Skønsmæssig handelsværdi - salg af ejendom mellem interesseforbundne parter - parcelhusreglen


Dato for udgivelse	16 Jun 2022 19:40
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal	13 Apr 2022 20:55
SKM-nummer	SKM2022.314.BR
Myndighed	Byret
Ansvarlig styrelse	Skattestyrelsen
Sagsnummer	BS-35567/2020-KBH, BS-46201/2020-KBH, BS-46203/2020-KBH
Dokument type	Dom
Overordnede emner	Skat
Overemner-emner	Ejendomsavancebeskatning
Emneord	Ejendomsavancebeskatning, ejendomssalg, skøn, ejendomsvurdering
Resumé	Sagen vedrørte forhøjelse af personlig indkomst samt aktie- og sambeskatningsindkomst i forbindelse med salg af en lejlighed, som sagsøgeren købte af et selskab, hvori sagsøger var hovedanpartshaver, og som efter kort tids ejerskab blev videresolgt til en uafhængig tredjepart for en højere salgspris. Byretten fandt, at SKAT havde været berettiget til at foretage et skøn over lejlighedens handelsværdi, da der var enighed om, at sagsøger og selskabet var interesseforbundne parter omfattet af ligningslovens § 2, og at den offentlige ejendomsvurdering for den ideelle anpart af ejendommen ikke var retvisende. Byretten fandt, at sagsøgeren ikke havde godtgjort, at SKATs skøn var åbenbart urimeligt, navnlig henset til den opnåede pris efter sagsøgerens korte tids ejerskab. Sagen vedrørte desuden, hvorvidt sagsøgers fortjeneste ved salg af to lejligheder ikke skulle medregnes i sagsøgers skattepligtige indkomst efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 (parcelhusreglen). Henset til bl.a. de tidsmæssige forhold og ejendommenes karakter, lagde byretten til grund, at de to lejligheder alene havde tjent som midlertidige opholdssteder. På den baggrund fandt retten, at sagsøgeren ikke havde godtgjort, at sagsøgers indflytning og ophold i de to lejligheder havde karakter af reel permanent beboelse. Fortjenesten ved salgene skulle derfor medregnes i sagsøgers skattepligtige indkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1.
Reference(r)	Ligningslovens § 2 Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 Ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1
Henvisning	Den juridiske vejledning 2022-1, C.B.2.15.4
Henvisning	Den juridiske vejledning 2022-1, C.H.2.1.15.1
Henvisning	Den juridiske vejledning 2022-1, C.H.2.1.15.7
Henvisning	Den juridiske vejledning 2022-1, C.H.2.1.8.2
Redaktionelle noter	Senere instans: Østre Landsrets dom offentliggjort som SKM2023.572.ØLR. Tidligere instans, Landsskatteretten, jr. nr: 17-0992227 Tidligere instans, Landsskatteretten, jr. nr: 17-0992228 Tidligere instans, Landsskatteretten, jr. nr: 17-0992229
Appelliste	17-0992227 - sammenholdes med 17-0992228 og 17-992229 17-0992229 - sammenholdes med 17-0992227 og 17-0992228 17-0992228 - sammenholdes med 17-0992229 og 17-0992227

Sagens parter

Sag BS-35567/2020-KBH

(v/advokat Nicolai Bo Sørensen)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen) og

Sag BS-46201/2020-KBH

H1 ApS

(v/advokat Nicolai Bo Sørensen)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen) og

Sag BS-46203/2020-KBH

H2 ApS

(v/advokat Nicolai Bo Sørensen)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afgørelsen er truffet af Byretsdommer

Cecilie Boel Winther.

Sagens baggrund og parternes påstande

Disse sager er anlagt den 14. september 2020 og drejer sig om, 1) hvorvidt H1 ApS i skattemæssig henseende var berettiget til at overdrage villalejligheden på Y1-vej i Y2-bydel til A til en handelspris på 1.575.000 kr. Parterne er enige om, at sagsøgerne er interesseforbundne parter, og således omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, om handel på armslængdevilkår. Der er i sagerne endvidere spørgsmål om, hvorvidt A og hans ægtefælles salg af villalejlighederne på Y3-vej og Y1-vej, begge i Y2-bydel, er skattefritaget efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

Sagsøger i sagen BS-35567/2020, A, har endeligt nedlagt følgende påstande:

Sagsøgers aktieindkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 450.000 kr.

Sagsøgers kapitalindkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 357.500 kr.

Sagsøgers kapitalindkomst for indkomståret 2015 nedsættes med 237.500 kr.

Sagsøger i sagen BS-46201/2020, H1 ApS, har nedlagt endelig påstand om, at H1 ApS’ skattepligtige indkomst for indkomståret 2015 nedsættes med 325.000 kr.

Sagsøger i sagen BS-46203/2020, H2 ApS, har nedlagt endelig påstand om, at den af Skattestyrelsen foretagne forhøjelse af sagsøgers sambeskatningsindkomst for 2015 nedsættes med 325.000 kr.

Skatteministeriet har i alle tre sager nedlagt principal påstand om frifindelse, subsidiært at ansættelse af sagsøgernes skattepligtige indkomst for indkomstårene 2013 og/eller 2014 hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

De tre sager har i medfør af retsplejelovens § 254, stk. 1, været sambehandlet.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

A (BS-35567/2020)

Ved købsaftale af 8. oktober 2012 købte A og hans ægtefælle, IG, en projektlejlighed beliggende Y4-gade i Y5-by af G1. Lejlighedens størrelse var foreløbigt fastsat til 189 m² og forventedes overtaget den 1. september 2014. Det fremgår af købsaftalen, at køberne var forpligtet til at tåle udskydelse af overtagelsesdagen.

G1 oplyste ved brev af 18. juli 2014 til A og hans ægtefælle, at overtagelsesdagen for projektlejligheden blev udskudt til den 28. november 2014.

Ved afgørelse af 17. juni 2020 stadfæstede Landsskatteretten SKAT’s skøn over handelsprisen på Y3-vej i Y2-bydel på 1.600.000 kr. og SKAT’s skøn over handelsprisen på Y1-vej i Y2-bydel på 2.100.000 kr. og anså differencen på henholdsvis 150.000 kr. og 525.000 kr. i forhold til den faktiske købspris for maskeret udbytte til A, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1. Ved afgørelsen fastslog Landsskatteretten endvidere, at ejendomsavancerne ved salget af Y3-vej og Y1-vej var skattepligtige efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1. Af Landsskatterettens afgørelse fremgår blandt andet:

"…

Faktiske oplysninger

Klageren ejer samtlige anparter i H2 ApS, CVR-nr. ...12, som ejer samtlige anparter i H1 ApS (herefter benævnt selskabet), CVR-nr. ...11.

Klageren og klagerens ægtefælle købte i oktober 2012 en projektlejlighed på Y6-gade, Y5-by. Projektlejligheden på Y6-gade, skulle ifølge planerne være klar til overtagelse til september 2014, hvorfor ægteparrets daværende bolig beliggende på Y7-vej, Y5-by, blev sat til salg. Ejendommen Y7-vej blev den 4. oktober 2013 solgt til en uafhængig tredjemand. Af klagerens R75 for 2013 fremgår, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 4.600.000 kr. med overtagelse pr. 1. december 2013.

Projektlejligheden på Y6-gade, blev ikke færdig til september 2014 som planlagt. Overdragelsen blev af entreprenøren udskudt til ultimo 2014.

I januar 2012 købte selskabet villalejligheden beliggende Y3-vej, Y2-bydel på tvangsauktion. Ifølge Den Offentlige Informationsserver (OIS) udgjorde købesummen 1.146.400 kr. Det fremgår af salgsopstillingen, som lå til grund for tvangsauktionen, at der er tale om en ideel anpart (nr. 2) på 45 % af ejendommen matr.nr. (red. matrikel nummer fjernet) Y2-bydel, Y5-by. Ejendomsværdien for hele ejendommen pr. 1. oktober 2009 var 2.450.000 kr., heraf udgjorde grundværdien 1.102.500 kr. Ejendomsværdien for den ideelle anpart på 45 % var 1.102.500 kr.

Ifølge Bygnings- og Boligregistret (BBR) er ejendommen opført i 1903, og seneste væsentlige om- eller tilbygning er sket i 1970. Villalejlighedens beboelsesareal er på 69 kvm.

Den 29. november 2013 indgik klageren og klagerens ægtefælle en aftale med selskabet om køb af villalejligheden Y3-vej, Y2-bydel. Af købsaftalen fremgår, at lejligheden blev overdraget til ægteparret for en kontant købesum på 1.450.000 kr. med overtagelse pr. 1. december 2013. Ægteparret købte lejligheden i fællesskab.

Det fremgår af selskabets avanceopgørelse i forbindelse med salget af Y3-vej, at det udover udgifter til almindelig vedligeholdelse af lejligheden har afholdt udgifter til forbedringer i 2012 og 2013 på hhv. 122.041 kr. og 117.552 kr. Selskabets kostpris ved salget i 2013 udgjorde 1.280.002 kr.

Klageren og klagerens ægtefælle solgte den 5. juli 2014 ejendommen Y3-vej, Y2-bydel til en uafhængig tredjemand. Af købsaftalen fremgår, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 2.325.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014.

Den offentlige ejendomsvurdering af Y3-vej, udgjorde pr. 1. oktober 2012 45 % af 2.200.000 kr. = 990.000 kr. Pr. 1. oktober 2013 udgjorde ejendomsvurderingen 45 % af 2.100.000 kr. = 945.000 kr.

Ejendom: Y3-vej, Y2-bydel	Selskabets køb	Klagerens køb fra selskab	Klagerens salg til tredjemand
Dato	4. januar 2012	29. november 2013	5. juli 2014
Købesum	1.146.400 kr.	1.450.000 kr.	2.325.000 kr.
Senest kendte offentlige ejendomsvurdering		Pr. 1. oktober 2012: 990.000 kr.	Pr. 1. oktober 2013: 945.000 kr.

I april 2014 købte selskabet på tvangsauktion villalejligheden beliggende Y1-vej, Y2-bydel. Ifølge OIS udgjorde købesummen 1.258.000 kr. Det fremgår af salgsopstillingen, der lå til grund for tvangsauktionen, at der er tale om en ideel anpart (nr. 1) på 40 % af ejendommen matr.nr. (red. matrikel nummer fjernet), (red. matrikel nummer fjernet) og (red. matrikel nummer fjernet) Y8-bydel, Y5-by. Ejendomsværdien for hele ejendommen pr. 1. oktober 2012 var 4.050.000 kr., heraf udgjorde grundværdien 1.381.200 kr. For den ideelle anpart på 40 % var ejendoms- og grundværdien hhv. 1.620.000 kr. og 552.480 kr.

Ifølge BBR er ejendommen opført i 1909. Villalejlighedens beboelsesareal er på 71 kvm.

Klageren og ægtefællen indgik den 29. juli 2014 en aftale med selskabet om køb af villalejligheden Y1-vej, Y2-bydel for en kontant købesum på 1.575.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014. De købte lejligheden i fællesskab.

Det fremgår af selskabets avanceopgørelse i forbindelse med salget af Y1-vej, at selskabet udover udgifter til almindelig vedligeholdelse af lejligheden har afholdt udgifter til forbedringer i 2014 på 36.653 kr. Selskabets kostpris ved salget i 2014 udgjorde 1.370.233 kr.

I januar 2015 flyttede ægtefællerne ind i lejligheden på Y6-gade, Y5-by.

Klageren og klagerens ægtefælle solgte den 10. februar 2015 ejendommen Y1-vej, Y2-bydel til en uafhængig tredjemand. Det fremgår af købsaftalen, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 2.585.000 kr. med overtagelse pr. 1. juni 2015.

Den offentlige ejendomsvurdering af Y1-vej, udgjorde pr. 1. oktober 2013 40 % af 3.900.000 kr. = 1.560.000 kr. Ejendomsvurderingen var pr. 1. oktober 2014 uændret.

Ejendom: Y1-vej, Y2-bydel	Selskabets køb	Klagerens køb fra selskab	Klagerens salg til tredjemand
Dato	24. april 2014	29. juli 2014	10. februar 2015
Købesum	1.258.000 kr.	1.575.000 kr.	2.585.000 kr.
Senest kendte offentlige ejendomsvurdering		Pr. 1. oktober 2013: 1.560.000 kr.	Pr. 1. oktober 2014: 1.560.000 kr.

Ifølge Det Centrale Personregister har klageren haft bopæl på følgende adresser:

Selskabets revisor har fremlagt en graf fra boligsiden (red. navn på boligside 1 fjernet) over kvm-priser på villalejligheder i Y2-bydel i perioden fra januar 2008 til januar 2016. Grafen viser, at den gennemsnitlige pris pr. kvm den 1. december 2013 var 23.572 kr. Revisoren har derudover fremlagt en mail af 21. juli 2014 fra PM fra (red. navn på ejendomsmæglerselskab 1 fjernet) i Y2-bydel vedrørende Y1-vej, hvoraf følgende fremgår:

"Undertegnede er blevet bedt om at foretage en markedsvurdering af ovennævnte adresse.

Boligen er 60kvm bolig plus ca. 20-25 kvm. udnyttet 2.sal.

Indretningen består af entre med fordeling til badeværelse med kar og separat bruseniche. Der er 2 stuer ensuite. Den ene med trappe op til udnyttet 2.sal. Den anden med udgang til altan samt adgang til rummeligt elementkøkken.

Endvidere er der brugsret til isoleret udhus samt anlagt terrasse.

Ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering.

Pris ved salg indenfor 3 måneder udgør kontant kr. 1. 700.000,- Ved nyt tag vil prisen dog være højere.

Samlede salgsomkostninger ved stor markedsføringspakke udgør 100.000,- moms"

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med hhv. 150.000 kr., 882.500 kr. og 237.500 kr. for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

SKAT har begrundet afgørelsen med følgende:

"Dit og din ægtefælles køb af villalejlighederne Y3-vej, og Y1-vej, af H1 ApS er omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, idet du indirekte ejer mere end 50 % af anpartskapitalen, jf. ligningslovens § 2, stk. 2.

Selskabets afståelsessummer skal derfor fastsættes i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået ved handel mellem uafhængige parter.

Y3-vej

Det er jeres opfattelse, at den fastsatte pris på 1.450.000 kr., ved køb af ejendommen Y3-vej, af dit selskab den 1/12-13, svarer til handelsværdien.

I har ved indsigelse mod SKATs forslag gjort gældende, at da selskabets samlede kostpris ved salg i 2013 udgør 1.280.002 kr. (inkl. forbedringer), og da ejendomsvurderingen 1/10-13 udgør 945.000 kr., et fald i vurderingen på 45.000 kr. i forhold til vurderingen 1/10-12, er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1/12-13 skulle være højere end 1.450.000 kr.

I har tidligere oplyst, at prisen var fastsat på grundlag af graf fra (red. navn på boligside 1 fjernet) (bilag D) som viser, at m2-priserne var ca. 23.000 kr. i december 2013, og at der videre var taget hensyn til, at ejendommen havde været udlejet, at ejendommen var erhvervet på tvangsauktion, lejlighedens ringe beskaffenhed samt tvangsauktionspris på Y16-vej.

Ifølge BBR er lejlighedens areal på 69 m2. M2-prisen ved køb af selskabet for 1.450.000 kr. kan beregnes til 1.450.000/69 = 21.015 kr.

Det fremgår af modtaget bilag D med udbudspriser for perioden januar 2008 til januar 2016, at den gennemsnitlige m2-pris den 1/12-13 var 23.572 kr.

Da det samtidig fremgår af selskabets avanceopgørelse (bilag B), at der, udover udgifter til almindelig vedligeholdelse, har været afholdt udgifter til forbedringer i 2012 og 2013, henholdsvis 122.041 kr. og 117.552 kr., skal vi fastholde, at markedsprisen pr. m2 kan fastsættes til 23.500 kr. Dette giver en afståelsessum på 69 x 23.500 = 1.621.500 kr., som nedrundes til 1.600.000 kr.

Det er således vores opfattelse, at det giver et mere retvisende billede af markedsprisen, at tage udgangspunkt i de gennemsnitlige udbudspriser pr. 1/12-13 ifølge modtaget statistikmateriale fra (red. navn på boligside 1 fjernet), frem for den offentlige ejendomsvurdering pr. 1/10-13.

Ændringen betyder, at selskabets afståelsessum vil blive forhøjet fra 1.450.000 kr. til 1.600.000 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Underprisen på 150.000 kr. anses for maskeret udlodning til dig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og beskattes som aktieindkomst for indkomståret 2013, jf. Personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Da du har bestemmende indflydelse på selskabets dispositioner, jf. skattekontrollovens § 3 B, kan vi ændre din skatteansættelse for 2013 vedrørende maskeret udlodning i medfør af den udvidede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 (kontrollerede transaktioner).

Y1-vej

I har ved indsigelse mod SKATs forslag meddelt, at I kan acceptere, at handelsværdien forhøjes med 125.000 kr. til 1.700.000 kr., idet det er en fejl, at honorar til mægler er indregnet i værdiansættelsen.

Med henvisning til ejendomsmæglerens vurdering samt på baggrund af selskabets kostpris, er det jeres opfattelse, at der ikke er noget, som peger i retning af, at værdien den 1/8-14 skulle være højere end 1.700.000 kr.

Selskabets afståelsessum er fastsat til 1.575.000 kr. ved salg til dig og din ægtefælle den 1/8-14. Det er oplyst, at prisen er fastsat på grundlag af en markedsvurdering foretaget af PM fra (red. navn på ejendomsmæglerselskab 1 fjernet) Y2-bydel. Det fremgår af mail af 21/7-14 fra PM, at ejendommen er vurderet til 1.700.000 kr. ved salg indenfor 3 måneder. Han har bemærket, at ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering.

Ifølge BBR er lejlighedens areal på 71 m2. M2-pris ved afståelse kan beregnes til 1.575.000/71=22.183 kr.

Du og din ægtefælle sælger Y3-vej, til uafhængig den 1/8-14 for 2.325.000 kr., hvilket giver en m2-pris på 2.325.000/69=33.696 kr.

Da forskellen på m2-prisen kan opgøres til over 50 % på ejendomshandler, der er indgået på samme dato, og hvor der i begge tilfælde er tale om villalejligheder med ca. samme areal og beliggenhed, er det vores opfattelse, at selskabet har solgt Y1-vej, til underpris. Dette understøttes endvidere af grafen fra (red. navn på boligside 1 fjernet) (bilag D), som viser en stor stigning i udbudspriser på afståelsestidspunktet.

Under hensyntagen til, at der er afholdt forbedringsudgifter vedrørende Y3-vej, samt oplysning om, at taget bør få en renovering, har vi fastsat markedsprisen pr. m2 til 30.000 kr. Dette giver en afståelsessum på 71x30.000=2.130.000 kr., som nedrundes til 2.100.000 kr.

Vi mener således ikke, at vurderingen fra ejendomsmægleren samt selskabets kostpris giver et retvisende billede af markedsprisen.

Ændringen betyder, at selskabets afståelsessum vil blive forhøjet fra 1.575.000 kr. til 2.100.000 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Underprisen på 525.000 kr. anses for maskeret udlodning til dig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og beskattes som aktieindkomst for indkomståret 2014, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

(…)

Vi har fastholdt vores forslag til afgørelse.

Det er jeres opfattelse, at avancer ved salg af Y3-vej, og Y1-vej, er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

I har ved indsigelse mod SKATs forslag gjort gældende, at der på det tidspunkt, hvor den enkelte ejendom tages i brug som bolig, ikke er andre boliger til rådighed. I mener derfor ikke at afgørelserne i SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR finder anvendelse, idet der i disse afgørelser var rådighed over flere boliger på samme tid.

Det er derimod jeres opfattelse, at jeres situation matcher faktum fra SKM2003.285.LSR fuldt ud, idet der her ikke var andre boliger til rådighed, og idet der alene var tale om beboelse i 1 måned.

Ved skrivelse af 6/7-17 har I redegjort for, at der ikke har været andre boliger til rådighed:

Da man erhverver projektlejligheden på projektstadiet, kan man reelt ikke vide, om man så også vil bo der. Der kan jo indtræde masser af omstændigheder fra underskriften på kontrakten til færdiggørelsen og leveringen af lejligheden. Så det forhold, uanset om det er korrekt eller ej, at A og ægtefælle havde planer om at flytte i projektlejligheden, er ikke afgørende for, om Y3-vej eller for den sags skyld Y1-vej, kan sælges skattefrit. Det afgørende her er, at de ikke ved indflytningen i Y3-vej, henholdsvis Y1-vej, råder over andre boliger egnet til helårsbeboelse. Det er også det, som kommer til udtryk i SKM2003.285.LSR og SKM2009.763.ØLR modsætningsvis og SKM2010.725.BR modsætningsvis.

Vi er enige i, at SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR ikke er direkte sammenlignelige med denne sag. Dog er det vores opfattelse, at grunden til at man i sagerne ønsker at få fastslået, om der har været andre boliger til rådighed, er fordi man vil nå frem til, hvad hensigten med indflytningen har været. Følgende fremgår derfor af Den juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.15.7: Der stilles krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold. Se SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR.

Ifølge Den juridiske vejledning kan det udledes af SKM2003.285.LSR, at hvis det er sandsynliggjort, at hensigten med indflytningen er at tage varigt ophold, og der reelt er sket indflytning, så er varigheden uden betydning.

Det er derfor vores opfattelse, at det er hensigten med indflytningen som har afgørende betydning for, om en eventuel avance bliver omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Hvis der i SKM2003.285.LSR, eksempelvis havde været fremlagt oplysninger om, at der var underskrevet slutseddel vedrørende ny ejendom (skøde af 20/697 uden forudgående slutseddel) før indflytning den 1/6-97, havde sagen måske fået et andet udfald.

Som sagen foreligger belyst, har vi ikke fundet det sandsynliggjort, at hensigten med indflytningerne i ejendommene Y3-vej, den 29/11-13, og Y1-vej, den 28/7-14, har været at tage varigt ophold.

Det er således fortsat vores opfattelse, at ejendommene har tjent som midlertidige boliger, indtil der kunne ske indflytning i projektlejligheden Y6-gade.

Vi har lagt vægt på, at slutseddel vedrørende Y6-gade er underskrevet før, der sker indflytning i ejendommene Y3-vej og Y1-vej, sammenholdt med det beskrevne hændelsesforløb ved skrivelse af 21/11-16 fra G2.

På det foreliggende grundlag har vi opgjort ejendomsavancerne således, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 1:

Ejendomsavancerne for 2014 og 2015, henholdsvis 357.500 kr. og 237.500 kr., er skattepligtige i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, og beskattes som kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 14."

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse for indkomstårene 2013 og 2015 nedsættes til 0 kr. Repræsentanten har desuden nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014 nedsættes til 125.000 kr.

Til støtte herfor er anført:

"Indkomståret 2013 - Køb af ejendommen Y3-vej.

Det er vores opfattelse, at ejendommen Y3-vej er overdraget til handelsværdien. Selskabet har erhvervet ejendommen i januar 2012. Selskabets samlede kostpris for ejendommen ved salget i 2013 udgør 1.280.002 kr. Den offentlige ejendomsvurdering udgør 1. oktober 2013 945.000 kr. Vurderingen er faktisk faldet med 45.000 kr. fra vurderingen 1. oktober 2012. Ejendommen er overdraget til 1.450.000 kr. den 1. december 2013. Den fastsatte pris ansås for at udgøre handelsværdien. Med baggrund i selskabets kostpris og de offentlige vurderinger er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1. december 2013 skulle være højere end 1.450.000 kr. Ved overdragelsen i 2013 kunne man jo ikke vide, at boligpriserne i Y5-by kommune ville stige voldsomt i 2014 og fremefter.

I forbindelse med prisfastsættelsen af købsprisen ved As køb af villalejligheden har han sammenholdt priserne, der var i markedet på daværende tidspunkt. I henhold til tidligere til SKAT indsendte graf af 21. november 2016 fremgår det, at kvm-priserne var ca. 23.000 kr. i december 2013. Endvidere er stuelejligheden Y16-vej til sammenligning solgt omkring februar måned 2013 på tvangsauktion 1.260.000 kr. Bemærk, at denne lejlighed er 87 kvm, hvilket er noget større end 1.salen.

Under hensyntagen til, at ejendommen er erhvervet på tvangsauktion, villalejlighedens ringe beskaffenhed, tvangsauktionsprisen på Y16-vej, samt prisen for villalejligheder i Y2-bydel på overdragelsestidspunktet blev overdragelsesprisen mellem H1 ApS og A fastsat til kr. 1.450.000 kr.

Det er derfor vores påstand, at A ikke skal beskattes af maskeret udlodning vedrørende køb af ejendommen Y3-vej for indkomståret 2013. As skatteansættelse for indkomståret 2013 skal derfor nedsættes til det selvangivne.

Indkomståret 2014 - Køb af ejendommen Y1-vej

Selskabet erhvervede ejendommen Y1-vej på tvangsauktion til en pris på 1.258.000 kr. i april 2014. Ultimo 2014 overdrages ejendommen til vores klient til 1.575.000 kr., da en ejendomsmægler har vurderet ejendommen til 1.700.000 kr. Salæret for salg ville udgøre 125.000 kr., hvorfor nettoprovenuet blev anvendt som handelsværdi for ejendommen. Vi er naturligvis enige i, at mæglerens honorar ikke kan indregnes i værdiansættelsen, hvorfor ejendommen burde have været overdraget til 1.700.000 kr. Vores klient kan derfor acceptere en forhøjelse på 125.000 kr., idet han kan acceptere en handelspris på 1.700.000 kr. Med baggrund i selskabets kostpris er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1. august 2014 skulle være højere end 1.700.000 kr. som fastsat af ejendomsmægleren.

Det er derfor vores påstand, at A ikke skal beskattes af maskeret udlodning vedrørende køb af ejendommen Y1-vej for indkomståret 2014. As skatteansættelse for indkomståret 2014 skal derfor nedsættes til det selvangivne.

Indkomståret 2014 - ejendomsavance Y3-vej

Ejendomsavancebeskatningslovens (EBL) § 8, som definerer parcelhusreglen, og dermed hvornår en ejendom kan sælges skattefrit, har følgende ordlyd:

"Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke. "

Modsat tidligere stilles der ikke krav til ejer- eller beboelsestidens længde, jf. hertil L 1989 888. Der stilles således ikke krav om, at skatteyderen skal have beboet ejendommen i ejerperioden i et bestemt antal dage. Den pågældende skal derimod kunne bevise, at denne har beboet ejendommen i en periode, hvor betingelserne i stk. 1 har været opfyldt.

SKAT anfører i deres begrundelse følgende:

"Ifølge praksis er det ikke nok, at have taget midlertidigt ophold. Vi skal henvise til Den juridiske vejledning afsnit C. H. 2. 1. 15. 7."

Herefter gengives afsnittet fra Den juridiske vejledning:

"Varigheden

Der stilles krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold.

Se SKM2009. 762.ØLR, SKM2010. 725.BR og SKM2017.91.BR.

Der stilles dog ikke krav om længden af den periode, hvor ejendommen skal have tjent som bolig.

En kortere periode i ejendommen kan være tilstrækkelig.

En landsskatteretssag vedrørte en ejer, der havde udlejet en ejerlejlighed til sin kæreste og efterfølgende flyttede ind hos denne. Efter 1 måneds fælles ophold i ejerlejligheden flyttede de begge til en anden fælles bolig. Da ejeren ikke havde haft anden bolig til rådighed under det fælles ophold, blev ejerlejligheden anset for at have tjent som bolig, og fortjenesten var derfor skattefri. Se SKM2003.285.LSR."

Kravet om varig beboelse har ikke hjemmel i lovens ordlyd, lovens bemærkninger eller skatteministerens svar (se nedenstående). De i juridisk vejledning nævnte afgørelser SKM.2009.762 og SKM.2010.725.BR er begge kendetegnet ved, at der er mere end en bolig til rådighed på samme tid, hvilket ikke gør sig gældende i den konkrete situation eller situationen i SKM2003.285, som også er nævnt yderligere nedenfor.

I begrebet 'varig beboelse' ligger ikke, at man skal have til hensigt at bebo boligen i en vis årrække. Det er derimod en forudsætning, at man har til hensigt at bo i lejligheden på anskaffelsestidspunktet. Denne hensigt bortfalder, hvis man eksempelvis har andre boliger til rådighed. Det er det, praksis viser. Indfortolkningen af begrebet "varig beboelse" ses da også kun i de situationer, hvor der er flere boliger til rådighed, herunder særligt i sagerne vedrørende forældrekøbslejligheder.

Efter EBL § 8, stk. 1, skal fortjeneste ved afståelse af parcelhusejendomme ikke medregnes til den skattepligtige indkomst, hvis huset eller lejligheden har »tjent til bolig« for ejeren eller dennes husstand. Det er således ikke umiddelbart et krav, at ejendommen tjener til bolig for ejeren på afhændelsestidspunktet.

Ved afgørelse af, hvorvidt en ejendom har »tjent til bolig«, kan vejledning søges i et svar afgivet af skatteministeren i folketingsåret 1989/90 i tilknytning til behandlingen af lov nr. 888 af 28/12 1989. Skatteministeren udtalte i denne forbindelse:

"Det vil være overordentlig sjældent, at der vil kunne rejses tvivl om, hvorvidt en skatteyder har beboet en ejendom. Selv meget kortvarige beboelsesperioder vil blive godkendt. Den altovervejende hovedregel vil således være, at skatteyderens oplysninger lægges til grund for den skattemæssige behandling af en eventuel ejendomsavance."

Praksis viser, at anerkendelse af en ejendoms anvendelse som bolig i EBL § 8's forstand ikke blot baseres på skatteyderens oplysninger og formel anmeldelse til folkeregistret. Det kræves tillige, at det er muligt at dokumentere, at ejendommen rent faktisk har været beboet. I den konkrete situation er det et faktum, at A og IG har beboet de pågældende ejendomme.

SKAT har endvidere anerkendt, at de har boet i de pågældende ejendomme.

Det er derfor vores helt klare opfattelse, at avancen ved salget af ejendommen er skattefri, da betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 er opfyldt. Det er i den forbindelse vores opfattelse, at afgørelserne i SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR ikke kan anvendes i denne situation, da faktum i disse to sager adskiller sig væsentligt fra vores klients skattemæssige situation.

Fortjeneste ved afståelse af en- eller tofamilieshuse og ejerlejligheder er i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, fritaget for beskatning, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller i hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen. Betingelserne skal være opfyldt inden det tidspunkt, hvor der indgås endelig og bindende aftale om salg af ejendommen, uanset om ejendommen først er overdraget senere, jf. cirkulære nr. 166 af 12. september 1994, afsnit 3, samt Østre Landsrets dom af 11. marts 1999 refereret i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999, nr. 318.

Det er et faktum i denne sag, at A og IG har beboet ejendommen i ejertiden. Det er ligeledes et faktum, at de ikke havde andre boliger til rådighed for beboelse i den periode, hvor de beboede Y3-vej. Det forhold, at de havde underskrevet købekontrakt på en projektlejlighed, som endnu ikke var overtaget eller for den sags skyld indflytningsklar, ændrer ikke på det anførte om faktum. Det er altså et konkret faktum, at i perioden fra den 1. december 2013 til den 1. august 2014 har A og ægtefælle ikke haft andre boliger til deres rådighed, og at de i denne periode rent faktisk har beboet ejendomme. Deres situation matcher derfor faktum fra SKM2003.285.LSR fuldt ud. De har beboet ejendommen i 8 måneder. I sagen ved Landsskatteretten var der alene tale om beboelse i 1 måned. Endvidere må der lægges vægt på Skatteministerens svar, jf. ovenstående om, at selv kortere ejerperioder kan føre til skattefrihed, når blot ejeren kan dokumentere, at ejendommen reelt har været anvendt som beboelse for husstanden.

SKAT henviser endvidere til SKM2009.762.ØLR. Som tidligere nævnt gør vi gældende, at denne afgørelse ikke er sammenlignelig. Faktum i sagen fra 2009 er, at man fra 1. januar 2006 tager ophold i Danmark efter endt ophold i udlandet. Pr. denne dato råder man over et parcelhus, der blev fraflyttet ved udstationeringen og en forældrelejlighed, som tidligere havde været udlejet til børn. I denne situation, hvor man valgte at bo i forældrelejligheden i 4 måneder, før man igen flyttede i parcelhuset, fik man ikke medhold i, at forældrelejligheden kunne sælges skattefrit som følge af, at den havde været beboet i de 4 måneder. I denne sag havde parterne altså mulighed for at vælge mellem to ejendomme og valgte reelt dem begge. I A og IG situation er der ikke nogen valgmulighed, idet der kun er en ejendom til rådighed, hvilket som nævnt også var tilfældet i SKM2003.285.LSR.

I SKM2010.725.BR er der ligeledes tale om mere end 1 bolig. På et tidspunkt, hvor skatteyderen i forvejen ejede og beboede en anden ejendom (ejendom 1), havde han fået udlagt en ejendom (ejendom 2) ved arveudlæg. Skatteyderen og hans ægtefælle flyttede deres folkeregisteradresser i en ca. 6-måneders-periode til ejendom 2, hvorefter de flyttede til en ny ejendom (ejendom 3), som var erhvervet, efter de havde meldt folkeregisteradresse til den arveudlagte ejendom (ejendom 2). Skatteyderen havde imidlertid ikke opgivet sin hidtidige bolig (ejendom 1), som han sammen med ægtefællen havde beboet i en lang årrække, og denne bolig blev således først sat til salg, efter de havde købt og overtaget ejendom 3. Igen altså et faktum, som ligger langt fra de omstændigheder, der gør sig gældende for A og IG.

SKAT lægger vægt på, at det fra starten var ægtefællernes hensigt at flytte til projektlejligheden, og denne skulle være deres bolig. Da man erhverver projektlejligheden på projektstadiet, kan man reelt ikke vide, om man så også vil bo der. Der kan jo indtræde masser af omstændigheder fra underskriften på kontrakten til færdiggørelsen og leveringen af lejligheden. Så det forhold, uanset om det er korrekt eller ej, at A og IG havde planer om at flytte i projektlejligheden, er ikke afgørende for, om Y3-vej eller for den sags skyld Y1-vej kan sælges skattefrit. Det afgørende her er, at de ikke ved indflytningen i Y3-vej, henholdsvis Y1-vej, råder over andre boliger egnet til helårsbeboelse. Det er også det, som kommer til udtryk i SKM2003.285.LSR og SKM2009.763.ØLR modsætningsvis og SKM2010.725.BR modsætningsvis.

Vi skal yderligere henvise til SKM.2008.40.SR, hvor der er anmodet om bindende svar på, hvorvidt en lejlighed (tidligere udlejet til datter) kan afstås skattefrit. Forældrene flytter ind i lejligheden på et tidspunkt, hvor de samtidig i en anden by har en helårsbolig med fritidsstatus. De ville sælge lejligheden og flytte i huset, idet man ønskede at søge arbejde i den anden by. Lejligheden beboes derfor kun i en kort periode. I de bindende svar indstiller SKAT skattefrihed, hvilket Skatterådet tiltræder. I afgørelsen kan man bl.a. læse følgende:

"Ved en vurdering af om en ejendom har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand undersøger SKAT den faktiske beboelse af ejendommen. Det følger af praksis, at faktisk beboelse af en ejendom, kan sandsynliggøres (dokumenteres) eksempelvis ved folkeregistertilmelding, avisabonnement, el-, gas- og varmeforbrug mv. Der ses endvidere på, om ejeren har anden bolig til rådighed.

Det er således en samlet vurdering af ejerens faktiske beboelse, der er afgørende for, hvorvidt en ejendom kan anses for at have tjent som bolig for ejerne eller dennes husstand.

I den konkrete sag finder SKAT, at det ved det fremsendte materiale er dokumenteret, at spørger reelt er flyttet ind i lejligheden i 8-gade med vilje til at bo der frem til fraflytning til ..., samt at han ikke samtidig har haft anden bolig til rådighed. SKAT finder således, at ejendommen reelt kan anses for at have tjent som bolig for spørger i den omhandlede periode.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares bekræftende."

Lægges ovenstående kriterier fra det bindende svar til grund i den her verserende sag, ja så kan man alene nå frem til, at der skal være skattefrihed ved salget af Y3-vej.

Det er derfor vores påstand, at A ikke skal beskattes af avance ved salg af Y3-vej for indkomståret 2014. As skatteansættelse for indkomståret 2014 skal derfor nedsættes til det selvangivne.

Indkomståret 2015 - Avance ved salg af Y1-vej

Det er vores opfattelse, at avancen ved salget af ejendommen er skattefrit. Vi henviser til ovenstående begrundelse.

Det er derfor vores påstand, at A ikke skal beskattes af avance ved salg af Y1-vej for indkomståret 2015. As skatteansættelse for indkomståret 2015 skal derfor nedsættes til det selvangivne. "

Klagerens repræsentant har yderligere anført:

"Værdiansættelsen af ejendomme

(…)

Vi skal desuden gøre gældende, at forskellen mellem den anvendte pris og den af Skattestyrelsen fastsatte pris alene udgør omkring 10 %, hvilket må anses for den almindelige usikkerhed, der ligger i en værdiansættelse. Alene af denne grund bør der gives klager medhold i synspunktet.

Y1-vej er erhvervet af selskabet den 24. april 2014 for 1.258.000 kr. Selskabets kostpris endte med at blive 1.370.233 kr. Den er solgt til klager 5 måneder senere for 1.575.000 kr., efter der var opnået mæglervurdering på 1.700.000 kr. Omkostninger ved salg ville beløbe sig til 125.000 kr., hvorfor man ansatte en værdi på 1.575.000 kr. Vi er enige i, at der ikke skal ske korrektion for mæglerudgifter.

Det er således vores opfattelse, at en maskeret udlodning maksimalt kan udgøre 125.000 kr. Ved overdragelse til en pris på 1.700.000 kr. vil selskabet opnå en avance på 330.000 kr. på kun 5 måneders ejerskab. Der er ikke belæg for at sige, at selskabet på blot 5 måneder skulle realisere en avance på 730.000 kr.

Det er således fortsat vores opfattelse, at Skattestyrelsens vurdering af handelspriserne på ejendommene er forkerte.

Ejendomsavancebeskatning - anvist praksis

Det er fortsat vores opfattelse, at den avance, der er realiseret ved salget af de to ejendomme, er skattefri.

Skatteankestyrelsen har henvist til SKM2007.74.HR. Af denne afgørelse kan man læse følgende:

"Landsretten havde fundet, at skatteyderen ikke i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, havde dokumenteret, at han havde haft bolig på en ejendom, som han solgte i 1999. Fortjenesten ved salget var derfor skattepligtigt.

Landsretten lagde herved bl.a. til grund, at skatteyderen flyttede ind i ejendommen medio februar 1999, og at salgsbestræbelserne var påbegyndt den 12. januar 1999 og dermed forinden indflytningen.

Landsretten henviste også til, at skatteyderens daværende samlever og deres fællesbarn fortsat beboede en ejendom, som de havde købt i efteråret 1998, hvortil skatteyderen flyttede tilbage efter salget af den omstridte ejendom i 1999.

Ligeledes bemærkede landsretten, at skatteyderen bortset fra en seng og nogle personlige ejendele ikke medtog bohave til den omstridte ejendom. "

Der var altså tale om, at salgsbestræbelserne var startet, inden skatteyderen flyttede ind i lejligheden. Der var endvidere tale om, at skatteyderens ægtefælle og barn boede i en anden bolig, hvor skatteyderen flytter fra og til. Der er så mange aspekter i Højesterets afgørelse fra 2007, som adskiller sig fra faktum i nærværende sag.

Det er således vores opfattelse, at denne Højesterets-afgørelse ikke er anvendelig i nærværende sag, da ingen af de nævnte forhold gør sig gældende i det konkrete faktum.

Skatteankestyrelsen har videre henvist til SKM2009.762.ØLR.

Sagen drejede sig om, hvorvidt avancen ved salget af klagerens ejerlejlighed var skattefri, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Grundet udstationering i udlandet havde klageren i en nærmere angivet periode udlejet den villa, som hidtil havde fungeret som klagerens faste helårsbolig. Efter ophør af udstationeringen flyttede klageren fra den 1. januar 2006 og 4 måneder frem folkeregisteradresse til en af dem ejet ejerlejlighed, som indtil den 15. november 2005 havde været udlejet til deres datter. Landsretten lagde til grund, at klageren forud for 1. januar 2006 havde truffet beslutning om at bosætte sig i ejerlejligheden, idet klageren på daværende tidspunkt måtte påregne, at deres sædvanlige helårsbolig grundet udlejning til tredjemand først ville være til disposition på et senere tidspunkt. Landsretten lagde ligeledes til grund, at klageren i perioden fra 15. november 2005 og frem til 1. januar 2006 havde opholdt sig i lejligheden 4-5 gange af 2-3 dages varighed, at klageren allerede den 30. november 2005 var blevet gjort bekendt med, at deres helårsbolig ville være til disposition den 1. januar 2006 som følge af førtidig opsigelse fra lejers side, og endelig at klageren herefter havde valgt at istandsætte helårsboligen, således at de først kunne flytte tilbage hertil efter 4 måneder.

Landsretten fandt, at lejligheden alene havde tjent som midlertidigt opholdssted for klageren, som følge af at appellanternes sædvanlige helårsbolig efter klagerens eget valg ikke kunne benyttes, og at et sådant midlertidigt opholdssted ikke falder ind under ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1's bestemmelse om, at ejendommen skal tjene som bolig for ejeren.

Det er også her vores klare opfattelse, at der er faktum, som adskiller sig væsentligt fra nærværende sag. Vores klient havde således ikke nogen valgmulighed. Den fremtidige bolig - projektlejligheden stod ikke klar til benyttelse.

I sagen fra Østre Landsret er der jo tale om en situation, hvor man forsøger at gøre en ellers skattepligtig avance skattefri ved at bebo lejligheden i 4 måneder. Det er en forældrekøbslejlighed som har været beboet af datteren. Da udstationeringsperioden var slut, var den endelige bolig fri til indflytning, så skatteyderen i Østre Landsretssagen havde et valg - lejlighed eller hus. Det valg har vi ikke haft i nærværende sag.

Det er således vores opfattelse, at faktum i sagen adskiller sig så væsentligt fra faktum i nærværende sag, at den ikke kan anvendes som praksis. Der er beboelsesforhold, der er vidt forskellige.

Ingen af de to sager er således sammenlignelige i deres faktum, og der skal derfor efter vores opfattelse ses bort fra disse. "

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"Sagen drejer sig om villalejlighederne Y3-vej, i Y2-bydel og Y1-vej, i Y2-bydel, som klager sammen med sin ægtefælle har købt af sit helejede selskab i henholdsvis 2013 og 2014 og solgt i henholdsvis 2014 og 2015

Klagers køb af ejendommene er omfattet af reglen i ligningslovens § 2 om prisfastsættelse ved handler mellem interesseforbundne parter, og SKAT har truffet afgørelse om, at ejendommene anses for handlet under markedsprisen.

For så vidt angår lejligheden på Y3-vej, er der herved henset til den gennemsnitlige kvadratmeterpris i området på købstidspunktet, som findes at være retvisende under hensyn til, at lejligheden på den ene side i henhold til klagers oplysninger var af ringe beskaffenhed, og at den på den anden side havde gennemgået forbedringer umiddelbart før klagers køb.

For så vidt angår lejligheden på Y1-vej, er der henset til kvadratmeterprisen ved klagers samtidige afståelse af lejligheden på Y3-vej, som har nogenlunde samme størrelse og beliggenhed, og ved SKATs skøn over markedsprisen er der givet nedslag for en eventuelt ringere stand bl.a. under hensyn til oplysninger om, at taget burde renoveres.

SKAT har anset det for berettiget at fravige den offentlige ejendomsvurdering i begge tilfælde, da ovenstående anslåede markedsværdier afviger en del herfra, og da klager heller ikke har taget udgangspunkt i disse ved fastsættelsen af købspriserne.

Differencen mellem de af SKAT skønnede handelspriser og klagers købspriser er beskattet hos ham som maskeret udlodning i medfør af ligningslovens § 16 A.

Klager er endvidere i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 1 beskattet af de ejendomsavancer, der er opstået i forbindelse med salget af de to lejligheder. Beskatningen er sket med 50 procent af de opnåede avancer, da han ejede lejlighederne sammen med sin hustru.

Det er heroverfor gjort gældende, at parcelhusreglen i lovens § 8, hvorefter ejendomsavance er skattefri, hvis den vedrører ejerens bolig, kan finde anvendelse.

Vi er ikke enige i dette synspunkt og har herved henvist til, at det efter vores opfattelse var klagers hensigt, at de to lejligheder skulle tjene til midlertidigt ophold, mens projektlejligheden Y6-gade i Y5-by, som var beregnet til at være familiens bolig, blev klar. "

Retsmødet

På retsmødet fastholdte og uddybede selskabets repræsentant, de påstande og anbringender, der er fremkommet under den skriftlige klagebehandling.

Derudover nedlagte repræsentanten en ny subsidiær påstand om, at klagerens avance ved salget af ejendommene Y3-vej, og Y1-vej skulle nedsættes med de afholdte handelsomkostninger, hvis Landsskatteretten fandt, at klageren var skattepligtig af avancen.

Til støtte for den subsidiære påstand fremlagde repræsentanten materiale, der ikke tidligere er fremlagt i sagen.

Landsskatterettens afgørelse

Underpris ved køb af ejendommene Y3-vej, og Y1-vej

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer, medregnes til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Skattepligtige, der foretager handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med en nærmere angivet kreds af interesseforbundne parter (kontrollerede transaktioner), skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet), jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Det fremgår af SKATs juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.4.3, at ved overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter, skal prisen svare til, hvad en uafhængig tredjemand vil betale for ejendommen. Ved bedømmelsen af om et salg er sket i overensstemmelse med armslængdeprincippet, anvendes efter administrativ praksis som udgangspunkt den seneste offentlige ejendomsvurdering som udtryk for handelsværdien. Hverken skattemyndighederne eller parterne er dog bundet af denne vurdering, hvis den ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien ved aftalens indgåelse.

Landsskatteretten finder, at klageren og selskabet er omfattet af den kreds af interesseforbundne parter, der efter ligningslovens § 2, stk. 1, skal anvende priser og vilkår i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Y3-vej

Klageren og klagerens ægtefælle har købt ejendommen beliggende Y3-vej, af klagerens helejede selskab til en pris, der ligger 460.000 kr. over den på tidspunktet for overdragelsen senest kendte offentlige vurdering pr. 1. oktober 2012 på 990.000 kr. Herefter og henset til at SKAT heller ikke har fulgt den offentlige vurdering, lægger Landsskatteretten til grund, at det er ubestridt, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2012 ikke giver et retvisende udtryk for handelsprisen.

På baggrund af den gennemsnitlige udbudspris på lignende ejendomme i Y2-bydel på afståelsestidspunktet, oplysningen om at selskabet i indkomstårene 2012 og 2013 har afholdt udgifter til forbedringer på ejendommen, videresalgsprisen til uafhængig tredjemand samt sagens øvrige oplysninger finder Landsskatteretten, at klageren ikke har godtgjort, at SKATs skøn over handelsprisen er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et urimeligt resultat. Selskabets kostpris ved salget i 2013 kan under disse omstændigheder ikke tillægges afgørende betydning. En afvigelse på mindre end 10 procent mellem den overdragne handelspris og den skønnede handelsværdi afskærer desuden ikke fra en skattemæssig korrektion. Her kan henvises til Østre Landsrets dom af 21. marts 2017, offentliggjort i SKM2017.264.ØLR. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs skøn over handelsprisen på 1.600.000 kr.

Da klageren og klagerens ægtefælle har erhvervet ejendommen for 1.450.000 kr., anser Landsskatteretten differencen på 150.000 kr. for maskeret udlodning til klageren.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

Y1-vej

I tidsmæssig forbindelse med ægteparrets erhvervelse af Y1-vej, for 1.575.000 kr. er der indgået en tredjemandshandel vedrørende Y3-vej for 2.325.000 kr. Landsskatteretten er enig med SKAT i, at handlerne af ejendommene er sammenlignelige. Herefter og henset til at Y1-vej, videreoverdrages til uafhængig tredjemand for 2.585.000 kr., finder Landsskatteretten, at den offentliggjorte ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2013 på 1.560.000 kr., som anført af SKAT, ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien af Y1-vej, på tidspunktet for overdragelsen til klageren.

Den fremlagte ejendomsvurdering af 21. juli 2014 fra PM og selskabets kostpris kan under disse omstændigheder ikke tillægges afgørende betydning. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs skøn over handelsprisen på 2.100.000 kr.

Da klageren og klagerens ægtefælle har erhvervet ejendommen for 1.575.000 kr., anser Landsskatteretten differencen på 525.000 kr. for maskeret udlodning til klageren.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

Skattepligtig avance ved salg af ejendommene Y3-vej, og Y1-vej

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, skal fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal dog ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, stiller ikke krav om beboelsens udstrækning. Opholdet på ejendommen skal dog have haft karakter af reel beboelse med henblik på permanent ophold og ikke blot midlertidigt ophold. Det fremgår bl.a. af Højesterets dom af 24. januar 2007, offentliggjort i SKM2007.74.HR, og Østre Landsrets dom af 23. november 2009, offentliggjort i SKM2009.762.ØLR.

Det fremgår desuden bl.a. af Vestre Landsrets dom af 29. februar 2012, offentliggjort i U.2012.1922, at det i forhold til beboelseskravet i ejendomsavancebeskatningsloven ikke i sig selv kan føre til skattefritagelse, at ejeren, i perioden hvori denne har ejet ejendommen, ikke har haft rådighed over anden bolig.

Klageren og klagerens ægtefælle købte i oktober 2012 projektlejligheden Y6-gade. Projektlejligheden blev købt med henblik på, at den skulle tjene som bolig for ægtefællerne. Det har derfor formodningen imod sig, at de ved indflytningen i lejlighederne Y3-vej, og Y1-vej, har haft til hensigt at tage varigt og permanent ophold i lejlighederne. Bl.a. derfor finder Landsskatteretten det ikke godtgjort, at Y3-vej, og Y1-vej, reelt har tjent til bolig for klageren eller hans husstand i ejendomsavancebeskatningslovens forstand.

Det af repræsentanten anførte, hvorefter faktum i nærværende sag adskiller sig fra det konkrete faktum i såvel SKM2007.74.HR som SKM2009.762.ØLR, kan ikke føre til et ændret resultat. Der er herved henset til, at det af dommene kan udledes, at karakteren af opholdet indgår som et væsentligt moment i vurderingen af, om en ejendom har tjent som bolig i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Ejendomsavancen ved salget af Y3-vej, og Y1-vej, er derfor skattepligtig.

Med henblik på at vurdere, om de opgjorte skattepligtige avancer på henholdsvis 357.500 kr. og 237.500 kr. skal reduceres med fradragsberettigede handelsomkostninger i overensstemmelse med den subsidiære påstand, som blev nedlagt på retsmødet, hjemviser Landsskatteretten i medfør af § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 af forretningsorden for Landsskatteretten, de beløbsmæssige opgørelser af avancerne til Skattestyrelsen.

…."

H1 ApS (BS-46201/2020)

Ved afgørelse af 15. juni 2020 har Landsskatteretten stadfæstet SKAT’s afgørelse, hvorefter SKAT forhøjede selskabet H1 ApS’ ejendomsavance for indkomstårene 2014 og 2015 med henholdsvis 150.000 kr. og 525.000 kr. Af Landsskatterettens afgørelse af 15. juni 2020 fremgår:

"…

Faktiske oplysninger

A (herefter hovedanpartshaveren) ejer samtlige anparter i H2 ApS, CVR-nr. ...12, som ejer samtlige anparter i H1 ApS (herefter selskabet), CVR-nr. ...11. Selskaberne er sambeskattede med H2 ApS som administrationsselskab.

Ifølge H1 ApS´ årsrapporter består selskabets hovedaktivitet af handel med brugte biler.

Selskabet erhvervede i januar 2012 villalejligheden beliggende Y3-vej, Y2-bydel på tvangsauktion. Ifølge Den Offentlige Informationsserver (OIS) udgjorde købesummen 1.146.400 kr. Det fremgår af salgsopstillingen, som lå til grund for tvangsauktionen, at der er tale om en ideel anpart (nr. 2) på 45 % af ejendommen matr.nr. (red. matrikel nummer fjernet) Y2-bydel, Y5-by. Ejendomsværdien for hele ejendommen pr. 1. oktober 2009 var 2.450.000 kr., heraf udgjorde grundværdien 1.102.500 kr. Ejendomsværdien for den ideelle anpart på 45 % var 1.102.500 kr.

Ifølge Bygnings- og Boligregistret (BBR) er ejendommen opført i 1903, og seneste væsentlige om- eller tilbygning er sket i 1970. Villalejlighedens beboelsesareal er på 69 kvm.

Den 29. november 2013 indgik selskabet en aftale med hovedanpartshaveren og hans ægtefælle om køb af Y3-vej, Y2-bydel. Det fremgår af købsaftalen, at lejligheden blev overdraget til ægteparret for en kontant købesum på 1.450.000 kr. med overtagelse pr. 1. december 2013.

Det fremgår af selskabets avanceopgørelse i forbindelse med salget til hovedanpartshaveren og hans ægtefælle, at selskabet udover udgifter til almindelig vedligeholdelse af lejligheden har afholdt udgifter til forbedringer i 2012 og 2013 på hhv. 122.041 kr. og 117.552 kr. Selskabets kostpris inkl. udgifter til forbedringer samt den skattemæssige ejendomsavance ved salget i 2013 er opgjort til hhv. 1.280.002 kr. og 169.998 kr.

Hovedanpartshaveren og ægtefællen solgte den 5. juli 2014 ejendommen Y3-vej, Y2-bydel til en uafhængig tredjemand. Af købsaftalen fremgår, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 2.325.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014.

Den offentlige ejendomsvurdering af Y3-vej, udgjorde pr. 1. oktober 2012 45 % af 2.200.000 kr. = 990.000 kr. Pr. 1. oktober 2013 udgjorde ejendomsvurderingen 45 % af 2.100.000 kr. = 945.000 kr.

Ejendom: Y3-vej, Y2-bydel	Selskabets køb	Klagerens køb fra selskab	Klagerens salg til tredjemand
Dato	5. januar 2012	29. november 2013	5. juli 2014
Købesum	1.146.400 kr.	1.450.000 kr.	2.325.000 kr.
Senest kendte offentlige ejendomsvurdering		Pr. 1. oktober 2012: 990.000 kr.	Pr. 1. oktober 2013: 945.000 kr.

I april 2014 erhvervede selskabet villalejligheden beliggende Y1-vej, Y2-bydel på tvangsauktion. Ifølge OIS udgjorde købesummen 1.258.000 kr. Det fremgår af salgsopstillingen, der lå til grund for tvangsauktionen, at der er tale om en ideel anpart (nr. 1) på 40 % af ejendommen matr.nr. (red. matr.nr. fjernet), (red. mart.nr. fjernet) og (red. mart.nr. fjernet) Y8-bydel, Y5-by. Ejendomsværdien for hele ejendommen pr. 1. oktober 2012 var 4.050.000 kr., heraf udgjorde grundværdien 1.381.200 kr. For den ideelle anpart på 40 % var ejendoms- og grundværdien hhv. 1.620.000 kr. og 552.480 kr.

Ifølge BBR er ejendommen opført i 1909. Lejlighedens beboelsesareal er på 71 kvm.

Den 29. juli 2014 indgik selskabet en aftale med ægteparret om køb af Y1-vej, Y2-bydel for en kontant købesum på 1.575.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014.

Det fremgår af selskabets avanceopgørelse i forbindelse med salget af Y1-vej, Y2-bydel, at selskabet udover udgifter til almindelig vedligeholdelse af lejligheden har afholdt udgifter til forbedringer i 2014 på 36.653 kr. Selskabets kostpris inkl. udgifter til forbedringer samt den skattemæssige ejendomsavance ved salget i 2014 er opgjort til hhv. 1.307.233 kr. og 204.767 kr.

Hovedanpartshaveren og ægtefællen solgte den 10. februar 2015 ejendommen Y1-vej, Y2-bydel til en uafhængig tredjemand. Af købsaftalen fremgår, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 2.585.000 kr. med overtagelse pr. 1. juni 2015.

Den offentlige ejendomsvurdering af Y1-vej, udgjorde pr. 1. oktober 2013 40 % af 3.900.000 kr. = 1.560.000 kr. Ejendomsvurderingen var pr. 1. oktober 2014 uændret.

Ejendom: Y1-vej, Y2-bydel	Selskabets køb	Klagerens køb fra selskab	Klagerens salg til tredjemand
Dato	24. april 2014	29. juli 2014	10. februar 2015
Købesum	1.258.000 kr.	1.575.000 kr.	2.585.000 kr.
Senest kendte offentlige ejendomsvurdering		Pr. 1. oktober 2013: 1.560.000 kr.	Pr. 1. oktober 2014: 1.560.000 kr.

"Undertegnede er blevet bedt om at foretage en markedsvurdering af ovennævnte adresse.

Boligen er 60kvm bolig plus ca. 20-25 kvm. udnyttet 2.sal.

Endvidere er der brugsret til isoleret udhus samt anlagt terrasse.

Ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering.

Pris ved salg indenfor 3 måneder udgør kontant kr. 1. 700.000,- Ved nyt tag vil prisen dog være højere.

Samlede salgsomkostninger ved stor markedsføringspakke udgør 100.000,- moms"

Ved afgørelse af 25. september 2017 for hovedanpartshaveren har SKAT ansat handelsprisen for Y3-vej, pr. 1. december 2013 til 1.600.000 kr. SKAT har samtidig ansat handelsprisen for Y1-vej, pr. 1. august 2014 til 2.100.000 kr. Hovedanpartshaveren påklagede afgørelsen til Skatteankestyrelsen, hvor sagen fik sagsnr. 17-0992227.

Landsskatteretten har i en afgørelse af dags dato for hovedanpartshaveren stadfæstet SKATs skøn over handelsprisen for ejendommene Y3-vej, og Y1-vej.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabets ejendomsavance for indkomstårene 2014 og 2015 med hhv. 150.000 kr. og 525.000 kr.

SKAT har begrundet afgørelsen med følgende:

"Selskabets salg af villalejlighederne Y3-vej, og Y1-vej, er omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, idet A indirekte ejer mere end 50 % af anpartskapitalen, jf. ligningslovens § 2, stk. 2.

Selskabets afståelsessummer skal derfor fastsættes i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået ved handel mellem uafhængige parter.

Y3-vej

Det er jeres opfattelse, at den fastsatte pris på 1.450.000 kr. ved salg til A og IG den 1/12-13 svarer til handelsværdien.

Ifølge BBR er lejlighedens areal på 69 m2. M2-prisen ved selskabets køb den 1/1213 for 1.450.000 kr. kan beregnes til 1.450.000/69 = 21.015 kr.

Det fremgår af modtaget bilag D med udbudspriser for perioden januar 2008 til januar 2016, at den gennemsnitlige m2-pris den 1/12-13 var 23.572 kr.

Ændringen medfører, at afståelsessummen bliver forhøjet fra 1.450.000 kr. til 1.600.000 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Den skattepligtige ejendomsavance, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, forhøjes således med 150.000 kr. til 319.998 kr.

Underprisen på 150.000 kr. anses for maskeret udlodning til A, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Y1-vej

Afståelsessummen er fastsat til 1.575.000 kr. ved salg til A og IG den 1/8-14. Det er oplyst, at prisen er fastsat på grundlag en markedsvurdering foretaget af PM fra (red. navn på ejendomsmægler 1 fjernet) Y2-bydel. Det fremgår af mail af 21/7-14 fra PM, at ejendommen er vurderet til 1.700.000 kr. ved salg indenfor 3 måneder. Han har bemærket, at ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering.

Ifølge BBR er lejlighedens areal på 71 m2. M2-pris ved afståelse kan beregnes til 1.575.000/71=22.183 kr.

A og IG sælger Y3-vej, til uafhængig den 1/8-14 for 2.325.000 kr., hvilket giver en m2-pris på 2.325.000/69=33.696 kr.

Under hensyntagen til, at der er afholdt forbedringsudgifter vedrørende Y3-vej, samt oplysning om, at taget bør få en renovering, skal vi foreslå, at m2prisen fastsættes til 30.000 kr. Dette giver en afståelsessum på 71x30.000=2.130.000 kr., som nedrundes til 2.100.000 kr.

Vi mener således ikke, at vurderingen fra ejendomsmægleren samt selskabets kostpris giver et retvisende billede af markedsprisen.

Ændringen medfører, at afståelsessummen vil blive forhøjet fra 1.575.000 kr. til 2.100.000 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Den skattepligtige ejendomsavance, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, forhøjes således med 525.000 kr. til 729.767 kr.

Underprisen på 525.000 kr. anses for maskeret udlodning til A, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1."

Selskabets opfattelse

Repræsentanten har på vegne af selskabet nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse for indkomstårene 2014 og 2015 nedsættes til hhv. 0 kr. og 125.000 kr.

Til støtte herfor er anført:

"Det er vores opfattelse, at ejendommen Y3-vej er overdraget til handelsværdien. Selskabet har erhvervet ejendommen i januar 2012. Selskabets samlede kostpris for ejendommen ved salget i 2013 udgør 1.280.002 kr. Den offentlige ejendomsvurdering udgør 1. oktober 2013 945.000 kr. Vurderingen er faktisk faldet med 45.000 kr. fra vurderingen 1. oktober 2012. Ejendommen er overdraget til 1.450.000 kr. den 1. december 2013. Den fastsatte pris ansås for at udgøre handelsværdien. Med baggrund i selskabets kostpris og de offentlige vurderinger er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1. december 2013 skulle være højere end 1.450.000 kr. Ved overdragelsen i 2013 kunne man jo ikke vide, at boligpriserne i Y5-by kommune ville stige voldsomt i 2014 og fremefter.

(…)

Selskabet erhvervede ejendommen Y1-vej, Y2-by på tvangsauktion til en pris på 1.258.000 kr. i april 2014. Ultimo 2014 overdrages ejendommen til vores klient til 1.575.000 kr., da en ejendomsmægler har vurderet ejendommen til 1.700.000 kr. Salæret for salg ville udgøre 125.000 kr., hvorfor nettoprovenuet blev anvendt som handelsværdi for ejendommen. Vi er naturligvis enige i, at mæglerens honorar ikke kan indregnes i værdiansættelsen, hvorfor ejendommen burde have været overdraget til 1.700.000 kr. Vores klient kan derfor acceptere en forhøjelse på 125.000 kr., idet han kan acceptere en handelspris på 1. 700.000 kr. Med baggrund i selskabets kostpris er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1. august 2014 skulle være højere end 1.700.000 kr. som fastsat af ejendomsmægleren. "

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"Sagen drejer sig om villalejlighederne Y3-vej, i Y2-bydel og Y1-vej, i Y2-bydel, som selskabet har solgt til sin hovedanpartshaver i henholdsvis 2013 og 2014.

Salget er omfattet af reglen i ligningslovens § 2 om prisfastsættelse ved handler mellem interesseforbundne parter, og SKAT har truffet afgørelse om, at ejendommene anses for handlet under markedsprisen. Der henvises herved til vores udtalelse af d.d. i sagen vedrørende hovedanpartshaveren med jeres sagsnummer 170992227.

Differencen mellem de af SKAT skønnede handelspriser og selskabets salgspriser er tillagt den skattepligtige indkomst hos selskabet i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 1. "

Landsskatterettens afgørelse

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, skal fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Landsskatteretten har i afgørelsen for hovedanpartshaveren, sagsnr. 170992227, stadfæstet SKATs skøn over handelsprisen for ejendommene Y3-vej, og Y1-vej. Da disse er overdraget til hhv. 1.450.000 kr. og 1.575.000 kr. skal selskabets ejendomsavance forhøjes med differencen på 150.000 kr. i indkomståret 2014 og 525.000 kr. i indkomståret 2015.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

…"

H2 ApS (BS-46203/2020)

Ved afgørelse af 15. juni 2020 har Landsskatteretten stadfæstet SKAT’s afgørelse, hvorefter selskabet H2 ApS’ sambeskatningsindkomst for indkomstårene 2014 og 2015 blev ændret med henholdsvis 150.000 kr. og 525.000 kr. som følge af SKAT’s forhøjelse af datterselskabet H1 ApS’ skattepligtige indkomst. Af Landsskatterettens afgørelse fremgår:

"…

Faktiske oplysninger

A (herefter hovedanpartshaveren) ejer samtlige anparter i H2 ApS, CVR-nr. ...12 (herefter selskabet).

Selskabet er moderselskab for H1 ApS, CVR-nr. ...11. Selskaberne er sambeskattede med H2 ApS som administrationsselskab.

Den 29. november 2013 overdrog H1 ApS villalejligheden beliggende Y3-vej, Y2-bydel til hovedanpartshaveren og hans ægtefælle for en kontant købesum på 1.450.000 kr. med overtagelse pr. 1. december 2013.

Den 29. juli 2014 overdrog H1 ApS villalejligheden beliggende Y1-vej, Y2-bydel til hovedanpartshaveren og hans ægtefælle for en kontant købesum på 1.575.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014.

Ved afgørelse af 25. september 2017 forhøjede SKAT H1 ApS' skattepligtige indkomst for indkomstårene 2014 og 2015 med hhv. 150.000 kr. og 525.000 kr. H1 ApS påklagede den af SKAT trufne afgørelse til Skatteankestyrelsen. For sagens oplysninger henvises til beskrivelsen i sag nr. 17-0992229.

Landsskatteretten har i afgørelsen for H1 ApS, sagsnr. 17-0992229, stadfæstet SKATs afgørelse af 25. september 2017.

SKATs afgørelse

SKAT har ændret selskabets sambeskatningsindkomst for indkomstårene 2014 og 2015 med hhv. 150.000 kr. og 525.000 kr. som følge af SKATs forhøjelse af datterselskabet H1 ApS’ skattepligtige indkomst.

SKAT har begrundet afgørelsen med følgende:

"På baggrund af vores afgørelse af 25/9-17 vedrørende datterselskabet har vi ændret sambeskatningsindkomsterne for 2014 og 2015 med henholdsvis 150.000 kr. og 525.000 kr., jf. selskabsskattelovens § 31. Vi skal henvise til sagsfremstilling og begrundelse i afgørelsen vedrørende H1 ApS. "

Selskabets opfattelse

Repræsentanten har på vegne af selskabet nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af selskabets sambeskatningsindkomst for indkomstårene 2014 og 2015 nedsættes til hhv. 0 kr. og 125.000 kr.

Til støtte herfor er anført:

(…)

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"SKAT har forhøjet den skattepligtige indkomst hos selskabets datterselskab. Der henvises herved til vores udtalelse af d.d. i sagen vedrørende dette med jeres journalnummer 17-0992229.

Forhøjelsen er i medfør af selskabsskattelovens § 31 overført til sambeskatningsindkomsten i moderselskabet. "

Landsskatterettens afgørelse

For sambeskattede selskaber opgøres en sambeskatningsindkomst, der består af summen af den skattepligtige indkomst for hvert enkelt selskab omfattet af sambeskatningen opgjort efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 2.

Landsskatteretten har i afgørelsen for selskabets datterselskab, H1 ApS, forhøjet datterselskabets skattepligtige indkomst med 150.000 kr. for indkomståret 2014 og 525.000 kr. for indkomståret 2015.

Idet H2 ApS er sambeskattet med H1 ApS, skal sambeskatningsindkomsten tilsvarende forhøjes med 150.000 kr. for indkomståret 2014 og 525.000 kr. for indkomståret 2015.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

…"

Skønsmand, ejendomsmægler og valuar MA har været udmeldt som skønsmand under sagerne og har afgivet skønserklæring af 13. juni 2021 og 21. oktober 2021 til besvarelse af følgende spørgsmål:

"…

Spørgsmål 1:

Skønsmanden bedes beskrive ejendommen Y3-vej, Y2-bydel

Svar på spørgsmål 1:

Pudset ejendom fra 1903 med fjernvarme, termovinduer, samt tag fra 2013. Ejendommen er opdelt i to villalejligheder og med opdelt have.

Lejligheden på 69 m2 indeholder: Entre og fordelingsgang, mindre køkken og stort badeværelse med spabad. I badeværelset er der etableret to kviste med god udsigt over haven. Mod gaden er der i dag et fint værelse og en stor stue med to kviste, som bryder de skrå vægge og giver et godt lysindfald fra vest.

Fra en trappe i stuen er der adgang til et stort disponibelt rum på 2. sal.

Til lejligheden hører et stort opbevaringsrum, fællesvaskerum og fælles toilet i kælderen

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes angive den kontante markedsværdi af ejendommen pr. 1. december 2013.

Svar på Spørgsmål 2:

Kr. 1.700.000

Spørgsmål 3:

Skønsmanden bedes angive, hvilke forhold der er tillagt særlig betydning ved besvarelsen af spørgsmål 2, samt hvilken betydning disse forhold er tillagt; herunder men ikke udelukkende, hvilken betydning de vedligeholdelsesarbejder/forbedringer, der var udført på ejendommen, havde for værdisættelsen.

Svar på Spørgsmål 3:

Den nuværende indretning (2021), hvor køkken og entre er ændret til stort spisekøkken og det oprindelige køkken er lavet til badeværelse, har givet en god brugsværdi, som ikke var gældende for lejligheden i 2013. Huset fremstod velholdt i 2013 med nyt tag. Området er et af de mest attraktive i Y2-bydel. Dette hus ligger dog lidt indeklemt mellem flere høje etagebygninger.

Spørgsmål 4:

Skønsmanden bedes beskrive ejendommen Y1-vej, Y2-bydel.

Svar på Spørgsmål 4:

Murstensejendom fra 1909 med fjernvarme og termovinduer. Ejendommen er opdelt i to villalejligheder og med opdelt have.

Lejligheden på 60 m2 indeholder: Entre og fordelingsgang, rummeligt køkken, karbadeværelse

Mod gaden er der i dag en stor stue med udgang til altan.

Fra en trappe i stuen er der adgang til et stort disponibelt rum på 2. sal. Til lejligheden hører 8 m2 udhus.

Spørgsmål 5:

Skønsmanden bedes angive den kontante markedsværdi af ejendommen pr. 1. august 2014 for ejendommen.

Svar på Spørgsmål 5:

Kr. 1.650.000

Spørgsmål 6:

Skønsmanden bedes angive, hvilke forhold der er tillagt særlig betydning ved besvarelsen af spørgsmål 2, samt hvilken betydning disse forhold er tillagt.

Svar på Spørgsmål 6:

Lejlighedens indretning, idet det reelt er en 1-værelses lejlighed med et disponibelt rum på 2. sal, der ikke er godkendt til beboelse. Beliggenhed tæt ved trafikeret Y17-vej, men attraktivt område med sti til (red. navn på naturområde fjernet)

Spørgsmål 7:

Skønsmanden bedes oplyse, om skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 samt spørgsmål 4 og 5 har taget behørigt hensyn til den brugsværdi af de besigtigede arealer, herunder de arealer, der ikke er godkendt til beboelse og som skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1 og 4 er benævnt "stort disponibelt rum på 2. sal ".

Svar på spørgsmål 7:

Ja. Brugsværdien af disponible rum, have m.m. er indregnet i værdien.

Spørgsmål 8:

Skønsmanden bedes redegøre for, om eventuelle prisændinger på ejendommen Y3-vej, Y2-bydel og sammenlignelige ejendomme - hvad enten prisændringen er opadgående eller nedadgående retning - efter den 1. december 2013 har påvirkning på skønsmandens vurdering af markedsværdien af ejendommen pr. 1. december 2013, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 2?

Svar på spørgsmål 8:

Generelt er forventningen til fremtidens prisudvikling et parameter for prisdannelsen. Selvom vi her kender de første års udvikling, har det ikke indgået i værdiansættelsen.

Spørgsmål 9:

Skønsmanden bedes redegøre for, om eventuelle prisændringer på ejendommen Y1-vej, Y2-bydel og sammenlignelige ejendomme - hvad enten prisændringen er opadgående eller nedadgående retning - efter den 1.august 2014 har påvirkning på skønsmandens vurdering af markedsværdien af ejendommen pr. 1. august 2014, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 5?

Svar på spørgsmål 8:

Generelt er forventningen til fremtidens prisudvikling et parameter for prisdannelsen. Selvom vi her kender de første års udvikling, har det ikke indgået i værdiansættelsen.

11. Spørgsmål fra modpart 1

Spørgsmål fra modpart 1 skal anføres fortløbende og være litreret således: IA, IB, IC osv. Skønsmandens svar skal anføres under hvert enkelt spørgsmål.

Spørgsmål 1A:

Skønsmanden bedes oplyse, om besvarelsen i spørgsmål 2 er baseret på oplysninger om gennemførte handler af sammenlignelige ejendomme omkring den 1. december 2013, og i bekræftende fald hvilke ejendomme, der er tale om.

Svar på spørgsmål IA:

Det er ikke nemt at finde referenceejendomme på villalejligheder, idet databaser ikke indeholder oplysninger om ideelle anparter/villalejligheder.

Eks.

Y9-vej, Y10-bydel på 70 m2. solgt for kr. 1.695.000 maj 2013.

Y11-vej, Y10-bydel på 67 m2 solgt for kr. 1.198.000 september 2013 (direkte til (red. navn på transportmiddel fjernet))

Spørgsmål IB:

Skønsmanden bedes oplyse, om besvarelsen i spørgsmål 5 er baseret på oplysninger om gennemførte handler af sammenlignelige ejendomme omkring den 1. august 2014, og i bekræftende fald hvilke ejendomme, der er tale om.

Svar på spørgsmål IB:

Eks.

Y12-vej Y2-bydel på 66 m2 solgt for kr. 1.575.000 i september 2014

Y13-adresse på 64 m2 solgt for 1.595.000 i juni 2014

Y14-vej på 60 m2 solgt for 1.499.000 i oktober 2014

Spørgsmål IC:

Skønsmanden bedes oplyse, om der, ved besvarelsen af spørgsmål 2 er lagt vægt på oplysningerne i pkt. 8, under sagsfremstilling, bortset fra oplysningerne om købs- og salgstidspunkt og forbedringer, samt i givet fald hvilke oplysninger, der er lagt vægt på.

Svar på spørgsmål IC:

Der har ikke indgået andre oplysninger fra pkt. 8 i værdiansættelsen

Spørgsmål ID:

Skønsmanden bedes oplyse, om der, ved besvarelsen af spørgsmål 5 er lagt vægt på oplysningerne i pkt. 8, under sagsfremstilling, bortset fra oplysningerne om købs- og salgstidspunkt og forbedringer, samt i givet fald hvilke oplysninger, der er lagt vægt på.

Svar på spørgsmål ID:

Der har ikke indgået andre oplysninger fra pkt. 8 i værdiansættelsen

Spørgsmål IE:

Skønsmanden har som svar på spørgsmål 4 anført, at lejligheden er på 60 m2. Skønsmanden bedes oplyse, hvad der indgår i de 60 m2. Hvis 2. etage ikke indgår i skønsmandens vurdering af den kontante markedsværdi pr. 1. august 2014 på 1.650.000 kr., bedes skønsmanden angive den kontante markedsværdi af ejendommen pr. 1. august 2014 inkl. 2. etage.

Svar på spørgsmål IE:

Når man markedsfører en villalejlighed, må man alene angive de arealer, der er godkendt til bolig. Der er i henhold til (red. navn på boligside 2 fjernet) regler for markedsføring kun muligt at angive disse arealer og m2-prisen på disse boliger bliver alene beregnet på baggrund af boligarealet. Brugsværdi af loftsrum, have m.m. indgår naturligvis i vurderingen.

Spørgsmål IF:

Skønsmanden bedes oplyse, om han ved vurderingen i spørgsmål 5 har lagt vægt på, at ejendommen blev videresolgt til tredjemand i februar 2015 for 2.585.000 kr.

Svar på spørgsmål IF:

Nej. Denne pris virker over markedsniveau. Eks. på to reference ejendomme på villalejligheder på 85-90 m2 bolig med 3 rum er i 2015 handlet for henholdsvis 2.390.000 og 2.425.000.

Spørgsmål IG:

Skønsmanden bedes oplyse, hvad de gennemsnitlige prisstigninger var for sammenlignelige ejendomme i Y2-bydel i perioden 1. august 2014 til 1. marts 2015.

Svar på spørgsmål IG:

Realkreditrådets gennemsnitspriser pr. m2 for villaer i Y2-bydel df 23.260 for 3. kvartal 2014 og 26.316 for 1. kvartal 2015. Villalejligheder indgår i beregningerne for villaer. En stigning på 13 % i perioden.

Spørgsmål IH:

Skønsmanden bedes oplyse, hvad der har lagt til grund for, at skønsmanden som svar på spørgsmål 6 har vurderet ejendommen som værende reelt en 1-værelseslejlighed, idet det fremgår af beskrivelse og billeder i salgsopstillingen fra foråret 2014, at der, foruden det disponible rum på 2. sal, var 2 værelser liggende i forlængelse af hinanden med en dør imellem. Såfremt det lægges til grund, at ejendommen indeholdt 2 værelser og et disponibelt rum på 2. sal, bedes skønsmanden oplyse, om det har en betydning for vurderingen i spørgsmål 5, og i bekræftende fald, hvad den kontante markedsværdi pr. 1. august 2014 i så fald ville være.

Svar på spørgsmål IH:

Udgangspunktet var at ejer efter købet havde fjernet skillevæg mellem de to rum og ændret det fra en 2 værelses til en etværelses lejlighed. Ja - Hvis man havde opretholdt et værelse og en stue i boligarealet, havde lejligheden haft en højere værdi. Kr. 1.700.000.

…"

Der er enighed mellem parterne om, at A havde bestemmende indflydelse i såvel H1 ApS og H2 ApS:

Forklaringer

Der er under hovedforhandlingen afgivet forklaring af A, SM og LC.

A har forklaret, at han ejer 100 % af G3-koncernen. Koncernen arbejder med køb og salg af biler, værksted og køb og salg af forskellige ting, for eksempel ejendomme.

Omkring 2010 begyndte han at opkøbe lejligheder, som han lejede ud. I januar 2012 købte han villalejligheden på Y3-vej. Det var i første omgang for at få villalejligheden sat i stand, så den kunne lejes ud, og dernæst var der mulighed for senere at sælge ejendommen og opnå en fortjeneste. På tilsvarende vis købte han villalejligheden på Y1-vej. Han troppede op til en del aktioner for at se, om han kunne investere sine penge. Begge villalejligheder blev købt på tvangsauktion og var meget slidte. Når man køber en villalejlighed, har man en samejeoverenskomst. Den giver tit problemer, så man kan ikke selv vælge, hvornår man vil sætte noget i stand.

Det kom lidt bag på ham og hans hustru, at de fik solgt deres bolig på Y7-vej, Y5-by, som de havde beboet i 24 år, så hurtigt. Markedet var lidt frosset på det tidspunkt. De ville ikke stå med to ejendomme, hvilket var baggrunden for, at de satte deres hidtidige bolig til salg. Det gik ret hurtigt med at få solgt ejendommen på Y7-vej i Y5-by. Han var til møde med sin revisor, hvor han fortalte, at de nu flyttede ind i villalejligheden på Y3-vej, da den tidligere lejer var fraflyttet. Lejeren havde betalt en husleje på 8.000 kr./mdr., og det ville de også skulle betale. Revisoren syntes, det var en dårlig ide at leje villalejligheden og foreslog, at de i stedet købte villalejligheden af selskabet. De havde midler til at købe villalejligheden, og de ville gerne købe den. Så de endte med at købe Y3-vej. Til brug for det kontaktede de en ejendomsmægler og R1, som stod for papirarbejdet. De overtog villalejligheden den 1. december 2013. De flyttede ind med det samme og gik straks i gang med at renovere villalejligheden, hvor de malede indvendigt og renoverede gulvet. Stuelejligheden var i mellemtiden kommet på tvangsauktion. Hans selskab kunne i princippet godt have købt stuelejligheden, men det valgte han ikke at gøre. Den nye køber, SM, var heldigvis lige så ivrig efter at få renoveret ejendommen som dem, så de gik i gang med at indhente tilbud på tag og facade og fik ordnet have.

Hans selskab havde købt ejendommen på Y1-vej på tvangsauktion. Det var en villalejlighed, der mindede lidt om villalejligheden på Y3-vej. Der var dog den fordel, at der også var en altan. De kunne ikke flytte ind i projektlejligheden, da færdiggørelsen af lejligheden blev udskudt. De valgte derfor at købe villalejligheden på Y1-vej af selskabet. De fik en ejendomsmægler til at vurdere villalejligheden og købte den for en pæn høj pris i forhold til, hvad selskabet havde købt villalejligheden for på tvangsauktion - uden at ofre mere ende 30.000 kr. på forbedringer. Muren ud til vejen var ved at vælte, taget trængte til en stor renovering, fugerne i huset skulle renoveres, og haven skulle gøres pæn. Ejeren af stuelejligheden var indstillet på sammen med ham og hans kone, at dette arbejde skulle udføres, så det gik de i gang med. Dog blev taget ikke udskiftet. Villalejligheden var nedslidt, og de gik straks - på samme vis som med Y3-vej - i gang med at male og renovere indvendigt. Der var meget stor forskel på, hvordan ejendommen fremstod, da de solgte den, i forhold til da de flyttede ind.

Han fik sammen med sin kone nøglerne til projektlejligheden i 2015, som de aldrig havde været inde i før. De havde en forventning om, at de skulle bebo den, men de vidste rent faktisk ikke, hvad det var. De har boet i hus med have i al den tid, de har kendt hinanden i ca. 40 år, så at bo i en lejlighed, nu hvor børnene var flyttet hjemmefra, var de ikke sikre på, men de fandt hurtigt ud af, at det ville de gerne. De flyttede derfor i januar 2015 ind i projektlejligheden på Y6-gade. De solgte herefter villalejligheden på Y1-vej gennem en ejendomsmægler. De har boet i projektlejligheden i syv år og fraflyttede den i september 2021, hvor de har købt en mindre bolig.

De har ikke på noget tidspunkt haft rådighed over flere boliger på samme tid.

Forespurgt af advokat VA forklarede A, at grunden til, at de solgte Y3-vej i juli 2014 med overtagelse den 1. august 2014, var, at de troede, at de skulle flytte ind i projektlejligheden på Y6-gade den 1. september 2014. De solgte villalejligheden i god tid. De havde et sommerhus i Y15-land, hvor de kunne bo i perioden mellem den 1. august 2014, og indtil de overtog projektlejligheden. Det havde været ideelt, at overtagelsen var sket pr. 1. september 2014. Revisoren sagde, at man skulle passe på med at leje bolig af sit selskab, da det var en dårlig løsning. De borede ikke mere i det. De havde penge på kontoen og valgte at følge rådgivningen.

SM har forklaret, at han arbejder som praktiserende læge til daglig. Han har ikke nogen relation til A ud over, at de har boet i den samme ejendom. A købte villalejligheden på Y3-vej, lidt før han købte lejligheden i stuen. De istandsatte ejendommen sammen. Vidnet bor stadig på den adresse. Han kan bekræfte, at han boede i ejendommen samtidig med A fra 1. december 2013 til 1. august 2014. Som vidnet husker det, solgte A og hans kone deres hus og havde mulighed for at flytte ind på Y3-vej. Som han husker det, var parret på udsigt efter noget nyt at bo i. Parret havde købt en projektlejlighed, men den var ikke færdig og klar til at flytte ind i, så de havde behov for et sted at bo.

Ejendommen på Y3-vej var et tofamilieshus, hvor hver part ejede en ideel anpart. De delte fællesudgifterne til el, gas, vand, varme og forsikring mv. ud fra deres respektive ideelle anparter. De havde en relativ stor renoveringsudgift, fordi de fik lavet alt det ydre og noget af det indre. De fik nyt tag, ny zink-kvist, facade, vinduer og døre i den periode. De delte udgifterne hertil efter fordelingstallet. Både A og han købte hver især villalejligheden på tvangsauktion, og ejendommen krævede mere end en kærlig hånd. De istandsatte også kælderen. Ejendommen var i en relativ miserabel tilstand. Der skete meget i den periode, fra han flyttede ind, og til A flyttede ud. Han vil vurdere, at man efter renoveringen kunne sælge ejendommen til en markant højere pris i forhold til den pris, de havde købt villalejlighederne for.

LC har forklaret, at hun er chef for en fondsadministration i et selskab, der hedder G4, og som er ejet af tre pensionskasser. Hun har boet i den samme villa på Y1-vej i Y2-bydel som A og hans hustru fra 2014-2015. Hun boede i stuen, og A og han hustru boede ovenpå. Hun kan bekræfte, at A og hustruen boede der i perioden, og hun mødte dem jævnligt. A fortalte, at de havde købt en anden lejlighed, hvor de skulle flytte ud senere. De havde boet et andet sted i Y2-bydel forinden og havde behov for et andet sted at bo, indtil lejligheden var indflytningsklar. Villalejligheden var blevet solgt på tvangsauktion, og den var ikke i så god stand, da A overtog den. Blandt andet havde en hundehvalp bidt i hjørner, og gulvet havde det ikke så godt. Lejligheden trængte til mere end en kærlig hånd, da A flyttede ind i den sammen med sin hustru. A og hans hustru satte lejligheden i stand indvendigt, og de gennemførte også sammen med vidnet renovering på den udvendige del af ejendommen. De fik pudset og malet sokkel, der blev gjort noget ved facaden og et areal ved skraldespanden blev pudset op og malet. Hun erindrer ikke at have set lejligheden på 1. sal, da den var færdigrenoveret, men hun har efterfølgende set billeder af den hos ejendomsmægleren, da lejligheden blev sat til salg, og det er hendes vurdering, at lejligheden så pæn og istandsat ud.

Forespurgt af advokat VA forklarede vidnet, at som hun husker det, var det tidligt i forløbet - formentlig i sommerhalvåret - at de renoverede fællesarealerne på ejendommen.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

3. ANBRINGENDER

Sagsøgerne gør overordnet gældende, at A har købt ejendommene af H1 ApS på markedsvilkår, og at As avancer ved salget af de to ejendomme er skattefritaget i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

3.1 A har købt ejendommene af H1 ApS på markedsvilkår

Hvis interesseforbundne parter, som defineret i ligningslovens § 2, stk. 1, ikke har foretaget en transaktion på markedsvilkår (armslængdevilkår), har skattemyndighederne med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 1, mulighed for at ændre de involverede parters skattepligtige indkomst.

I nærværende sag er der ikke tvist om, at transaktioner mellem A og H1 ApS, herunder om overdragelsen af Ejendommene, er kontrollerede transaktioner omfattet af ligningslovens § 2.

Der er enighed om, at prisen ved overdragelsen skal svare til, hvad en uafhængig tredjemand ville betale for ejendommen, jf. bl.a. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.B.3.5.4.3.

Der er endvidere enighed om, at den offentlige ejendomsvurdering ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien af de to ejendomme.

Der skal derfor foretages et skøn over ejendommenes markedsværdi pr. overdragelsesdatoerne.

Der er til brug for dette indhentet en skønserklæring. Skønserklæring inklusiv supplerende spørgsmål fra parterne fremlægges som bilag 6.

*******

Det gøres gældende, at der ved vurderingen af spørgsmålet om, hvorvidt A købte ejendommene Y3-vej og Y1-vej af H1 ApS til markedspris, skal lægges afgørende vægt på skønsmandens vurdering af ejendommene markedsværdier pr. handelsdatoerne.

Det gøres endvidere gældende, at den foreliggende skønserklæring udgør det fornødne grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes værdiansættelse.

Skønsmandens vurderingen er foretaget på baggrund af en konkret besigtigelse af ejendommene samt på baggrund af en meget stor mængde dokumentation, som skønsmanden har rekvireret, og som navnlig beskriver ejendommenes stand pr. overdragelsestidspunktet.

Skønsmanden har bekræftet, at han ved sin fastsættelse af ejendommenes markedsværdi har taget behørigt hensyn til den fulde brugsværdi af de besigtigede arealer, herunder de arealer, der ikke er godkendt til beboelse.

Både skønsmandens besvarelse og skønsmandens værdiansættelse er sikre og tydelige besvarelser, der ikke er behæftet med nogen form for usikkerhed.

Det gøres gældende, at sagsøgerne ved det gennemførte syn og skøn har løftet bevisbyrden for, at det af myndighederne udøvede skøn over handelsværdien kan tilsidesættes.

**********

Det gøres gældende, at As videresalg til uafhængige tredjemænd ikke skal tillægges betydning.

Fastsættelsen af markedsværdien ved As køb af ejendommene skal ske med udgangspunkt i de oplysninger, der var tilgængelige for parterne på tidspunktet for overdragelsen, og ikke med udgangspunkt i forhold, der efterfølgende er opstået eller på baggrund af den viden, som skattemyndighederne efterfølgende er kommet i besiddelse af ved skattemyndighedernes efterfølgende vurdering af ejendommen.

Sagsøgte har til støtte for, at der skal lægges betydelig vægt på, hvad ejendommene efterfølgende er blevet solgt for til en uafhængig tredjemand henvist til bl.a. UfR 2003.2141H, SKM2007.343Ø og SKM2005.281.

Sagerne omhandler alle overdragelse af hhv. fast ejendom eller aktier mellem interesseforbundne parter og har det til fælles, at skattemyndighederne har tilsidesat den aftalte salgspris og fastsat handelsværdien ved et skøn.

Sagerne har desuden til fælles, at skatteyder ikke havde løftet bevisbyrden for, at det af skattemyndighederne udøvede skøn ikke var korrekt.

Den foreliggende sag adskiller sig således fra de ovennævnte sager, idet sagsøgerne i denne sag har indhentet en skønsvurdering, der med sikkerhed udtaler sig om markedsprisen, og således har løftet bevisbyrden for, at SKATs skøn skal tilsidesættes.

Et tilsvarende synspunkt blev i SKM2005.281 gjort gældende af Skatteministeriet, som under sin procedure angav følgende:

"Da prisen ved holdingselskabets salg både under hensyn til den opnåede videresalgspris 9 måneder senere og de statistiske oplysninger lå langt under handelsværdien, er det holdingselskabet, der har bevisbyrden for, at salgsprisen svarede til den pris, en uafhængig tredjemand ville have betalt for ejerlejligheden. Denne bevisbyrde er ikke løftet hverken ved en vurdering i forbindelse med handlen eller ved syn og skøn. Skattemyndighederne har derfor været berettigede til at tilsidesætte den aftalte salgspris og fastsætte handelsværdien ved et skøn."

3.2 As avancer ved salget af de to ejendomme er skattefritaget

I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8 er avancer opnået ved salg af en ejendom, der har tjent til bolig for ejeren i en del af eller hele ejertiden, og hvis grundareal er mindre end 1.400 m2, skattefritaget. Reglen omtales i daglig tale som parcelhusreglen.

Det er uomtvistet, at de pågældende to ejendomme har et grundareal på mindre end 1.400 m2 hver især.

Afgørende er derfor, at de to ejendomme hver især kan anses for at have "tjent som bolig" for A og hans husstand.

3.2.1 Beboelseskriteriet - "tjent som bolig"

Det er uomtvistet i forbindelse med såvel SKATs som Landsskatterettens behandling af sagen, at A og hans familie har beboet såvel Y3-vej som Y1-vej.

Tvisten består derimod i, om ejendommene har tjent til bolig for A i den forstand, som begrebet benyttes i ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

Vurderingen af, om ejendommene har tjent til bolig for A i den forstand, som begrebet benyttes i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, er en juridisk problemstilling.

*******

Efter loven gælder alene et krav om, at ejendommen skal have tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand, og der opstilles ikke et krav til varigheden af beboelsen eller ejertiden.

I tilfælde hvor en skatteyder har haft flere boliger til rådighed på samme tid eller lignende, kan der naturligvis opstå tvivl om, hvorvidt skatteyderen reelt har beboet en ejendom, hvorved der må foretages en undersøgelse af de konkrete faktiske forhold, herunder forbrug mv.

I nærværende sag er der dog tale om, at A og hans familie på de respektive overtagelsestidspunkter flytter ind i de pågældende to ejendomme, og på de pågældende tidspunkter ikke har anden anvendelig bolig til rådighed, idet Projektlejligheden ikke står færdig.

Begge ejendomme har således - i hver sin periode - tjent til bolig for A og hans familie, og de opnåede avancerer er således skattefrie i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

*******

Skatterådet har i en række afgørelser taget stilling til spørgsmålet om, hvorvidt beboelseskravet er opfyldt efter en relativt kort beboelsesperiode, jf. eksempelvis TfS 2008.279 og TfS 2007.1037.

I Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i TfS 2003,583 fandtes en klager efter en konkret bedømmelse at have haft bopæl i en måned i en ejerlejlighed, som han solgte med fortjeneste. Avancen var dermed skattefri.

Skatterådet konstaterede i begge tilfælde, at beboelseskravet var opfyldt, og at de pågældende ejendomme dermed kunne afstås uden beskatning. Det afgørende var en samlet vurdering af ejerens faktiske beboelse, og altså ikke en særskilt vurdering af længden af den periode, som ejendommen tjente som bolig for ejeren.

Varigheden af A beboelse i lejligheden medfører således ikke, at afståelsen er skattepligtig.

*******

Sagsøgte anfører i svarskriftet i BS-35567/2020-KBH, s. 5, 7. afsnit, at "Der henvises i den forbindelse også til, at lejligheden på Y3-vej blev solgt i juli 2014 til overtagelse pr. 1. august 2014, selv om entreprenøren i maj 2014 havde udskudt færdiggørelsen og overtagelsen af projektlejligheden til ultimo 2014, jf. stævningen, øverst på s. 5."

Det af sagsøgerne tidligere oplyste om, at om entreprenøren i maj 2014 havde udskudt færdiggørelsen og overtagelsen af projektlejligheden til ultimo 2014, er ikke korrekt. Entreprenøren udskød først leveringen ved brev af den 18. juli 2014. Dette følger af brev fra entreprenøren, som undertegnede først nu er kommet i besiddelse af. Brevet fremlægges som bilag 9.

Det kan herefter lægges til grund, at A solgte Y3-vej til en uafhængig tredjemand den 4. juli 2014 (bilag A), og at A først efter salget blev informeret om forsinkelsen.

…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

"…

2. ANBRINGENDER

2.1 Køb af ejendommene Y3-vej, og Y1-vej, begge Y2-bydel

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at As køb af de to ejendomme af det af ham ejede selskab, H1 ApS, er sket til underpris.

A er derfor skattepligtig af maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A af underprisen, der for så vidt angår købet i 2013 af Y3-vej, udgør 150.000 kr. og for købet af Y1-vej, i 2014 udgør 525.000 kr. Som en konsekvens af As køb af de to ejendomme til underpris, er H1 ApS’ ejendomsavance med rette forhøjet med 150.000 kr. i indkomståret 2014 og med 525.000 kr. i indkomståret 2015, ligesom H2 ApS’ sambeskatningsindkomst er forhøjet med tilsvarende beløb.

I ligningslovens § 2 fastslås, at der ved transaktioner mellem interesseforbundne parter ved opgørelse af den skattepligtige indkomst skal anvendes priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionen var afsluttet mellem uafhængige parter.

De omhandlede handler er foretaget mellem interesseforbundne parter.

Det følger af retspraksis, at den aftalte overdragelsessum derfor ikke uden videre kan lægges til grund som ejendommens reelle handelsværdi, jf. bl.a. UfR 1998.1299 H.

Af retspraksis fremgår også, at hvis overdragelsessummen væsentligt overstiger den værdi, der accepteres i skatteadministrativ praksis, påhviler det den skattepligtige at godtgøre, at overdragelsessummen ikke overstiger den pris, hvortil ejendommen kunne sælges til tredjemand.

I skatteadministrativ praksis anvendes den seneste offentlige ejendomsvurdering som udgangspunkt som udtryk for ejendommens handelsværdi. Skattemyndighederne er dog ikke bundet af den senest offentliggjorte ejendomsvurdering, hvis den ikke giver et retvisende udtryk for den faste ejendoms handelsværdi, jf. UfR 2014.571 H og UfR 2019.1163 H.

A købte Y3-vej, af sit selskab den 29. november 2013 for 1.450.000 kr. På overdragelsestidspunktet udgjorde den senest offentliggjorte ejendomsvurdering for villalejligheden på 1. sal 990.000 kr.

A købte Y1-vej, af sit selskab den 29. juli 2014 for 1.575.000 kr. På overdragelsestidspunktet udgjorde den senest offentliggjorte ejendomsvurdering for villalejligheden på 1. sal 1.560.000 kr.

Der er i nærværende sag enighed om, at den offentlige ejendomsvurdering ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien af de to ejendomme. SKAT har derfor været berettiget til at ansætte ejendommenes værdi skønsmæssigt.

Handelsværdien på aftaletidspunkterne er af skattemyndighederne skønnet til henholdsvis 1.600.000 kr. vedrørende Y3-vej, og 2.100.000 kr. vedrørende Y1-vej. Det påhviler sagsøgerne at godtgøre, at myndighedernes skøn over handelsværdien kan tilsidesættes.

Denne bevisbyrde er ikke løftet ved det foretagne syn og skøn.

For så vidt angår ejendommen, Y3-vej, har skønsmanden fundet, at ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet var højere, end den af SKAT skønnede handelsværdi.

Det følger endvidere af retspraksis, at det ved bedømmelsen indgår som et væsentligt moment, hvad ejendommen efterfølgende er solgt til ved salg til en uafhængig tredjemand, jf. UfR 2003.2141 H, SKM 2007.343 Ø, SKM 2005. 281 V og SKM 2021.528 BR.

Ejendommen, Y3-vej, blev solgt til en uafhængig tredjemand den 4. juli 2014, for 2.325.000 kr. (bilag A). Videresalget skete således under 8 måneder efter As køb i november 2013 til en pris, der var 875.000 kr. højere end den pris, som A købte ejendommen for af sit selskab.

Ejendommen, Y1-vej, blev solgt til en uafhængig tredjemand den 10. februar 2015, for 2.585.000 kr. (bilag B). Videresalget skete således under 7 måneder efter As køb i juli 2014 til en pris, der var 1.010.000 kr. højere end den pris, som A købte ejendommen for af sit selskab.

Disse videresalgspriser til uafhængige tredjemænd er udtryk for handelsværdien på overdragelsestidspunkterne, og det er ikke godtgjort, at de højere salgspriser kan forklares med generelle prisstigninger. Tværtimod er der, for så vidt angår Y1-vej, tale om en forskel, der er markant højere end den gennemsnitlige stigning, der fremgår af skønsmandens svar på spørgsmål IG.

Den subsidiære hjemvisningspåstand er nedlagt som det mindre i det mere for det tilfælde, at retten ikke kan give medhold i den nedlagte frifindelsespåstand vedrørende beskatning af maskeret udbytte for A og den deraf følgende ændring af H1 ApS’ ejendomsavance og H2 ApS’ sambeskatningsindkomst.

Det følger af fast retspraksis, at domstolene ikke selv udøver et værdiskøn, heller ikke selv om der foreligger en syn- og skønserklæring, men at sagen hjemvises til ligningsmyndigheden, hvis skønnet ikke kan opretholdes.

2.2 Avancen ved salg af ejendommene Y3-vej, og Y1-vej.

Skatteministeriet gør gældende, at A er skattepligtig af avancen ved salg af de to ejendomme, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, idet lejlighederne alene har tjent som midlertidige opholdssteder og ikke udgjort reel beboelse.

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, skal fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Den såkaldte "Parcelhusregel" i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, udgør en undtagelse herfra, idet fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder, ifølge denne bestemmelse, ikke skal medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit.

Det er fastslået i retspraksis, at det er en betingelse for, at en ejendom kan være omfattet af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, at opholdet på ejendommen har haft karakter af reel beboelse, jf. f.eks. UfR 2006.178 H og UfR 2007.1082/2 H. Midlertidigt ophold er ikke tilstrækkeligt.

I retspraksis er det ligeledes fastslået, at den skattepligtige har bevisbyrden for at være omfattet af fritagelsesbestemmelsen.

Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Inden købet af de omhandlede to lejligheder indgik A den 12. oktober 2012 aftale om køb projektlejligheden beliggende Y6-gade, Y5-by, med henblik på, at denne skulle tjene til beboelse for ham og hans ægtefælle. Ifølge købsaftalen (bilag 2) er lejlighedens foreløbige areal 189 kvm., og den forventede overtagelsesdato er angivet til den 1. september 2014.

Det har som følge af købet af projektlejligheden formodningen imod sig, at lejlighederne blev erhvervet med henblik på reel beboelse og ikke blot til midlertidige ophold, indtil der kunne ske indflytning i projektlejligheden.

Der henvises endvidere til, at A på tidspunktet for købet af projektlejligheden på Y6-gade boede i en villa, beliggende Y7-vej, Y5-by. Denne villa valgte A imidlertid at sælge i oktober 2013 til overtagelse den 1. december 2013, jf. stævningen, side 3, 6. afsnit, selv om projektlejligheden først forventedes klar til indflytning i september 2014.

Det er også oplyst, jf. stævningen, side 5, 1. afsnit, at entreprenøren i maj 2014 udskød færdiggørelsen og overtagelsen af projektlejligheden på Y6-gade til ultimo 2014. Alligevel blev lejligheden på Y3-vej solgt i juli 2014 til overtagelse den 1. august 2014 (bilag A).

Købet af projektlejligheden, de tidsmæssige forhold og ejendommenes karakter medfører, at det ikke er godtgjort, at lejlighederne på Y3-vej og Y1-vej, har tjent som andet end midlertidige opholdssteder, jf. herved også SKM 2009.762 Ø og UfR 2012.1922 V.#

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

A og hans hustrus køb af ejendommen Y1-vej af H1 ApS

Efter ligningslovens § 2 skal der ved transaktioner mellem interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvendes priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionen var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet).

Der er enighed om, at H1 ApS og A er interesseforbundne parter omfattet af ligningslovens § 2.

Der er endvidere enighed om, at den offentlige ejendomsvurdering for den ideelle anpart af ejendommen beliggende Y1-vej, Y2-bydel, pr. 1. oktober 2013 på 1.560.000 kr. ikke er retvisende.

SKAT har derfor været berettiget til at foretage et skøn over villalejlighedens handelsværdi, og det er herefter op til skatteyderen at godtgøre, at vurderingen ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien.

A og hans hustru indgik den 29. juli 2014 aftale med H1 ApS om køb af Y1-vej, Y2-bydel for en kontant købesum på 1.575.000 kr. med overtagelse den 1. august 2014. De solgte villalejligheden til en uafhængig tredjepart den 10. februar 2015 for en salgspris på 2.585.000 kr. Sagsøgerne har oplyst, at prisen var fastsat på baggrund af ejendomsmægler PMs vurdering i mail af 21. juli 2014, der lød på 1.700.000 kr. fratrukket ejendomsmæglerhonorar på 125.000 kr. Ejendomsmægleren har bemærket, at "Ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering." Sagsøgerne har under den administrative skattesag oplyst, at det var en fejl, at honoraret var indregnet i værdiansættelsen.

Skat har vurderet villalejlighedens handelsværdi pr. 1. august 2014 til 2.100.000 kr. Skat lagde ved værdiansættelsen vægt på kvadratmeterprisen i forbindelse med ægteparrets salg af Y3-vej, Y2-bydel til en tredjepart, sammenholdt med kvadratmeterprisen ved ægteparrets køb af Y1-vej, Y2-bydel, hvilke handler lå i tidsmæssig forbindelse med hinanden, og som vedrørte sammenlignelige villalejligheder. Skat lagde endvidere vægt på, at Y1-vej, Y2-bydel blev videresolgt til uafhængig tredjepart for 2.585.000 kr. Skat lagde endelig vægt på de afholdte forbedringsudgifter og oplysningen om, at taget burde få en renovering.

Skønsmanden har på baggrund af en konkret besigtigelse af villalejligheden fremkommet med en værdiansættelse pr. 1. august 2014 på 1.650.000 kr. for villalejligheden på Y1-vej, Y2-bydel.

Syns- og skønsvurderingen inddrager ikke prisudviklingen på villalejligheden på Y1-vej, i Y2-bydel, og retten lægger efter bevisførelsen til grund, at vurderingen kun i begrænset omfang har støtte i oplysninger om gennemførte handler af sammenlignelige ejendomme omkring 1. august 2014.

Selv om det må lægges til grund, at der skete forbedringer i As ejertid, og at der generelt var prisstigninger i perioden fra den 1. august 2014 til 1. marts 2015, finder retten efter en samlet vurdering og herunder navnlig henset til den opnåede pris efter kort tids ejerskab, hvilket må indgå med betydelig vægt, at sagsøgerne ikke ved skønserklæringen eller på anden måde har godtgjort, at skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse er åbenbart urimelig.

På den baggrund frifindes Skatteministeriet for As påstand om, at hans aktieindkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 450.000 kr.

Endvidere frifindes Skatteministeriet for H1 ApS’ påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2015 nedsættes med 325.000 kr.

Endelig frifindes Skatteministeriet for H2 ApS’ påstand om, at den af Skattestyrelsen foretagne forhøjelse af selskabets sambeskatningsindkomst for 2015 nedsættes med 325.000 kr.

Avance ved salg af ejendommene Y3-vej og Y1-vej

Fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1.

Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamiliehuse og ejerlejligheder skal dog ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Skatteyderen har som ejer bevisbyrden for, at ejendommen har tjent til bolig i en del af dennes ejertid.

Retten lægger efter As forklaring til grund, at villalejlighederne beliggende Y3-vej, Y2-bydel, og Y1-vej, Y2-bydel, blev købt af H1 ApS i investeringsøjemed.

A og hans hustru købte den 12. oktober 2012 en projektlejlighed på Y4-gade, Y5-by, på 189 m² med forventet overtagelse den 1. september 2014 og med forbehold for, at overtagelsesdagen kunne blive udskudt. Ægteparret satte i forbindelse med købet af projektlejligheden deres hidtidige ejendom på Y7-vej, Y5-by, der havde tjent som familiens bolig i mere end 20 år, til salg. Y7-vej, Y5-by blev solgt i oktober 2013, og ægteparret valgte at købe H1 ApS’ villalejlighed på Y3-vej, Y2-bydel, der netop var blevet ledig, efter at den hidtidige lejer fra fraflyttet lejligheden. Villalejlighedens areal er ifølge BBR på 69 m^2.. Ægteparret flyttede ind i villalejligheden og istandsatte ejendommen. Den 4. juli 2014 solgte ægteparret villalejligheden til tredjemand med overtagelse den 1. august 2014.

Ved brev af 18. juli 2014 blev ægteparret orienteret om, at overtagelsesdagen for deres projektlejlighed blev udskudt til den 28. november 2014. Den 29. juli 2014 valgte ægteparret som ovenfor anført at købe den villalejlighed på Y1-vej, Y2-bydel, som H1 ApS havde erhvervet i april 2014. Arealet på denne villalejlighed er ifølge BBR på 71 m^2. Ægteparret flyttede ind og istandsatte villalejligheden, som blev solgt til tredjemand den 10. februar 2015 med overtagelse den 1. juni 2015. Primo 2015 flyttede ægteparret ind i projektlejligheden på Y4-gade, Y5-by.

Baggrunden for, at ægteparret købte - som alternativ til at leje - villalejlighederne af H1 ApS, er ikke nærmere belyst.

Retten lægger efter bevisførelsen til grund, at A og hans ægtefælle købte projektlejligheden på Y4-gade, Y5-by, for at bosætte sig der. Retten lægger endvidere efter en samlet vurdering af oplysningerne i sagen, herunder de foreliggende oplysninger om baggrunden for erhvervelsen af villalejlighederne, de tidsmæssige forhold og ejendommenes karakterer, at villalejlighederne på Y3-vej og Y1-vej alene tjente som midlertidige opholdssteder for sagsøger og hans ægtefælle, indtil deres projektlejlighed stod klar til indflytning.

Retten finder på den baggrund, at A ikke har godtgjort, at ægteparrets indflytning og ophold i villalejlighederne på Y3-vej og Y1-vej i Y2-bydel havde karakter af reel permanent beboelse. Fortjenesten ved salg af villalejlighederne skal derfor medregnes til As skattepligtige indkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1.

Herefter frifindes Skatteministeriet for As påstande om, at hans kapitalindkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 357.500 kr., og at hans kapitalindkomst for indkomståret 2015 nedsættes med 237.500 kr.

Sagsomkostninger

Efter sagens udfald skal sagsøgerne, A, H1 ApS og H2 ApS betale sagsomkostninger til Skatteministeriet, herunder skal A, H1 ApS og H2 ApS in solidum betale 6.000 kr. i sagsomkostninger til dækning af skønsmandens honorar.

A skal endvidere til Skatteministeriet betale 55.000 kr. i sagsomkostninger til dækning af udgifter til advokatbistand, H1 ApS skal til Skatteministeriet betale 35.000 kr. i sagsomkostninger til dækning af udgifter til advokatbistand, og H2 ApS skal til Skatteministeriet betale 35.000 kr. i sagsomkostninger til dækning af udgifter til advokatbistand. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

Beløbene er fastsat skønsmæssigt ud fra en vurdering af, hvad der efter sagernes værdi, omfang og forløb skønnes rimeligt. Der er endvidere på den ene side taget hensyn til, at sagsøgte har haft mulighed for at koordinere arbejdet i de tre sambehandlede sager, og på den anden side at der har været afholdt syn og skøn.

A, H1 ApS og H2 ApS skal selv bære egne udgifter til skønsmandens honorar.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A, H1 ApS og H2 ApS skal in solidum betale 6.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

A skal til Skatteministeriet betale 55.000 kr. i sagsomkostninger.

H1 ApS skal til Skatteministeriet betale 35.000 kr. i sagsomkostninger.

H2 ApS skal til Skatteministeriet betale 35.000 kr. i sagsomkostninger.

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.