Parter

H1
(v/advokat Diana Mønniche Eriksen)

mod

Skatteministeriet
(v/Kammeradvokaten v/advokat David Auken)

Denne afgørelse er truffet af dommer Camilla Ljørring Adamsen (retsformand), dommer Tine Bransholm Ginnerup og dommer Gitte Holm Bagge.

Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 10. marts 2021.

Sagen angår, om H1’s køretøj af mærket Mercedes-Benz, model GLE 250 d 4matic, stelnummer 1, er registrerings- og registreringsafgiftspligtigt her i landet i medfør af registreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, nr. 1, jf. § 5, stk. 1-3, jf. registreringsafgiftslovens § 1, herunder henset til at køretøjet blev indført i Danmark på udenlandske prøveplader med en varig­hed på 9 dage, uden at der på forhånd var sket anmeldelse til de danske skatte­myndigheder.

H1 har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at den af Motorstyrelsen opkrævede registreringsafgift på kr. 384.815, jf. Motor­styrelsens afgørelse af 12. marts 2020, som blev stadfæstet ved Skatteanke­styrelsens afgørelse af 11. december 2020, blev opkrævet med urette.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 3.

Oplysningerne i sagen
Det fremgår af oplysningerne i sagen, at H1 driver virksomhed med detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser og er specialiseret i import af nyere biler fra hovedsagelig Tyskland. Selskabet er registreret på Y1-adresse, og er stiftet og ejet af NS, der har været registreret som direktør i selskabet siden stiftelsen den 6. september 2012. Af selskabets hjemmeside fremgår bl.a., at selskabet "tager bi­ler hjem på bestilling og klarer alt papirarbejde, transport og afgiftsbetaling".

Af kopi af en udateret annonce i Bilbasen og en annonce af x dato 2019 i DBA fremgår, at H1 har averteret en Mercedes GLE250 d 2,2 model aut. 4-M modelår 2017, 1. registrering 11/2016, antal km 55.000, til salg. Den 10. au­gust 2019 modtog selskabet en henvendelse på annoncen i Bilbasen fra en per­son ved navn LA, der bestilte en prøvekørsel den 16. august 2019.

Den 12. august 2019 købte H1 den af sagen omhandlede Mercedes-Benz i Tyskland. Den 13. august 2019 kørte NS køretøjet til Danmark via færgeoverfarten mellem Puttgarden og Rødbyhavn. Køretøjet blev kl. 13.35 standset af Toldstyrelsen i Rødbyhavn Færgehavn, 4970 Rødby, i for­bindelse med en kontrol. Køretøjet var da påført en tysk prøvenummerplade med en gyldighedsperiode fra den 12. august 2019 til og med den 20. august 2019, svarende til en gyldighedsperiode på 9 dage. Der var ikke på forhånd sket anmeldelse til de danske skattemyndigheder om, at køretøjet ville blive taget i brug på færdselslovens område. Køretøjets nummerplader blev i forbindelse hermed inddraget. Af Motorstyrelsens afgørelse af 19. august 2019 om inddra­gelse af nummerpladerne på den omhandlede Mercedes-Benz fremgår bl.a.:

"...
Under kontrollen er der konstateret disse forhold, der har relevans for sagen, og som indgår i den samlede vurdering

• H1 er et dansk selskab, som har hjemsted i Danmark på Y1-adresse
• H1 er ejer af køretøjet, som blev taget i brug på færdselslo­ven område den 13. august 2019
• NS var fører af køretøjet på kontroltidspunktet
• Køretøjet er registreret i Tyskland med reg.nr. Q1
• Køretøjer, som ejes af danske virksomheder og som anvendes på færds­elslovens område, kan inden ibrugtagning registreres på danske num­merplader
• Køretøjerne skal inden ibrugtagning være afgiftsberigtiget, jf. registreringsafgiftslovens § 1
• Virksomheden har ikke anmeldt til Motorstyrelsen, at den vil tage køre­tøjet i brug på færdselslovens område, inden virksomheden tager denne i brug, jf. registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2

NS har oplyst, at han handler med køretøjer via selskabet H1. Han kendte ikke reglerne for brug af udenlandske nummerpla­der i Danmark. Han mente, at han kunne køre i køretøjet, som var registreret i Tyskland, når den tyske sælger havde hentet disse nummerplader til ham.

Motorstyrelsen finder, at køretøjets ejer har en sådan tilknytning til Danmark, at køretøjet er registreringspligtigt i Danmark.

Det er konstateret, at køretøjet, jf. registreringslovens (lovbekendtgørelse nr. 223 af 27. februar 2019 med senere ændringer) § 2 og registreringsbekendtgørelsens (bekendtgørelse nr. 1643 af 17. december 2018 om registrering af køretøjer m.v.) §§ 5 og 6 er registreringspligtigt i Danmark, og Motorstyrelsen finder ikke, at kørslen i det udenlandsk registrerede motorkøretøj er omfattet af nogen af frita­gelserne for registreringspligt, jf. § 15, stk. 2, § 10, § 13, stk. 2 samt §§ 16 - 26 i re­gistreringsbekendtgørelsen.

Der er derfor vurderet, at køretøjet fortsat kunne blive brugt til kørsel i Danmark i strid med disse regler, hvorfor Motorstyrelsen anmodede politiet om at ind­drage køretøjets nummerplader, j f. registreringsbekendtgørelsens § 108.
...

Sagens videre forløb
Du blev under kontrollen pålagt at lade køretøjet toldsyne. Køretøjet er konstate­ret toldsynet den 19. august 2019.

Der vil snarest herefter blive udfærdiget en sagsfremstilling og forslag til afgø­relse på opkrævning af registreringsafgift af motorkøretøjet. Køretøjet er blokeret i Køretøjsregistret, mens sagen verserer.
..."

Af finansieringsforslag af 19. august 2019, udarbejdet af H1 og stilet til LA, fremgår, at H1 i samarbejde med F1-Leasing havde udarbejdet et finansieringsforslag vedrørende en bil af mærket Mercedes-Benz, GLE, årgang 2016, med en leasingperiode på 12 måneder, en ekstraordinær leasingydelse på 93.000,00 kr. ekskl. moms og en leasingydelse på 4.885 kr. ekskl. moms pr. måned. Det er anført bl.a., at vilkårene forudsætter F1-Leasings accept, herunder endelig fastsættelse af registreringsafgiftens stør­relse samt sædvanlig kreditmæssig godkendelse, og afslutningsvist at: "Vi hå­ber, dette forslag er interessant for dig. Du er velkommen til at kontakte os, hvis du har spørgsmål."

Motorstyrelsen traf den 12. marts 2020 afgørelse om, at køretøjet var omfattet af registreringspligten, jf. registreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, nr. 1, hvorfor det skulle have været afgiftsberigtiget forinden ibrugtagning, jf. registreringsafgiftslovens § 1. Sagsøger blev på den baggrund opkrævet fuld registreringsafgift med 384.815 kr. Det fremgår af afgørelsen bl.a.:

"...
Begrundelsen for afgørelsen er følgende:
...
Det er Motorstyrelsens vurdering, at motorkøretøjet herved er taget i brug på færdselslovens område. Motorkøretøjet skulle have været indregistreret og afgiftsberigtiget inden benyttelsen i Danmark.

Motorstyrelsen finder endvidere, at jeres kørsel i et udenlandsk motorkøretøj ikke er omfattet af nogen af fritagelserne for registreringspligt, jf. § 15, stk. 2, § 10, § 13, stk. 2 samt §§ 16-26 i registreringsbekendtgørelsen.
..."

Af den til afgørelsen hørende sagsfremstilling fremgår bl.a.:

"...
Sagens faktiske forhold
Toldstyrelsen har den 13. august 2019 standset køretøjet. Føreren af køretøjet var NS, fødselsdato xx. xxxxxxxxx 19xx. Køretøjet blev standset i Rødbyhavn Færgehavn, 4970 Rødby kl. 13.35.

Fører oplyste på forespørgsel til medarbejderen fra Toldstyrelsen, at han for hans virksomhed, H1, havde hentet bilen i Tyskland. Bilen skulle leases ud.

Toldstyrelsens medarbejder forklarede fører, at det ikke var tilladt at køre i Danmark med de nummerplader, som var monteret på køretøjet. Hertil svarede NS, at han er bilforhandler og at han er godkendt selvanmel­der, hvorfor han godt måtte køre på disse nummerplader.

Toldstyrelsens medarbejder tog herefter kontakt til Motorstyrelsen, da medarbej­deren ikke fandt, at det var korrekt.

Motorstyrelsens medarbejder bad om at få oplyst, om fører eller H1 havde anmeldt til Motorstyrelsen, at de tog køretøjet i brug i Danmark på de udenlandske nummerplader, inden fører passerede grænsen. Fører oplyste, at det havde han ikke, da der ikke var behov for dette.
...

Under behandlingen af sagen er der konstateret disse forhold, der har relevans for sagen, og som indgår i den samlede vurdering

• H1 er en dansk etableret virksomhed, som er registreret på Y1-adresse. Virksomheden er registreret med branchekode: 452010 Autoreparationsværksteder mv
• H1´s formål: Selskabets formål er at drive handel - herunder køb og salg af biler, både og hermed beslægtet virksomhed samt drift af auto- og bådeværksted - Kilde: CVR.dk
• H1 var ejer af køretøjet på kontroltidspunktet
• NS, som var fører af køretøjet på kontroltidspunktet, er ansat i virksomheden H1, ligesom han er direktør og stif­ter af virksomheden
• Køretøjet er taget i brug på færdselslovens område, hvilket er konstateret ved standsningen i Rødbyhavn Færgehavn, 4970 Rødby
• Køretøjet var påmonteret tyske eksportnummerplader med reg.nr. Q1, som havde en gyldighedsperiode fra 12. august 2019 til den 20. august 2019
• H1 havde ikke anmeldt til Motorstyrelsen, at køretøjet blev taget i brug på de udenlandske nummerplader, jf. registreringsbekendt­gørelsens § 13, stk. 2
• Nummerpladerne havde en gyldighedsperiode på ni dage, og de er der­for ikke omfattet af undtagelsen i registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, nr. 2, jf. § 1, stk. 6
• Det er oplyst, at køretøjet skulle leases ud, men køretøjet var udbudt til salg på virksomhedens hjemmeside på kontrakttidspunktet:
  Udbudt til salg på DBA - annonce oprettet den x dato 2019 - der er anført - "Ring for pris - Bilen på vej ind!!!!!"
  Udbudt til salg på Bilbasen.dk - der er anført i annoncen - "Bilen på vej ind !!!!!"
  ..."

H1 påklagede afgørelsen til Skatteankestyrelsen, der den 11. de­cember 2020 stadfæstede Motorstyrelsens afgørelse. Det fremgår af afgørelsen bl.a.:

"...
Skatteankestyrelsens afgørelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at Motorstyrelsens afgørelse er ugyldig, fordi bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsen § 15, stk. 2, jf. § l, stk. 6, 2. pkt. udgør en unødig restriktion og således er i strid med Traktat om Den Europæiske Unions Funktionsmåde artikel 34 - 37 (tidligere artikel 28 - 31), jf. EU-domstolens afgørelse i sagen C-451/99 af 21. marts 2002 (Cura Anlagen).

Det fremgår af de almindelige forvaltningsretlige principper, at betingelserne for at statuere ugyldighed er, at forvaltningsakten lider af en retlig mangel, at denne er væsentlig, og at tertiære momenter ikke taler imod ugyldighed. Den retlige mangel bestemmes objektivt. Hvis en forvaltningsakt er udstedt uden hjemmel i lov mv., foreligger der i almindelighed en væsentlig mangel.

Skatteankestyrelsen finder ikke, at registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 1, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt. udgør en unødig restriktion og således er i strid med Traktat om Den Europæiske Unions Funktionsmåde artikel 34-37 (tidligere artikel 28-31) om fri udveksling af varer og tjenesteydelser, jf. EU-domstolens afgørelse i sagen C­451/99 af 21. marts 2002 (Cura Anlagen). Der henvises i øvrigt til Højesterets dom refereret i U.2016.88.H, hvoraf det fremgår, at der ikke er fastsat særlige fællesskabsretlige regler om harmonisering af reglerne for afgiftsberigtigelse af køretø­jer i medlemsstaterne, og at de danske regler for afgiftsberigtigelse af køretøjer, ikke er i strid med EU-retten.

Skatteankestyrelsen finder i øvrigt ikke, at der er væsentlige retlige mangler ved Motorstyrelsens afgørelse.

På baggrund heraf tager skatteankestyrelsen ikke selskabets ugyldighedspåstand til følge.

Inden et køretøj tages i brug på færdselslovens område, skal køretøjet registreres i køretøjsregistreret, jf. registreringslovens § 2, stk. 1, dagældende lovbekendtgø­relse nr. 223 af 27. februar 2019.

Udgangspunktet er at der betales fuld registreringsafgift af et køretøj i forbin­delse med første registrering her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1-3, dagældende lovbekendtgørelse nr. nr. 177 af 25. februar 2019.

Et køretøj skal registreres i køretøjsregistreret og forsynes med nummerplader, inden køretøjet tages i brug på færdselslovens område, hvis køretøjet har en ejer med bopæl eller hjemsted her i landet, jf. registreringsbekendtgørelsens § 5, stk. 1.

Det fremgår af registreringsbekendtgørelsens § 7, at hjemstedet for en virksom­hed er virksomhedens faste driftssted.

Selskabet var på standsningstidspunktet den 13. august 2019, ejer af sagens køre­tøj. Selskabet har fast driftssted her i landet. Køretøjet havde således, på stands­ningstidspunktet, en ejer med hjemsted her i landet, og skal derfor registreres i køretøjsregisteret, jf. registreringsbekendtgørelsens § 5, stk. 1 og § 7 og afgiftsberigtiges, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1 - 3. Det fremgår af § 15, stk. 1, i re­gistreringsbekendtgørelse nr. 1643 af 17. december 2018, at en person med bopæl eller hjemsted her i landet ikke må føre et udenlandsk registreret køretøj" på færdselslovens område, medmindre kørslen sker som nævnt i stk. 2, § 10, § 13, stk. 2, eller §§ 16-26.

Undtagelsen hertil er, hvis køretøjet er monteret med korttidsnummerplader/-mærker, af en type, der højst kan udstedes for 7 dage, eller prøveskilte, der er ud­stedt af skatteforvaltningen, jf. registreringsbekendtgørelsen § 15, stk. 2, nr. 2, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt., eller hvis en juridisk person med bopæl eller hjemsted her i lan­det, inden ibrugtagningen af et udenlandsk indregistrerede køretøj på færdsels­lovens område, underretter Skatteforvaltningen om ibrugtagningen på færdsels­lovens område, med angivelse af dagen for ibrugtagningen på www.skat.dk/motor-udland, jf. registreringsbekendtgørelsen § 13, stk. 2.

Køretøjet var på standsningstidspunktet indregistreret i Tyskland, med tyske eksportnummerplader udstedt for en periode på 9 dage. Køretøjet var derfor et udenlandsk indregistreret køretøj på standsningstidspunktet den 13. august 2019, og dermed omfattet af registreringsbekendtgørelsens § 15.

Skatteankestyrelsen finder, at køretøjet har været taget i brug på færdselslovens område, idet Toldstyrelsen under kontrollen den 13. august 2019, har standset køretøjet i Rødbyhavn, hvor køretøjet blev ført af NS.

Det fremgår af sagens oplysninger, at køretøjet ikke var monteret med kort­tidsnummerplader/-mærker, af en type, der højst kan udstedes for 7 dage eller danske prøveskilte, jf. registreringsbekendtgørelsen § 1, stk. 6, 2. pkt., og selska­bet ikke inden køretøjet blev taget i brug på færdselslovens område, havde un­derrettet om ibrugtagningen på færdselslovens område, med angivelse af dagen for ibrugtagningen på www.skat.dk/motor-udland, jf. registreringsbekendtgørel­sen § 13, stk. 2.

Skatteankestyrelsen finder herefter ikke, at kørslen af sagens køretøj på færdsels­lovens område, er omfattet at undtagelserne i registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6,2. pkt. og § 13, stk. 2, hvorfor selskabet har taget køretøjet i brug på færdselslovens område uden forudgående registrering og afgiftsberigti­gelse, jf. registreringslovens § 2, stk. 1 og i registreringsafgiftsloven § 1, stk. 1-3.

Selskabets repræsentant har anført at kørslen er omfattet af registreringsbekendt­gørelsens § 19. Registreringsbekendtgørelsens § 19, er en undtagelse til udgangs­punktet om at motorkøretøjer skal registreres i køretøjsregistret og afgiftsberigtiges. Bestemmelsen omfatter alene de tilfælde, hvor kørslen sker som led i værk­stedskørsel m.v. og omfatter således ikke afhentning og hjemtransport i forbin­delse med import af et køretøj. Skatteankestyrelsen finder herefter ikke at kørslen er omfattet af registreringsbekendtgørelsens § 19, idet sagens køretøj skulle indgå i selskabets lagerbeholdning med henblik på leasing af køretøjet.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, at for betaling af afgiften hæfter den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder. Eje­ren hæfter dog ikke, hvis køretøjet er taget i brug på færdselslovens område, uden at den pågældende vidste eller burde have vidst dette.

Skatteankestyrelsen finder det på baggrund af en samlet vurdering af sagens op­lysninger godtgjort, at selskabet vidste, at køretøjet ikke var indregistreret i Dan­mark. Selskabet hæfter derfor for registreringsafgiften, jf. § 20, stk. 1. Selskabets ukendskab til de danske afgiftsregler kan ikke føre til et andet resultat.

Skatteankestyrelsen stadfæster herefter Motorstyrelsens afgørelse."

Ved rettens kendelse af 24. september 2021 blev det bestemt, at sagen skal be­handles af 3 dommere, jf. retsplejelovens § 12, stk. 3, nr. 3.

Retten har afvist at følge en anmodning fra H1 om at forelægge præjudicielle spørgsmål for EU-Domstolen om, hvorvidt de danske regler om registreringsafgift er i strid med traktaten om Den Europæiske Unions funk­tionsmåde (TEUF) artikel 34 og 56, jf. kendelse af 25. januar 2022.

Parternes synspunkter

H1 har i sit påstandsdokument anført bl.a.:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gør sagsøger følgende hovedanbringender gæl­dende,

at køretøjet, der er denne sags genstand, ikke blev ibrugtaget på færd­selslovens område

at betingelserne i registreringsbekendtgørelsens § 19 er opfyldt,

at forhåndsanmeldelsesordningen i registreringsbekendtgørelsen § 13, stk. 2, er ikke lovlig og

at  sanktionen for manglende forhåndsanmeldelse efter registrerings­bekendtgørelsen § 13, stk. 2, er bøde, jf. registreringsbekendtgørel­sens § 114, stk. 3.

4.1 Køretøjet blev ikke ibrugtaget på færdselslovens område
Det gøres gældende, at køretøjet, der er denne sags genstand, ikke blev ibrugtaget på færdselslovens område den 13. august 2019, hvor det blev indført til Danmark fra Tys­kland via færgeoverfarten fra Puttgarden til Rødbyhavn.

Som en naturlig konsekvens heraf følger det, at der ikke indtrådte registreringspligt på dette tidspunkt. Derfor indtrådte der heller ingen pligt til at betale registreringsaf­gift.

Landsskatteretten har ved to afgørelser af 7. marts 2018 [MS side 280 og 284] og en af­gørelse af 1. oktober 2018 [MS side 289] fastslået, at køretøjer, der blev standset ved den dansk-tyske grænse, ikke var ibrugtaget på færdselslovens område, hvorefter der ikke var registreringspligt og derfor heller ikke pligt til at betale registreringsafgift ef­ter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1. Landsskatteretten lagde i afgørelserne vægt på, at kørslen havde undtagelsesvis karakter. Køretøjerne i de tre sager var påmonte­ret danske faste prøveskilte, der tilhørte ejeren af køretøjet. Det forhold, at køretøjerne blev ført af personer, der ikke indgik i et formelt ansættelsesforhold med den importe­rende virksomhed, der var ejer af prøvepladerne, var ikke i overensstemmelse med reglerne om brug af prøveplader, men medførte ikke desto mindre, at køretøjerne ikke var ibrugtaget på færdselslovens område.

I afgørelserne ændrede Landsskatteretten SKATs afgørelser om registreringspligt og registreringsafgiftspligt og gav medhold i de nedlagte påstande om, at der ikke var grundlag for at opkræve registreringsafgift. Ingen af afgørelserne fra Landsskatteret­ten er blevet indbragt for domstolene af Skatteministeriet. En af afgørelserne er offent­liggjort som SKM2018.118.LSR [MS side 280] og må derfor anses som en retningsgivende afgørelse. Afgørelsen er derfor et meget klart udtryk for, hvad der er gældende ret. Da Skatteministeriet ikke har indbragt nogen af de ovenfor nævnte afgørelser for domsto­lene, er de derfor samlet set udtryk for, hvad der er gældende ret.

Landsskatteretten har i en afgørelse af 27. september 2019 [MS side 305] haft lejlighed til at bedømme en sag, hvor faktum mindede meget om faktum i de ovennævnte sa­ger. Afgørelsen af 27. september 2019 afviger faktuelt fra afgørelserne fra 2018 på den måde, at køretøjet på standsningstidspunktet var påført tyske prøvenummerplader og ikke danske faste prøveskilte. Køretøjet blev også standset ved en grænse, idet der dog ikke var tale om den dansk-tyske grænse i Sønderjylland, men derimod færgelejet i enten Gedser eller Rødbyhavn.

Det gøres gældende, at det hverken udgør eller kan udgøre en retligt relevant forskel, om standsningen skete ved en dansk-tysk grænseovergang i Sønderjylland eller om den skete i et færgeleje i Gedser eller Rødbyhavn.

Det gøres gældende, at den retlige subsumption med hensyn til begrebet "taget i brug på færdselslovens område" ikke kan afhænge af, om et køretøj er påført danske prøve­nummerplader eller tyske prøve-nummerplader. Det gøres gældende, at de faktiske forhold er identiske, uanset om et køretøj er påført danske eller tyske nummerplader og at det i den forbindelse heller ikke udgør en retligt relevant forskel, om standsnin­gen sker ved en fysisk grænseovergang mellem Danmark og Tyskland eller om den sker ved Danmarks ydre grænse i forbindelse med færgetransport. På den baggrund gøres det gældende, at køretøjet, der er nærværende sags genstand, heller ikke blev taget i brug på færdselslovens område den 13. august 2019.

Det gøres gældende, at Danmark alene er berettiget til at pålægge registreringspligt, når et køretøj er bestemt til fortrinsvis varig anvendelse i Danmark, jf. sag C-364/08, Vandermeir [MS side 604], og de forenede sager C-151/04 og C-152/04, Nadin m.fl. [MS side 537]. Det var således ikke berettiget, at køretøjet, der er denne sags genstand, blev gjort registreringspligtigt ved køretøjets første anvendelse i Danmark. De ovenfor nævnte domme knæsætter nemlig et princip om, at varigheden af en anvendelse er af­gørende for, om en medlemsstat kan kræve et køretøj indregistreret.

4.2 Kørslen havde bagatelagtig karakter, som ikke udløser pligt til at betale registreringsafgift
Selv hvis det måtte antages, at den meget kortvarige kørsel i færgelejet i Rødbyhavn færgehavn udløste registreringspligt efter køretøjsregistreringslovens bestemmelser, så gøres det gældende, at kørslen desuagtet havde en sådan bagatelagtig karakter, at der ikke har bestået en pligt til at betale fuld registreringsafgift.

Omfanget, karakteren og formålet med den kørsel, som blev foretaget den 13. august 2019 over en ganske kort distance i færgelejet i Rødbyhavn færgehavn, må i det hele anses at være af så bagatelagtig karakter, at den ikke har udløst en pligt for sagsøger til at betale registreringsafgift.

I domspraksis er det anerkendt, at der gælder en nedre bagatelgrænse for, hvornår kørsel på færdselslovens område udløser registreringspligt og pligt til at betale regi­streringsafgift, jf. UfR 1977.179V [MS side 238] og SKM2015.698.HR [MS side 244].

Når en kørsel på 13 kilometer i UfR 1977.1979V [MS side 238] blev anset som bagatel­agtig og en kørsel på ca. 500 kilometer i SKM2015.698.HR [MS side 2444] ikke blev an­set som bagatelagtig, så må kørsel på omkring 100 meter i færgelejet i Rødbyhavn fær­gehavn så meget desto mere anses som bagatelagtig kørsel, der ikke udløser pligt til at betale registreringsafgift.

Højesteret har med sine præmisser i SKM2015.698.HR [MS side 252-253], der henviser til landsrettens præmisser i samme sag [MS side 250], anerkendt, at kørsel på færds­elslovens område i visse situationer efter sin karakter kan anses som bagatelagtig og derfor ikke udløse pligt til at betale registreringsafgift, uanset at der har været pligt til at lade køretøjet indregistrere. Hvis der ikke gjaldt en bagatelgrænse, ville det have været helt unødvendigt for Højesteret at nævne dette forhold i præmisserne. Formål og omfang med kørslen, herunder kørslens længde, blev inddraget som relevante mo­menter af Højesteret. I sagen var det ubestridt, at det pågældende køretøj havde kørt ca. 500 kilometer på færdselslovens område ved tre forskellige kørsler. Efter bevisfø­relsen blev det lagt til grund, at brugen af prøveskiltene, som køretøjet var påført, ikke skete i forbindelse med erhverv som reparatør eller som forhandler.

4.3 Betingelserne i registreringsbekendtgørelsens § 19 er opfyldt
Hvis retten måtte nå frem til, at sagsøger har ibrugtaget køretøjet på færdselslovens område, gøres det gældende, at køretøjet blev ført lovligt på færdselslovens område, idet det blev ført lovligt efter registreringsbekendtgørelsens § 19 [MS side 194].

Efter ordlyden af registreringsbekendtgørelsens § 19 [MS side 194] kan der ikke her­ske tvivl om, at kørslen med køretøjet har været omfattet af denne bestemmelse.

For det første havde NS bopæl her i landet den 13. august 2019. For det andet var han den 13. august 2019 beskæftiget i et automobilfirma, idet han var (og fortsat er) direktør for sagsøger. Da disse to betingelser var opfyldt, måtte han derfor føre det køretøj (et udenlandsk registreret motorkøretøj), der er omfattet af nærværende sag, på færdselslovens område, da kørslen alene fandt sted i forbindelse med køretøjets hjemtransport fra Tyskland.

Skatteankestyrelsen har i sin afgørelse af 11. december 2020 anført, at registreringsbe­kendtgørelsens § 19 [MS side 194] ikke omfatter kørsel, der finder sted i forbindelse med hjemtransport af et køretøj, der importeres. Sagsøger bestrider denne retsopfat­telse. Der er ikke i bestemmelsens ordlyd belæg for en sådan fortolkning. Skatteanke­styrelsens retsopfattelse er reelt udtryk for en contra legem fortolkning af bestemmel­sen i registreringsbekendtgørelsens § 19.

Fortolkningen af bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 19 [MS side 194], som både Motorstyrelsen og Skatteankestyrelsen har lagt til grund, bevirker reelt, at bestemmelsen bliver en indholdsløs bestemmelse, for så vidt angår afhentning og hjemtransport af køretøjer, der er registreret i udlandet. Bestemmelsens formål er netop, at hjemtransport af importerede køretøjer, der er registreret i udlandet, kan ske lovligt i de angivne tilfælde. Det må have formodningen imod sig, at bestemmelsen er indholdsløs.

Motorstyrelsen har i sin afgørelse yderligere henvist til, at sagsøger ikke har overholdt registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 [MS side 192]. Dette er imidlertid uomtalt af Skatteankestyrelsen, hvilket er velbegrundet, idet registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 1, sidste led [MS side 193], opererer med alternative og ikke kumulative betingel­ser. Hvis Motorstyrelsens synspunkt havde været korrekt, hvilket det ikke er, skulle opremsningen af betingelserne i registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 1 [MS side 193], have været kumulative, hvilket de ikke er.

Det gøres gældende, at de ændringer, der skete i registreringsbekendtgørelsens § 105 a, jf. bekendtgørelse nr. 1179 af 17. december 1992 [MS side 142], i forhold til § 4 i be­kendtgørelse nr. 643 af 20. oktober 1988 om midlertidig told- og afgiftsfri indførsel og benyttelse af personmotorkøretøjer m.v. [MS side 138], betyder at en kørsel blot skulle være sket i forbindelse med erhvervet, jf. bemærkningerne herom i en forelæggelse til justitsministeren, jf. Justitsministeriets j.nr. 1992-240-84 [MS side 145].

Der er intet grundlag for at antage, at bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 19 alene finder anvendelse, hvis køretøjet på tidspunktet for kørslen befinder sig i Danmark. En sådan retsopfattelse vil netop udelukke, at der kan ske grænseoverskri­dende kørsel ind i Danmark. Der vil efter en sådan opfattelse alene være mulighed for, at der kan ske grænseoverskridende kørsel ud af Danmark. En sådan retsopfat­telse er efter sagsøgers opfattelse uforenelig med EU-retten.

Når passussen "der er indført midlertidigt", jf. § 4 i bekendtgørelse nr. 643 af 20. okto­ber 1988 om midlertidig told- og afgiftsfri indførsel og benyttelse af personmotorkøretøjer m.v. [MS side 139], blev udeladt ved den indførelse i registreringsbekendtgørel­sen, der skete ved bekendtgørelse nr. 1179 af 17. december 1992 [MS side 142], er det netop udtryk for, at færdslen efter bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsen med et udenlandsk indregistreret køretøj kan ske både ind og ud af Danmark. Dette under­støttes af, at 1988-bekendtgørelsen [MS side 138] blev ophævet ved bekendtgørelse nr. 1179 af 17. december 1992 [MS side 141] som følge af gennemførelse af det indre mar­ked i EU. Det gøres gældende, at Justitsministeriet her må have været af den opfat­telse, at passussen "der er indført midlertidigt", ikke var i overensstemmelse med be­stemmelserne om fri bevægelighed, da den netop kun tillader en ensrettet varestrøm ind i Danmark.

4.4 Forhåndsanmeldelsesordningen i registreringsbekendtgørelsen § 13, stk. 2, er ikke i over­ensstemmelse med EU-retten
Det gøres gældende, at registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 [MS side 192], hvor­efter Motorstyrelsen skal underrettes om ibrugtagningen af et udenlandsk indregistre­ret køretøj på færdselslovens område, inden ibrugtagningen af dette finder sted, når køretøjet skal registreres i Køretøjsregisteret, er i strid med EU-rettens bestemmelser om varers fri bevægelighed, jf. TEUF artikel 34 [MS side 6].

I sag C-451/99, Cura Anlagen [MS side 3981, blev østrigske regler om registrering af køretøjer pådømt af EF-Domstolen. Af den østrigske lovgivning fremgik det, at et kø­retøj med udenlandske nummerplader, der var blevet indført til Østrig af en juridisk person med hjemsted i Østrig, højst måtte anvendes i Østrig i tre dage uden registre­ring i Østrig. Efter udløbet af denne periode skulle de udenlandske nummerplader af­monteres og afleveres til den kompetente myndighed i Østrig. Hvis køretøjet fortsat skulle anvendes i Østrig, skulle det indregistreres dér i overensstemmelse med be­stemmelser i østrigsk lovgivning om registrering af køretøjer.

I sagen fastslog EF-Domstolen, at de østrigske regler ikke var i overensstemmelse med EU-rettens bestemmelser om tjenesteydelsers fri bevægelighed (sagen omhandlede grænseoverskridende leasing).

Følgende fremgår af dommens præmis 46 og 47:

"46. Selv hvis der ikke findes fællesskabsretlige bestemmelser på området og i de tilfælde som den i hovedsagen omhandlede sag, hvor registreringspligten kan anses for at være forenelig med artikel 49 EF-55 EF, kan medlemsstaterne ikke fastsætte en så kort frist, at det reelt gøres umuligt eller urimeligt vanskeligt at overholde de pålagte forpligtelser under hensyn til de formaliteter, der skal op­fyldes."

47. I tvisten i hovedsagen forekommer den frist på tre dage, der er fastsat i den østrigske lovgivning, urimelig kort og går klart ud over, hvad der er nødvendigt for at opfylde det formål, der forfølges med denne lovgivning. Den udgør derfor i dette omfang en ubegrundet hindring for den frie udveksling af tjenesteydelser, der er fastsat i artikel 49 EF-55 EF." (mine understregninger)

Når EF-Domstolen i sag C-451/99, Cura Anlagen [MS side 411], har fastslået, at en frist i national lovgivning på tre dage fra ibrugtagningstidspunktet af et udenlandsk køre­tøj til at indregistrere køretøjet ikke var i overensstemmelse med EU-retten, så må det så meget desto mere gælde for en bestemmelse om, at ibrugtagning skal forhåndsanmeldes, inden ibrugtagning finder sted, hvis en manglende forhåndsanmeldelse udlø­ser fuld registreringsafgift.

Dette understøttes af, at EU-Domstolen i sag C-249/15, Wind 1014 GmbH [MS side 627], har udtalt, at ibrugtagning i Danmark af et køretøj leaset i Tyskland var i strid med TEUF artikel 56 [MS side 8], når denne ibrugtagning var betinget af en forhånds­godkendelse fra de danske skattemyndigheder.

I samme retning kan der henvises til sag C-54/05, Kommissionen mod Finland [MS side 573], der drejede sig om udstedelse af overførselstilladelser forinden ibrugtag­ning i Finland af køretøjer indregistreret i andre medlemsstater. Domstolen kom i denne sag frem til, at en ordning med overførselstilladelse forinden ibrugtagning i Finland ikke var i overensstemmelse med bestemmelserne om varers fri bevægelig­hed. Domstolen udtalte i sagen, at den frie bevægelighed er en ret, hvis udøvelse ikke er undergivet nationale myndigheders skøn eller tilladelse. Ordningen i registrerings­bekendtgørelsens § 13, stk. 2 [MS side 192], er netop en ordning, der forudsætter en forudgående handling fra sagsøgers side - nemlig underretning af skattemyndighe­derne. Det gøres i den forbindelse gældende, at forudgående underretning i det hele må sidestilles med forhåndsgodkendelse eller forhåndstilladelse, der utvivlsomt er i strid med EU-retten.

Selv hvis det måtte lægges til grund, at en anmeldelsesordning er i overensstemmelse med EU-retten, gøres det gældende, at retsfølgen af manglende overholdelse ikke er betaling af fuld registreringsafgift, sådan som det er sket i nærværende sag, men deri­mod at der skal pålægges en passende sanktion, idet der netop er tale om en admini­strativ formalitet, der ikke er blevet iagttaget. Motorstyrelsen har således ikke over­holdt det EU-retlige proportionalitetsprincip, da køretøjet blev standset i færgelejet i Rødbyhavn færgehavn den 13. august 2019. Motorstyrelsen har valgt den mest indgri­bende retsfølge - nemlig fuld registreringsafgift - men kunne ikke desto mindre have valgt en mindre indgribende foranstaltning bestående f.eks. i en bøde for overtrædelse af formaliteten med manglende underretning, jf. registreringsbekendtgørelsens § 114, stk. 3 [MS side 225].

Den retsvirkning, der er koblet op på manglende iagttagelse af forhåndsanmeldelses­pligten, er bøde i henhold til § 114, stk. 3 [MS side 225]. Intet sted er det anført, at fri­sten på 30 dage til at lade køretøjet indregistrere, ikke længere gælder, og at køretøjet skal indregistreres med det samme. Der er med andre ord med bestemmelsen i § 13, stk. 2, [MS side 192] indrømmet en registreringsfri periode på 30 dage, dog under an­svar for bødestraf, hvis kørslen ikke anmeldes på forhånd.

Dette betyder også, at der ikke - og aldrig har været - en sammenhæng mellem regi­streringsafgiften og pligten til at anmelde et køretøj inden ibrugtagning.

Motorstyrelsen har heller ikke inddraget oplysninger om, at det ikke var hensigten, at køretøjet skulle indregistreres på fuld registreringsafgift. Hensigten var derimod, at en potentiel kunde skulle lease køretøjet på forholdsmæssig registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117], efter at køretøjet var blevet overdraget til et leasingselskab.

Det gøres gældende, at bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 [MS side 192], er i strid med TEUF artikel 34, hvis retsvirkningen for manglende forhånds­anmeldelse af fuld registreringsafgift og ikke blot en ordensbøde. Principperne i oven­nævnte domme, der dels handlede om grænseoverskridende leasing og derved EU-rettens bestemmelser om tjenesteydelsers fri bevægelighed, dels handlede om import og derved EU-rettens bestemmelser om varers fri bevægelighed, finder tilsvarende anvendelse for den grænseoverskridende varehandel, der er nærværende sags kerne, uanset at køretøjet omfattet af nærværværende sag skulle have været leaset ud på for­holdsmæssig registreringsafgift efter reglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117].

Et krav om forhåndsanmeldelse, jf. registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 [MS side 192], går på tilsvarende måde som fristen på tre dage i sag C-451/99, Cura Anlagen [MS side 398], udover, hvad der er nødvendigt for at opfylde de mål, der ligger bag kravet om forhåndsanmeldelse af ibrugtagning.

4.5 Registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt., er ikke i overensstemmelse med EU-retten
Det gøres gældende, at bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt. [MS side 188 og 193], hvorefter Danmark alene anerkender prøvemær­ker med en varighed på syv dage, ikke er i overensstemmelse med TEUF artikel 34 [MS side 6], da der sker en forskelsbehandling af import med udenlandske prøvenum­merplader med en varighed på mere end 7 dage. Import af køretøjer påmonteret udenlandske prøvenummerplader med en varighed på mere end syv dage, undergi­ves en mere restriktiv afgiftsmæssig behandling end import af køretøjer på danske fa­ste prøveskilte, som ikke har en tidsbegrænsning.

Uanset at der ikke foreligger fælles eller harmoniserede regler om prøvemærkers va­righed, skal Danmark ikke desto mindre respektere de grundlæggende friheder, der er fastsat i TEUF, herunder retten til fri bevægelse af varer over landegrænserne.

Det gøres i den forbindelse gældende, at en dansk bestemmelse om, at prøvemærker maksimalt kan have en varighed på syv dage, udgør en hindring for de frie varebevæ­gelser, ligesom denne hindring hverken er begrundet i de hensyn, der er anført i arti­kel 36 [MS side 6] eller i tvingende almene hensyn. Selv hvis det måtte antages, at hin­dringen er begrundet, er retsfølgen af import af køretøjer på udenlandske prøvenum­merplader med en varighed på mere end syv dage - nemlig opkrævning af fuld regi­streringsafgift - ikke en proportional følge, når det må lægges til grund - hvilket Skat­teankestyrelsen også gjorde i sin afgørelse af 11. december 2020 - at hensigten med importen af køretøjet var, at det skulle indregistreres på forholdsmæssig registrerings­afgift, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117].

Højesterets kendelse i SKM2016.88.HR [MS side 254], som Skatteankestyrelsen har henvist til i sin afgørelse af 11. december 2020, er ikke relevant for vurderingen af nær­værende sag, da sagen i SKM2016.88.HR [MS side 254] omhandlede et helt andet fak­tum end nærværende sag. Sagen i SKM2016.88.HR [MS side 254] omhandlede, hvor­vidt danske regler om godtgørelse af registreringsafgift i forbindelse med eksport af køretøjer var i overensstemmelse med EU-retten. Nærværende sag handler om, hvor­vidt danske regler om registrering af køretøjer i forbindelse med import af køretøjer, herunder regler om forhåndsanmeldelse, er i overensstemmelse med EU-retten. Vare­strømmen i nærværende sag og i SKM2016.88.HR [MS side 254] er således fundamen­talt forskellig. Dernæst handlede SKM2016.88.HR [MS side 254] om registreringsafgift. Denne sags juridiske problemstillinger handler ikke primært om registreringsafgift, men derimod om bestemmelser i lov om registrering af køretøjer og registreringsbe­kendtgørelsen, uanset at sagens forhold om registreringsafgift er sagens økonomiske genstand, der selvsagt er af betydning for sagsøger. Men ud fra en stringent juridisk tilgang, er de registreringsafgiftsmæssige forhold alene en følge af Motorstyrelsens og Skatteankestyrelsens retsopfattelse med hensyn til registreringsforholdene.

4.6 Proportionalitetsprincippet
Selv hvis det måtte forholde sig sådan, at retten måtte komme frem til, at forhåndsanmeldelsesordningen i registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 [MS side 192] og regi­streringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2 13 [MS side 193], er i overensstemmelse med EU-retten, gøres det gældende, at proportionalitetsprincippet ikke er blevet iagttaget ved Skatteankestyrelsens afgørelse af 11. december 2020, hvor Motorstyrelsens afgø­relse af 12. marts 2020 blev stadfæstet.

Skatteankestyrelsen har i sin afgørelse af 12. december 2020 lagt til grund, at det var sagsøgers hensigt med importen af køretøjet, at det skulle indregistreres på forholds­mæssig registreringsafgift. Dette kan efter sagsøgers opfattelse lægges til grund af ret­ten.

Når det må lægges til grund, at hensigten med importen af køretøjet var at overdrage det til et leasingselskab, der skulle indregistrere det på forholdsmæssig registrerings­afgift, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117], er det ikke en proportional rets­følge at Motorstyrelsen har opkrævet fuld registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 4 [MS side 119].

Dette gælder uanset, at køretøjet måtte være blevet taget i brug på færdselslovens om­råde den 13. august 2019 og uanset at registreringsbekendtgørelsens § 19 [MS side 194] ikke fandt anvendelse. Det gøres gældende, at der ikke i lovgivningen er taget stilling til, om registreringsafgiftspligten skal ske efter registreringsafgiftslovens § 4 [MS side 119] med fuld registreringsafgift eller om den kan ske som forholdsmæssig registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117] i en sådan situa­tion.

Når der er to mulige afgiftsmæssige retsfølger af registreringspligt, gøres det gæl­dende, at det har været med urette, at Motorstyrelsen og Skatteankestyrelsen har valgt den retsfølge, der var mest indgribende for sagsøger, idet der blev valgt retsfølgen fuld afgiftspligt efter registreringsafgiftslovens § 4 [MS side 119]. Dette accentueres af det forhold, at Skatteankestyrelsen netop selv lagde til grund, at hensigten med im­porten af køretøjet var, at det skulle indregistreres på forholdsmæssig afgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117].

Ved Motorstyrelsens og Skatteankestyrelsens afgørelser er der valgt den retsfølge, der har udløst det største provenu for den danske statskasse, uanset at der lige så vel kunne være valgt en anden retsfølge, der havde være mindre indgribende over for sagsøger - nemlig beregning af afgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117], hvilket også havde været i overensstemmelse med formålet med importen af kø­retøjet.

Når Motorstyrelsen og Skatteankestyrelsen har valgt den mest indgribende retsfølge overfor sagsøger, gøres det gældende, at en sådan fremgangsmåde hverken er i over­ensstemmelse med det almindelige danske forvaltningsretlige proportionalitetsprincip eller det EU-retlige proportionalitetsprincip. Sagsøger er således frataget mulighe­den for at gøre brug af den ret, som ellers er sikret ved TEUF artikel 56 [MS side 8], jf. registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117], til at indregistrere køretøjet på forholds­mæssig afgift. Det bemærkes, at det ikke var sagsøger, der skulle indregistrere køretø­jet på forholdsmæssig registreringsafgift, idet sagsøger skulle overdrage køretøjet til et leasingselskab, som alene skulle forestå denne indregistrering efter indgåelse af en leasingaftale med en leasingtager. Ved at træffe afgørelse om, at køretøjet skulle indre­gistreres på fuld registreringsafgift, har Motorstyrelsen og Skatteankestyrelsen derved sanktioneret en praksis, der ikke er i overensstemmelse med TEUF artikel 56 [MS side 8].

Såvel Skatteankestyrelsens afgørelse af 11. december 2020 som afgørelsen af 27. sep­tember 2019 (j.nr. 18-0001184) [MS side 305] er reelt udtryk for, at der sker en ulovlig forskelsbehandling, der afhænger af, om prøvenummerpladerne er udstedt af danske eller tyske myndigheder.

Det gøres gældende, at når køretøjer, der importeres til Danmark ved brug af danske prøvenummerplader, efter praksis undergives en anden og mere fordelagtig registreringsafgiftsmæssig stilling end køretøjer, der importeres til Danmark ved brug af prø­venummerplader udstedt af en myndighed i en anden medlemsstat, så udgør det en ulovlig forskelsbehandling, der ikke er i overensstemmelse med EU-rettens bestemmelser om varers fri bevægelighed, jf. TEUF artikel 34 [MS side 6].

Det gøres endvidere gældende, at en sådan forskelsbehandling hverken kan begrun­des i et af de hensyn, som er anført i TEUF artikel 36 [MS side 6], eller i tvingende al­mene hensyn.

4.7 Om EU-rettens anvendelighed
Det gøres gældende, sagsøger kan påberåbe sig artikel 56 TEUF [MS side 8], uanset at der mellem en potentiel leasingtager og F1-Leasing ikke ville have været tale om et grænseoverskridende leasingforhold, men derimod et rent internt dansk leasingforhold.

Artikel 56 TEUF [MS side 8] finder anvendelse på forholdene i nærværende sag, uan­set at der var tale om, at der skulle etableres et rent internt dansk leasingforhold uden et grænseoverskridende element.

Den beskyttelse, der ligger i artikel 56 TEUF, kan derfor påberåbes af sagsøger.

Reglerne om forholdsmæssig registreringsafgift i registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117] - der oprindeligt blev indført for at Danmark kunne overholde EU-retten og som indtil 2008 alene fandt anvendelse på grænseoverskridende leasingforhold - er anvendelige for såvel grænseoverskridende som rent interne leasingforhold. Der er derved sket en sådan tilpasning af dansk lovgivning, at de rent interne leasingforhold skal behandles på nøjagtigt samme måde som de grænseoverskridende leasingforhold. Når der er sket en sådan tilpasning, finder artikel 56 TEUF [MS side 8] utvivlsomt anvendelse. Dette har Østre Landsret også lagt til grund i en dom af 10. december 2021, der er offentliggjort som SKM2022.15.ØLR [MS side 316].

Der findes en meget righoldig praksis fra EU-Domstolen, hvor EU-Domstolen har er­klæret sig kompetent til at besvare præjudicielle forelæggelser, hvor der ikke har væ­ret tale om et grænseoverskridende forhold, men hvor national lovgivning ikke desto mindre har været tilpasset EU-retten. EU-Domstolens synspunkt er her, at bestemmel­ser eller begreber, der er hentet fra EU-retten, skal fortolkes ensartet, uanset de vilkår, hvorunder de skal anvendes, således at senere fortolkningsuoverensstemmelser und­gås. Der kan som et lille udpluk fra denne righoldige praksis foreløbigt henvises til f.eks. sag C-633/16, Ernst & Young P/S [MS side 684], og de forenede sager C-327/16 og C-421/16, Jacob og Lassus [MS side 668]. Det væsentlige er således, at EU-retten i disse tilfælde finder anvendelse på rent interne nationale forhold, der ikke har et grænse­overskridende element, når national ret netop er tilpasset EU-retten, hvilket registreringsafgiftslovens § 3 b [MS side 117] er og som er anerkendt af Østre Landsret i SKM2022.15.ØLR [MS side 316].

Det gøres videre gældende, at det EU-retlige proportionalitetsprincip, jf. de forenede sager C-578/10 - 580/10, van Putten [MS side 618], ikke er overholdt af Motorstyrelsen og Skatteankestyrelsen. Dette princip gælder ikke alene for grænseoverskridende lea­singforhold omfattet af artikel 56 TEUF [MS side 8], men gælder generelt for alle fri­hedsrettighederne efter TEUF, herunder også varers fri bevægelighed.
..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført bl.a.:

"...
Skatteministeriet gør gældende, at det omhandlede køretøj under de foreliggende om­stændigheder er registrerings- og registreringsafgiftspligtigt her i landet efter reglerne i køretøjsregistreringsloven, registreringsbekendtgørelsen og registreringsafgiftsloven (afsnit 3.1).

Kørslen ikke er omfattet af undtagelserne fra registreringspligten i registreringsbe­kendtgørelsen (afsnit 3.2). Opkrævningen af registreringsafgift af køretøjet er endvi­dere ikke i strid med EU-retten (afsnit 3.3).

3.1 Det omhandlede køretøj er registrerings- og registreringsafgiftspligtigt

Det følger af registreringsafgiftslovens § 1 (da affattet ved lovbekendtgørelse nr. 177 af 25. februar 2019), at der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal regi­streres i Køretøjsregisteret efter lov om registrering af køretøjer (køretøjsregistreringsloven).

Et motorkøretøj skal registreres her i landet, inden det tages i brug på færdselslovens område, jf. køretøjsregistreringslovens § 2, stk. 1, nr. 1 (da affattet ved lovbekendtgø­relse nr. 223 af 27. februar 2019).

Det følger af § 5, stk. 1, i bekendtgørelse om registrering af køretøjer (registreringsbe­kendtgørelsen, da affattet ved bekendtgørelse nr. 1643 af 17. december 2018), at et kø­retøj kun registreres i køretøjsregistret og forsynes med nummerplader, inden det ta­ges i brug på færdselslovens område, hvis køretøjet har en ejer med bopæl eller hjem­sted her i landet. Hjemstedet for en virksomhed er dens faste driftssted, jf. bekendtgø­relsens § 7.

Den omhandlede Mercedes var på standsningstidspunktet den 13. august 2019 ejet af H1, der havde købt bilen, som har fast driftssted på Y1-adresse. Køretøjets ejer havde dermed hjemsted her i landet, hvorfor køretøjet var både registrering- og registreringsafgiftspligtigt, da det blev taget i brug på færds­elslovens område, jf. registreringsbekendtgørelsens § 5, stk. 1, og § 7, og registreringsafgiftslovens § 1.

Køretøjet blev standset af Toldstyrelsen i Rødby Færgehavn efter at være kørt af fær­gen og gennem paskontrollen. Formålet med kørslen var at bringe køretøjet hjem til selskabets faste driftssted i Y2-by efter erhvervelsen i Tyskland dagen forinden.

H1 har ikke godtgjort, at selskabet, der driver virksomhed som autoforhandler og ikke billeasing-virksomhed, på standsningstidspunktet havde indgået en leasingaf­tale vedrørende køretøjet med en navngivet leasingtager og med H1 som lea­singgiver. Tværtimod blev det "finansieringsforslag", som selskabet efterfølgende fremsendte til skattemyndighederne, udfærdiget fem dage efter kontrollen den 13. au­gust 2019, og i dokumentet er H1 ikke anført som leasinggiver, men derimod virksomheden F1-Leasing. Ingen af dokumenterne er underskrevet af F1-Leasing og af LA.

Det må lægges til grund, at H1 indførte køretøjet med henblik på salg til en privat dansk køber, hvilket også fremgår af slutsedlen i bilag I, side 2, og annoncerne på bilbasen.dk og dba.dk, hvor selskabet endda gjorde eksplicit opmærksom på, at bi­len var "på vej ind" - hvorved må forstås, at køretøjet var ved at blive indført fra Tys­kland. Det er ikke godtgjort af H1, at selskabet indførte det med henblik på salg af køretøjet (i ikke-afgiftsberigtiget stand) til et leasingselskab, der herefter skulle indregistrere køretøjet som leasingkøretøj og afgiftsberigtige det med forholdsmæssig afgift.

Køretøjet var taget i brug på færdselslovens område ved standsningen i Rødby Havn den 13. august 2019, jf. herved retsanvendelsen i Østre Landsrets kendelse offentlig­gjort som SKM2017.497.ØLR. Landsretten stadfæstede byrettens kendelse om godken­delse af SKATs beslaglæggelse af et indført tysk indregistreret køretøj, som var foreta­get i henhold til retsplejelovens § 805 til sikkerhed for afgiftskrav, bøde og sagsom­kostninger, jf. toldlovens § 83. Retsanvendelsen i landsrettens afgørelse kan overføres til den foreliggende sag, da omstændighederne i sagerne i det væsentlige er de samme.

Registrerings- og registreringsafgiftspligten er således indtrådt, da der er tale om et køretøj, som er ejet af en juridisk person med hjemsted her i landet, og som er taget i brug på færdselslovens område, jf. registreringsbekendtgørelsens § 5, stk. 1, og § 7, og registreringsafgiftslovens § 1.

3.2 Kørslen er ikke omfattet af undtagelserne i registreringsbekendtgørelsen

Det følger af registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 1, at en person med bopæl eller hjemsted her i landet ikke må føre et udenlandsk registreret køretøj på færdselslovens område, medmindre kørslen er omfattet af undtagelserne i bekendtgørelsen, herunder i § 15, stk. 2, § 13, stk. 2, og §§ 16-26 (dvs. herunder § 19, som H1 påberåber sig).

Ifølge bekendtgørelsens § 15, stk. 2, nr. 2, må en herboende føre et udenlandsk regi­streret køretøj på færdselslovens område, hvis køretøjet fører udenlandske kort­tidsnummerplader/-mærker, som højst kan udstedes for 7 dage, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 6, 2. pkt.

I den foreliggende sag er der enighed om, at de udenlandske nummerplader, som kø­retøjet var påmonteret på standsningstidspunktet, var udstedt med en gyldighedsperiode på 9 dage (fra den 12.-20. august 2019). Dette fremgik af de registrerings- og forsikringspapirer, som H1 modtog fra sælgeren i forbindelse med købet (bilag D-E).

Køretøjet er derfor ikke omfattet af undtagelsen i registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, nr. 2, jf. herved SKM2017.497.ØLR.

Det følger endvidere af registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2, at hvis en juridisk person med hjemsted her i landet ønsker at bruge et køretøj, der er registreret i udlan­det, her i landet, skal Skatteforvaltningen, hvis køretøjet skal registreres i Køretøjsregi­stret, underrettes om ibrugtagningen på færdselslovens område inden ibrugtagningen sker med angivelse af dagen for ibrugtagningen på www.skat.dk/motor-udland. Kø­retøjet skal herefter registreres i Køretøjsregistret senest 30 dage efter, at køretøjet er taget i brug.

I den foreliggende sag er der enighed om, at H1 ikke forud for anvendelsen af køretøjet på færdselslovens område anmeldte ibrugtagningen til skattemyndighe­derne. Kørslen er derfor ikke omfattet af undtagelsesbestemmelsen i registreringsbe­kendtgørelsens § 13, stk. 2.

Endelig følger det af reglen om ’værkstedskørsel’ i registreringsbekendtgørelsens § 19, at en person med bopæl her i landet, der er beskæftiget i et automobilfirma, en automobilservicestation, et automobiludlejningsfirma, et automobilværksted, et hotel, en motororganisation, et rederi, et redningskorps, et parkeringsanlæg, et skibsmæglerfirma, et speditionsfirma, en synsvirksomhed eller en omsynsvirksomhed, må føre et udenlandsk registreret motorkøretøj på færdselslovens område, hvis kørslen alene fin­der sted i forbindelse med køretøjets afhentning, udbringning, afprøvning, parkering, klargøring, afskibning eller hjemtransport.

I den foreliggende sag må det lægges til grund, at køretøjet blev indført til Danmark med henblik på salg. Bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 19 (tidligere § 20) finder efter sit formål ikke anvendelse på kørsel i forbindelse med import af et kø­retøj til Danmark med henblik på salg, jf. SKM2017.497.ØLR. Bestemmelsen angår derimod tilfælde, hvor et udenlandsk registreret køretøj lovligt befinder sig i landet, og der er behov for værkstedskørsel, vejhjælp m.v.

Anvendelsen af køretøjet er derfor heller ikke omfattet af undtagelsesbestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 19.

Det følger på den anførte baggrund af de danske registrerings- og registreringsafgifts­regler, at der skulle betales fuld afgift af køretøjet under de foreliggende omstændig­heder.

3.3 Opkrævningen af registreringsafgift af køretøjet er ikke i strid med EU-retten

H1 har gjort en række synspunkter gældende vedrørende og TEUF artikel 34, som angår varernes frie bevægelighed, og TEUF artikel 56, som angår beskyttelsen af tjenesteydelsernes frie bevægelighed til støtte for, at opkrævningen af afgift er i strid med EU-retten.

Skatteministeriet bemærker indledningsvist vedrørende de EU-retlige indsigelser, at sagen på dette punkt i første række afhænger af en konkret bevisvurdering i relation til den påtænkte anvendelse af køretøjet. Som anført er det ikke godtgjort, at det var hensigten med indførslen, at køretøjet skulle indregistreres og afgiftsberigtiges som et leasingkøretøj på forholdsmæssig afgift. Selskabets anbringender om fortolkningen af EU-retten bliver alene relevante for sagens afgørelse, såfremt retten lægger til grund, at det omhandlede køretøj blev indført til Danmark med henblik på at blive genstand for ren leasingaftale og at blive afgiftsberigtiget med forholdsmæssig registreringsaf­gift i henhold til registreringsafgiftslovens § 3 b.

Under alle omstændigheder er den af Motorstyrelsen trufne afgørelse om opkrævning af registreringsafgift af det omhandlede køretøj ikke i strid med EU-retten, hverken i relation til beskyttelsen af tjenesteydelsernes fri bevægelighed i TEUF artikel 56 (jf. af­snit 3.3.1 nedenfor), eller i relation til beskyttelsen af varernes fri bevægelighed i TEUF artikel 34 (afsnit 3.3.2).

3.3.1 TEUF artikel 56 - tjenesteydelsernes fri bevægelighed

EU-Domstolen har i sin faste praksis fastslået, at pålæggelsen af afgifter på automobi­ler ikke er harmoniseret på EU-plan. Medlemsstaterne kan derfor frit udøve deres be­skatningsbeføjelser på dette område under overholdelse af fællesskabsrettens gene­relle principper, jf. Domstolens dom i sag C-451/99, Cura Anlagen, præmis 40, og f.eks. dom i sag C-552/15, Kommissionen mod Irland, præmis 71, og sag C-249/15, Wind 1014 og Daell, præmis 19, jf. tillige U.2016.3701 H.

H1 har fremført en række synspunkter vedrørende TEUF artikel 56, som angår beskyttelsen af tjenesteydelsernes frie bevægelighed.

Hertil bemærkes for det første, at der er enighed om, at der ikke på tidspunktet for indførslen af køretøjet var indgået aftale om levering af en tjenesteydelse i form af en leasingaftale vedrørende køretøjet. Det må derimod lægges til grund, at formålet med H1´s indførsel af køretøjet var at sælge bilen til en privat køber.

For det andet bemærkes, at artikel 56 ikke finder anvendelse i det foreliggende til­fælde, der ikke angår et grænseoverskridende leasingforhold, da bestemmelsen efter Domstolens faste praksis ikke finder anvendelse på rent interne forhold i en medlems­stat, jf. f.eks. dom i sag C-268/15, Ullens de Schooten, præmis 47. Selv hvis det lægges til grund, at der var indgået en leasingaftale vedrørende køretøjet, som påstået af H1, er der således ikke tale om en grænseoverskridende tjenesteydelse, idet både den påståede leasingtager og den påståede leasinggiver er danske.

TEUF artikel 56 er derfor uden relevans for sagen.

3.3.2 TEUF artikel 34 - varernes fri bevægelighed

H1 gjorde i stævningen, side 13-16, gældende, at afgiftsopkrævningen og de danske regler på en række områder er i strid med TEUF artikel 34. Dette bestrides.

Hertil bemærkes nærmere:

Det følger af TEUF artikel 34, at kvantitative indførselsrestriktioner såvel som alle for­anstaltninger med tilsvarende virkning er forbudt mellem medlemsstaterne.

Det følger af Domstolens faste praksis, at forbuddet mod foranstaltninger med tilsva­rende virkning som kvantitative restriktioner omfatter enhver af medlemsstaternes bestemmelser for handelen, som direkte eller indirekte, aktuelt eller potentielt, kan hindre samhandlen i Fællesskabet, jf. bl.a. sag C-54/05, Kommissionen mod Finland, sag C-420/01, Kommissionen mod Italien, sag C-192/01, Kommissionen mod Dan­mark, sag C-41/02, Kommissionen mod Nederlandene, og sag C-147/04, De Groot en Slot Allium og Bejo Zaden.

Mere specifikt har Domstolen fastslået, at princippet om varernes frie bevægelighed i TEUF artikel 34 er til hinder for, at der i samhandlen inden for Fællesskabet anvendes nationale lovbestemmelser, der indeholder et selv rent formelt krav om importlicens eller andre lignende ordninger, jf. sag C-54/05, Kommissionen mod Finland, præmis 31, sag 124/81, Kommissionen mod Det Forenede Kongerige, "UHT-mælk", præmis 9, sag C-304/88, Kommissionen mod Belgien, præmis 9, samt sag C-434/04, Akohainen og Leppik, præmis 20.

Til sagsøgerens enkelte synspunkter bemærkes:

3.3.2.1 Registreringsafgiftslovens § 3 b - forholdsmæssig registreringsafgift

H1 anførte i stævningen, side 13, næstsidste afsnit, at:

"Det gøres sammenfattende gældende, at den danske praksis - hvorefter indfør­sel af køretøjer ved brug af danske prøvenummerplader undergives en mere gunstig registreringsafgiftsmæssig behandling end indførsel af køretøjer ved brug af prøvenummerplader udstedt i andre medlemsstater, idet der ved anven­delse af danske prøvenummerplader kan opnås indregistrering af køretøjet på forholdsmæssig registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, hvorimod dette ikke er tilfældet for indførsel af køretøjer med udenlandske prøvenummer­plader, da disse køretøjer efter de danske myndigheders praksis skal indregistre­res på fuld afgift, jf. registreringsafgiftslovens § 4, når der ikke sker en forhånds­anmeldelse af køretøjet, jf. registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 - medfører en overtrædelse af TEUF artikel 34 og 36." (Understreget her)

Det er ikke korrekt, at køretøjer, der indføres ved brug af danske prøvenummerpla­der, undergives en mere gunstig registreringsmæssig behandling end køretøjer, der indføres ved brug af udenlandske prøveplader. Det er ikke korrekt, at der findes en "praksis" om, at køretøjer, der indføres, og som er påmonteret udenlandske prøve­nummerplader, eller hvor der ikke er sket anmeldelse i henhold til § 13, stk. 2, "skal" indregistreres på fuld afgift.

At H1 i den konkrete sag ikke kan lade køretøjet indregistrere på forholds­mæssig registreringsafgift, har således ikke noget at gøre med, hvorvidt bilen var på­monteret danske eller udenlandske prøveplader. Dette skyldes derimod, at betingel­serne for forholdsmæssig registreringsafgift i henhold til registreringsafgiftslovens § 3 b ikke var opfyldt, da registreringspligten for køretøjet indtrådte den 13. august 2019, hvor H1 tog køretøjet i brug på færdselslovens område, uden at nogen af und­tagelsesbestemmelserne i registreringsbekendtgørelserne finder anvendelse.

Det samme ville have været tilfældet, hvis H1 under anvendelse af danske prøveskilte havde anvendt bilen på en sådan måde, at registreringspligten - og der­med registreringsafgiftspligten - var indtrådt uden iagttagelse af betingelserne i registreringsafgiftslovens § 3 b.

Der er således ikke tale om en kvantitativ indførselsrestriktion i strid med TEUF arti­kel 34 på dette punkt.

3.3.2.2 Registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2 - anmeldelsesordningen

H1 gør gældende, at anmeldelsesordningen i registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2, er i strid med TEUF artikel 34. Selskabet påberåber sig i denne forbindelse tre domme afsagt af Domstolen, herunder i sag C-451/99, Cura Anlagen, sag C-54/04, Kommissionen mod Finland, og sag C-249/15, Wind 1014 og Daell.

Domstolens dom i sag C-451/99, Cura Anlagen, vedrørte et grænseoverskridende lea­singforhold omfattet af bestemmelsen om tjenesteydelsernes fri bevægelighed i TEUF artikel 56, jf. dommens præmis 36, og altså ikke artikel 34. Den nationale regel, som blev tilsidesat ved dommen, fordrede, at et køretøj med udenlandske nummerplader, der var indført til Østrig af en juridisk person, som havde hjemsted i Østrig, højst måtte anvendes i Østrig i tre dage, hvorefter køretøjet skulle indregistreres i Østrig, jf. præmis 4.

Som anført ovenfor er der i den foreliggende sag ikke tale om en grænseoverskri­dende tjenesteydelse, idet både den påståede leasingtager og den påståede leasinggi­ver er danske. De omstændigheder, som ligger til grund for Domstolens afgørelse, kan dermed ikke sammenlignes med omstændighederne i den foreliggende sag. Der gæl­der endvidere ikke efter dansk ret et krav om, at et udenlandsk registreret køretøj skal indregistreres i Danmark efter tre dage, men derimod blot, at anvendelsen af køretøjet anmeldes til myndighederne forud for ibrugtagningen, hvorefter anmelderen har 30 dage til at indregistrere køretøjet i Danmark, jf. registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2.

Anmeldelsesordningen indebærer ikke, at de danske myndigheder skal godkende el­ler give tilladelse til anvendelsen af køretøjet, men derimod blot, at anvendelsen an­meldes på skattemyndighedernes hjemmeside, hvorefter der automatisk udstedes en kvittering, som herefter udgør den eneste betingelse for anvendelsen af køretøjet i Danmark. Dommen i Cura Anlagen giver derfor ikke holdepunkter for, at anmeldel­sesordningen i registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2, er i strid med EU-retten.

Domstolens dom i af sag C-54/05, Kommissionen mod Finland, angik, hvorvidt et krav i den finske lovgivning om en skriftlig "overførselstilladelse" forud for indførslen og ibrugtagningen af et udenlandsk registreret køretøj til Finland var i strid med den dagældende TEF artikel 28 (nu TEUF artikel 34). Tilladelsen blev udstedt ved grænse­passagen af ethvert udenlandsk indregistreret køretøj. Domstolen fandt, at kravet om overførselstilladelse var i strid med forbuddet mod kvantitative indførselsrestriktio­ner og foranstaltninger med tilsvarende virkning mellem medlemsstaterne, og at be­tingelserne om nødvendighed og proportionalitet ikke var opfyldt, jf. dommens præ­mis 41-46.

Den finske overførselstilladelse fordrede en forudgående sagsbehandling fra myndig­hedernes side, lige som der var et krav om betaling fra ansøgeren. Domstolen fremhæ­vede (præmis 33), at den hindring, der fulgte af kravet om en overførselstilladelse navnlig var karakteriseret ved de foranstaltninger, som indehaveren af et køretøj fra en anden medlemsstat skulle foretage før køretøjet lovligt kunne anvendes på finsk område. Domstolen bemærkede, at der var tale om foranstaltninger, som i givet fald kunne indebære, at den pågældende forpligtedes til at standse ved et grænseovergangssted for at få udstedt overførselstilladelsen, og som under alle omstændigheder indebar en omkostning, da tilladelsen ikke var gratis.

Videre bemærkede Domstolen (præmis 34), at der ikke gjaldt en frist for myndighe­dernes udstedelse af overførselstilladelsen efter ansøgningens indgivelse, og at de på­gældende myndigheder ifølge ordlyden af den finske bekendtgørelse om indregistre­ring ikke var forpligtet til at meddele tilladelsen.

De finske myndigheder gennemførte en egentlig forhåndsprøvelse af, om der kunne gives tilladelse til indførslen, og Domstolen bemærkede herom, at ansøgeren "ikke [kunne] være sikker på inden for en rimelig frist at få udstedt den overførselstilladelse, som er nødvendig for, at en ibrugtagning af køretøjet opfylder lovkravene", jf. præmis 35.

Skatteministeriet bemærker til dommen, at der var tale om en traktatkrænkelsessag, som angik en abstrakt fortolkning af, om de finske regler var i overensstemmelse med EU-retten. Man kan derfor ikke uden videre parallelisere fra den finske sag til den fo­religgende sag og overføre Domstolens retsanvendelse direkte til omstændighederne i den foreliggende sag og vurderingen af de danske regler.

Den danske anmeldelsesordning er endvidere ikke en ansøgningsordning, og den stil­ler intet krav om betaling af en registreringsafgift eller om, at myndighederne med­deler "tilladelse" eller "godkendelse" forud for anvendelsen af et udenlandsk registre­ret køretøj her i landet. Tværtimod følger det af ordlyden af registreringsbekendtgørel­sens § 13, stk. 2, at anvendelsen alene skal anmeldes til myndighederne forud for den ønskede ibrugtagning, hvilket sker uden betaling via hjemmesiden www.skat.dk/motor-udland. Anmeldelsen skal hverken gennemgås eller godkendes af en myndighed ved grænsepassagen. Motorstyrelsen udsteder automatisk en elektronisk kvittering for anmeldelsen. Kvitteringen skal medbringes under kørslen og efter anmodning vi­ses til politiet eller Motorstyrelsen. Køretøjet skal registreres i Køretøjsregisteret senest 30 dage efter, at køretøjet er taget i brug. Den danske regel kan derfor ikke sammen­lignes med den finske regel, som blev tilsidesat af Domstolen.

Der er således tale om en helt anden og langt mindre indgribende ordning, som er i overensstemmelse med de principper for en anmeldelsesordning, som Domstolen fo­reskrev i præmis 46 i dommen i traktatkrænkelsessagen mod Finland. I præmis 46 anførte Domstolen:

"Mindre indgribende foranstaltninger kunne nemlig føre til et tilsvarende resul­tat og stadig gøre det muligt at fastlægge tidspunktet for køretøjets ibrugtagning uden opkrævning af automobilafgiften. Det fremgår i denne henseende navnlig af de udvekslede processkrifter og af forhandlingerne under retsmødet, samt af punkt 83 i generaladvokatens forslag til afgørelse, at en af disse foranstaltninger er indførelse af en ordning, der forpligter ejeren eller indehaveren af køretøjet til at foretage en anmeldelse af ibrugtagningen, og hvorefter der pålægges en pas­sende sanktion, såfremt de administrative formaliteter ikke iagttages. Der kunne for en sådan anmeldelse være fastsat en rimelig tidsfrist regnet fra tidspunktet for anmeldelsen af ibrugtagningen, inden for hvilken det ville være tilladt at bruge køretøjet, uden at den afgiftspligtig har betalt automobilafgiften." (Under­streget her).

Det bemærkes, at den danske registreringsbekendtgørelse netop indeholder en anmel­delsesordning som beskrevet i præmis 46. Der skal ske en anmeldelse af anvendelsen her i landet af det udenlandsk indregistrerede køretøj, og anmelderen har herefter 30 dage til at lade køretøjet indregistrere.

H1 gjorde i stævningen, side 15, sidste afsnit, gældende, at selv hvis anmeldel­sesordningen anses for at være i overensstemmelse med EU-retten, er det i strid med det EU-retlige proportionalitetsprincip at pålægge køretøjet fuld registreringsafgift, da det ifølge selskabet var hensigten, at køretøjet skulle indregistreres på forholdsmæssig registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b.

Hertil bemærkes for det første, at retten som beskrevet må lægge til grund, at køretøjet blev indført med henblik på salg til en privat køber og derfor under alle omstændig­heder skulle afgiftsberigtiges med fuld afgift. Det er ikke godtgjort af sagsøgeren, at køretøjet skulle leases af en dansk leasingvirksomhed til en dansk leasingtager, og at det var hensigten, at køretøjet skulle sælges af H1 til et leasingselskab i ikke-afgiftsberigtiget stand og afgiftsberigtiges med forholdsmæssig afgift efter § 3 b. Derfor er opkrævningen af afgift - selv om den skete i forbindelse med indførslen og ikke først i forbindelse med et senere salg af køretøjet og anmeldelse heraf til afgiftsberigti­gelse - ikke i strid med proportionalitetsprincippet.

For det andet bemærkes, at det ved bedømmelsen af, om de danske regler samlet set er i overensstemmelse med proportionalitetsprincippet, må tages i betragtning, at der som beskrevet er indført en anmeldelsesordning i den danske registreringsbekendtgø­relse, som indrømmer den, der ønsker at tage et udenlandsk indregistreret køretøjet i anvendelse her i landet, 30 dage, i hvilken periode køretøjet kan anvendes på færds­elslovens område, førend køretøjet anmeldes til indregistrering og afgiftsberigtigelse. I lyset heraf er det ikke uproportionalt, at der opkræves afgift af et udenlandsk indregi­streret køretøj, som indføres her til landet med henblik på salg, dvs. til en registreringspligtig anvendelse, her i landet, når der ikke er sket en anmeldelse af ibrugtag­ningen, som det er muligt efter bekendtgørelsen.

Domstolens dom i sag C-249/15, Wind 1014 og Daell, angik, lige som Cura Anlagen-sagen, TEUF artikel 56. Domstolen nåede frem til, at det var i strid med artikel 56, at der ifølge dansk praksis blev stillet krav om en "forhåndsgodkendelse" fra de danske skattemyndigheder, førend en person bosiddende i Danmark kunne tage et uden­landsk registreret leasingkøretøj i brug på færdselslovens område.

Den dagældende praksis indebar, at et køretøj ikke kunne tages i brug mod betaling af den beregnede forholdsmæssige afgift, medens ansøgeren afventede skattemyndighe­dernes stillingtagen til ansøgningen. Skattemyndighederne stillede derimod krav om, at ansøgeren, hvis denne ønskede at tage køretøjet i brug med det samme, skulle ind­betale fuld afgift af køretøjet, som blev tilbagebetalt, hvis tilladelsen til afgiftsberigti­gelse af køretøjet med forholdsmæssig afgift blev givet. Denne retstilstand er blevet ændret ved lov nr. 1126 af 20. november 2019.

Retsanvendelsen i Wind 1014 og Daell-sagen kan ikke overføres til den foreliggende sag. Problemstillingen i sagen var således en anden end problemstillingen i den fore­liggende sag, og bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 13, stk. 2, om anmel­delse af ibrugtagning af et udenlandsk indregistreret køretøj, kan ikke sammenlignes med den administrative praksis, som var genstanden for Wind 1014 og Daell-sagen, der havde karakter af en forhåndsgodkendelsesordning, jf. dommens præmis 27.

3.3.2.3 Registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6 - tidsbegrænsningen for uden­landske korttidsnummerplader

H1 gjorde i stævningen, side 16, 3.-6. afsnit, gældende, at registreringsbekendt­gørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt., hvorefter udenlandske korttidsnummerpla­der/-mærker alene anerkendes, hvis de har en varighed på højst 7 dage, er i strid med TEUF artikel 34. Selskabet har anført, at "der sker en forskelsbehandling af import med udenlandske prøvenummerplader med en varighed på mere end 7 dage", og at "køretøjer påmonteret udenlandske prøvenummerplader med en varighed på mere en syv dage undergives en mere restriktiv afgiftsmæssig behandling end import af køre­tøjer på danske faste prøveskilte, som ikke har en tidsbegrænsning".

Bestemmelsen om tidsbegrænsningen for udenlandske korttidsnummerplader i regi­streringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt., udgør ikke en kvantitativ indførselsrestriktion i strid med EU-retten, og bestemmelsen fører ikke til en uberetti­get forskelsbehandling af udenlandske varer.

Domstolen har i sag C-451/99, Cura Anlagen, behandlet medlemsstaternes adgang til at pålægge udenlandske køretøjer registreringspligt.

Domstolen anfører herom i dommens præmis 40-42, at:

"40. Det skal i denne forbindelse bemærkes, at beskatningen af motorkøretøjer [...] ikke er blevet harmoniseret og er yderst forskellig fra en medlemsstat til en anden. Medlemsstaterne kan derfor frit udøve deres beskatningsbeføjelser inden for dette område under overholdelse af fællesskabsretten. Det står medlemssta­terne frit for at fordele denne beskatningsbeføjelse imellem sig på grundlag af kriterier såsom det område, hvorpå køretøjet reelt anvendes, eller førerens bopæl, der er forskellige bestanddele af territorialitetsprincippet, og indbyrdes indgå aftaler, der sikrer, at et køretøj alene er genstand for indirekte beskatning i en af de undertegnende stater.

41. Indregistreringen forekommer i denne forbindelse at være et naturlig led i udøvelsen af denne beskatningsbeføjelse. Indregistreringen letter kontrollen både for registreringsmedlemsstaten og for de andre medlemsstater, for hvilke indregistreringen i en medlemsstat er bevis for, at der i denne stat er betalt motorkøretøjsafgifter.

42. I en situation som den i hovedsagen omhandlede, nemlig når et køretøj, der er leaset hos et selskab med hjemsted i en medlemsstat, reelt anvendes på en an­den medlemsstats vejnet, kan denne sidstnævnte derfor bestemme, at dette køre­tøj skal være indregistreret på dens område." (Understreget her)

Medlemsstaterne er berettigede til at pålægge udenlandske køretøjer registrerings­pligt, når disse i det væsentlige skal anvendes varigt på medlemsstatens vejnet, jf. Cura Anlagen-dommen, præmis 42, samt fra dansk retspraksis U.2016.3701 H.

Domstolen fastslog i Cura Anlagen-dommen i den forbindelse, at medlemsstaterne blot ikke kan fastsætte en så kort frist for indregistreringen, at det reelt gøres "umuligt eller urimeligt vanskeligt" at overholde de pålagte forpligtelser under hensyn til de formaliteter, der skal opfyldes, jf. præmis 46. I Cura Anlagen-sagen var den konkrete tidsfrist for indregistrering af udenlandske køretøjer tre dage, hvilket Domstolen anså for at være en urimelig kort frist, der klart gik ud over, hvad der var nødvendigt, jf. præmis 47.

Det følger som nævnt af den danske regel i registreringsbekendtgørelsens § 15, stk. 2, jf. § 1, stk. 6, at udenlandske korttidsnummerplader højst må have en varighed på 7 dage, og fristen er dermed mere end dobbelt så lang som fristen, der i Cura Anlagen blev anset for at være urimeligt kort. Hertil kommer, at 7-dages fristen ikke er en frist for indregistrering af et udenlandsk køretøj.

Der er således ikke holdepunkter for at anse det danske krav til udenlandske kort­tidsnummerpladers varighed for at være i strid med EU-retten.

Det faktum, at tidsbegrænsningen alene omfatter udenlandske korttidsnummerplader og ikke danske prøveskilte, fører ikke til, at der er tale om en EU-retsstridig forskels­behandling. Det følger således netop af Domstolens dom i Cura Anlagen, præmis 41­42, at medlemsstaterne ud fra et kontrolhensyn er berettigede til at pålægge udenland­ske køretøjer en registreringspligt i den pågældende medlemsstat, når blot fristen her­for ikke er urimeligt kort. En 7 dages varig.

Som beskrevet må det lægges til grund, at hensigten var at sælge køretøjet til en privat køber, hvorfor der under alle omstændigheder skulle betales fuld afgift af køretøjet. Gyldighedsperioden for de udenlandske nummerplader er derfor ikke af udslagsgi­vende betydning for spørgsmålet om registreringspligt og registreringsafgiftspligt af køretøjet.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt opkrævningen af (fuld) afgift af det om­handlede køretøj kan anses for at være foreneligt med proportionalitetsprincippet, be­mærkes, at reglen i registreringsbekendtgørelsen om den maksimale gyldighedsperiode for udenlandske korttidsnummerplader skal ses i sammenhæng med anmeldel­sesordningen i den samme bekendtgørelse, som giver den, der ønsker at tage et uden­landsk indregistreret køretøj i brug, mulighed for at anmelde den ønskede ibrugtag­ning og herefter ret til 30 dages anvendelse af køretøjet på færdselslovens område, før­end der skal ske anmeldelse af køretøjet til indregistrering. Det er derfor ikke en uproportional følge, at der opkræves fuldt afgift af et køretøj, som er indført her til landet med henblik på registreringspligtig anvendelse, når den, som indfører køretøjet, ikke har gjort brug af anmeldelsesordningen.
..."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen og har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med påstandsdokumenterne.

Retsgrundlaget

Registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, lyder således:

"Afgiftspligtige køretøjer

§ 1. Der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i Køre­tøjsregisteret efter lov om registrering af køretøjer, og af påhængs- og sættevogne til sådanne motorkøretøjer. Der svares dog ikke afgift af køretøjer, der registreres på grænsenummerplader eller prøvemærker. Afgiften svares i forbindelse med et køretøjs første registrering, medmindre andet følger af bestemmelserne i denne lov."

Registreringsloven § 2, stk. 1, nr. 1, lyder således:"

Køretøjer, der skal registreres

§ 2. Følgende køretøjer skal registreres i Køretøjsregisteret og forsynes med nummerplader, inden køretøjet tages i brug på færdselslovens område, jf. dog stk. 2-5 og §§ 5 og 7 a-7 h:
1)    Motorkøretøj."

Af registreringsloven § § 5 og 7 a-7 h fremgår blandt andet:

"Køretøjer, der er registreret i udlandet

§ 5. Skatteministeren kan fastsætte regler om benyttelse her i landet af køretøjer, der er registreret i et andet land, på Færøerne eller i Grønland.
...

Prøveskilte

§ 7 a. Told- og skatteforvaltningen kan udlevere nummerplader i form af prøveskilte til erhvervsdrivende fysiske eller juridiske personer, der vedvarende og i et ikke uvæsentligt omfang har brug for skiltene i deres erhverv til kørsel som nævnt i § § 7 b-7 e.
...

Stk. 3 Et prøveskilt udleveres for en periode på 5 år.
...

§ 7 b. Prøveskilte må kun bruges til kørsel med uregistrerede køretøjer af en type, der skal registreres efter § 2.
Stk. 2. Prøveskilte må kun bruges til midlertidig eller lejlighedsvis kørsel til følgende formål:
...

2) Kørsel i forbindelse med import eller eksport af et køretøj til eller fra det sted her i landet, hvor importøren eller eksportøren har adresse, herunder virksomhedsadresse.
...

§ 7 d. Et prøveskilt må med de undtagelser, der følger af stk. 2 og 3, kun bruges af den, der har fået udleveret prøveskiltet efter § 7 a, og dem, der er ansat hos denne.
...

Prøvemærker

§ 7 f. Told- og skatteforvaltningen kan udlevere et prøvemærke til en fysisk eller juridisk person til kørsel som nævnt i § § 7 b og 7 c og § 7 d, stk. 1.
...

§ 7 g. Told- og skatteforvaltningen udsteder en tilladelse til brug af et prøvemærke med oplysning om formålet med og vilkår for brugen. Tilladelsen skal medbringes under kørslen og efter anmodning vises til politiet eller told- og skatteforvaltningen.
Stk. 2. En tilladelse kan ikke have en gyldighed på mere end 7 dage.
..."

Af registreringsbekendtgørelse nr. 1643 af 17. december 2018, udstedt i medfør af registreringsloven, fremgår blandt andet:

" § 1
I denne bekendtgørelse bruges betegnelsen >>registrering af et køretøj<< eller af­ledninger heraf som en samlebetegnelse for indregistrering af et køretøj med til­deling af et registreringsnummer, omregistrering af et registreret køretøj uden til­deling af et nyt registreringsnummer og afmelding af et registreret køretøj.
..

Stk. 6.
I denne bekendtgørelse bruges betegnelsen >>udenlandsk registreret køretøj << eller afledninger heraf om et køretøj, der er registreret af en kompetent myndig­hed i en anden stat, Færøerne eller Grønland og forsynet med nummerplader. Betegnelsen bruges også om et køretøj, der fører korttidsnummerplader/-mærker af en type, der højst kan udstedes for 7 dage, eller >>commercial number plates<< (prøveskilte), hvis tilladelse til kørsel med pladerne eller mærkerne er givet af en kompetent myndighed i en EU/EØS-stat, Færøerne eller Grønland.
...

Kapitel 2. Typer af køretøjer, der skal registreres
§ 3
Følgende typer af køretøjer skal registreres i Køretøjsregisteret og forsynes med nummerplader, før de tages i brug på færdselslovens område, jf. dog kapitel 4:
1) Motorkøretøj.
...
...

Kapitel 4. Tilknytning her til landet
Bopæl eller hjemsted
§ 5
Et køretøj registreres kun i Køretøjsregisteret, hvis køretøjet har en ejer med bopæl eller hjemsted her i landet, jf. dog stk. 2 og 3.
...

§ 7
Med hjemsted for en virksomhed sidestilles et fast driftssted.
...

Kapitel 5. Registrering i udlandet m.v.
§ 13
Et udenlandsk registreret køretøj kan ikke samtidigt være registreret i Køretøjsre­gisteret. Skal køretøjet registreres i Køretøjsregisteret, inddrages køretøjets uden­landske registreringsattest og nummerplader, jf. §§ 45 og 46.
Stk. 2.
Hvis en fysisk eller juridisk person med bopæl eller hjemsted her i landet ønsker at bruge et køretøj, der er registreret i udlandet, her i landet, skal Skatteforvalt­ningen, hvis køretøjet skal registreres i Køretøjsregisteret, jf. kapitel 2 og 4, un­derrettes om ibrugtagningen på færdselslovens område, inden ibrugtagningen sker, med angivelse af dagen for ibrugtagningen på www.skat.dk/motor-udland.  

Skatteforvaltningen udsteder en elektronisk kvittering for anmeldelsen. Kvitte­ringen skal medbringes under kørslen og efter anmodning vises til politiet eller Skatteforvaltningen. Køretøjet må her i landet kun føres af den, der har anmeldt ibrugtagningen til Skatteforvaltningen, og af personer, der tilhører den pågæl­dendes husstand. Er anmelderen en virksomhed, må køretøjet føres af en ansat i den pågældende virksomhed. Køretøjet skal registreres i Køretøjsregisteret se­nest 30 dage efter, at køretøjet er taget i brug.
...

Kapitel 6. Brug her i landet af et udenlandsk registreret køretøj
§ 15
En person med bopæl eller hjemsted her i landet må ikke føre et udenlandsk registreret køretøj på færdselslovens område, medmindre kørslen sker som nævnt i stk. 2, § 10, § 13, stk. 2, eller §§ 16-26.
Stk. 2.
En herboende må gerne føre et udenlandsk registreret køretøj på færdselslovens område i følgende tilfælde:
...

2) Hvis køretøjet fører korttidsnummerplader/-mærker, jf. § 1, stk. 6, 2. pkt., og § 36, stk. 8.
...

Værkstedskørsel m.v.
§ 19
En person med bopæl her i landet, der er beskæftiget i et automobilfirma, en automobilservicestation, et automobiludlejningsfirma, et automobilværksted, et ho­tel, en motororganisation, et rederi, et redningskorps, et parkeringsanlæg, et skibsmæglerfirma, et speditionsfirma, en synsvirksomhed eller en omsynsvirksomhed, må føre et udenlandsk registreret motorkøretøj på færdselslovens om­råde, hvis kørslen alene finder sted i forbindelse med køretøjets afhentning, ud­bringning, afprøvning, parkering, klargøring, afskibning eller hjemtransport.
...

Kapitel 23. Straf
§ 114
...
Stk. 3.
Med bøde straffes den, der overtræder § 4, stk. 2, § 5, stk. 3, 3. pkt., § 9, § 10, § 13, stk. 2, § 14, § 15, stk. 1, § 27, § 28, stk. 1 og 2, §§ 35-37, § 42, § 45, stk. 1 og 3, § 46, stk. 1 og 3, § 47, stk. 3 og 4, § 58, stk. 2, §§ 62-65, § 67, stk. 3, §§ 69-71, § 72, stk. 1 og 2, § 73, stk. 1 og 3, § 74, stk. 9, § 75, stk. 4, § 77, § 78, stk. 3, § 79, stk. 3, § 80, § 82, § 84, § 85 og § 102, stk. 5 og 8.
..."

Traktaten om den Europæiske Unions funktionsmåde (TEUF) artikel 34 og 56 lyder således:

" Artikel 34

(tidl. artikel 28 i TEF)

Kvantitative indførselsrestriktioner såvel som alle foranstaltninger med tilsva­rende virkning er forbudt mellem medlemsstaterne.

...

Artikel 56

(tidl. artikel 49 i TEF)

Inden for rammerne af nedennævnte bestemmelser er der forbud mod restriktio­ner, der hindrer fri udveksling af tjenesteydelser inden for Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse.

Europa-Parlamentet og Rådet kan efter den almindelige lovgivningsprocedure udstrække anvendelsen af bestemmelserne i dette kapitel til tjenesteydere, der er statsborgere i et tredjeland og bosat inden for Unionen. "

Rettens begrundelse og resultat

Retten lægger til grund, at NS, der er ejer af og direktør i H1 beliggende i Y2-by, den 13. august 2019 førte køretøjet af mærket Mercedes-Benz med stelnr. 1 - som H1 havde købt den 12. august 2019 i Tyskland - fra Tyskland og ind i Dan­mark via færgen Puttgarden - Rødby, hvor han blev standset af Toldstyrelsen i færgelejet i Rødbyhavn umiddelbart efter paskontrollen. Køretøjet var på standsningstidspunktet påmonteret tyske prøvenummerplader med en gyldighedsperiode i 9 dage. H1 havde ikke på forhånd underrettet Skatte­forvaltningen om ibrugtagning på færdselslovens område.

Køretøjet var af H1 annonceret til salg på det danske marked inden indførslen. Der er endvidere fremlagt korrespondance om salg via et leasingsel­skab. Retten lægger på den baggrund til grund, at køretøjet skulle indgå i sel­skabets lagerbeholdning med henblik på salg eller leasing via et leasingselskab.

Det følger af bl.a. EU-Domstolens afgørelse i Vandemeier mod État belge (C­364-08), at Danmark alene er berettiget til at pålægge registreringspligt, når et køretøj i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark.

Ifølge registreringslovens § 2, stk. 1, nr. 1, jf. registreringsafgiftslovens § 1, jf. re­gistreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, nr. 1, jf. § 5, stk. 1, og § 7, skal et motor­køretøj, der ejes af en juridisk person med hjemsted i Danmark, registreres her i landet, inden det tages i brug på færdselslovens område, hvorefter der skal sva­res registreringsafgift.