Spørgsmål
-
Er leverancen, som Spørger opkræver hos A fritaget for moms?
Svar
-
Ja, se begrundelse
Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørger har i 20xx udviklet og leveret en ny funktionalitet af Spørgers eget administrative system. Omkostningerne i forbindelse hermed er faktureret til A.
Systemet er et administrationssystem. Udover den daglige administration kan systemet foretage elektroniske indberetninger til myndighederne.
Det ønskes bekræftet, at leverancen af den nye funktionalitet, som Spørger opkræver hos A, er fritaget for moms, jf. momslovens § 9 om leverancer mellem offentligretlige organer under samme ministerområde.
Spørger som offentligretligt organ
Spørger er en offentlig myndighed under ministerområde B.
A som offentligretligt organ
A er en offentlig selvejende institution oprettet ved lov under ministerområde B.
A varetager bl.a. administration på X-område, som staten finansierer. A er derfor underlagt offentlig revision.
Der kan klages over A’s afgørelser.
A’s opgaver er reguleret ved lov. Ligeledes føres der tilsyn med A.
Den konkrete leverance
En lovændring i 20xx nødvendiggjorde udviklingen af en funktionalitet til et IT-system.
Det fremgår af lovforslaget, at (…) . Den nye funktionalitet blev af Spørger faktureret til A i december 20xx.
På tidspunktet for udviklingen og leveringen af den nye funktionalitet var brugerne af systemet stadig forpligtet til at benytte Spørgers.
Det har på ingen måde været muligt for andre virksomheder at levere en alternativ løsning på daværende tidspunkt, da brugerne var pålagt at benytte Spørgers system, og Spørger i henhold til loven skulle levere den nye funktionalitet.
Kravet om anvendelse af Spørgers system er i dag fjernet, og det er på tidspunktet for nærværende anmodning muligt at anvende andre leverandører.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Det er Spørgers vurdering, at Spørger var forpligtet til at lave tilføjelsen til systemet.
Spørger baserer vurderingen på, at:
I medfør af momslovens § 9 er leverancer fra én offentlig institution til en anden institution inden for samme ministerområde, under samme region eller indenfor samme kommune ikke en afgiftspligtig transaktion i momslovens forstand.
Det afgørende for, at en leverance fra én offentlig institution til en anden offentlig institution ikke anses for at være en afgiftspligtig transaktion i momslovens forstand er, at de to institutioner er inden for samme ministerområde, samme region eller samme kommune.
I ovenstående er der argumenteret for, at A og Spørger er under samme ministerområde, hvorfor det antages at leverancen herimellem er momsfritaget.
Skattestyrelsens indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at leverancen, som Spørger opkræver hos A, er fritaget for moms.
Begrundelse
Spørger har i 20xx mod vederlag udviklet og leveret en ny funktionalitet til et administrativt system, som bruges til indberetning til A.
Det er oplyst, at der er tale om et administrativt system, der bruges af brugerne til administration.
Det er videre oplyst, at på tidspunktet for Spørgers levering af den pågældende ydelse, var brugerne forpligtet til at bruge Spørgers system.
Endeligt har Spørger oplyst, at det i 20xx - efter tidspunktet for Spørgers leverance - blev tilladt for brugerne at vælge andre leverandører.
Det lægges ud fra det oplyste til grund, at Spørger på leveringstidspunktet var den eneste, der kunne og skulle levere det pågældende system.
Når andre offentlige institutioner end forsyningsvirksomheder leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder, bliver institutionen anset for at være en afgiftspligtig person, jf. momsloven § 3, stk. 2, nr. 3.
Der skal dermed som udgangspunkt beregnes moms af levering af varer og ydelser, der foretages af den offentlige institution, jf. momsloven § 4.
Momsloven § 9 indeholder dog den undtagelse, at hvis leverancen sker fra en offentlig institution til en anden institution inden for samme ministerområde, samme region eller kommune, så bliver transaktionen ikke anset for at være en afgiftspligtig transaktion i momslovens forstand.
Momssystemdirektivet indeholder ingen tilsvarende bestemmelser, men bestemmelsen i momsloven § 9 vurderes at være i overensstemmelse med principperne i momssystemdirektivet, jf. Landsskatterettens afgørelse i SKM2009.574.LSR
Undtagelsen gælder således kun for andre offentlige institutioner end forsyningsvirksomheder, og kun i de tilfælde, hvor institutionen leverer i konkurrence med erhvervsvirksomheder, og dermed anses for at være en afgiftspligtig person, jf. momsloven § 3, stk. 2, nr. 3.
Der skal dermed indledningsvist tages stilling til, om Spørger er en afgiftspligtig person, jf. momsloven § 3, stk. 2, nr. 3.
Afgiftspligtig person
EU-Domstolen har i flere sager udtalt, at to kumulative betingelser skal være opfyldt, for at der ikke er momspligt på ydelser, der bliver leveret af offentlige myndigheder, jf. eksempelvis C-344/15, National Roads Authority.
De to betingelser, der skal være opfyldt samtidigt, er således, at virksomheden skal:
- udøves af et offentligretligt organ, og
- varetages af dette organ i egenskab af offentlig myndighed.
Dette gælder dog alene så længe de statslige, regionale og kommunale institutioner ikke leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder, jf. momsloven § 3, stk. 2, nr. 3.
Spørger er en del af den offentlige forvaltning og dermed et offentligretligt organ, jf. momssystemdirektivet artikel 13. Den første betingelse er dermed opfyldt.
For så vidt angår den anden betingelse følger det af EU-domstolens praksis, at betingelsen er opfyldt, når Spørger varetager sin virksomhed på grundlag af sin særlige retlige status, idet Spørger ikke udøver sin virksomhed på samme retlige vilkår som private erhvervsdrivende, jf. eksempelvis EU-domstolens dom i sagen C-359/97, Kommissionen mod Det Forenede Kongerige.
Ydelser, som myndigheder leverer i kraft af deres egenskab af offentlig myndighed omfatter opgaver, som myndigheden, som den eneste er tillagt ved bl.a. lov og som derfor ikke udøves på samme retlige vilkår, som gælder for private erhvervsdrivende.
Spørgers ydelse, der bestod i at levere en ny funktionalitet skete inden for en retlig ramme, der kun var gældende for Spørger, idet brugerne i henhold til instruks med hjemmel i lov var forpligtet til at bruge Spørgers system.
Det er, på baggrund af en konkret vurdering af det af Spørger oplyste, Skattestyrelsens opfattelse, at leveringen af funktionaliteten ikke på det pågældende leveringstidspunkt kunne ske i konkurrence med erhvervsvirksomheder.
Spørgers leverance er dermed ikke momspligtig og falder uden for momslovens område.
Det bemærkes, at idet Spørgers leverance ikke anses for at være leveret i konkurrence med erhvervsvirksomheder, finder momsloven § 9 ikke anvendelse.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se begrundelse".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens begrundelse og indstilling.
Lovgrundlag, forarbejder og praksis
Spørgsmål 1
Lovgrundlag
Momssystemdirektivet artikel 13:
"Stk. 1. Stater, regioner, amter, kommuner og andre offentligretlige organer anses ikke som afgiftspligtige personer for så vidt angår virksomhed eller transaktioner, som de udøver eller foretager i deres egenskab af offentlig myndighed, også selv om de i forbindelse med denne virksomhed eller disse transaktioner modtager gebyrer, afgifter, bidrag eller vederlag.
Når de udøver sådanne former for virksomhed eller foretager sådanne transaktioner, skal de dog betragtes som afgiftspligtige personer for så vidt angår disse former for virksomhed eller disse transaktioner, såfremt deres fritagelse for afgiftspligten ville føre til konkurrenceforvridning af en vis betydning.
Under alle omstændigheder anses offentligretlige organer som afgiftspligtige personer for så vidt angår de i bilag I anførte former for virksomhed, medmindre den udøvede virksomhed er ubetydelig.
Stk. 2. Medlemsstaterne kan anse virksomhed, der udøves af offentligretlige organer, og som er fritaget for afgift i henhold til artikel 132, 135, 136 og 371, artikel 374-377, artikel 378, stk. 2, artikel 379, stk. 2, eller artikel 380-390b, som virksomhed udøvet i egenskab af offentlig myndighed. "
Momsloven § 3, stk. 2, nr. 3):
"Som afgiftspligtig person anses endvidere:
(…)
3) Andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder. "
Momsloven § 4, stk. 1, 1. pkt.:
"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. "
Momsloven § 9:
"Leverancer mellem institutioner inden for samme ministerområde og leverancer mellem regionale og kommunale institutioner under samme region eller kommune betragtes ikke som en afgiftspligtig levering, når de pågældende institutioner er afgiftspligtige efter § 3, stk. 2, nr. 3. Det samme gælder leverancer fra en institution, der drives i fællesskab af flere regioner eller kommuner, til de regioner eller kommuner, som er parthavere i institutionen. "
Praksis
C-344/15, National Roads Authority
Med sine to spørgsmål, som skal behandles samlet, ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om momsdirektivets artikel 13, stk. 1, andet afsnit, skal fortolkes således, at et offentligretligt organ, der udøver virksomhed bestående i at give adgang til en vej mod betaling af en vejafgift, i en situation som den i hovedsagen omhandlede skal anses for at konkurrere med private erhvervsdrivende, som opkræver vejafgifter på andre betalingsveje i medfør af en aftale med det pågældende offentligretlige organ i henhold til nationale lovbestemmelser.
Domstolen udtaler i præmis 50:
På denne baggrund fremgår det, at NRA udøver sin virksomhed med tilrådighedsstillelse af vejinfrastrukturer mod betaling af en vejafgift inden for rammerne af den retlige ordning, der kun er gældende for organet. Denne virksomhed kan, således som den forelæggende ret ligeledes har fastslået, derfor ikke anses for at blive udøvet i konkurrence med den virksomhed, der udøves af de private erhvervsdrivende, og som består i at opkræve vejafgifter på andre betalingsveje i medfør af en aftale med NRA i henhold til nationale lovbestemmelser. Desuden foreligger der i overensstemmelse med den retspraksis, der er nævnt i denne doms præmis 42, heller ikke nogen potentiel konkurrence, for så vidt som muligheden for, at private erhvervsdrivende kan udøve den pågældende virksomhed under de samme betingelser som NRA, er rent teoretisk. Momsdirektivets artikel 13, stk. 1, andet afsnit, finder derfor ikke anvendelse på en situation, hvor der ligesom i hovedsagen ikke foreligger nogen reel, aktuel eller potentiel konkurrence mellem det pågældende offentligretlige organ og private erhvervsdrivende.
C-359/97, Kommissionen mod Det Forenede Kongerige
Virksomhed bestående i at opkræve afgifter for benyttelse af afgiftspligtige veje og broer i England kunne ikke anses for leveret af et offentligretligt organ.
SKM2009.574.LSR
LSR har vurderet, at bestemmelsen er i overensstemmelse med principperne i momssystemdirektivet. Det er alene leverandøren, der skal være en afgiftspligtig person efter ML § 3, stk. 2, nr. 3. Det eneste krav til aftageren er, at den er en institution indenfor samme ministerområde, samme region eller kommune. Leverancer omfattet af ML § 9 anses ikke for afgiftspligtige transaktioner i momslovens forstand, og det er derfor uden betydning, om de pågældende leverancer foregår mellem institutioner, der er delregistreret efter ML § 3, stk. 3, 2. pkt., jf. § 47, stk. 3, 2. pkt.