Parter

A
(v/advokat Robert Mikelsons)

mod

Skatteministeriet
(v/advokat Jakob Klaris Søgaard)

Denne afgørelse er truffet af byretsdommer

Jeanette Bro Fejring

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 22. januar 2019.

Sagen vedrører momsforpligtelsen i henhold til momslovens § 11, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 6, nr. 2, jf. § 65, stk. 2.

A har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at krav mod ham vedrørende betaling af erhvervelsesmoms på 1.777.577 kr. bortfalder.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagen er behandlet sammen med BS-13485/2019-KOL, GK mod Skatteministeriet, og BS-28754/2019-KOL, LB mod Skatteministeriet.

Oplysningerne i sagen

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Sagen vedrører en båd af typen (red. modelnavn 1 fjernet), der blev produceret af det svenske værft G8-virksomhed.

Den 29. marts 2012 traf SKAT afgørelse om, at A skulle betale 1.777.577 kr. i moms, idet det var SKATs opfattelse, at A havde erhvervet den pågældende båd fra EU uden at betale moms.

A klagede over afgørelsen, og den 22. oktober 2018 stadfæstede Landsskatteretten SKATs afgørelse. Af Landsskatterettens afgørelse fremgår bl.a.:
"

"
Under sagen er - ud over de i Landsskatterettens afgørelse omtalte bilag - bl.a. fremlagt udskrifter fra F2-bank vedrørende overførsler den 2. juli 2007 og den 23. juli 2008 på henholdsvis 193.500 euro og 275.000 euro fra A til G8-virksomhed.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af LB, GH og JS.

LB har forklaret, at han har sejlet siden 1978. Han har haft en del forskellige både gennem tiden, indtil han leasede den båd, sagen handler om. De tidligere både havde han købt, og de var alle blevet finansieret af G3-A/S, der senere blev til G3-A/S. Den sidste båd, han købte, var en (red. Modelnavn 3 fjernet) . Den havde han haft i ca. 10 år, da han leasede den båd, som sagen vedrører. Under en bådudstilling i København talte han med PH fra G3-A/S. Han havde kendt PH i mange år. PH havde tidligere været ansat i G3-A/S. PH prikkede lidt til ham og spurgte, om han ikke snart skulle have en ny båd. Det overvejede han i et stykke tid. Han var sikker på, at det skulle være en båd fra G7-virksomhed igen. Han talte med PH om finansieringen af en ny båd. PH foreslog ham, at han fandt og bestilte den båd, han gerne ville have. PH sagde, at han kunne lease båden. PH sagde i den forbindelse, at han skulle gøre op med sig selv, om det var vigtigt for ham at stå som ejer af båden, eller om det ville være okay, at et leasingselskab stod som ejer. PH lavede et overslag, og det kan godt være det overslag, der er fremlagt sammen med leasingtilbuddet.

Han ville gerne spare de penge, han kunne, men det vigtigste for ham var, at leasing indebar, at han havde mulighed for at aflevere båden igen. Han har selv oplevet, at det kan være svært at komme af med en brugt båd. For ham var det ikke afgørende, at han selv kom til at stå som ejer af båden.

Han er blevet præsenteret for det notat udarbejdet af R1, der er fremlagt som bilag A.

Han kørte til Y1-by flere gange for at kigge på både. Det var der, den danske repræsentant for G7-virksomhed var. Han besluttede sig for en (red. modelnavn 2 fjernet), og han og repræsentanten gennemgik, hvilket udstyr båden skulle have. Det tog måske tre eller fire timer. Der var mange punkter, de skulle igennem, så han var sikker på, at han fik det udstyr, han ønskede. Han kan ikke huske, hvornår han var i Y1-by.

Han mener, at han modtog leasingtilbuddet fra G2-virksomhed (herefter G2-virksomhed) nogle dage efter, at han havde talt med PH. Han studsede over, at der i tilbuddet stod, at G2-virksomhed og G3-A/S ikke indestod for afgiftsmæssige forhold, og derfor tog han kontakt til sin revisor. Han ville gerne have, at det gik rigtigt til. Hans revisor sagde, at han ikke kunne svare på, hvad han mente om dokumenterne, men at hvis R1 havde sagt god for dem, var de sikkert i orden, eftersom R1 var førende på området.

Efter at have besluttet sig for, hvilken båd det skulle være, talte han med PH igen. Han fortalte PH, at han havde besluttet sig for en båd, og han spurgte PH, om han kunne bestille båden. Han fik at vide af PH, at det kunne han godt. Han blev bedt om at tage stilling til, om han ville lease båden. Han blev præsenteret for nogle dokumenter på engelsk. Han havde lidt svært ved at forstå dokumenterne, der var ret tekniske. PH sagde, at det skulle han ikke tage så tungt, og at G2-virksomhed var inde i det. Han fik det indtryk, at G3-A/S var den danske repræsentant for G2-virksomhed, og han havde fuldt ud tillid til G3-A/S. Eftersom det var billigere for ham, valgte han at sige ja til at lease båden. Et par dage senere accepterede han leasingtilbuddet fra G2-virksomhed.

Han kan ikke huske, hvornår han blev præsenteret for kontrakten vedrørende operationel leasing. Han fik de første papirer på et møde med PH. PH sagde, at hvis han kunne betale de første ydelser direkte til G7-virksomhed, kunne han være sikker på at få båden leveret til tiden. Det var afgørende for ham, at leveringstiden blev overholdt, og derfor gik han med til at betale de første ydelser til G7-virksomhed. Han studsede ikke over, at han skulle betale ydelser til G7-virksomhed på en båd, der ikke var hans.

Han fik båden leveret den 22. april 2009. Han havde aftalt med G2-virksomhed, at han selv skulle hente båden i Sverige. G2-virksomhed havde sendt et skilt med et nummer på, og han fik at vide, at han skulle sætte skiltet på båden. Det var praktisk, at han selv hentede båden, så han kunne få forklaret, hvordan udstyret på båden virkede, og så han kunne prøvesejle båden i havnen. Han tog til Sverige sammen med sin ægtefælle og et par venner. Da han ankom til værftet, skulle han underskrive nogle papirer, hvoraf det fremgik, at han hentede båden på vegne af G2-virksomhed. Han mener, at det var papirer udfærdiget af G7-virksomhed. Det gjorde G7-virksomhed meget ud af. Han kunne ikke få lov til at se båden, inden han havde underskrevet papirerne. Da han og hans ægtefælle havde prøvesejlet båden, sejlede de båden til Danmark. Hans venner kørte bilen hjem.

Den operationelle leasingkontrakt blev på et tidspunkt afløst af en finansiel leasingkontrakt. Så vidt han husker, gjorde han ikke noget aktivt for dette. Han underskrev bare de dokumenter, han modtog. Han fik at vide af G3-A/S, at aftalen ændrede sig, og at han skulle skrive under på de nye dokumenter. Han havde tiltro til, at det blev gjort, som det skulle gøres.

I 2012 udnyttede han sin købsoption. G2-virksomhed fortalte, at de var nødt til at afbryde leasingforholdet på grund af ændringer i moms- eller skattereglerne. Han fik at vide, at han enten skulle købe båden eller aflevere den. Han fik nærmest at vide, at han skulle købe båden.

Forud for udnyttelse af købsoptionen kunne han hverken pantsætte eller sælge båden. Båden tilhørte G2-virksomhed, og han havde kun brugsretten. Det var han fuldt ud bevidst om. Han kunne ikke lave ændringer på båden og for eksempel male den i en skrap farve.

Et par år efter udnyttelse af købsoptionen solgte han båden og købte en anden båd i stedet for.

GH har forklaret, at han er GKs søn. Han og hans familie har sejlet siden 1975. I de første år var det i lidt mindre og ældre både til mellem 200.000 og 400.000 kr. På et tidspunkt kom det på tale at få en ny og større båd. Hans far havde haft en blodprop og var blevet pensionist, og derfor var hans far ikke interesseret i at investere for mange penge i en ny båd. Han rådede sin far til at lease en båd. Han og hans far drev et byggefirma sammen, og de havde flere gange leaset større driftsmaskiner. Han tænkte, at leasing af en båd ville være en god ide.

Han og hans far tog på en messe i England, hvor de kiggede på forskellige både. G1-virksomhed havde en stand på messen, og hans far besluttede sig efterfølgende for, at det skulle være en båd fra G1-virksomhed. Han og hans far tog til England for at tage stilling til, hvilket udstyr båden skulle have. Det tog næsten en hel dag at tage stilling til dette, og det førte til den ordrebekræftelse, der er fremlagt i sagen. Han og hans far vidste godt, at det ikke var farens båd, og ingen af dem bed mærke i eller fokuserede på, at der øverst på ordrebekræftelsen stod, at hans far var "Owner". Da ordrebekræftelsen blev lavet, havde han og hans far besluttet sig for, at båden skulle leases. Han kan ikke huske, om de havde været i kontakt med G2-virksomhed på det tidspunkt, men de havde spurgt JS, om arrangementet kunne lade sig gøre. Beslutningen om at lease båden skyldtes, at det ville være nemmere at komme af med båden, og at det økonomiske ansvar var overskueligt. Det spillede også ind, at hans far ikke skulle tænke på forsikring af båden. Hans far havde ikke tidligere haft sine både kaskoforsikret, og det ville være nødvendigt med en så dyr båd.

De koblede ikke en advokat på processen. Han tænkte lidt, at det var "business as usual". Når han ser tilbage på forløbet, mindede det meget om processen ved leasing af driftsmateriel til firmaet. De bestemte, hvordan det leasede skulle være udstyret, de skulle betale et depositum, de skulle selv stå for afhentning, og eventuelle småreklamationer skulle tages direkte med leverandøren.

Han kan ikke huske, om hans far modtog en oversigt over besparelsen i forhold til traditionel finansiering, men hans far fik at vide, hvad leasingydelsen ville blive.

Den 16. oktober 2008 blev der overført et beløb svarende til 10.000 britiske pund til G1-virksomhed. Det var tilfældigt, at beløbet blev overført fra hans mors konto. Beløbet kunne lige så godt være blevet overført fra hans konto. Hans far var ikke hjemme på det tidspunkt. De 10.000 britiske pund blev betalt, så de kunne være sikre på, at båden var reserveret til hans far.

De var godt tilfredse med båden, da de fik den. Der var kun nogle småreklamationer, som han den 28. oktober 2009 sendte til G1-virksomhed i en mail. Han kan godt se, at han nok burde have sendt mailen cc til G2-virksomhed, men det tænkte han ikke over.

På et tidspunkt blev den operationelle leasingkontrakt erstattet af en finansiel leasingkontrakt. Det var JS, der sagde til hans far, at det ville være en god ide. Det var ikke noget, han blev involveret i.

I 2012 udnyttede hans far købsoptionen i leasingkontrakten. Som han husker det, var det JS, der sagde, at det på grund af nogle lovændringer var en god ide, og at hans far nærmest var nødt til det. Det var ikke en særlig favorabel købsoption. Der var tale om en specialbygget liebhaverbåd, og det var ikke muligt at forudse prisen 12 år senere. For 2 eller 3 år siden besluttede hans far sig for at sælge båden, og det er endnu ikke lykkedes. Han vil tro, at båden i dag har en værdi på ca. 1 million kr. Hans far kunne ikke sælge båden, da den var leaset, og hans far kunne ikke lave større forandringer på båden. Hans far havde en forpligtelse til at holde båden ved lige. Hans far havde mulighed for at opsige leasingkontrakten. De garantibeviser, der er fremlagt i sagen, sad i en mappe sammen med manualerne til båden. Han kan godt se, at hans far i garantibeviserne er omtalt som "Owner", "Enduser" og "Costumer", men det er ikke noget, han og hans far har tænkt over.

Han tænkte heller ikke over, at der i leasingarrangementet blev taget forbehold vedrørende momsmæssige forhold, men han kan godt se, at det var noget, der skulle have været undersøgt nærmere.

JS har forklaret, at han er uddannet nationaløkonom. Han har haft ansættelse i flere banker, og han har gennem årene bl.a. beskæftiget sig med skibsfinansiering. I 2005 besluttede han og familien sig for at anskaffe sig en båd, der kunne ligge i Danmark. Han og hans familie boede i udlandet. Han har helt siden barnsben haft sejlsport som sin primære sport og deltaget i både EM og VM, og han har haft en post i G10-virksomhed. På et tidspunkt blev han introduceret for et tysk værft, og han blev interesseret i en båd derfra. Han talte med en partner i R1 i Holland om, hvordan man kunne håndtere købet af en båd i Tyskland, når båden skulle ligge i Danmark. Han og partneren gennemgik forskellige muligheder, herunder muligheden for at stifte et hollandsk selskab, der kunne købe både for derefter at lease dem til danske statsborgere. Partneren i R1 sagde, at det ville være efter reglerne, men at han ville kontakte R1 i Danmark, fordi der var tale om leasing til danske statsborgere. De fik kontakt til en partner i R1 i Danmark, og partneren sagde, at det godt kunne lade sig gøre. De kontaktede værftet i Tyskland og fik sat en leasingstruktur op. Han ringede til sin kontakt i F1-bank for at drøfte finansieringen af en leasingkontrakt. F1-bank havde datterselskabet G3-A/S, og han afholdt et møde med IB og PH derfra. Han gennemgik strukturen i leasingarrangementet med IB og PH, og de sagde, at det lød som en god ide. Da de var færdige med mødet, trak IB ham til side og sagde, at han godt kendte modellen, og at den allerede blev brugt på de gule busser herhjemme. IB sagde videre, at han kunne sparke sig selv, fordi han ikke havde tænkt på at bruge modellen på både.

Efter mødet fortsatte arbejdet med at få leasingarrangementet i gang. Han husker ikke, hvem der gjorde hvad, men han er overbevist om, at han sad og lavede skabeloner i samarbejde med R1 i Holland, og at han gennemgik skabelonerne med G3-A/S. G3-A/S var et kendt selskab, og selskabet syntes, det lød som et spændende arrangement.

Formålet med G2-virksomhed var at være mellemled mellem bank og kunde i forbindelse med kundens leasing af en båd og at servicere kunden i den forbindelse. Han ville gerne medvirke til at brede sejlsporten ud, så flere fik mulighed for at dyrke denne sport.

Det tyske værft spurgte efterfølgende, om han ville tale med værftets agenter i andre europæiske lande om leasingarrangementet, og det sagde han ja til. På baggrund heraf kom der flere kunder til.

Leasingarrangementet betød, at det var G2-virksomhed, der var ejer af båden, og at leasingtageren hverken kunne sælge eller ombygge båden. Leasingtageren havde kun en brugsret til båden. G2-virksomhed samarbejdede med notaren i Holland, hvor ejerforholdene til skibe skulle registreres. Leasingarrangementet var forbundet med en risiko for G2-virksomhed, også selv om der var tale om nye både, der var garantier på. I forbindelse med hvert leasingarrangement blev der lagt reserver til side af G2-virksomhed til dækning af eventuelle fremtidige tab. G2-virksomhed oplevede tab på flere hundrede tusinde kr. Der var for eksempel nogle leasingtagere, der ikke betalte leasingydelserne, og det resulterede i, at G2-virksomhed måtte hente bådene for at få dem solgt.

Så vidt han husker, skete overgangen fra den operationelle til den finansielle leasing typisk efter anmodning fra leasingtager. Han kan ikke forestille sig, at han ringede rundt til leasingtagerne for at få dem til at overgå til finansiel leasing.

Det er rigtigt, at han kontaktede leasingtagerne vedrørende udnyttelse af købsoptionen. På et tidspunkt i 2012 skete der en omstrukturering af momssystemet i EU, der betød, at det fremadrettet var leasingtagers og ikke leasinggivers domicil, der var afgørende for, hvilke momsregler der fandt anvendelse. Det havde han en forpligtelse til at orientere leasingtagerne om. Han mener, at der var en af leasingtagerne, der ikke ønskede at benytte sig af sin købsoption, og at det betød, at G2-virksomhed med fogedens hjælp tog båden tilbage.

For så vidt angår sagen med A mener han, at kontakten blev skabt igennem en agent fra G8-virksomhed, der boede i Y1-by eller Y2-by. Han er dog ikke helt sikker. Han mødtes med agenten i Y1-by i sommeren 2008. Det husker han, fordi hans søn lige var blevet student.

Han kan ikke huske årsagen til, at der gik lang tid, fra aftalen mellem G8-virksomhed og A blev indgået, og indtil G2-virksomhed kom ind i billedet, men der må have været en særlig årsag. F1-bank var meget grundig, og hvis medarbejderne der havde været i tvivl om, hvorvidt leasingarrangementet kunne gennemføres, ville de have henvendt sig til revisor eller advokat.

Han kan godt huske, at G8-virksomhed havde økonomiske problemer. Det kom frem, da A havde bestilt båden. Da det kom frem, holdt han et møde med G3-A/S for at finde ud af, hvad de skulle gøre. De havde en forventning om, at værftet ikke ville kunne gøre båden færdig, og de skulle derfor tage stilling til, hvad der skulle gøres, så de ikke risikerede at få problemer med at få båden udleveret, hvis værftet gik konkurs. Det lykkedes at få båden ud fra værftet og at få båden transporteret væk.

Bådens CIN-nummer er det nummer, der identificerer bådens skrog. Nummeret står flere steder på båden, og det er bådens fingeraftryk. A fik et skilt tilsendt med CIN-nummeret, så han kunne sætte det et synligt sted på båden. Han husker ikke, om det var den hollandske notar eller G2-virksomhed, der sendte skiltet til A, men han mener, det var notaren.

Certificate of delivery er udarbejdet af G2-virksomhed. Han er helt sikker på, at certifikatet er godkendt af F1-bank og de respektive advokater. Normalt var det leasingtager, der skrev under på certifikatet. G2-virksomhed skulle bruge dokumentation for, at der var foretaget korrekt levering. Den typiske procedure var, at båden blev leveret i den danske havn, hvor værftet havde en agent. Det var en procedure, som var skrevet ned og godkendt af bank, revisor og advokat. Der var dog situationer, hvor de måtte fravige denne procedure, og hvor kunden i stedet selv hentede båden. Fravigelserne krævede godkendelse af G2-virksomhed og banken samt af de respektive revisorer og advokater. Hvis en leasingtager selv hentede båden, skete det på G2-virksomhed’s vegne. Der var ingen risiko forbundet hermed for G2-virksomhed. Værfterne var velkonsoliderede, undtagen G8-virksomhed, og der var tale om nye både.

Han kan ikke huske, hvornår han første gang talte med GK. G1-virksomhed indsatte GK som "Owner" i sine tilbud, fordi G1-virksomhed ikke vidste bedre.

Han kan ikke huske detaljerne i sagen med LB. Der var flere sager, som G9-virksomhed var involveret i. Det foresvæver ham, at den type båd, som LB ønskede, var meget populær. Han kan derfor godt have sagt, at LB var nødt til at skrive under, så båden ikke gik til en anden. Det vil dog undre ham, hvis han ikke havde talt med banken først. LB betalte de to første rater på båden. Han husker ikke helt hvorfor, men det var noget, G2-virksomhed og banken godkendte.

Han husker ikke, om oversigten over leasing contra lånefinansiering, der er fremlagt som den sidste side i bilag D i LBs sag, var en del af leasingtilbuddet i samme bilag. Han kan ikke forklare, hvorfor der i oversigten er medtaget et afsnit om generelt forbehold for ændring af momslovgivningen og praktiseringen af denne. Det er vist meget normalt med sådanne forbehold.

Hvis der kom ændringer af momslovgivningen, ville man være nødt til at opkræve moms i henhold til de nye regler. Han kan heller ikke forklare, hvorfor der i den samme oversigt er priseksempler med henholdsvis dansk og tysk moms. Der har, så vidt han har forstået, været tilfælde, hvor man havde både liggende i Tyskland eller for den sags skyld andre europæiske lande. Det forekommer helt naturligt i oversigten at angive besparelsen i forhold til traditionel finansiering. Det er et spørgsmål om transparens. Han husker ikke, hvor formuleringen om, at der er en god pose penge at hente i forhold til traditionel finansiering, kommer fra. Det er ikke en formulering, han normalt bruger.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…
ANBRINGENDER 

A gør følgende hovedsynspunkter gældende: 

Vedrørende (levering) erhvervelse, jf. momslovens § 11, stk. 2 

1. båden blev ikke momsmæssigt leveret til A forud for G2-virksomheds køb af båden ved indtræden i købsaftalen 
2. A har ikke haft retten til som ejer at råde over 
båden før eller i leasingperioden 
3. sagens aftaler var ikke aftaler om finansiering af køb af en ny båd 

Vedrørende erhvervelse ved lejekøb, jf. momslovens § 11, stk. 2, jf. momslovens § 4, stk. 3, nr. 2 

4. udnyttelse af købsoptionen var ikke det eneste rationelle valg 

På baggrund af de nævnte punkter skal A således ikke svare erhvervelsesmoms af båden, da han ikke har erhvervet retten til som ejer at råde over denne før ved udnyttelse og betaling af købsoptionen den 20. november 2012, hvor der ikke længere var tale om et momspligtigt køb af en ny båd.

Ovenstående punkter uddybes i afsnittene nedenfor.

Vedrørende punkt 1 om den momsmæssige levering/erhvervelse af båden 

Landsskatteretten har i afgørelsen i prøvesagen af 17. oktober 2014 (bilag 3) allerede taget stilling til, om det omhandlede såkaldte danskhollandske grænseoverskridende leasingarrangement var i overensstemmelse med gældende momsregler, således at A ikke momsmæssigt kan anses for at have erhvervet båden.

Spørgsmålet i sagen var, om SKAT med rette havde opkrævet erhvervelsesmoms med henvisning til momslovens § 65, stk. 3 og § 11, stk. 1, nr. 2 om erhvervelse af nye både fra EU, idet leasingselskabet ifølge SKAT aldrig fik overdraget en ejers rådighed over båden. SKAT havde i anden række gjort gældende, at der var tale om et lejekøb (erhvervelse, jf. momslovens § 11, stk. 2, jf. § 4, stk. 3, nr. 2). Dette var ikke tilfældet.

Det grundlæggende spørgsmål i sagen var således udelukkende, om der var sket en momsmæssig levering af båden til A forud for G2-virksomheds erhvervelse af båden ved indtræden i købsaftalen med det svenske værft.

Som anført indgik A købsaftale med det svenske værft den 11. juni 2007 (bilag 4) med planlagt levering den 1. februar 2009. Efterfølgende den 18. december 2008 indtrådte G2-virksomhed i købskontrakten i As sted ved tillægskontrakt II (bilag 5).

Herefter ville G2-virksomhed blive den retmæssige ejer af båden ved levering. G2-virksomhed fik råderet over båden den 16. marts 2009, da båden blev udtaget fra det svenske værft på vegne af G2-virksomhed. A kom først i besiddelse af båden den 1. juni 2009, da båden efter G2-virksomheds anvisning blev leveret i København. A blev først ejer af båden langt senere, nemlig den 20. november 2012 ved udnyttelse af købsoptionen.

På tidspunktet for transporten til København i juni 2009 var G2-virksomhed for længst indtrådt i købsaftalen med det svenske værft, hvorved G2-virksomhed skulle blive ejer af båden ved levering, og båden blev allerede i marts 2009 udskilt fra værftet og kom i G2-virksomheds varetægt. Den er dermed ikke momsmæssigt erhvervet af A forud for leveringen til G2-virksomhed.

Herefter er sagen fuldstændig identisk med prøvesagen i bilag 3, hvor klageren fik medhold i, at G2-virksomhed heller ikke havde leveret båden ved en aftale med brugeren om et momsmæssigt lejekøb, hvorved der skulle betales erhvervelsesmoms. Derfor skal A heller ikke betale erhvervelsesmoms.

Vedrørende punkt 2 om en ejers rådighed 

SKAT og Landsskatteretten begrunder deres afgørelser med, at der er tale om erhvervelse af en vare, jf. momslovens § 4, stk. 1, 2. punktum, da A efter Landsskatterettens opfattelse har fået overdraget retten til at råde over den omhandlede båd i 2009 direkte af G8-virksomhed, som var han ejer heraf.

Overordnet bestrider A, at han var berettiget til at råde over båden, som var han ejer heraf.

Det er korrekt, som fremhævet af Skatteministeriet, at A havde den faktiske råderet over båden, fra den var sejlet til Danmark fra Sverige, og så længe leasingaftalerne løb, indtil han udnyttede købsoptionen den 20. november 2012.

A bemærker imidlertid, at det (også) må anses for en forudsætning for at indgå i et leasingforhold, at leasingtager får den faktiske råderet over det leasede aktiv. Det ville være illusorisk at indgå i en leasingaftale uden at få faktisk rådighed over det leasede aktiv.

Såfremt A kunne råde som ejer af båden, ville han selvsagt være berettiget til at sælge eller destruere båden. Han ville som ejer heller ikke skulle levere båden tilbage efter leasingaftalens ophør, såfremt han valgte ikke at købe båden på dette tidspunkt.

A fik ved leveringen i 2009 alene brugsret over båden. Retten til at sælge båden er et væsentligt moment i vurderingen af, om der foreligger faktisk rådighed over båden, som om den pågældende var ejer af båden. En ejers rådighed opnås ikke blot ved, at man har brugsret over en båd.

Såfremt det var tilfældet, at A opnåede en ejers rådighed over båden blot ved at have brugsret, skulle han ved indgåelsen af den operationelle leasingaftale betale fuld moms af bådens købspris til Danmark, betale leasingydelser med pålagt moms til Holland og efter leasingaftalens ophør levere båden tilbage, medmindre han valgte at købe båden.

Af aftalen mellem G2-virksomhed og A fremgår endvidere, at en eventuel erstatningssum fra forsikringsselskabet skal tilfalde G2-virksomhed, indtil G2-virksomhed overdrager denne ret til G3-A/S. Han var således ikke berettiget til at modtage en eventuel erstatningssum fra forsikringsselskabet for båden. En sådan ret tilfalder efter normale omstændigheder ejeren af båden.

Herudover fik G2-virksomhed - ikke A - i marts 2009 udskilt båden fra G8-virksomhed og afholdt udgifterne til bådens opbevaring på et lager i Sverige, mens bådens mast og sejl blev monteret af eksterne leverandører.

A kunne således ikke få leveret båden fra værftet i juni 2009, da båden allerede var leveret til G2-virksomhed. G2-virksomhed havde såvel juridisk som faktisk en ejers råderet over båden i Sverige, inden den overhovedet kom i As besiddelse. Båden blev således leveret til G2-virksomhed i Sverige.

Såfremt båden oprindeligt var bestilt af A igennem G2-virksomhed, uden at han havde haft kontakt med værftet, ville hans økonomiske situation samt hans ret til at råde over båden være præcis den samme.

C-185/01, Auto Lease Holland BV 

Landsskatteretten anfører yderligere, at EF-Domstolens afgørelse i sagen C-185/02, Auto Lease Holland BV, fortolker artikel 5, Rådets sjette direktiv, nu momssystemdirektivets artikel 14, stk. 1, momslovens § 4, stk. 1, som netop er den bestemmelse, som er grundlaget for Landsskatterettens afgørelse.

Afgørelsen fastlægger, hvordan begrebet "levering af et gode" skal forstås momsretligt, og afgør dermed, om A fik leveret båden i 2009, jf. momslovens § 4, stk. 1, 2. punktum.

I C-185/01, Auto Lease Holland BV var der tale om leasing af biler, hvor leasinggiver I forbindelse med leasingen af motorkøretøjet tilbød, at der også kunne indgås en aftale om brændstofadministration. Aftalen gjorde det muligt for leasingtager at tanke brændstof i leasinggivers navn og for dennes regning.

I sagen har leasingtager bemyndigelse til faktisk at råde over benzinen, som om personen var ejer af benzinen. Dette har leasingtager, fordi leasingtager kan bruge brændstoffet, præcis som leasingtager vil. Leasingtager kan forbruge brændstoffet (opbruge varen) eller sælge dette videre, idet leasinggiver ikke skal have brændstoffet tilbage igen. Når brændstoffet er opbrugt, er det derfor ligegyldigt, om brændstoffet er leaset med brugsret, eller om brændstoffet tingsretligt er købt.

Brændstof forsvinder ved brug. Når der er tale om en båd, ligger det i aktivets natur, at godet ikke forsvinder efter brug. A har ikke kunnet sælge båden, men har alene haft en brugsret over båden, præcis som leasingtager i C-185/01, Auto Lease Holland BV, havde brugsret til bilen.

Det forhold, at båden skal afleveres tilbage igen, og at han derfor ikke er berettiget til at sælge eller til at destruere (opbruge) båden, indebærer, at han ikke var bemyndiget til faktisk at råde over godet, som om han var ejer af det.

Vedrørende punkt 3 om, at kontrakterne ikke blot udgør aftaler om finansiering 

Landsskatteretten anfører på side 82, sidste afsnit, og side 83, første afsnit, i afgørelsen, at leasingaftalerne sammenholdt med aftalerne med G3-A/S indebærer, at leasingaftalerne ikke er kontrakter om leasing af en båd, men nærmere er kontrakter om finansiering af købet af en båd.

Det ses ikke, hvordan det kan påvirke As forhold, at G2-virksomhed vælger at finansiere sit køb igennem G3-A/S, eller hvordan finansieringen sammenholdt med den operationelle og finansielle leasingaftale kunne medføre, at A ved leveringen i 2009 var berettiget til at råde over båden, som var han ejer heraf.

Det bemærkes hertil, at forholdene og realiteten i et sædvanligt leasingarrangement vedrørende langtidsudlejning af f.eks. privatbiler er lige som i G2-virksomhed’s leasingarrangement.

Det vil sige, at leasinggiver køber en bil på foranledning af leasingtager for provenuet af et lån, som leasinggiver har optaget og hæfter for, at leasinggiver udlejer bilen til leasingtager uopsigeligt i en længere periode, og at leasinggiver pantsætter eller transporterer de løbende ydelser til långiver samt ved påbegyndelsen af lejeforholdet modtager et samlet beløb fra leasingtager, der indebærer, at leasinggiver får et vederlag for sin virksomhed i form af udlejningsaktiviteterne. Der er ikke noget usædvanligt i, at leasinggiver indgår en aftale med et finansieringsselskab for alene at fokusere på sin kerneydelse - salg af leasingaftaler.

Hertil kommer, at formålet med leasing reelt må anses for at være finansiering, idet der ikke ville være nogen grund til at lease, hvis ikke det var for at undgå at betale den fulde købesum i forbindelse med aftaleindgåelsen.

Dette følger desuden af EU-Domstolens afgørelse af 4. oktober 2017, Mercedes-Benz Financial Services UK. Af præmis 25 fremgår således, at finansielle leasingkontrakter er kendetegnet ved følgende: 

"de tjener som erstatning for en umiddelbar erhvervelse af den fulde ejendoms-ret, hvorved leasingtageren har brugsretten til et gode uden at skulle 
betale den samlede købesum på det tidspunkt, hvor godet udleveres." 

Videre følger af præmis 26: 

"Denne kontrakttype frembryder karakteristika, der kan sammenlignes med er-hvervelsen af et gode, ligesom det også kan forholde sig sådan, at det omvendt ikke er tilfældet, eftersom parterne heri har mulighed for at aftale, at aftageren kan vælge at udlade at købe den nævnte vare ved udgangen af lejeperioden." 

Endelig følger af præmis 28: 

"Kvalificeringen af en kontrakt som en finansiel leasingkontrakt kan imidlertid ikke i sig selv medføre, at den faktiske udlevering af et gode i henhold 
til denne kontrakt kan kategoriseres som en afgiftspligtig transaktion." 

Det følger således af dommen, at man ved at lease undgår at betale den samlede købesum på det tidspunkt, hvor det leasede aktiv udleveres, hvilket bevirker, at leasingen får karakter af finansiering. Dette bevirker, som det fremgår, imidlertid ikke, at der reelt ved leasingkontraktens indgåelse er tale om en momspligtig overdragelse af den fulde ejendomsret.

Vedrørende punkt 4 om, at udnyttelse af købsoptionen ikke var det eneste rationelle valg 

For det tilfælde, at retten måtte finde, at båden i første omgang blev leveret fra værftet til G2-virksomhed, gør Skatteministeriet gældende, at G2-virksomhed foretog (videre)levering af båden ved den faktiske overdragelse af båden til A omfattet af momslovens §. 4, stk. 3, nr. 2.

Skatteministeriet henviser til EU-Domstolens afgørelse af 4. oktober 2017 i sag C-164/16, Mercedes Benz, vedrørende de momenter, der skal være til stede i leasingforhold, for at dette kvalificeres som et "lejekøb".

De betingelser, der fremhæves i afgørelsen, er (1), at der i aftalen er en option om køb af et leaset gode samt (2), at det fremgår klart af kontraktens bestemmelser, vurderet objektivt og på tidspunktet for kontraktens underskrivelse, at ejendomsretten til godet automatisk erhverves af leasingtageren, såfremt kontrakten opfyldes normalt indtil sit udløb, jf. dommens præmis 33-34.

Dette er ikke tilfældet i nærværende sag. Leasingtager skal således meddele at ville benytte købsoptionen, og et yderligere vederlag skal betales i så tilfælde.

Der henvises endvidere til to sambehandlede sager for retten i Sønderborg (BS-33616/2019-SON og BS-33617/2019-SON), hvor spørgsmålet var, om anskaffelsen af en sejlbåd fra Frankrig via en leasingkontrakt er at anse som en momspligtig erhvervelse i Danmark på grund af en nærmere bestemt købsoption i kontrakten.

Den sidste betaling, som udgjorde betaling for købsoptionens udnyttelse, var ikke angivet som en valgmulighed for leasingtageren, men som en sidste betaling for båden. Herudover var beløbet, som udgjorde 12,5% af købesummen for båden, allerede betalt i kraft af det forudsatte depositum, der netop svarede til dette beløb.

På denne baggrund anså retten det for godtgjort, at det eneste økonomisk rationelle valg ville være at udnytte købsoptionen, og der var derfor tale om et lejekøb. Det fremgår af rettens præmisser, at 12,5% af købesummen hverken relativt eller faktisk kan anses for et ubetydeligt beløb (bådenes købspriser var i EUR henholdsvis ca. 455.269 og 642.312). Herudover var det helt afgørende, at beløbet allerede var indbetalt - leasingtager skulle således ikke erlægge et yderligere beløb for at opnå ejerskab over båden.

I nærværende sag var bådens oprindelige nypris EUR 841.500 (A betalte EUR 1.100.004,61). I den operationelle leasingkontrakt (bilag 17) var købsoptionen fastsat til EUR 170.000, det vil sige 20% af nyprisen og 15,5% af den faktiske købesum.

I leasingtilbuddet (bilag E) var købsoptionen dog EUR 98.000, hvilket udgør 11,6% af nyprisen og 9% af den faktiske købesum. Uanset om købsoptionen var 9% eller 20% af købsprisen, er der tale om et ikke af ubetydeligt beløb. Langt vigtigere er, at optionsprisen er et beløb, der går ud over betaling af leasingydelser og depositum, modsat i ovennævnte afgørelse.

Det er således helt afgørende, at A skulle betale et hverken relativt eller faktisk ubetydeligt beløb, som skulle betales ud over det beløb, der allerede var betalt i forbindelse med leasing af båden.

Herudover kunne A i henhold til den finansielle leasingaftale selv vælge, om han ville udnytte købsoptionen eller ej. Der var således ikke i aftalen en klausul om, "at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag".

Det fremgår også tydeligt af leasingtilbuddets side 2 (bilag E), at leasingtageren netop havde mulighed for at udskifte "skibet" undervejs eller helt opsige leasingaftalen. Tilsvarende fremgår af sidste side i bilag B, at leasingaftalen kunne ophæves med kort varsel, hvis sejleren ville have ny båd eller ønskede at holde op med sejle.

Det står herefter klart, at realiteten er, at det stod A frit for, om han ville udnytte købsoptionen, og derfor lå det heller ikke af den årsag på forhånd fast, at han ville vælge denne mulighed. At udnytte købsoptionen var ikke det eneste rationelle valg, og der er dermed ikke tale om et lejekøb. 
…"

Skatteministeriet har i sit sammenfattende processkrift anført følgende:

"…

3. ARGUMENTATION

3.1 Skatteministeriets hovedsynspunkter

Sagsøgeren skal betale moms på 1.777.577 kr. af den omhandlede båd i medfør af momslovens § 11, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 6, nr. 2, jf. den dagældende momslovs § 65, stk. 2, da båden var ny og over 7,5 meter, da den blev leveret til sagsøgeren, og da sagsøgeren erhvervede båden fra en sælger i et andet EU-land.

Det dansk-hollandske grænseoverskridende leasingarrangement, som G2-virksomhed og sagsøgeren anvendte, kan ikke anerkendes i momsmæssig henseende, da G2-virksomhed ikke rådede som ejer over båden, jf. momslovens § 4, stk. 1, 2. pkt. Efter en samlet konkret vurdering af transaktionerne må båden i momsmæssig henseende anses for leveret fra det engelske værft til sagsøgeren og ikke fra værftet til G2-virksomhed og herefter leaset fra G2-virksomhed til sagsøgeren. G2-virksomhed må anses for et uselvstændigt mellemled i transaktionerne, jf. retsanvendelsen i U.2010.2506 H (Jet-Trade)

I anden række støttes frifindelsespåstanden på, at G2-virksomhed må anses for at have finansieret - eller formidlet G3-A/S’ finansiering af - sagsøgerens køb af båden fra det engelske værft, jf. retsanvendelsen i EU-Domstolens dom i sag C-185/01, Auto Lease Holland, og tilsvarende i U2009.628 H (Fleggaard Leasing GmbH). G2-virksomhed har ikke købt båden af værftet og herefter leaset det til sagsøgeren. G2-virksomhed’s rolle i arrangementet var udelukkende af finansiel karakter. G2-virksomhed kunne som nævnt ikke udøve en ejers råden over båden, og kan dermed ikke anses for at have været ejer og leasinggiver i momsmæssig henseende.

For det tilfælde, at retten måtte finde, at båden i første omgang blev leveret fra værftet til G2-virksomhed, gøres det i tredje række gældende, at G2-virksomhed foretog (videre)levering af båden ved den faktiske overdragelse af båden til sagsøgeren i henhold til de indgåede leasingaftaler, da der efter en samlet bedømmelse af transaktionerne og de foreliggende omstændigheder skete en levering af båden til sagsøgeren fra G2-virksomhed i medfør af momslovens § 4, stk. 3, nr. 2, og retsanvendelsen i EU-Domstolens dom i sag C-164/16, Mercedes Benz.

Til disse hovedsynspunkter bemærkes nærmere:

3.2 G2-virksomhed rådede ikke som ejer over båden, men var et uselvstændigt mellemled - båden blev leveret fra det svenske værft til sagsøgeren og ikke til G2-virksomhed

3.2.1 G2-virksomhed rådede på intet tidspunkt faktisk over båden.

Ifølge det af sagsøgeren for SKAT og Landsskatteretten oplyste sejlede en ansat på det svenske værft, RM (bilag W), som var sagsøgerens bekendte, båden fra Sverige til Danmark, hvor sagsøgeren tog imod båden. Sagsøgeren tog herefter båden i brug. Sagsøgeren havde den faktiske råden over båden, så længe leasingaftalerne løb, indtil han udnyttede købsoptionen den 20. november 2012.

Det er udokumenteret, at G2-virksomhed fysisk skulle have modtaget båden, da den blev leveret fra værftet. Tværtimod erklærede sagsøgeren over for værftet ved underskrift på en svensk leverancegodkendelse af båden i juni 2009, at han som køber af båden havde besigtiget den og taget den i besiddelse.

Henset til, at formålet med at være privat ejer af en sejlbåd netop er, at båden står til faktisk rådighed for (fritids)brug skal dette moment tillægges særlig betydning. Det er i den sammenhæng uden betydning for den momsmæssige bedømmelse, at G2-virksomhed efter de indgåede aftaler formelt stod som ejer af båden.

Således fremgår det også af de i sagen foreliggende aftaledokumenter, at alle aktører i leasingarrangementet, dvs. både værftet, sagsøgeren, G2-virksomhed og G3-A/S, anså båden for at være sagsøgerens, jf. eksempelvis værftets angivelse af sagsøgeren som "customer" i fakturaen af 18. juni 2009 ved bådens levering, ligesom tillægget af 18. december 2008 til sagsøgerens købekontrakt viser, at sagsøgerens ønske var finansiere sit køb af båden ved, at G2-virksomhed skulle "overtage" kontrakten med værftet og fremtidige betalinger. Båden blev bestilt direkte af sagsøgeren hos værftet, og at det var sagsøgeren, der bestemte bådens type, model og udstyr, lige som prisen på båden blev aftalt mellem sagsøgeren og værftet.

3.2.2 G2-virksomhed kunne ikke retligt råde over båden som ejer

G2-virksomhed pantsatte i henhold til pantsætningsaftalen af 3. marts 2009 alle sine rettigheder i henhold til leasingkontrakterne med sagsøgeren og retten til evt. forsikringssummer vedrørende båden til G3-A/S til sikkerhed for G2-virksomheds lån i G3-A/S optaget ved låneaftale af 18. februar 2009. G2-virksomhed modtog ikke leasingydelserne fra sagsøgeren, og kunne i realiteten ikke råde over båden ved salg eller pantsætning. Sagsøgeren kunne på et hvilket som helst tidspunkt opsige den finansielle leasingaftale og erhverve båden til den lave fikserede købsoptionspris, og G2-virksomhed var i givet fald forpligtet til at levere båden ubehæftet, jf. den finansielle leasingaftale, pkt. 12.3.

Samlet set var de kontraktlige rettigheder og forpligtelser, som var knyttet til båden, af en sådan karakter, at det må anses for udelukket, at en uafhængig tredjemand vil købe eller tage pant i båden, da samtlige G2-virksomheds rettigheder var pantsat til G3-A/S. I realiteten kunne G2-virksomhed således hverken råde over båden ved salg eller pantsætning eller på anden måde, lige som G2-virksomhed i kraft af låneaftalen og pantsætningsaftalen med G3-A/S hverken kunne overdrage eller pantsætte sine rettigheder i henhold til leasingaftalerne med sagsøgeren.

G2-virksomheds eneste "rettighed" i forbindelse med arrangementet var tilsyneladende at modtage et formidlingsgebyr i forbindelse med aftalernes indgåelse, jf. afregningsbrevet af 3. marts 2009 fra G3-A/S, samt muligvis at oppebære visse løbende mindre gebyrer eller administrationsvederlag samt det afsluttende købsoptionsbeløb på 98.000 euro. Dette beløb var dog også pantsat til G3-A/S.

3.2.3 Købsoptionen på 98.000 euro lå væsentligt under markedsprisen, og G2-virksomhed havde ikke en ejers økonomiske risiko eller gevinstmulighed ved leasingperiodens ophør

Der var ved aftalens ophør fastsat en optionspris vedrørende båden på 98.000 euro, hvilket svarede til ca. 10 pct. af bådens nypris, og som båden kunne erhverves til på ethvert tidspunkt af sagsøgeren, efter at den finansielle leasingaftale var trådt i kraft. Sagsøgeren udnyttede optionen efter ca. tre et halvt års leasing af båden den 20. november 2012.

På baggrund af Skatteministeriets undersøgelser af markedet for brugte både af samme type model og årgang må det lægges til grund, at købsoptionsprisen lå væsentligt under markedsprisen. Prisen var så fordelagtig, at det var helt usandsynligt, at sagsøgeren ikke skulle udnytte optionen, hvilket da også skete. G2-virksomhed havde derfor reelt ingen økonomisk tabsrisiko eller gevinstmulighed vedrørende båden, hverken ved leasingperiodens ordinære ophør eller ved sagsøgerens udnyttelse af købsoptionen før det ordinære ophør. Den fikserede købspris ved udløb eller førtidig indfrielse havde ingen relation til bådens markedsværdi, hvorfor G2-virksomhed ikke havde en ejers risiko for tab og chance for gevinst i forhold til bådens markedsværdi, så længe båden ikke i leasingperioden mistede mere end 90 pct. af sin værdi.

3.2.4 G2-virksomhed havde ikke under leasingperiodens løbetid en ejers økonomiske risiko.

Det fremgår af vilkårene i både den operationelle og den finansielle leasingaftale, at enhver risiko ved bådens brug som udgangspunkt påhvilede sagsøgeren.

Ved bådens forsikringsdækkede undergang ville forsikringsudbetalingen ske direkte til G3-A/S. Hvis båden uden for forsikringsdækningen skulle gå under, ville sagsøgeren fortsat være forpligtet til at betale leasingydelser til G2-virksomhed. Det bemærkes, at G2-virksomhed i den forbindelse alene måtte antages at bære risikoen for leasingtagerens betalingsdygtighed i forhold til G3-A/S for lånebeløbet, dvs. omkostningerne fratrukket det erlagte depositum på 394.000 euro. Der var ikke tale om en reel økonomisk risiko for G2-virksomhed, idet sagsøgeren dels havde forudbetalt 468.500 euro, dels indestod for betalingerne af leasingydelserne.

3.2.5 G2-virksomhed fungerede i det højeste som "finansieringsformidler" i arrangementet

G2-virksomheds indsats i arrangementet bestod reelt alene i at formidle et lån mod opkrævning af et gebyr ("fee"), at stå som "leasinggiver" over for 
sagsøgeren, at stå som debitor på et bådlån hos G3-A/S, der reelt var sagsøgerens lån, samt muligvis modtage mindre løbende gebyrer eller administrationsvederlag og den aftalte købsoptionspris. Alle disse beløb, undtagen det aftalte "fee" til G2-virksomhed, var dog på forhånd pantsat til G3-A/S. Alle beløb skulle i henhold til pantsætningsaftalen indsættes på en konto i G2-virksomheds navn i F1-banks filial i Hamburg. Denne kontos indestående var pantsat til G3-A/S.

G2-virksomheds begrænsede rolle i arrangementet understreges ligeledes af G2-virksomheds tilbud om leasing til sagsøgeren, hvor det anføres at, at "der er en god pose penge at hente i forhold til traditionel finansiering". Det må hermed antages, at G2-virksomhed selv har været af den opfattelse, at der er tilbudt en finansieringsmodel og ikke et tilbud om en reel leasingaftale vedrørende båden.

Således er G2-virksomheds forretningsmodel også beskrevet i en artikel i Bådmagasinet fra 5. januar 2007 "Lease din nye båd" (bilag Y), hvoraf fremgår, at Jyske Finans og Sejler Finans har slået sig sammen til G3-A/S. Følgende fremgår om G2-virksomheds leasingarrangement (mine understregninger):

"Leasing er en ny måde at finansiere dyrere lystfartøjer på. To danske finansieringsselskaber går sammen med et hollandsk leasingselskab om opgaven.

[…]

Samtidig introducerer også de den helt ny form for bådfinansiering for danske sejlere - leasing. Det foregår i partnerskab med det hollandske firma 
G2-virksomhed (G2-virksomhed), der udelukkende beskæftiger sig med finansiering af dyrere (d.v.s. over 1,5 million kr.) lystfartøjer."

3.2.6 Det formelle registreringsforhold kan ikke tillægges afgørende vægt

Det forhold, at G2-virksomhed formelt var registreret som ejer af båden i det hollandske skibsregister Kadaster, og at G2-virksomhed gav pant i båden, er ikke tilstrækkeligt til at anse G2-virksomhed for ejer af båden i momsmæssig henseende. Der må foretages en konkret vurdering af den juridiske og økonomiske realitet i arrangementet, og formelle registreringsforhold kan derfor ikke tillægges afgørende vægt, jf. EU-Domstolens dom i sag C-320/88, SAFE, præmis 9.

3.3 Aftalerne mellem G2-virksomhed og sagsøgeren må i momsmæssig henseende kvalificeres som aftaler om G2-virksomheds finansiering af sagsøgerens køb af båden

I anden række støttes momspligten for sagsøgeren af erhvervelsen på, at G2-virksomhed må anses for at have finansieret - eller formidlet G3-A/S’ finansiering af - sagsøgerens køb af båden fra det svenske værft, jf. retsanvendelsen i EU-Domstolens dom i sag C-185/01, Auto Lease Holland, og tilsvarende i U2009.628 H (Fleggaard Leasing GmbH). G2-virksomhed har ikke købt båden af det svenske værft og herefter leaset det til sagsøgeren. G2-virksomheds rolle i arrangementet var udelukkende af finansiel karakter. De indgåede aftaler mellem G2-virksomhed og sagsøgeren må således efter en samlet konkret bedømmelse anses for aftaler om G2-virksomheds finansiering, eller formidling af finansiering, af sagsøgerens køb af båden fra det svenske værft og ikke om G2-virksomheds leasing af båden til sagsøgeren. Hertil bemærkes:

Som nævnt kunne G2-virksomhed ikke udøve en ejers råden over båden, hverken faktisk eller retligt. Sagsøgeren havde valgt bådens model, type og udstyr og havde aftalt prisen med værftet. Sagsøgeren rådede faktisk over båden som ejer under leasingperioden, og sagsøgeren kunne på ethvert tidspunkt efter overgangen til den finansielle leasingaftale vælge at udnytte den favorable købsoption i henhold til den finansielle leasingaftale, hvilket også skete.

G2-virksomhed havde ingen reel økonomisk risiko eller gevinstmulighed vedrørende båden under leasingperiodens forløb, idet sagsøgeren dels havde forudbetalt 468.500 euro for båden, da G2-virksomhed indtrådte i købskontrakten med værftet, dels indestod for betalingerne i henhold til leasingaftalerne, som var pantsat til G3-A/S. G2-virksomhed havde reelt heller ingen økonomisk risiko eller mulighed for gevinst ved leasingperiodens ophør, idet sagsøgeren var indrømmet en så favorabel købsoption i forhold til bådens markedspris, at det var usandsynligt, at sagsøgeren ikke ville udnytte optionen. Som nævnt bestod G2-virksomheds rolle i - som uselvstændigt mellemled mellem sagsøgeren og G3-A/S - at finansiere, eller formidle finansieringen af, sagsøgerens restkøbesum for båden.

3.4 G2-virksomheds leasingaftaler med sagsøgeren indebar en levering af båden i henhold til momslovens § 4, stk. 3, nr. 2

I tredje række gør Skatteministeriet gældende, at G2-virksomheds leasingaftaler med sagsøgeren er omfattet af momslovens § 4, stk. 3, nr. 2. Af denne bestemmelse følger, at som levering af en vare anses faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag. Bestemmelsen gennemfører momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra b.

Retsanvendelsen i EU-Domstolens dom i Mercedes Benz-sagen er afspejlet i Retten i Hjørrings domme af 11. februar 2020 (SKM2020.115.BR og SKM2020.119.BR), der angik et bindende svar fra SKAT om den momsmæssige behandling af to bådleasingarrangementer. Retten gav i begge sager Skatteministeriet medhold i, at der var tale om levering af bådene til den danske leasingtager fra den franske bank, som leasingaftalen skulle indgås med. Dommene er endelige. Retsanvendelsen i EUDomstolens dom og den tilsvarende retsanvendelse i Retten i Hjørrings domme finder tilsvarende i den foreliggende sag.

I dommen i Mercedes Benz-sagen har EU-Domstolen fastslået, hvilke elementer, der skal være til stede i leasingforhold, for at dette kvalificeres som et "lejekøb". Indledningsvist henviser EU-Domstolen i præmis 26-27 til sin tidligere praksis. EU-Domstolen tilføjer herefter i præmis 28 til 38, hvilke yderligere elementer, der ligeledes skal være til stede, for at en leasingkontrakt kan kvalificeres som et lejekøb. Overordnet fastslår EU-Domstolen i dommens præmis 28, at det

"… tillige [er] nødvendigt at fastslå, om formålet med en sådan kontrakt er udlejning »med den klausul, at ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag« som omhandlet i direktivets artikel 14, stk. 2, litra b)." (understreget her)

EU-Domstolen fastslår således, at det ved vurderingen af, om en kontrakt omfattes af lejekøbsbestemmelsen, er relevant at se på om selve formålet med kontrakten er, at der skal ske et køb. Ved vurderingen heraf anfører EU-Domstolen, at to elementer skal foreligge, jf. præmis 29:

Udtrykkelig klausul

For det første skal kontrakten indeholde en udtrykkelig klausul om, at leasinggiver overdrager ejendomsretten til leasingtager, jf. præmis 30.

Herom anfører EU-Domstolen følgende i præmis 33:

"33. Som anført af generaladvokaten i punkt 50 i forslaget til afgørelse, kan den udtrykkelige klausul om overdragelse af ejendomsretten anses for indeholdt i kontrakten, når den indeholder en option om køb af et leaset gode." (understreget her)

EU-Domstolen gør det således klart, at betingelsen om en "udtrykkelig klausul om, at leasinggiver overdrager ejendomsretten til leasinggiver" er opfyldt, såfremt der i leasingkontrakten foreligger en købsoption. Det er således ikke en betingelse, at der skal være en bestemmelse om købepligt for leasingtageren.

Automatisk erhvervelse af ejendomsretten ved kontraktens udløb
For det andet skal det fremgå klart af kontraktens bestemmelser, ejendomsretten til godet automatisk skal erhverves af leasingtageren, såfremt kontrakten opfyldes normalt indtil sit udløb, jf. præmis 34.

Herom anfører EU-Domstolen følgende i præmis 35-38:

"35. Der kan ikke udledes andet af begrebet »ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag« end, at leasingtagerens betaling af det allersidste beløb i henhold til kontrakten uden videre indebærer, at ejendomsretten til kontraktens genstand overdrages til denne.

36. Hvad nærmere bestemt angår den omstændighed, at kontrakten indeholder en klausul som tilfældet er i den i hovedsagen omhandlede standardkontrakt, hvorefter leasingtager har mulighed for at udnytte en købsoption, bemærkes, at biordet »normalt« skal anses for alene at henvise til det forventede forløb indtil udløbet af en aftale, som gennemføres i god tro af sine parter efter princippet pacta sunt servanda.

37. Som generaladvokaten har anført i punkt 51 og 53 i forslaget til afgørelse, er denne kontraktmæssige udgang, hvorved ejendomsretten overdrages, uforenelig med, at der for leasingtager består et egentlig økonomisk alternativ, som til sin tid giver ham mulighed for enten at erhverve godet, give det tilbage til leasinggiver eller forlænge leasingaftalen, afhængigt af den pågældendes egne interesser på det tidspunkt, hvor vedkommende skal træffe valget.

38. Det ville kun forholde sig anderledes, såfremt udnyttelsen af købsoptionen, hvor frivillig den end måtte være ud fra et formelt synspunkt, i realiteten er det eneste rationelle valg, som leasingtager kan træffe under hensyn til kontraktens finansielle vilkår. Det kan bl.a. være tilfældet, hvis det fremgår af kontrakten, at summen af de kontraktmæssige afdrag svarer til godets markedsværdi, inklusive finansieringsomkostninger, når muligheden for at udnytte købsoptionen indtræder, og at udnyttelsen af optionen ikke kræver, at leasingtager betaler et væsentligt, yderligere beløb." (understreget her)

Såfremt der består et egentligt økonomisk alternativ for leasingtageren; valget mellem at erhverve godet, give det tilbage, eller forlænge leasingaftalen, er der således ikke tale om, at "ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag".

Omvendt forholder det sig, såfremt udnyttelsen af købsoptionen i realiteten er det eneste rationelle valg for leasingtageren, hvilket f.eks. vil være tilfældet, hvis de samlede leasingafdrag svarer til godets markedsværdi, inklusive finansieringsomkostninger, og at udnyttelsen af købsoptionen ikke kræver, at leasingtageren skal betale et væsentligt, yderligere beløb. I så fald skal transaktionen anses for en levering af varen i medfør af direktivets artikel 14, stk. 2, litra b, og ikke en udlejning af varen. Det bemærkes dog, at præmis 38 i Mercedes Benz-dommen ikke udtømmende angiver i hvilke tilfælde, udnyttelsen af en købsoption i realiteten er det eneste rationelle valg for leasingtageren, jf. ordet "bl.a." i præmissens fjerde linje.

Sagsøgerens leasingaftaler med G2-virksomhed indebar en levering af båden til sagsøgeren i henhold til momslovens § 4, stk. 3, nr. 2. Der henvises i den forbindelse til, 

at formålet med leasingaftalerne var, at sagsøgeren skulle blive ejer af båden, jf. afsnit 3.4.1,

at sagsøgeren i henhold til leasingaftalerne fik overdraget hovedparten af de risici og afkast, der er forbundet med den juridiske ejendomsret til båden, jf. afsnit 3.4.2, og

at udnyttelsen af købsoptionen i realiteten var det eneste rationelle valg, som sagsøgeren kunne træffe under hensyn til kontraktens finansielle vilkår, jf. afsnit 3.4.3.

3.4.1 Formålet med kontrakten

Det var allerede ved indgåelsen af leasingaftalerne mellem G2-virksomhed og sagsøgeren meningen, at sagsøgeren efter endt leasing skulle blive ejer af båden. Kontraktens formål er ifølge EU-Domstolen et moment, der er af betydning for vurderingen af, om en leasingkontrakt omfattes af momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra b, jf. Mercedes Benzdommen, præmis 28. Som nævnt var formålet med aftalerne, at G2-virksomhed skulle finansiere eller formidle G3-A/S’ finansiering af sagsøgerens køb af båden.

3.4.2 Sagsøgeren fik overdraget hovedparten af en juridisk ejers risici og afkast

Det fremgår af aftalevilkårene i leasingaftalen, at sagsøgeren fik overdraget hovedparten af de risici og afkast, der er forbundet med den juridiske ejendomsret til båden, jf. EU-Domstolens dom af 16. februar 2012 i sag C-118/11, Eon Aset Menidjmunt, præmis 40, og sag C-224/11, BGŻ Leasing, præmis 37.

Sagsøgeren skulle ifølge leasingvilkårene bære alle risici og omkostninger ved båden. Herudover påhvilede det sagsøgeren at forestå alrepræsentation over for tredjemand i relation til båden samt til at forstå nødvendige foranstaltninger over for offentlige myndigheder. Disse forhold, der sædvanligvis er forbundet med den juridiske ejendomsret, er således alle overdraget til sagsøgeren.

Der var i den finansielle leasingaftale fastsat en købsoption på 98.000 euro, hvilket svarede til ca. 10 pct. af bådens nypris, og som båden kunne erhverves til efter overgangen til den finansielle leasingaftale. Den fastsatte købsoptionspris på 98.000 euro for en båd af typen (red. modelnavn 1 fjernet) havde ingen relation til bådens markedsværdi. G2-virksomhed havde derfor som nævnt ikke en ejers risiko for tab og mulighed for gevinst i forhold til bådens markedsværdi, så længe båden ikke i leasingperioden mistede mere end 90 pct. af sin værdi. Denne risiko for tab og mulighed for gevinst i forhold til bådens markedsværdi var derimod overdraget til sagsøgeren.

3.4.3 Udnyttelse af købsoptionen

Sagsøgeren udnyttede købsoptionen den 20. november 2012. Sagsøgerens udnyttelse af købsoptionen var i realiteten det eneste rationelle valg, som sagsøgeren kunne træffe i forhold til leasingaftalernes finansielle vilkår, jf. Mercedes Benz-dommen, præmis 38.

Købsoptionsprisen på 98.000 euro svarede til ca. 10 pct. af bådens nypris, hvilket må anses for en så favorabel salgspris for en 3 år gammel båd af den omhandlede type, at det måtte anses for det eneste rationelle valg for sagsøgeren, at han erhvervede ejendomsretten til båden. Dette gælder også selv om der absolut set var tale om et ikke uvæsentligt beløb.

Der henvises til SKATs søgninger fra 2012 og sagsøgtes søgninger i 2017 på udbudspriser på tilsvarende både til salg på internettet. Udbudspriserne på tilsvarende brugte både, der på daværende tidspunkt var 9 år gamle, overstiger således langt den i nærværende sag fastsatte købsoptionspris på 98.000 euro.

Sagsøgerens udnyttelse af den procentuelt meget lave købsoptionspris skal også ses i lyset af, at sagsøgeren samtidig med udnyttelsen af købsoptionen skulle betale de resterende leasingydelser. Herved havde sagsøgeren mere end amortiseret bådens anskaffelsessum, hvortil kommer, at sagsøgeren alene skulle erlægge et beløb svarende til ca. 10 pct. af bådens nypris for at erhverve ejendomsretten til båden.
…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Efter bevisførelsen lægger retten som ubestridt til grund, at det svenske værft G8-virksomhed byggede en båd, der skulle stilles til rådighed for A, som boede i Danmark. Retten lægger videre til grund, at båden var på over 7,5 m, og at båden ikke var brugt, da den blev stillet til rådighed for A. Endelig lægger retten til grund, at prisen for båden omregnet var 7.110.311,66 kr. eksklusive moms, og at momsen derfor udgør 1.777.577 kr.

Det følger af momslovens § 11, stk. 1, nr. 2, at der skal betales afgift ved erhvervelse mod vederlag af nye transportmidler fra andre EU-lande. Af bestemmelsens stk. 6, nr. 2 (tidligere stk. 4, nr. 2), fremgår, at der ved nye transportmidler bl.a. forstås både på over 7,5 m, når leveringen finder sted senest 3 måneder efter første ibrugtagning, eller når båden har sejlet højst 100 timer. Betalingen af afgift påhviler den, der erhverver båden, jf. momslovens § 65, stk. 2 (tidligere § 65, stk. 3).

Retten skal således tage stilling til, om A i momsmæssig henseende kan anses for at have erhvervet båden.

Retten lægger efter det oplyste til grund, at det var G2-virksomhed og ikke A, der blev registreret som den formelle ejer af båden i det hollandske skibsregister, efter at G8-virksomhed over for notaren i Holland havde erklæret, at G2-virksomhed havde købt båden.

Det fremgår af momslovens § 11, stk. 2, at der ved erhvervelse af en vare forstås erhvervelse af retten til som ejer at råde over en vare, som af sælgeren eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til erhververen fra et andet EU-land. Definitionen af erhvervelse svarer til definitionen af levering i artikel 5, stk. 1, i det sjette momsdirektiv, som er inkorporeret i momslovens § 4, stk. 1, 2. pkt.

EU-domstolen har bl.a. ved dom af 8. februar 1990 i sag C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, fastslået, at begrebet levering ikke vedrører overdragelsen af ejendomsret i de efter gældende national ret fastsatte former, men at begrebet omfatter enhver form for overdragelse af et materielt gode foretaget af en person, som bemyndiger en anden person til som ejer at råde over godet. Det er således den faktiske og ikke den retlige overdragelse, der er afgørende, og der skal derfor foretages en konkret bedømmelse med henblik på en kvalifikation af faktum i forhold til de relevante momsregler.

A har ikke bestridt, at han havde den faktiske råderet over båden fra det tidspunkt, hvor den var blevet sejlet til Danmark.

Det fremgår af oplysningerne i sagen, at det var A, der den 11. juni 2007 indgik aftale med G8-virksomhed om køb af båden, og at A i juli 2007 og juli 2008 overførte henholdsvis 193.500 og 275.000 euro til G8-virksomhed. Det fremgår også, at A i forbindelse med udlevering af båden i juni 2009 ved underskrift på en svensk leverancegodkendelse erklærede, at han som køber havde besigtiget båden og taget den i sin besiddelse, ligesom det fremgår, at en af As bekendte, der var ansat på G8-virksomhed, sejlede båden fra Sverige til Danmark, hvor A overtog den. Det fremgår videre, at både den operationelle og den finansielle leasingkontrakt indeholdt bestemmelser om, at vedligeholdelse skete for As regning, at A bar den fulde risiko for tab, tyveri og lignende, og at A skulle friholde G2-virksomhed for alle omkostninger, der kunne relateres til bl.a. G2-virksomhed’s ejerskab og As brug af båden. Det fremgår ligeledes, at A på et hvilket som helst tidspunkt kunne udnytte købsoptionen på 98.000 euro, og at A i forbindelse med indgåelse af den operationelle leasingaftale betalte et depositum på 394.000 euro til G2-virksomhed til sikkerhed for fremtidige leasingydelser. Endelig fremgår det, at G2-virksomhed lånte 587.682 euro hos G3-A/S til køb af båden, og at G3-A/S som sikkerhed for lånet fik håndpant i leasingkontrakten indgået med A og pant i alle G2-virksomhed’s rettigheder i henhold til denne leasingkontrakt, ligesom G3-A/S fik retten til de månedlige leasingydelser og eventuelle forsikringssummer vedrørende båden.

På denne baggrund finder retten, at A ikke bare har rådet faktisk over båden, men at A også - i modsætning til G2-virksomhed - har haft en ejers økonomiske risiko i leasingperiodens løbetid. Retten finder videre, at G2-virksomhed trods det formelle ejerforhold har været afskåret fra i leasingperioden at råde retligt over båden som en ejer, herunder ved salg eller yderligere pantsætning.

Efter en samlet vurdering af de anførte omstændigheder og under hensyn til arrangementets samlede karakter finder retten herefter, at A må anses for at have erhvervet båden i momsmæssig henseende, idet G2-virksomhed reelt alene har fungeret som et uselvstændigt mellemled, der ikke har opnået eller haft udsigt til nogen større fortjeneste. A er således i medfør af momslovens § 11, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 6, nr. 2 (dagældende stk. 4, nr. 2), jf. § 65, stk. 2 (dagældende § 65, stk. 3) forpligtet til at betale moms på 1.777.577 kr., og Skatteministeriets påstand om frifindelse tages derfor til følge.

Efter sagens udfald sammenholdt med parternes påstande skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 80.000 kr. Beløbet, der er inklusive moms, dækker udgifter til advokatbistand. Retten har ved fastsættelsen af sagsomkostninger lagt vægt på sagens økonomiske værdi og omfang samt karakter, herunder at sagen er behandlet sammen med to andre sager med de samme problemstillinger.

T H I K E N D E S F O R R E T :

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 80.000 kr.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.