B blev indført i 1973 ved lov nr. 184 af 30. marts 1973. Af lovforslaget til 1973-loven (L95 1972-1973) fremgår det af de almindelige bemærkninger, at fradragsretten omfatter følgende:

"Fradragsretten omfatter som nævnt kun udgifter til forsøgs- eller forskningsvirksomhed, som afholdes i forbindelse med den skattepligtiges erhverv. Forsøgene eller forskningen skal således knytte sig til en erhvervsvirksomhed, som den skattepligtige enten allerede har igang på det tidspunkt, udgifterne afholdes, eller har planer om senere at starte.

Fradragsretten vil i første række omfatte det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden. Herved forstås anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser. Fradragsretten vil desuden omfatte den såkaldte anvendte forskning, d.v.s. originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig eller teknisk viden og forståelse, primært rettet mod praktiske mål og anvendelser. I princippet vil fradragsretten derimod ikke omfatte den såkaldte grundforskning. Herved forstås originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig viden og forståelse, uden at undersøgelserne primært er rettet mod praktiske mål og anvendelser. Da grænserne til den anvendte forskning imidlertid er flydende, vil det ofte ikke være muligt at adskille de to former for originale undersøgelser.

(…)

De mest almindelige udgifter, som falder ind under § 8 B, stk. 1, vil formentlig være lønudgifter, udgifter til råstoffer og udgifter til leje af lokaler, maskiner, inventar og lignende driftsmidler. Også betaling for forsøgs- eller forskningsvirksomhed, udført hos andre, vil falde ind under disse bestemmelser."

Det er en betingelse for retten til fradrag efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, at forsøgs- og forskningsudgifterne bliver afholdt i tilknytning til den skattepligtiges erhverv, således at forsøgene og forskningen og de hermed forbundne udgifter har et kommercielt formål.

Udviklingsomkostninger
Selskabet har oplyst, at de i det påklagede indkomstår har afholdt udgifter på 2.531.880 kr. til udvikling af en ny All-in-One IT-platform. De afholdte udgifter vedrører udgifter til G1, der er en ekstern udenlandsk softwareudvikler.

Selskabet har endvidere oplyst, at den udviklede IT-platform står for alle led i forbindelse med virksomheders afsætning af varer til take-away markedet, og hvor virksomhederne kan vælge mellem forskellige løsninger tilpasset individuelle behov og ønsker. Selskabet har fremlagt deres egen beskrivelse af softwareløsningen samt en beskrivelse af udviklingsprocessen fra G1. Endvidere har selskabet fremlagt tilsagn om støtte til deltagelse i Udenrigsministeriets VITUS program til støtte for eksport og tilsagn fra Erhvervshus Midtjylland om tilskud under SMV: Digital REACT.

Selskabet har derudover oplyst, at de har modtaget støtte fra VÆKSTFONDEN i form af lån på henholdsvis 1.500.000 kr. og 3.000.000 kr.

Landsskatteretten finder, at de afholdte udgifter har tilknytning til selskabets erhverv, idet de er afholdt til udvikling af selskabets primære produkt, der består af formidling af salg af take-away gennem hjemmesider og applikationer.

Repræsentanten har henvist til Landsskatterettens afgørelse af 5. maj 2021, der er offentliggjort i SKM2021.367.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at et selskabs udgifter til udvikling af forskellige applikationer og en handelsplatform på internettet, der var målrettet mod diplomater, var omfattet af ligningslovens § 8 B. Retten finder, at den pågældende sag ikke er sammenlignelig med denne sag, da den pågældende sag er konkret begrundet og ikke nødvendigvis kan sammenlignes med udviklingen af IT-platform indenfor take-away branchen.

Landsskatteretten bemærker i tilknytning hertil, at forsøgs- og forskningsudgifter ikke omfatter enhver form for produktudvikling. Det er således en betingelse, at der skal være tale om et nyt eller væsentligt forbedret produkt/tjenesteydelse eller en ny eller væsentligt forbedret proces. Udgifter, der afholdes som led i en almindelig løbende produktudvikling og produkttilpasning vil desuden ikke være omfattet og må således anses som almindelige driftsomkostninger.

Landsskatteretten bemærker desuden, at anvendelsesområdet for og omfanget af ligningslovens § 8 B må vurderes i forhold til den faktiske udvikling i samfundet, hvor langt størstedelen af alle virksomheder i dag benytter sig af IT-systemer som led i driften af deres virksomhed, i modsætning til hvad der var sædvanligt ved indførelsen af ligningslovens § 8 B i 1973.

For så vidt angår støtten fra VÆKSTFONDEN, VITUS-programmet og Erhvervshus Midtjylland, så har selskabet oplyst, de har modtaget støtten i forbindelse med udviklingen af softwaren.

Det fremgår imidlertid ikke af det fremlagte materiale, på hvilken baggrund støtten er givet. Landsskatteretten bemærker, at Vækstfonden som udgangspunkt støtter virksomheder med vækstpotentiale, uanset om grundlaget for væksten er nyskabende. Støtte fra Vækstfonden er således ikke i sig selv udtryk for, at man har udviklet et nyskabende eller væsentligt forbedret produkt. Tilsvarende gælder for støtten fra VITUS-programmet og Erhvervshus Midtjylland.

Retten finder ikke, at sagen kan sammenlignes med Landsskatterettens afgørelse af 10. februar 2022 offentliggjort i SKM2022.289.LSR., hvor der blandt andet blev lagt vægt på den interesse og økonomiske støtte, selskabet havde opnået fra eksterne institutioner med særligt henblik på erhvervsmæssig innovation og nyskabelse.

Efter en samlet vurdering finder retten, at det ikke er dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at selskabet har udviklet et nyt eller væsentligt forbedret produkt eller en ny eller væsentligt forbedret proces. Der er ved vurderingen lagt vægt på, at selskabets egen forklaring ikke kan anses som tilstrækkelig dokumentation herfor.

Endvidere er der lagt vægt på, at den fremlagte dokumentation i form af beskrivelsen fra selskabets underleverandør ikke kan tillægges en sådan bevismæssig vægt, at bevisbyrden kan anses for løftet. Beskrivelsen er frembragt i forbindelse med skattesagens behandling og er ikke vedlagt anden dokumentation for udviklingsforløbet og det udviklede software. Hertil bemærkes, at de fremlagte kontakter med underleverandøren er af overordnet karakter.

Landsskatteretten finder herefter, at selskabets udgifter til udvikling af softwareplatformen ikke er omfattet af ligningslovens § 8 B og dermed ikke berettiger til udbetaling af skattekredit efter ligningslovens § 8 X.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.