Spørgsmål:

1. Kan det bekræftes, at Spørgers salg af træpiller, som udleveres til kunderne fra et lager i Tyskland, fra deres tyske momsnummer ikke skal pålægges dansk moms, da salget ikke har leveringssted i Danmark?

Svar:

1. Nej, se begrundelse

Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger driver virksomhed med bl.a. salg af træpiller. Det er i dag muligt at købe træpiller via Spørgers hjemmeside med mulighed for at afhente træpiller på forskellige salgssteder i Danmark.

Spørgers salg foregår primært gennem hjemmesiden, via opsøgende salg og kunder, der i øvrigt handler de forskellige salgssteder. Kunderne køber, betaler og tager varen med.

Spørger ønsker fremadrettet at sælge træpiller i sække via særskilt webshop, hvor træpillerne befinder sig på et lagerhotel i Tyskland og udleveres herfra til både danske og tyske kunder med tysk moms. Salget vil udelukkende foregå via webshoppen.

Spørger får fysisk lager i Tyskland, og vil sælge via deres tyske momsregistrering og udstede fakturaer med tysk moms til kunderne. Både de danske og tyske kunder skal afhente træpillerne fra lageret i Tyskland og skal selv bestille og betale fragten via eksterne vognmænd.

Spørger vil indkøbe træpiller hos danske selskaber, hvor der vil ske levering til lager i Danmark, hvor faktura er udstedt til Spørgers danske momsnummer med opkrævning af dansk moms. Alle leverancerne vil altid være større læs. Spørger vil herefter i større læs fragte træpillerne fra Danmark til Tyskland, og der vil blive udstedt en proformafaktura fra Spørgers danske momsnummer til det tyske momsnummer, idet der er tale om overførsel af egne varer. Denne overførsel af egne varer vil blive håndteret som et EU-varesalg i Danmark, og der bliver angivet erhvervelsesmoms i Tyskland.

I enkelte tilfælde kan Spørgers leverandører også være fra andre EU-lande. I disse tilfælde vil levering og fakturering ske direkte til lageradressen i Tyskland og til det tyske momsnummer.

Til lageret i Tyskland kan der derfor både være leverancer fra EU og fra Danmark, enten fra en EU-leverandør direkte eller større læs fra Spørgers danske lager til det tyske lager. Der er altid tale om større læs træpiller til det tyske lager, som ikke kan individualiseres, i forhold til salget sket via hjemmesiden. Der vil aldrig ske løbende overførsel fra lageret i Danmark til lageret i Tyskland i samme forhold som de enkelte salg gennemføres online. Kundens varer befinder sig på salgstidspunktet på lageret i Tyskland.

Det tyske lagerhotel vil modtage træpillerne fra leverandørerne og opbevare dem på vegne af Spørger. Lagerhotellet udleverer træpillerne til en privatkunde eller dennes vognmand, hvis kunden har entreret med en sådan. Ejendomsretten til træpillerne overgår til kunden på udleveringstidspunktet.

Når en kunde skal bestille træpiller med tysk moms, går kunden ind på en særskilt webshop, hvor kunden kan bestille varer til afhentning i Tyskland med 7 % tysk moms. Kunden betaler online og bliver gjort opmærksom på, at han/hun selv skal afhente træpillerne eller alternativt entrere med en vognmand til at varetage transporten.

Der vil på webshoppen være kontaktoplysninger til 3-4 forskellige vognmænd, som kan afhente kundens træpiller, hvis kunden ikke selv har mulighed for det. Kunden skal selv stå for kontakt og afregning til vognmanden, hvis kunden ønsker at anvende en af disse. Kunden kan også entrere med en helt anden vognmand, hvis kunden ønsker det eller selv afhente varerne på lageret i Tyskland inden for åbningstiden.

Spørger har et tysk koncernforbundet selskab, som har kontorlokaler og lagerlokaler i Tyskland.

Spørger er i dag momsregistreret i Tyskland.

Spørger ønsker, at salget af træpiller skal ske fra det danske selskabs tyske momsnummer. Det tyske selskab er ikke involveret i salg af træpiller.

Eksempel på et vareflow

Kunden bestiller x antal kg træpiller og modtager en ordrebekræftelse/faktura med et ordrenummer på. Pengene trækkes på kundens konto, når varen er udleveret fra lageret i Tyskland, uanset om det er kunden eller en vognmand, der afhenter varen. Kunden sørger selv for at sende en faktura/ordrebekræftelse til vognmanden i forbindelse med bestilling af transporten.

Spørger sender ordren fra Navision til Tyskland (lagerhotel), så de har et navn/ ordrenummer at gå ud fra i forbindelse med udleveringen af træpillerne.

Ved udlevering kan kunden enten bruge ordrebekræftelsen eller faktura fra webshoppen som dokumentation for købet, dog er ordrenummeret fra webshoppen vigtigst, da det kan sammenholdes med den fremsendte dokumentation til lagerhotellet.

Lagerhotellet udleverer træpillerne til kunden/dennes vognmand.

Bogholderiet/kundeservice mm. ligger i Danmark og står for både det danske og det tyske bogholderi. Betaling for træpillerne sker til konto i Danmark.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er Spørgers opfattelse, at Spørgers salg af træpiller, som udleveres til kunderne fra lager i Tyskland, ikke skal pålægges dansk moms, da salget ikke har leveringssted i Danmark.

Det er Spørgers opfattelse, at Spørgers konkrete forhold opfylder betingelserne oplistet i styresignal (SKM2010.734.SKAT, SKM2016.112SKAT) for, at det momsmæssige beskatningssted for salg af træpillerne er i Tyskland, hvor træpillerne er opbevaret på lager.

Spørgsmål 1 kan derfor besvares med et ja.

Praksis der underbygger Spørger opfattelse:

Af SKM2011.207.SR fremgår det, at Skatterådet kan bekræfte, at en virksomhed med hovedkontor i Danmark kan sælge træpiller fra sit tyske lager uden dansk moms. Salget skete via selskabets danske hjemmeside, og betalingen skete til selskabets danske bankkonto. Skatterådet bekræftede samtidig, at virksomheden kunne foretage en henvisning til ekstern fragtmand i forbindelse med modtagelsen af bestillingen af træpillerne, hvor kunden betaler for fragten direkte til fragtmanden.

Skatterådet har i flere andre afgørelser bekræftet, at en tysketableret virksomhed kan sælge varer uden dansk moms til danske kunder, når kunderne selv henter varerne. SKM2013.720.SR, SKM2014.606.SR, SKM2015.657.SR, samt SKM2017.310.SR.

I SKM2016.235.SR har Skatterådet bekræftet, at spørger med baggrund i det beskrevne forretningskoncept kan sælge træpiller uden dansk moms til danske og tyske kunder, idet leveringsstedet for salget af træpillerne ikke kan anses for at være i Danmark.

Ligeledes kan Skatterådet bekræfte, at det ikke gør nogen forskel på fastlæggelsen af leveringsstedet, hvis kunderne eller deres transportører kun kan afhente træpiller på lageret i Tyskland inden for et nærmere fastsat tidsrum.

Skatterådet kan derimod ikke bekræfte, at leveringsstedet for salget af træpillerne ikke er i Danmark, når spørger alene henviser til én mulig transportør på sin hjemmeside.

Begrundelse

Ved salg af træpiller o.l. fra Spørgers virksomhed vil Spørger skulle fakturere med dansk moms, hvis træpillerne i henhold til momsloven har leveringssted i Danmark.

Salg af træpiller har leveringssted i Danmark, hvis træpillerne befinder sig her i landet på leveringstidspunktet, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 1 eller hvis træpillerne sælges her til landet ved fjernsalg, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 3.

Ved fjernsalg forstås salg af varer fra et EU-land til et andet EU-land, hvor varerne direkte eller indirekte forsendes af sælgeren eller på dennes vegne til en køber, der ikke er registeret.

Det er Spørger opfattelse, at Spørgers salg af træpiller fra en webshop, hvor kunderne selv eller dennes vognmand får varerne udleveret fra et lager i Tyskland, skal ske med tysk moms og uden opkrævning af dansk moms.

Ved vurdering af, om der er tale om fjernsalg eller ej i momslovens forstand, skal det ikke tillægges vægt, at samme selskab både tilbyder salg af varer med leveringssted i Danmark og salg af varer med leveringssted uden for Danmark. I dette tilfælde sker salget fra Tyskland via en separat hjemmeside/webshop, hvor det tydeligt er tilkendegivet, at der er tale om salg af træpiller, som skal afhentes i Tyskland.

Ud fra beskrivelsen af Spørgers forretningskoncept under punktet faktiske forhold er der ingen tvivl om, at kunderne selv skal stå for transporten af træpillerne hjem til Danmark, enten ved selv at afhente træpillerne i Tyskland eller ved at entrere med en vognmand til at afhente varerne på deres vegne. Spørger er derved ikke direkte eller indirekte involveret i transporten af træpillerne til Danmark.

Når der forekommer leverancer af træpiller fra Danmark, enten fra en dansk leverandør eller fra Spørgers eget danske lager, så vil der altid være tale om større læs af træpiller, som ikke kan individualiseres i forhold til salget via webshoppen. Der vil heller ikke være tale om løbende overførsel af varer fra lageret i Danmark og til lageret i Tyskland i forhold til salget via webshoppen.

Det er Spørgers opfattelse, at det ikke momsmæssigt har nogen betydning, at træpillerne evt. kommer fra lager/leverandør i Danmark, da leverancerne altid vil være i meget store partier, der ikke på nogen måde kan individualiseres i forhold til onlinesalget, hvor kunden selv eller via vognmand afhenter træpillerne i Tyskland.

Det er derfor Spørgers opfattelse, at salget/forretningskonceptet opfylder kravene i styresignal SKM2010.734.SKAT og at leveringsstedet derved er i Tyskland. Salget skal ske uden opkrævning af dansk moms, selvom nogle af varerne eventuelt på et tidspunkt har befundet sig i Danmark. De enkelte leverancer/læs er ikke individualiseret på det tidspunkt, de befinder sig i Danmark, og transporteres altid i større partier. Derved er der med baggrund i SKM2010.396.HR og SKM2016.235.SR ikke tilstrækkeligt grundlag for at antage, at salget af træpiller til danske kunder har leveringssted i Danmark jf. momslovens § 14, stk.1, nr. 1.

Efter reglerne i momslovens § 14, stk. 1, nr. 3, er leveringsstedet i Danmark, når varen sælges ved fjernsalg fra et andet EU-land, og når virksomheden er registreringspligtig for dette salg her i landet (over 280.000 kr.), hvor sælger direkte eller indirekte er involveret i forsendelsen af varen.

Spørger henviser via sin hjemmeside til 3-4 forskellige transportører, men det er kunden selv, som skal stå for kontakten til transportøren og betaling til transportøren. Spørger er herved hverken direkte eller indirekte involveret i transporten af varerne til Danmark. Såfremt kunden ønsker det, må kunden anvende en vognmand, der ikke er oplistet kontaktoplysninger på via webshoppen.

Det, at Spørger henviser/oplister mulige transportører på sin hjemmeside i forbindelse med salget, gør ikke, at der i sig selv er tale om fjernsalg. Disse elementer er ikke i sig selv tilstrækkelige til, at spørger må anses for aktivt at sætte køberen i kontakt med transportøren.

I henhold til praksis oplistet ovenfor, medfører det forhold, at der henvises til mulige transportører, ikke, at der skal betales dansk moms, når det sker på den måde, som tilfældet er hos Spørger.

Det er Spørgers opfattelse, at Spørgers salg af træpiller, som udleveres til kunder fra lager i Tyskland, under disse forudsætninger ikke anses for at have leveringssted i Danmark, og salget skal derfor ikke pålægges dansk moms, men i stedet faktureres med tysk moms.

Spørgers bemærkninger til Skattestyrelsens indstilling:

Spørger er ikke enig i Skattestyrelsens indstilling.

I sagen, SKM2010.396.HR var der tale om et selskab, der drev detailforretning i Danmark med salg af bl.a. jetbåde, og som markedsførte et grænsehandelsarrangement, hvorefter firmaets varer kunne købes med tysk moms i stedet for med dansk moms, hvis kunden købte båden hos en samarbejdspartner i Tyskland og afhentede båden der i stedet for hos den danske forhandler.

Samtlige både var leveret fra virksomhedens lager i Danmark til samarbejdspartneren i Tyskland. Bådene blev forevist i virksomhedens forretningslokaler i Danmark og efter kunden havde truffet valg om, hvilken båd, han ønskede at købe, kontaktede virksomheden sin tyske samarbejdspartner og oplyste, at der ville komme en kunde, hvorefter virksomheden transporterede båden til Tyskland.

Højesteret fandt, at samarbejdspartneren alene måtte anses for at have fungeret som et uselvstændigt mellemled i forbindelse med bådens udlevering og købesummens betaling. Det danske selskabs levering var således sket til den danske kunde og ikke til samarbejdspartneren. Da båden befandt sig i Danmark på det tidspunkt, hvor transporten til den danske kunde begyndte, var leveringsstedet her i landet, og der skulle derfor betales moms i Danmark.

Der har siden været en række afgørelser vedrørende grænsehandelskoncepter, hvor leveringsstedet er vurderet til at være i Danmark. Sagerne har omhandlet forskellige former for aktiver, herunder campingvogne, hårde hvidevarer, både og elektronikudstyr mv.

Spørger er enig med Højesteret og Skattestyrelsen i, at en række grænsehandelskoncepter skal underkendes, idet der ud fra en gennemgang af arrangementet må konstateres, at købsaftalen er indgået mellem den danske forhandler og kunden, og den tyske samarbejdspartner alene har fungeret som et uselvstændigt mellemled i forbindelse med varens udlevering og købesummens betaling.

Spørger finder dog ikke, at denne praksis også er gældende i nærværende situation, idet Spørger leverer træpiller til et lager i Tyskland, hvor kunden ikke er kendt på det tidspunkt, hvor leveringen foretages.

Spørger har en formodning om, at en væsentlig del af salget vil ske til danske kunder, men kundernes identitet er ikke kendt på det tidspunkt, hvor varerne leveres fra danske leverandører/lagerfacilitet i Danmark til lageret i Tyskland.

Skattestyrelsen lægger ved vurderingen vægt på, at træpillerne befinder sig her i landet inden de transporteres til Tyskland med henblik på senere at blive afhentet af de danske kunder, at træpillerne fremvises på Spørgers hjemmeside og lagerføres på danske salgssteder, at kunden får oplyst, hvor og hvornår varerne kan afhentes, at købets omfang og prisen for træpillerne er aftalt med kunden, samt at Spørger er forpligtet over for de danske kunder til at sørge for, at kunderne kan få træpillerne udleveret hos det tyske lagerhotel.

Ovenstående momenter er alle momenter, der jf. styresignal offentliggjort på baggrund af SKM2010.396.HR, kan tillægges vægt ved vurdering af om leveringsstedet rettelig er i Danmark. Det er dog et ufravigeligt krav for at statuere leveringssted i Danmark, at varerne befinder sig her i landet, inden de transporteres til Tyskland med henblik på senere at blive afhentet af den danske kunde. Heri ligger det som en forudsætning, at kundens identitet allerede er kendt på det tidspunkt, hvor træpillerne leveres til det tyske lager. Spørger har altid en lagerbeholdning på lageret og når der er sket en række salg, sørges der for at lagerbeholdningen fyldes op. Der vil aldrig være en direkte sammenhæng mellem den mængde træpiller, der leveres fra Danmark til lageret i Tyskland og det enkelte salg, der sker via internettet, ligesom der ikke vil ske et salg af træpiller på hjemmesiden, hvor træpillerne ikke allerede forinden salget befinder sig i Tyskland.

Det er Spørgers opfattelse, at der ved grænsehandelskoncepter skal lægges en klar distance mellem salg af speciesvarer, såsom både og campingvogne, der fremvises på salgssteder i Danmark inden de leveres til Tyskland for at blive afhentet af køberen og genusvarer, såsom træpiller. De konkrete paller med træpiller, der sælges fra lageret i Tyskland, bliver ikke lagerført og fremvist på de danske salgssteder.

Det forhold, at træpillerne sælges af Spørger, at kunden får oplyst, hvor og hvornår varerne kan afhentes, og at Spørger er forpligtet over for de danske kunder til at sørge for, at kunderne kan få træpillerne udleveret hos det tyske lagerhotel kan ikke medføre, at der er tale om et momspligtigt salg i Danmark, når kundens identitet ikke er kendt på det tidspunkt, træpillerne leveres ti Tyskland og de konkrete paller med træpiller ikke fremvises for kunden i Danmark.

Det er Spørgers opfattelse, at Spørger ejer og har retten til at råde over træpillerne, indtil kunden køber træpillerne. Når kunden foretager et køb på hjemmesiden befinder træpillerne sig i Tyskland, og salget er således momspligtigt i Tyskland, idet træpillerne ikke leveres til kunden af Spørger.

Dette følger af den tyske pendant til momslovens § 14, stk. 1, nr. 1 og momssystemdirektivets artikel 31.

Da Spørger forinden salget til kunden foretager en levering af træpillerne fra det danske lager til det tyske lager, sidestilles denne flytning med et momsfrit EU-varesalg mellem Spørger danske momsnummer og tyske momsnummer, idet der er tale om en overførsel af egne varer, jf. momslovens § 10.

Overførsel af egne varer er defineret i momssystemdirektivets artikel 17, hvoraf det fremgår at ved "overførsel til en anden medlemsstat" forstås enhver forsendelse eller transport af en løsøregenstand foretaget af den afgiftspligtige person eller for hans regning til steder udenfor den medlemsstats område, hvor varen befinder sig, men indenfor Fællesskabet, til brug for hans virksomhed.

Spørger finder således at Spørgers salg af træpiller skal anses for at være et momspligtigt salg i Tyskland. Forinden salget foretager Spørger en overførsel af egne varer til selskabets tyske momsregistrering.

Denne overførsel er momsfritaget, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Spørgers tyske momsregistrering er forpligtet til at angive erhvervelsen i Tyskland og det efterfølgende lokale tyske salg.

Spørger er således ikke enig med Skattestyrelsen i, at salget af træpiller skal ske med opkrævning af dansk moms, hvorfor Spørger fortsat mener, at spørgsmålet skal besvares med "Ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørgers salg af træpiller, som udleveres til kunderne fra et lager i Tyskland, fra deres tyske momsnummer ikke skal pålægges dansk moms, da salget ikke har leveringssted i Danmark.

Begrundelse

Spørger driver virksomhed med salg af træpiller mod vederlag, og Spørger er derfor som udgangspunkt en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, ligesom Spørgers salg af træpiller er momspligtige, jf. momslovens § 4.

Spørger påtænker at sælge træpillerne via en særskilt webshop, hvor træpillerne befinder sig på et lagerhotel i Tyskland, og hvorfra de udleveres til Spørgers kunder.

Det bemærkes, at Spørgers salg af træpiller kun skal pålægges dansk moms, såfremt Spørgers leveringer af træpiller har leveringssted i Danmark.

I henhold til momslovens § 14, stk. 1, nr. 2, er leveringsstedet for varer her i landet, når varen forsendes eller transporteres, og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes.

Det bemærkes, at Højesteret i SKM2010.396.HR kom frem til, at en dansk virksomhed måtte anses for at have indgået købsaftaler om levering af både med de danske kunder her i landet. Kunderne kunne herved ikke anses for at have indgået aftalerne med det tyske firma, der deltog i arrangementet, og som reelt alene havde fungeret som et uselvstændigt mellemled i forbindelse med bådenes udlevering til de danske kunder og købesummens betaling.

Den danske virksomheds leveringer måtte derfor anses for at være sket til kunden og ikke til det tyske firma. Da bådene befandt sig her i landet på det tidspunkt, hvor transporten til kunden begyndte, var leveringsstedet her i landet, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 2, hvorfor der skulle betales moms i Danmark af salgene.

Skatteministeriet har efter Højesterets dom udsendt et styresignal, hvoraf det fremgår, at der ved fastlæggelsen af momsbeskatningsstedet skal bl.a. lægges vægt på følgende:

• om varerne befinder sig her i landet inden de transporteres til Tyskland med henblik på senere at blive afhentet af den danske kunde,
• om varerne fremvises for kunden hos den danske forhandler i forhandlerens forretningslokale og lagerføres af den danske forhandler,
• om kunden hos den danske forhandler får oplyst, hvor og hvornår varerne kan afhentes i Tyskland,
• om købets omfang og prisen for varerne er aftalt mellem den danske detailforretning og kunden,
• om det tyske selskab/filial/momsnummer ikke i øvrigt driver virksomhed med salg af den pågældende vare,
• om den danske forhandler må anses for forpligtet over for den danske kunde til at sørge for, at kunden hos den tyske samarbejdspartner kan få varerne udleveret mod at betale den aftalte pris.

Det er efter en konkret vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at der med baggrund i Højesterets dom, SKM2010.396.HR er tilstrækkeligt grundlag for at antage, at Spørgers påtænkte salg af træpiller, som udleveres fra et lagerhotel i Tyskland, til danske kunder har leveringssted i Danmark, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 2.

Der er herved bl.a. henset til det oplyste om, at træpillerne befinder sig her i landet inden de transporteres til Tyskland med henblik på senere at blive afhentet af de danske kunder, at træpillerne fremvises på Spørgeres hjemmeside og lagerføres på Spørgers danske salgssteder, at kunden hos den danske forhandler får oplyst, hvor og hvornår varerne kan afhentes i Tyskland, at købets omfang og prisen for træpillerne er aftalt mellem Spørger og kunden, samt at Spørger må anses for forpligtet over for de danske kunder til at sørge for, at kunderne hos det tyske lagerhotel kan få træpillerne udleveret.

Det af Spørger anførte om, at der altid vil blive leveret større læs til det tyske lager, som ikke kan individualiseres i forhold til salget sket via hjemmesiden, kan ikke tillægges vægt. Der er herved henset til det oplyste om, at Spørger køber træpillerne fra danske leverandører og får dem leveret på sit danske lager, hvorfor det må lægges til grund, at der vil være en nærmere konkret sammenhæng mellem den mængde træpiller, som transporteres til det tyske lagerhotel, og den mængde, som sælges til de danske kunder.

Spørgers situation er hermed ikke sammenlignelig med SKM2016.235.SR, hvor det var Spørgers fabriks samlede produktion, som blev løbende overført til det tyske lager.

Det bemærkes, at i de tilfælde, hvor Spørger sælger træpiller til danske kunder, som Spørger får leveret til sit tyske lagerhotel fra andre lande end Danmark, vil der ikke være grundlag for i medfør af SKM2010.396.HR, at anse leveringsstedet for at være i Danmark, idet det er en ufravigelig betingelse herfor, at varerne har befundet sig i Danmark, jf. også SKM2017.310.SR.

I disse tilfælde vil leveringsstedet på baggrund af de fremlagte oplysninger om, at Spørger blot angiver kontaktoplysningerne på to transportører, som kunne tænkes at forestå transporten, heller ikke kunne anses for at være i Danmark, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 3, såfremt de øvrige betingelser i SKM2016.112.SKAT er opfyldt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.