Parter
H1-A/S
(v/advokat Jakob Krogsøe)
mod
Skatteministeriet
(v/advokat David Auken)
Københavns Byret har den 20. januar 2021 afsagt dom i 1. instans (sag BS8394/2018-KBH).
Afgørelse er truffet af landsdommerne
Lone Dahl Frandsen, Lone Kerrn-Jespersen og Uffe B. Rasmussen (kst.)
Påstande
Appellanten, H1-A/S, har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at H1-A/S’ (fællesregistreringen) lønsumsafgiftstilsvar for perioden 1. januar 2008 til 31. december 2008 nedsættes med i alt 4.681.692 kr. og for perioden 1. januar 2009 til 31. december 2010 nedsættes med i alt 7.326.627 kr.
Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet, subsidiært at opgørelsen af H1-A/S’ lønsumsafgiftstilsvar for perioderne 1. januar til 31. december 2008 og 1. januar 2009 til 31. december 2010 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.
Supplerende sagsfremstilling
Som nævnt i byrettens dom havde H1-A/S (herefter H1-A/S) i 2008 8.843 ansatte og en samlet lønsum på ca. 2,2 mia. kr. I 2009 var der i alt 6.900 ansatte, i 2010 5.530 ansatte og en samlet lønsum på i alt ca. 2,3 mia. kr. i begge år.
Af årsrapporten for 2010 for G1-A/S (herefter G1-A/S) fremgår, at selskabet i 2008 i gennemsnit havde 688 fuldtidsbeskæftigede, heraf 60 vikarer, i 2009 416 fuldtidsbeskæftigede, heraf 53 vikarer, og i 2010 572 fuldtidsbeskæftigede, heraf 67 vikarer.
Af G1-A/Ss årsrapporter for de relevante år fremgår, at de samlede personaleomkostninger i 2008 udgjorde ca. 338 mio. kr., hvoraf administrationsomkostninger udgjorde ca. 5,1 mio. kr. I 2009 udgjorde de samlede personaleomkostninger ca. 231 mio. kr., hvoraf ca. 5,3 mio. kr. udgjorde administrationsomkostninger. I 2010 udgjorde de samlede personaleomkostninger ca. 287 mio. kr., og heraf udgjorde ca. 5,5 mio. kr. administrationsomkostninger.
Det fremgår endvidere af G1-A/Ss årsrapporter for de relevante år, at selskabet havde haft transaktioner med bl.a. moderselskabet, H1-A/S, og at samhandel med nærtstående parter var foregået på almindelige handelsvilkår.
Af H1-A/Ss årsrapporter for de relevante år fremgår bl.a., at selskabet kun i begrænset omfang havde haft samhandel med nærtstående parter, og at salg til nærtstående parter var foregået til koncernens normale salgspriser, og at køb var foregået på markedsmæssige vilkår.
Ved brev af 1. december 2010 besvarede Group Tax Director, IP en række spørgsmål fra SKAT. Af besvarelsen fremgår bl.a.:
"Punkt 5 - Intern omsætning
Intern omsætning er elimineret, således at de anførte beløb alene udgør ekstern omsætning. For H1-A/S vil fakturering til G1-A/S regnskabsmæssigt være ekstern omsætning, men i praksis har selskaberne ingen samhandel og i givet fald faktureres uden moms indenfor fællesregistreringen. …
KONCERNSTABE/HEADOFFICE
Den fælles administration er samlet i Y1-sted og Y2-sted.
Personalegruppen omfatter mange forskellige uddannelser inden for økonomi, jura, it-området, læger, teknik, salg og marketing og alle området indenfor kontorfaget. Administrationen omfatter både Danmark og udlandet indenfor forretningsområderne Redning - Brand - Assistance."
IP skrev endvidere den 11. april 2011 bl.a. således til SKAT:
"Alle selskaber i fællesregistreringen
Forholdet mellem H1-A/S og G1-A/S
Vi kan bekræfte at selskaberne som udgangspunkt ikke har samhandel, samt at selskaberne fysisk er adskilte og i øvrigt fungerer uafhængigt af hinanden.
Det kan videre bekræftes at H1-A/S i 2008, ikke har erhvervet omsætning fra G1-A/S. G1-A/S har derimod i 2008 solgt vikartimer til H1-A/S for i alt 934.291 DKK."
SKAT udarbejdede herefter forslag af 7. november 2011 til afgørelse vedrørende lønsumsafgift for 2008. Det var heri bl.a. lagt til grund, at ingen ansatte i H1-A/S havde udført opgaver for G1-A/S.
På vegne H1-A/S afgav F1 høringssvar den 20. december 2011. F1 anførte heri bl.a.:
"Det er korrekt, at ingen ansatte i H1-A/S udfører opgaver for G1-A/S, bortset fra ansatte i G2-virksomhed, jf. nedenfor.
…
Under alle omstændigheder bør skønnet for G2-virksomhed sættes til 61 %. G2-virksomhed omfatter alle støttefunktioner i hele (red. information 1 fjernet), bl.a. it, jura, skat, treasury og ejendomme. Disse stabsfunktioner understøtter også G1-A/S. Medarbejderne i G2-virksomhed udfører således opgaver for G1-A/S."
Af SKATs afgørelse af 3. februar 2012 vedrørende 2008 fremgår følgende:
"H1-A/S
Selskabet har bl.a. følgende aktiviteter:
• Brandslukning
• Redningstjeneste
• Autohjælp
• Ambulancekørsel
• Sundhedsydelser
Registrering af løn sker på de enkelte personalegrupper. …
Sagsfremstilling og begrundelse
1. Opgørelse af lønsumsafgift - lønsumsafgiftspligtige andele
1.1. De faktiske forhold
…
H1-A/S
For ansatte i H1-A/S, der udøver både afgiftspligtige og afgiftsfrie aktiviteter, er lønsummen fordelt efter en omsætningsfordeling der er lig den fradragsprocent der er anvendt for hele fællesregistreringen, jf. momslovens § 38, stk. 1. Omsætningsbeløb er af (red. information 1 fjernet) opgjort således:
| Momsfri omsætning | 2.741.540.154,96 |
| Momspligtig omsætning | 1.683.793.576,82 |
| Samlet omsætning | 4.425.333.731,78 |
I opgørelsen udarbejdet af (red. information 1 fjernet) indgår momsfri omsætning fra G1-A/S med 4.000.000 kr. og momspligtig omsætning på 340.395.924 kr. i Danmark og med 40.000.000 kr. i Grønland. (i alt 380.395.924 kr).
(red. information 1 fjernet) har beregnet fradragsprocenten til 38,05 % oprundet til 39 %, jf. momsbekendtgørelsens § 16.
…
Personalegruppe redder: Lønsum udgør 1.388.249.024 kr. Lønsummen er fordelt i henhold til momslovens § 38, stk. 1. Fællesregistreringen anvender en momsfradragsprocent på 39%, og har med udgangspunkt i denne anset 61% som lønsumsafgiftspligtig andel.
…
G2-virksomhed, der indeholder personalegruppe assistance, de ansatte på vagtcentralerne og personalegruppe Koncernstab/Headoffice. Lønsum udgør 617.056.109 kr. Fællesregistreringen anvender en momsfradragsprocent på 39%, og har med udgangspunkt i denne anset 61% som lønsumsafgiftspligtig andel.
…
(red. information 1 fjernet) har beregnet lønsumsafgiftspligtigt overskud/underskud for H1-A/S med den andel der er anvendt ved opgørelse af momsfradragsprocenten for hele fællesregistreringen, jf. momslovens § 38, stk. 1 (100-39) = 61 %.
Personalegruppe Lønsum Afgiftspligtig andel Afgiftspligtig lønsum
Redder 1.388.249.024 61,00% 846.831.905
Brand 128.455.192 0,00% 0
DK 617.056.109 61,00% 376.404.226
Teknik 55.030.858 0,00% 0
FES 9.591.059 0,00% 0
Rehab 6.953.699 100,00% 6.953.699
I alt 2.205.335.941 1.230.189.830
Lønsumsafgiftspl. overskud 243.919.374 61,00% 148.790.818
1.378.980.648
Lønsumsafgift 3,08 % 42.472.604
…
G1-A/S
Da alle ansatte i G1-A/S anses for at udøve både afgiftspligtige og afgiftsfrie aktiviteter, er lønsummen fordelt efter en omsætningsfordeling, lig fordelingen på den momspligtige omsætning og momsfrie omsætning i G1-A/S. Den lønsumsafgiftspligtige andel har (red. information 1 fjernet) skønnet til 99,25%. …
Lønsumsafgiftsberegning
Lønsumsafgiftpl. Afgiftspligtig
| | andel | lønsum |
| Afgiftspligtig lønsum | 341.507.510 | 0,75% | 2.564.038 |
| Overskud | 18.096.975 | 0,75% | 135.872 2.699.910 |
| Lønsumsafgift 3,08% | | | 83.157 |
På baggrund af det oplyste om aktiviteterne i G1-A/S, kan SKAT godkende (red. information 1 fjernet)s opgørelse af de lønsumsafgiftspligtige andele i G1-A/S.
…
1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse
…
SKAT har herefter opgjort lønsumsafgiften til følgende for 2008:
H1-A/S
| Lønsum | Afgiftspligtig andel | Lønsumsafgift 3,08% |
| Redder … | 1.388.249.024 | 67,75% 940.538.714 | |
| DK | 617.056.109 | 67,75% 418.055.514 | |
…"
Af SKATs afgørelse af 22. juni 2012 vedrørende 2009 og 2010 fremgår bl.a.
"Sagsfremstilling og begrundelse
1. Opgørelse af lønsumsafgift - lønsumsafgiftspligtige andele
1.1. De faktiske forhold
…
H1-A/S
For ansatte i H1-A/S, der udøver både afgiftspligtige og afgiftsfrie aktiviteter, er lønsummen fordelt efter en omsætningsfordeling der er lig den fradragsprocent der er anvendt for hele fællesregistreringen, jf. momslovens § 38, stk. 1. Omsætningsbeløb er af (red. information 1 fjernet) opgjort således:
| mio. kr. | 2009 | 2010 |
| Momsfri omsætning | 3.058 | 3.203 |
| Momspligtig omsætning | 1.458 | 1.626 |
| Samlet omsætning | 4.516 | 4.829 |
| Momspligtig andel | 32,29% | 33,68% |
| Oprundet | 33,00% | 34,00% |
…
I opgørelsen udarbejdet af (red. information 1 fjernet) indgår momspligtig omsætning på 237 mio. for 2009 og 301 mio. for 2010 fra G1-A/S.
…
Personalegruppe redder: Lønsummen er fordelt i henhold til momslovens § 38, stk. 1.
Fællesregistreringen har anvendt en lønsumsafgiftspligtig andel på 67,00% for 2009 og 66% for 2010.
…
G2-virksomhed, der indeholder personalegruppe assistance, de ansatte på vagtcentralerne og personalegruppe Koncernstab/Headoffice. Fællesregistreringen anvender en momsfradragsprocent på 33% og 34%, og har med udgangspunkt i denne anset 67% (2009) og 66% (2010) som lønsumsafgiftspligtige andele.
…
På baggrund af SKATs afgørelse af 3. februar 2012, har (red. information 1 fjernet) opgjort de lønsumsafgiftspligtige andele vedrørende H1-A/S for 2009 og 2010, hvor omsætningen for G1-A/S ikke indgår, jf. SKATs afgørelse.
| Mio. kr. | 2009 | 2010 |
| Momsfri omsætning H1-A/S | 3.058 | 3.179 |
| Momspligtig omsætning H1-A/S | 1.221 | 1.325 |
| Samlet omsætning | 4.279 | 4.504 |
| Momspligtig andel | 28,53% | 29,42% |
| Lønsumsafgiftspligtig andel | 71,47% | 70,58% |
På baggrund af SKATs tidligere afgørelse har (red. information 1 fjernet) opgjort lønsumsafgiften for H1-A/S … til følgende:
| 2009 | | | | | |
| H1-A/S | | Lønsum | Afgiftspligtig andel | Afgiftspl. Lønsum/ overskud | Lønsumsaf- gift |
| | | | | 3,08% |
| Redder | | 1.472.705.421 | 71,47% | 1.052.542.565 | 32.418.311 |
| … | | | | | |
| DK | | 625.993.144 | 71,47 | 447.397.272 | 13.779.836 |
| … | | | | | |
| For lidt angivet 2009 | | | | | 6.784.428 |
| 2010 | | | | | |
| H1-A/S | | Lønsum | Afgiftspligtig andel | Afgiftspl. Lønsum/ overskud | Lønsumsaf- gift |
| | | | | 3,08% |
| Redder | | 1.496.554.034 | 70,58% | 1.056.267.837 | 32.533.049 |
| … | | | | | |
| DK | | 575.774.262 | 70,58 | 406.381.474 | 12.516.549 |
| … | | | | | |
| For lidt angivet 2010 | | | | | 3.753.966 |
…"
H1-A/S har fremlagt nogle eksempler på korrespondance og aftaler mellem H1-A/S og G1-A/S. Der er i den forbindelse fremlagt
• En virksomhedsoverdragelsesaftale mellem G3-A/S og en anden virksomhed. Det fremgår, at der i september 2007 er foretaget nogle tekstmæssige ændringer af H1-A/S.
• En forligstekst af 31. januar 2008 vedrørende G1-A/S og en anden virksomhed. Det fremgår, at der er foretaget nogle tekstmæssige ændringer af H1-A/S.
• Et fremsendelsesbrev af 14. maj 2008 fra H1-A/S vedrørende nogle stiftelsesdokumenter udarbejdet af advokatfirmaet F2 angående stiftelsen af G1-A/S.
• Et fremsendelsesbrev af 23. maj 2008 fra H1-A/S til G1-A/S med en faktura vedrørende likvidation af G3-A/S. Det fremgår, at likvidationen var forestået af advokatfirmaet F2.
• En fusionsredegørelse mellem G1-A/S og G4-A/S med tilhørende handlingsplan. Det fremgår heraf, at "(red. information 2 fjernet)" i 2010 skulle forestå visse opgaver.
Der er endvidere fremlagt to aftaler fra henholdsvis 2008 og 2009 mellem H1-A/S og G1-A/S om kreditfaciliteter samt en cashpoolaftale.
Forklaringer
IP har afgivet supplerende forklaring.
Hun har herunder forklaret, at hun blev ansat den 1. juli 2010 i H1-A/S.
Der var forskellige former for specialister i hendes afdeling, der leverede støttefunktioner til alle dele af koncernen; herunder G1-A/S. For eksempel Treasury, finansfolk, jurister, skattefunktioner, forsikringseksperter og HReksperter. Der var således ikke forskel på, om der var tale om en division i H1-A/S eller et selvstændigt selskab. De var en del af familien og man skelede ikke til opdelingen. Vi ydede specialistydelser til alle dele af koncernen. Det var af kundemæssige grunde, at der ikke blev reklameret med, at H1-A/S var ejer af G1-A/S. Det var kun over for G1-A/S, at der ikke blev faktureret, hvilket som tidligere forklaret beroede på en politisk beslutning.
I brevene af 1. december 2010 og 11. april 2011 svarede hun på, om der havde været leveret ydelser fra kernemedarbejderne, det vil sige for H1-A/Ss vedkommende ydelser fra redderne og assistance til vikarerne i G1-A/S. Dette svar er blevet misforstået af SKAT. Berigtigelsen af svaret, jf. brevet af 20. december 2011 fra F1 førte imidlertid ikke til en ændring af opfattelsen hos SKAT. Da hun i brevet af 1. december 2010 beskrev koncernstab/headoffice, havde hun ikke glemt G1-A/S. G1-A/S var blot en lille del af revisionen. Hun nævnte i svaret heller ikke Healthcare, der var kæmpestort. G1-A/S ligger i koncernen inden for forretningsområdet assistance.
Vedrørende årsrapporterne har hun forklaret, at der her alene oplyses om væsentlige ydelser. Det ville være sædvanligt at nævne, hvis der var sket afregning for leverede ydelser til nærtstående parter. Der er i øvrigt nok ikke mange virksomhedsledere, der ville flage, at der har været leveret ydelser, der ikke er faktureret, hvilket man vidste var forkert.
Brevet fra SKAT kom vist inden 18. august 2010. Mødet den 29. oktober 2010 var et indledende møde. Som hun husker det, spurgte SKAT til ressourcetræk. De havde ledt efter andre allokeringsnøgler end omsætning. SKAT spurgte til, om der blev foretaget tidsregistrering - men det gjorde der ikke.
G1-A/S var ikke en del af den juridiske skal i H1-A/S.
Anbringender
Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten.
Landsrettens begrundelse og resultat
Som anført af Højesteret senest i dom af 4. juni 2019, gengivet i U 2019.313H, er formålet med reglerne om opgørelse af afgiftsgrundlaget i de dagældende bekendtgørelser om afgift af lønsum m.v. at opnå en fordeling af virksomhedens lønsum, der afspejler det faktisk anvendte tidsforbrug i den lønsumsafgiftspligtige og den øvrige del af virksomheden. Når der skal foretages en skønsmæssig fordeling som i denne sag, er det således afgørende, om skønnet er egnet til at belyse det faktisk anvendte tidsforbrug.
Af de grunde, der er anført af byretten, finder landsretten, at Skatteministeriet har godtgjort, at H1-A/Ss skøn over lønsumsafgiftsgrundlaget på baggrund af omsætningsfordelingen for fællesregistreringen ikke er retvisende. Landsretten tiltræder endvidere, at det er godtgjort, at det af skattemyndighederne udøvede skøn, hvor den momspligtige omsætning i G1-A/S ikke er medregnet, er mere retvisende i forhold til det faktiske anvendte tidsforbrug i den lønsumsafgiftspligtige og den øvrige del af virksomheden.
Landsretten stadfæster derfor byrettens dom.
Efter sagens udfald skal H1-A/S i sagsomkostninger for landsretten betale 275.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet er til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Der er herved navnlig lagt vægt på sagens værdi.
THI KENDES FOR RET:
Byrettens dom stadfæstes.
I sagsomkostninger for landsretten skal H1-A/S inden 14 dage betale 275.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.