Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2010
Ekstraordinær genoptagelse	Nej	Ja	Nej
Indkomståret 2011
Fradrag for underskud af landbrugsvirksomhed	0 kr.	256.637 kr.	0 kr.
Fradrag for inventarsaldo	Nej	Ja	Nej
Indkomståret 2012
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	258.120 kr.	0 kr.
Indkomståret 2013
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	223.194 kr.	0 kr.

Faktiske oplysninger
Virksomhedsaktiviteter
Virksomheden er registreret med start den 1. maj 1968 med branche: Avl af malkekvæg. Klageren [A] bor på adressen Y1, som han solgte til sin søn B, adresse Y2 pr. 31. december 2006. Den kontante salgssum udgjorde 6.263.473 kr.

Adresse Y1 er en landbrugsejendom, som pr. 31. december 2013 var vurderet til 12.400.000 kr., heraf ejerboligværdi på 1.240.500 kr. og grundværdi på 3.715.600 kr. Det vurderede areal udgjorde 58,6 hektar.

Klageren ejer ejendommen adresse Y3, som er udlejet. Ejendommen, der er købt 1. juni 1994, er en beboelsesejendom, og ejendomsværdien udgjorde pr. 31. december 2013 440.000 kr.

Klageren drev landbrug fra ejendommen adresse Y1 før og efter han solgte ejendommen til sønnen. Landbrugsaktiviteten bestod i 2013 af 5 ammekøer og 10 ungkreaturer samt 3 heste/stutteri. Antallet af kreaturer og heste var ens i 2010-2013. Der har endvidere været en aktivitet med udlejning af maskiner, og klageren har i perioden leaset inventar.

Pr. 31. december 2018 er der ikke længere dyr i landbrugsaktiviteten.

Klageren ejer ikke landbrugsjord eller landbrugsbygninger.

SKAT (nu Skattestyrelsen) anmodede den 10. oktober 2014 første gang klageren om oplysninger til brug for bedømmelsen af, om klageren drev erhvervsmæssig virksomhed.

Landbrugsaktiviteten gav i indkomståret 2007 underskud før afskrivninger på 308.033 kr., jf. regnskabet for 2007.

Af klagerens skatteregnskaber for indkomstårene 2008-2013 fremgår følgende resultater af landbrugsvirksomheden før afskrivninger, ekskl. resultat af udlejningsejendommen adresse Y3:

	2008 1.000 kr.	2009	2010	2011	2012	2013
Salg af plante- prod.	1	-	-	-
Salg af kvæg	38	31.769	54.254	24.325	50.262	14.184
Svin	1	2.181	1.803	1.767	2.111	1.931
Salg af andre husdyr	10	11.200	0	16.000	-	-
Maskin- station	26	-	-	-	-	-
Omsæt- ning i alt	76	45.150	56.057	42.092	52.373	16.115
Egne pro- dukter*	3	2.680	2.700	2.770	2.770	2.770
Tilskud handyr- præmie			1.408	-1.408
Andre indtæg- ter**	60	51.209	-	3.989	5.449	40.000
Andre indtæg- ter i alt	63	53.889	4.108	5.351	8.219	42.770
Indtæg- ter i alt	139	99.039	60.165	47.443	60.592	58.885
Værdi- ændring beh. i alt	32	-23.064	-18.591	-8.950	-26.500	-14.700
Udgifter plante- avl	-4	-3.360	-4.088	-704	-1.913	-2.884
Køb af dyr	-13	-21.600
Foder	-59	-65.564	-18.632	-13.289		0
Avls- omk. og div. hus- dyr	-18	-19.903	-17.156	-8.883	-4.029	-8.289
Andre ud- gifter	-28	-18.484	-1.505	-4.101	-157	-300
For- pagt- ning	-	-	-	-2.500	-3.360	-2.590
Græs- leje	-	-5.309	-1.804	-	-	-
Leje drifts- byg- ninger	-		-	-	-20.088	-
Leasing inventar	-71	-52.678	-51.369	-51.859	-54.573	-74.966
Energi	-13	-		-1.600	-799	-789
Vedlige- hold	-68	-33.084	-10.748	-12.879	-12.963	-10.121
Forsikr. og ejd. skat	-12	-7.990	-9.203	-9.097	-13.236	-7.197
Kontor, adm. mv.			-21.586	-16.053	-11.970	-16.060
Drift. andel af biludg.	-8	-4.155	-5.695	-4.923	-4.228	-4.773
Privat andel af udg.	11	2.725	3.000	3.000	2.500	2.500
Ud- gifter i alt	-283	-229.402	-138.786	-122.888	-124.816	-125.469
Resul- tat før afskr.	-112	-153.427	-97.212	-84.395	-90.724	-81.284

*Egne produkter vedrører privat andel hestehold.
**Andre indtægter vedrører udlejning af maskiner.

Indtægter fra svin omfatter udbetaling fra andelshaverkonto G1.

Af klagerens skatteregnskaber for indkomstårene 2014-2017 samt indirekte indkomstopgørelse for 2018 fremgår følgende resultater af landbrugsvirksomheden før afskrivninger og ekskl. resultat af udlejningsejendommen adresse Y3 (i kr.):

	2014	2015	2016	2017	2018
Salg af kvæg	975	9.000	32.891	2.603	18.000
Svin	1.167	-	-	-	-
Omsætning i alt	2.142	9.000	32.891	2.603	18.000
Egne produkter*	2.770	2.770	2.770	-	-
Indtægter i alt	4.912	11.770	35.661	2.603	18.000
Værdiændring beh. i alt	15.750	6.300	-29.800	-150	-19.300
Udgifter planteavl	-942	-1.418	-1.557	-1.238	-
Avlsomk. og div. husdyr	-920	-3.148	-3.220	-1.859	-42
Andre udgifter	-	-90	-	-	-
Forpagtning	-2.590	-2.624	-2.645	-	-
Leasing inventar	-78.120	-19.530	-	-	-
Energi	-1.494	-	-538	-	-
Vedligehold	-1.338	-6.448	-3.513	-1.767	-
Forsikring	-6.277	-2.453	-1.296	-496	-1.351
Kontor, adm. mv.	-9.460	-9.786	-5.707	-7.074	-9.392
Drift. andel af biludg.	-4.125	-4.190	-322	-	-
Privat andel af udg.	2.600	0	0	0	0
Udgifter i alt	-102.666	-49.687	-18.798	-12.434	-10.785
Resultat før afskr.	-82.004	-31.617	-12.937	-9.981	-12.085

*Egne produkter vedrører privat andel hestehold.
Indtægter svin omfatter udbetaling fra andelshaverkonto G1.

Saldoen på maskiner og inventar har i perioden fra 2007 til 2013 udviklet sig således:

Saldo pr. 1. januar 2007	1.412.123 kr.
Salg i 2007	-406.800 kr.
Nyanskaffelser i 2007	+435.014 kr.
Saldo pr. 31. december 2007	1.440.337 kr.
Salg i 2008	-520.000 kr.
Nyanskaffelser i 2008	+500.337 kr.
Afskrivning	-17.049 kr.
Saldo pr. 31. december 2008	1.403.626 kr.
Salg i 2009	-240.000 kr.
Saldo pr. 31. december 2009	1.163.626 kr.
Afskrivning i 2010	-158.253 kr.
Saldo pr. 31. december 2010	1.005.373 kr.
Afskrivning i 2011	-185.994 kr.
Saldo pr. 31. december 2011	819.379 kr.
Køb i 2012	+60.000 kr.
Salg i 2012	-198.000 kr.
Afskrivning i 2012	170.345 kr.
Saldo pr. 31. december 2012	511.034 kr.
Afskrivning i 2013	127.759 kr.
Saldo pr. 31. december 2013	383.275 kr.

Klagerens repræsentant har overfor SKAT oplyst følgende værdier af inventar på ejendommen pr. 1. januar 2011:

1.Massey-Ferguson MF 8240	110.000 kr.
2.Massey-Ferguson MF 6280	160.000 kr.
3. Farmervogn (tipvogn)	38.000 kr.
Halmpresser	5.000 kr.
I alt	313.000 kr.

Ad 1. Traktoren er købt fri af en leasing i 2008. Der er skønnet afskrivning på 15 % pr. år.
Ad 2. Traktoren er købt i 2008 for 260.000 kr. og afhændet i 2012 for 138.000 kr. Der er skønnet afskrivning på 15 % pr. år.
Ad 3. Tipvognen er købt i 2006 for 87.000 kr. Der er skønnet afskrivning på 15 % pr. år.
Ad 4. Halmpresseren er en gammel presser, som er ansat til 5.000 kr.

SKAT afgørelse
SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud vedrørende landbrugsvirksomhed på 256.637 kr. for indkomståret 2011, på 258.120 kr. for indkomståret 2012 og på 223.194 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har godkendt fradrag for revisorudgift i udlejningsvirksomhed på 5.000 kr. i 2011.

SKAT har ikke godkendt fradrag for tab på inventarsaldo i 2011.

SKAT har ikke godkendt genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstår før 2011 i henhold til skatteforvaltningslovens § 26 og § 27.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:  

"1.           Flere driftsgrene
…

1.4.         SKATs bemærkninger og begrundelse
Praksis har vist, at en virksomheds samlede resultat kan opdeles i flere driftsgrene, og at resultaterne herefter kan bedømmes og beskattes individuelt.
Som eksempel herpå kan nævnes SKM2011.30.VLR, hvor sekundære indtægter fra udlejning ikke kunne anses som en integreret del af landbrugsdriften og SKM2014.112.LSR, hvor drift af landbrugsejendom med bortforpagtning af jordtilliggende og drift af stutteri blev anset som to selvstændige virksomheder.

Det er SKAT opfattelse, at din virksomhed skal opdeles i driftsgrene: Resultat af ammekøer og heste og resultat af udlejningsvirksomhed.

Se nærmere herom i pkt. 2 nedenfor.

2.            Ikke godkendt fradrag for underskud ved driftsgrenen ammekøer og heste

…

2.4.         SKATs bemærkninger og begrundelse
Med henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og Vestre Landsrets dom SKM2013.524.VLR anser Skat, at din virksomhed ikke er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, og at det ikke er sandsynliggjort, at den på noget tidspunkt efter afhændelse af landbrugsejendommen i 2006 og driftsomlægningen pr. 1. januar 2007 har kunnet generere overskud eller et resultat omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger.

Der er henset til, at din landbrugsejendom er afhændet til din søn i 2006, og at du har bibeholdt driftsmidlerne (hvorpå der er foretaget skattemæssige afskrivninger) og fortsat med at have væsentlige udgifter til leasing af driftsmidler, men kun opnået mindre indtægter ved kvæg- og hestehold på lejede arealer og mindre indtægter ved udleje af maskiner.

Der er lagt vægt på, at virksomheden har givet underskud i alle årene 2007-2013, og at der ikke er udarbejdet budgetter eller andet som sandsynliggør, at virksomheden vil kunne opnå et rimeligt driftsresultat.

Du kan derfor ikke med skattemæssig virkning fratrække underskud vedr. din landbrugsvirksomhed for 2011 280.627 kr., 2012 263.120 kr. og 2013 228.194 kr.

At virksomheden ikke godkendes som en erhvervsmæssig virksomhed betyder ikke, at du ikke længere kan drive virksomheden. Det betyder, at du ikke længere kan fratrække underskuddene i din skattepligtige indkomst.

Driftsmidlerne og dermed driftsmiddelsaldoen har ikke været erhvervsmæssig i 2011 og i øvrigt ikke ifølge Skats opfattelse fra virksomhedens start den 1. januar 2007, hvorfor der ikke er beløb vedr. driftsmiddelkontoen, som påvirker indkomstopgørelsen i alt fald i årene 2011, 2012 og 2013.

3.            Ikke godkendt fradrag for tab på driftsmidler

…

3.4.         SKATs bemærkninger og begrundelse
Når driftsmidler overgår til ikke erhvervsmæssig anvendelse, sidestilles det med salg jf. Afskrivningslovens § 4.
Fortjeneste eller tab skal herefter opgøres i henhold til Afskrivningslovens § 11.
Da SKAT, jf. pkt. 2 ovenfor, anser din virksomhed vedr. kvæg- og hestehold for ikke at have været erhvervsmæssig fra starten den 1/1 2007, skulle driftsmidlerne ikke have været placeret som erhvervsmæssige. Og da de anses for overgået til ikke erhvervsmæssig anvendelse før 1/1 2011, vedrører et eventuelt skattemæssigt tab eller en eventuel skattemæssig fortjeneste indkomstår, som SKAT ikke kan ændre jf. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og som du ikke kan anmode om at få ændret jf. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Det er SKATs opfattelse, at reglerne om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i Skatteforvaltningslovens § 27 ikke kan bringes i anvendelse.

SKATs afgørelse og bemærkninger og begrundelse til revisors klage

Primær påstand
Skat fastholder, at landbrugsvirksomheden i alt fald ikke er drevet erhvervsmæssigt efter indkomståret 2010, hvilket begrundes med, at allerede ved opstart af virksomheden 1. januar 2007 efter salg af landbrugsejendom pr. 31. december 2006 til søn, burde det stå klart, at virksomheden ikke ville kunne opnå overskud eller et resultat omkring 0, som er en forudsætning for fradrag, jf. højesteretsdom af 15. april 1994.
Hertil bemærkes, at landbrugsvirksomheden er drevet usædvanligt, fordi den er startet eller videreført på et grundlag, hvor landbruget er solgt til sønnen og jord og bygninger efterfølgende er lejet af sønnen og drevet med ammekøer og hestehold og med leasing af maskiner og en stor driftsmiddelsaldo.

Denne konstellation medfører, at virksomheden ikke vil kunne opnå overskud eller et resultat omkring 0, hvilket også dokumenteres alle efterfølgende år. Rettidig omhu ville have stoppet virksomheden ved salg af landbrugsejendommen i 2006 frem for at videreføre en virksomhed, som ikke havde udsigt til økonomisk overskud.

Sekundær påstand
Skat godkender, at der gives fradrag for udgifter til revisor med 5.000 kr. pr. år vedr. udlejningsejendom, jf. statsskattelovens § 6. Det tidligere forslag korrigeres således for disse beløb.

Fradrag for inventarsaldo
Skat fastholder, at fradrag for inventarsaldo vedr. indkomstår, der ligger før 2011 og som ikke kan godkendes. Fradraget kan ikke beregnes for nogen af årene 2011-2013, da det vedrører tidligere indkomstår, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Da ansættelsen ikke beror på et skøn, kan der heller ikke støttes ret med henvisning undtagelsesbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 3 sammenholdt med juridisk vejledning A.A.8.2.1.3

Såfremt Skat havde revideret indkomstårene 2007-2010, mens de ikke var forældede, ville Skat ikke have godkendt landbrugsvirksomheden for erhvervsmæssig.

Hertil kommer, at driftsmidler, der overgår til ikke erhvervsmæssig anvendelse sidestilles med salg, jf. afskrivningslovens § 11. Det vil sige, at denne bestemmelse gøres gældende vedr. indkomstårene før 2011.

Det forhold, at Skat ikke har gjort indsigelse mod eller rettet det selvangivne på et tidligere tidspunkt, fører ikke til et andet resultat, da det er skatteyder, der har ansvaret for, at der er selvangivet korrekt.

Fradrag for inventarsaldo er således mistet på grund af forældelse."

SKAT har i udtalelse til klagen anført følgende:

"Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Dog bemærkes, at SKAT i sin afgørelse har henvist til afskrivningslovens § 11, som rettelig burde være § 9.

Det er SKATs opfattelse, at den dom, der henvises til i klagen, ikke er sammenlignelig med denne sag.

…
"

Klagerens opfattelse
Der er nedlagt primær påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud vedrørende landbrugsvirksomhed på 256.637 kr. for indkomståret 2011, 258.120 kr. for indkomståret 2012 og på 223.194 kr. for indkomståret 2013, idet klagerens virksomhed er erhvervsmæssig.

Der er nedlagt subsidiær påstand om, at landbrugsvirksomheden ikke er erhvervsmæssig i indkomstårene 2011-2013, og at der i indkomståret 2011 skal godkendes fradrag for tab på inventar med 692.373 kr.

Der er nedlagt mere subsidiær påstand om, at der skal ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010 og godkendes fradrag for tab på inventar i indkomståret.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

" Efter salget af landbrugsejendommen i 2006, har skatteyder forsøgt at få overskud via ammekreaturer og hestehold, samt maskinstation og udlejning af maskiner. En stor del af maskinerne blev bibeholdt af skatteyder, således at han fortsatte med maskinstation og udlejning af maskiner. En del af virksomheden forsatte således, og der blev og skulle derfor ikke opgøres en opgørelse af inventarsaldoen.

Det har efterfølgende vist sig ikke være en overskudsgivende forretning. Resultatet har i de pågældende indkomstår udgjort ca. - 50.000 kr. før afskrivninger. Dette kan bl.a. begrundes med, at der i 2008 indtrådte finanskrise, som gjorde efterspørgslen af bedre og dyrere kreaturkød markant dårligere.

Årene 2008 og 2009 har ligeledes i landbruget været præget af dårligere resultater, hvilket har gjort muligheden for at få udlejet maskinerne og drive maskinstation markant dårligere. Alt i alt er det udefrakommende faktorer, som har betydet, at der ikke kunne opnås den forventede indtjening.

Der har været selvangivet større skattetekniske underskud. Dette skyldes, at der i årene 2007-2013 har været foretaget maksimale afskrivninger på inventarsaldoen med 25 % af et tidligere større inventarbeløb, som fremkom ifm. driften af landbruget til og med 2006. Dvs. de store fradrag hidrører især fra en større inventarsaldo fra landbrugstiden.

Disse store afskrivninger forvrænger vurderingen af, hvorvidt der er tale om større eller mindre underskud for indkomstårene 2007-2013.

Når der henses til dette, har der i de pågældende år kun været mindre underskud.

SEKUNDÆRE PÅSTAND :

Såfremt de selvangivne underskud ikke godkendes, påstås subsidiært, at der skal medtages et fradrag på inventarsaldoen i indkomståret 2011, idet virksomheden må anses for ophørt i dette indkomstår, samt medtage resultatet fra udlejningsejendommen og en skønnet udgift på 5.000 kr. pr. år til regnskab og selvangivelse af.

Begrundelse :
Såfremt de selvangivne resultater ikke godkendes, påstås som anført ovenstående, fradrag for inventarsaldoen i indkomståret 2011.

Skatteyder har anset sig for at drive erhvervsmæssig virksomhed i årene efter salget af ejendommen i 2006 til sønnen.

Han har i hvert indkomstår selvangivet det årlige resultat, ud fra den betragtning, at han har været erhvervsdrivende.

Såfremt SKAT nægter erhvervsmæssigt virksomhed i indkomstårene 2011-13 kan SKAT ikke efterfølgende påstå, at han ikke har været erhvervsdrivende i indkomstårene 2007-2010. Der er ikke lovhjemmel til, at gå tilbage til indkomstår 2010 og tidligere, jfr. Skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1.

Skatteyder har selvangivet sine resultater som erhvervsmæssig virksomhed, og SKAT har ikke anfægtet i dette.

Alternativt skulle inventarsaldoen har været opgjort ultimo 2006 ifm. salget af landbrugsejendommen. Men da skatteyder var af den overbevisning, at han har drevet erhvervsmæssig virksomhed og SKAT ikke har haft indvendinger mod dette frem til og med indkomstår 2010, så burde der ikke have været foretaget en opgørelse af inventarsaldoen i 2006.

Såfremt der ikke godkendes fradrag for inventarsaldo, mister skatteyder dette tab. Havde fradraget været taget i 2006, (som han ud fra SKAT´s bemærkninger ville være berettiget til) ville han have fået dette fradrag i 2006. Fradraget i 2006 ville også have været pænt stort, idet saldoen i dette år udgjorde 1,4 mio. kr. og værdien af inventaret var en del mindre. Nu, hvor SKAT ikke vil tillade fradraget i 2011, så mister han reelt dette fradrag !

Som yderligere begrundelse, er der vedlagt en højesteretsdom fra 2004, SKM2004.409.HR. I denne sag drev skatteyder bådudlejning fra og med 1991 til 1999. SKAT ville ikke godkende underskud for indkomstårene 1995-99. SKAT kunne jvr. 3-års reglen ikke korrigere længere tilbage. Parterne var enige om, at der ikke havde været erhvervsmæssig virksomhed i årene forud for indkomstår 1995 og tidligere.

Ifølge Landsskatteretten, Vestre landsret og Højesteret skulle bådens skattemæssige overgang fra erhvervsmæssig til privat anses for at være sket i indkomståret 1995, hvorefter den særlige indkomst skulle beregnes og medtages i indkomståret 1995. Dette uagtet der ej heller havde været erhvervsmæssig virksomhed i de tidligere år, forud for indkomståret 1995.

Denne afsagte højesteretsdom kan netop sammenlignes med denne sag. For det første, kunne SKAT ikke gå længere tilbage en 3 år i sagen, dvs. til 1995, hvilket i vores sag er indkomstår 2011. For det andet, skulle der ske en opgørelse af fortjeneste eller tabet i indkomståret 1995, dvs. i vores sag i 2011. For det tredie, har det ikke betydning, hvorvidt der har været erhvervsmæssig virksomhed før dette år (2011) eller ej. Uagtet dette, er det er dog stadig opfattelsen, at der har været tale om erhvervsmæssig drift i årene 2007-2010 i denne sag.

Det skal nævnes, at SKAT i den sag, bad om udkast til korrigerede regnskaber/selvangivelser for indkomstårene 2011-2013, netop med konsekvensen af fradrag for inventarsaldoen i indkomståret 2011 og de efterfølgende år. Disse blev tilsendt SKAT, og efterfølgende blev SKAT´s indstilling alligevel, at der ikke skulle foretages fradrag for inventarsaldoen i 2011.

I andre lignende underskudssager, hvor der i samråd med SKAT har været enighed om, at der ikke har været erhvervsmæssig virksomhed, har SKAT i alle disse sager foretaget en opgørelse af inventarsaldoen i det første indkomstår efter udløbet af den erhvervsmæssige virksomhed. Det er derfor noget uforståeligt, at dette ikke er foretaget i denne sag.

Konsekvensen for årene 2011-2013 bliver følgende, ud fra, at der i denne sag er enighed med SKAT om værdien af inventaret pr. 1.1.2011.

	2011	2012	2013
Udlejningsejendom resultat	18.990	36.998	28.754
Regnskabsomk. (skøn)	- 5.000	- 5.000	- 5.000
	13.990	31.998	23.754
Forskelsbeløb besætning 2010	- 9.944
Nedskrivning besætning 2010 Tab inventarsaldo: Værdi 31/12 2010(skattemæssig)	10.995   - 1.005.373
Værdi pr.1/1 2011(reel værdi)	313.000
Resultat	- 677.332	31.998	23.754
Selvangivet	- 242.647	- 226.122	- 199.440
Korrektion	- 434.685	258.120	223.194

Dvs. en samlet korrektion på 46.629 kr. over 3 år.

Da korrektionen således kun er ca. 15.000 kr. pr. år i gennemsnit, bør de selvangivne resultater ud fra beløbets beskedne omfang accepteres."

Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling af 28. maj 2020:

I Landsskatterettens afgørelse af 22. januar 2020 journalnr. 16-0881239 indrømmes der fradrag for tab på inventarsaldo for det første år, hvor virksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet.

I Landsskatterettens afgørelse af 18. marts 2020 journalnr. 16-0009028 anføres det i Landsskatterettens afgørelse at virksomhedens aktiver anses for overgået til privat benyttelse ved udgangen af det sidste år, hvor virksomheden er behandlet som erhvervsmæssig virksomhed. De kan ikke tage stilling til dette indkomstår, idet SKAT ikke har truffet afgørelse for dette år.

De anfører sidst i afgørelsen: Det er som anført ovenfor, Landsskatterettens opfattelse, at et eventuelt tab på driftsmidler skulle være foretaget i indkomståret 2011.

I sagen var der underskud i årene forud for de år, som SKAT ændrede, ligesom i nærværende sag.

De 2 afgørelser vedhæftes.

Da SKAT ikke har ændret ansættelserne for indkomstårene 2006-2010 må de anses for at være behandlet som erhvervsmæssig virksomhed.

Under henvisning til den første afgørelse ovenfor fastholder vi, at tab på inventar skal gives for det første år, som ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, nemlig 2011.

Sekundært påstås det, at der skal gives tilladelse til at få genoptaget skatteansættelsen for 2010 for at få fradrag for tabet på inventar for dette år.

Landsskatterettens afgørelse
Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2011-2013.

Der er lagt vægt på, at driften af landbrugsvirksomheden har været underskudsgivende før afskrivninger i alle årene 2007-2018.

Klageren solgte i 2006 sin landbrugsejendom. Han fortsatte med at bo på og drive landbrug fra ejendommen. Landbruget omfattede kreatur- og hestehold samt udlejning af en del af landbrugets driftsmidler/inventar. Aktiviteten ses siden 2013 at have været faldende og helt at være ophørt med udgangen af 2018.

De samlede indtægter i virksomheden var i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 på henholdsvis 47.443 kr., 60.592 kr. og 58.885 kr. De samlede omkostninger udgjorde henholdsvis 122.888 kr., 124.816 kr. og 125.469 kr. Heri indgår udgifter til leasing af inventar på henholdsvis 51.859 kr. i 2011, 54.573 kr. i 2012 og 74.966 kr. i 2013. Da inventaret indgår i landbrugsdriften og udlejes, skal leasingudgifterne indgå ved bedømmelsen af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt.

Klagerens repræsentants henvisning til finanskrisen i 2008 kan ikke tillægges betydning, idet virksomheden i de påklagede og efterfølgende indkomstår bør have indrettet sig herpå.

På det foreliggende grundlag var der i de påklagede indkomstår ikke udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens landbrugsvirksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Tab på driftsmidler/inventar i indkomståret 2011
Når et driftsmiddel overgår fra erhvervsmæssig benyttelse til privat benyttelse, sidestilles det med et salg. Det fremgår af afskrivningslovens § 4.

I henhold til afskrivningslovens § 9, stk. 1, medregnes fortjeneste eller tab på driftsmidler i det indkomstår, hvori en virksomhed ophører.

Landbrugsvirksomheden anses i skattemæssig henseende for at være ophørt pr. 31. december 2010, fra hvilken dato virksomhedens driftsmidler er overført til klageren privat, ligesom der ikke ville kunne afskrives på virksomhedens driftsmidler i 2010 (ophørsåret), jf. bestemmelsen i afskrivningslovens § 9, stk. 1.

Højesterets dom af 5. oktober 2004 offentliggjort i TfS 2004.806 kan ikke føre til et andet resultat. Højesteret stadfæstede Landsrettens dom af de grunde, der var anført af Landsretten.

Landsretten anførte, at sagen for Landsretten alene vedrørte forståelsen af den dagældende afskrivningslovs § 32. Landsretten konkluderede, at det ikke er en forudsætning for anvendelsen af afskrivningslovens § 32, at formuegodet forud for overførselsåret skattemæssigt med rette havde været anvendt erhvervsmæssigt.

Beskatningen skete i 1995 som følge af, at båden af skatteankenævn og Landsskatteretten blev anset for overgået til privat benyttelse pr. 24. november 1995. Spørgsmålet om det konkrete beskatningstidspunkt var ikke indbragt for Landsretten og Højesteret.

Landsretten tog således alene stilling til, at det ikke var en forudsætning for beskatning efter den dagældende afskrivningslovs § 32 (nu afskrivningslovs § 4), at båden rent faktisk havde været anvendt erhvervsmæssigt forud for overførslen til privat brug, når båden havde været selvangivet som erhvervsmæssigt benyttet. Landsretten tog ikke stilling til værdiansættelsen af båden eller beskatningstidspunktet.

SKATs afgørelse, hvor der ikke godkendes fradrag for tab på driftsmidler i indkomståret 2011, stadfæstes.

Genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010
SKATs afgørelse af 1. juni 2015 vedrører ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2011 - 2013. SKAT har endvidere ikke godkendt genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010 i henhold til skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

En skattepligtig kan anmode SKAT om at få genoptaget sin skatteansættelse, hvis den skattepligtige kan fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring. Anmodning skal ske inden 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010 skulle således være indgivet senest den 30. april 2014. Det lægges til grund, at klageren ikke inden 1. maj 2014 har anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010.

Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan SKAT imødekomme anmodningen om ændring, hvis en af de objektive betingelser for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, er til stede. Klageren opfylder ikke betingelserne for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 og 3-7.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 kan SKAT imødekomme en anmodning om genoptagelse, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Fra praksis kan endvidere henvises til Landsskatterettens afgørelse af 16. september 2014 gengivet i SKM2014.860.LSR. Ved afgørelsen stadfæstede Landsskatteretten skattemyndighedens afgørelse om afslag på ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2. SKAT havde konstateret, at et selskab havde behandlet sine værdipapirer forkert skattemæssig ved anvendelse af et forkert opgørelsesprincip. SKAT ændrede inden for ansættelsesfristen selskabets skatteansættelser for årene 2009-2011. Ændringen for indkomståret 2009 udgjorde værdiudviklingen på værdipapiret i 2008. Landsskatteretten anførte følgende:

"En ændring af selskabets skatteansættelse for indkomståret 2008 i form af anvendelse af lagerprincippet for det pågældende værdipapir anses ikke at ville være en direkte følge af ændringerne for de øvrige indkomstår. Ændringen anses derimod at ville være en følge af forkert retsanvendelse. At der har været anvendt en forkert retsanvendelse for alle de pågældende indkomstår, ændrer ikke herpå."

Det er på tilsvarende vis i nærværende sag Landsskatterettens opfattelse, at en ændring af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2010 i form af godkendelse af fradrag for tab på driftsmidler, ikke vil være en direkte følge af ændringerne for indkomstårene 2011-2013. Der er ikke truffet materiel afgørelse vedrørende indkomståret 2010 om hvorvidt klagerens virksomhed var erhvervsmæssig i skattemæssig henseende eller ej. Klageren har for indkomståret 2010 selvangivet resultatet som en igangværende virksomhed. Ændringen anses derfor at ville være en følge af forkert retsanvendelse.

Klagerens mere subsidiære påstand om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010 kan således ikke godkendes. SKATs afgørelse stadfæstes.