Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger ved afståelse af selskabets skotske ejendom maksimalt skal indtægtsføre det laveste af følgende beløb i den danske indkomstopgørelse:
   - Et beløb svarende til genplaceret avance på i alt kr. x mio. eller
   - et beløb svarende til den skattepligtige avance opgjort efter danske regler selv om denne efter genplaceringen måtte være lavere end det genplacerede beløb?
2. Hvis Skatterådet kan svare bekræftende på spørgsmål 1, kan skatterådet så bekræfte, at avancen kan opgøres efter danske regler, herunder at anskaffelsessummen efter reduktion for genplaceringen kan indekseres efter EBL § 5A?
3. Hvis Skatterådet kan svare bekræftende på spørgsmål 1 og 2, kan Skatterådet så bekræfte, at der ved beskatningen af den genplacerede avance er gjort endeligt op med dansk beskatning af salg af den skotske ejendom

Svar:

1. Ja
2. Ja
3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgers hovedaktivitet består i drift og ejerskab af skovejendom.

Skovejendommen er beliggende i Skotland, og omfattes derfor af engelske skatteregler. Spørger ejes af moderselskabet, A, som igen ejes i lige forhold af tre kapitalejere, som alle er bosiddende i Danmark.

Bortset fra skovejendommen, har selskaberne ikke andre aktiviteter i udlandet. I forbindelse med at selskabet afstod en dansk ejendom valgte selskabet at genplacere ejendomsavancen på x mio. kr. fra salget i den skotske ejendom.

De danske selskaber indgår i national sambeskatning, mens der ikke er valgt international sambeskatning. Ingen af selskaberne har aktiviteter, som medfører tvungen sambeskatning.

Baggrunden for anmodningen er, at selskabet ønsker at få bekræftet, at beskatningen ved salg af ejendommen er maksimeret til det laveste af følgende beløb:

• et beløb, som svarer til den avance, som blev genplaceret fra den tidligere afståede danske ejendom eller
• den avance, som kan opgøres efter danske regler ved salg af ejendommen efter at anskaffelsessummen er nedsat med den genplacerede avance.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ifølge selskabsskattelovens § 8 er danske selskaber omfattet af territorialprincippet, hvilket indebærer, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst som hovedregel skal bortses fra indkomst fra selskabets udenlandske faste driftssteder, herunder udenlandske faste ejendomme.

Hovedreglen gælder ikke i følgende tilfælde:

1. Hvis selskabet har valgt international sambeskatning
2. Hvis aktiviteten omfattes af tvungen sambeskatning, eller
3. "Hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark"

Har ejeren genplaceret ejendomsavance i en udenlandsk ejendom skal den genplacerede ejendomsavance dog genbeskattes ved salg af den udenlandske ejendom selv om ingen af undtagelserne i 1- 3 finder anvendelse.

I foreliggende tilfælde er der hverken tale om international sambeskatning eller tvungen sambeskatning, jf. undtagelse 1 og 2. Undtagelse nr. 3 finder efter min opfattelse heller ikke anvendelse, da denne forudsætter, at den dansk-engelske dobbeltbeskatningsaftale tillægger Danmark beskatningsretten, jf. det understregede uddrag fra Karnov:

"Det skal dog hertil bemærkes, at det kun er indkomst fra en udenlandsk fast ejendom og indkomst fra et udenlandsk fast driftssted, som er skattefri efter stk. 2. Andre former for indkomst, f.eks. indtægter fra salg af varer, renter, udbytte, royalties osv. er således skattepligtig indkomst efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. stk. 1, med mindre indtægterne kan henføres til et fast driftssted i udlandet. Hertil kommer, at det af stk. 2 udtrykkeligt fremgår, at skattefriheden heller ikke gælder for indkomst ved international skibs- og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor Danmark i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale er tildelt beskatningsretten".

Undtagelse nr. 3 forudsætter dermed, at Danmark har fået tildelt beskatningsretten efter en dobbeltbeskatningsaftale eller anden international aftale.

Har kildelandet derimod ikke tildelt beskatningsretten til Danmark, skal faste driftssteder og faste ejendomme beliggende i kildelandet holdes ude af den danske indkomstopgørelse og Danmark kan dermed hverken beskatte overskud, ligesom Danmark ikke skal indrømme fradrag for underskud eller tab.

Ifølge den dansk-engelske dobbeltbeskatningsaftale har Storbritannien ret til at beskatte både det løbende afkast og kapitalgevinst ved salg af fast ejendom, jf. artikel 6 og artikel 13.

Ifølge bemærkningerne til artikel 13 fremgår følgende:

"Stk. 1 svarer til modeloverenskomstens art. 13, stk. 1, og fastslår, at den stat, hvori den faste ejendom er beliggende, kan beskatte avance opnået ved afhændelse af den faste ejendom. Beskatningsretten omfatter også genvundne afskrivninger."

Overenskomsten indeholder ikke undtagelser til kildelandets beskatningsret, og der gælder i forhold til artikel 6 og 13 ikke nogen subsidiær beskatningsret, jf. at den subsidiære beskatningsret i artikel 28, stk. 2 kun gælder for fysiske personer, som er hjemmehørende i Storbritannien.

Skatterådets har i SKM 2014.494 SR taget stilling til forståelsen af betingelse nr. 3 i en situation, hvor et dansk anpartsselskab erhvervede en ejendom beliggende i England.

Skatterådet konkluderede i sagen, at det danske anpartsselskab skulle holde den engelske ejendom ude af den danske indkomstopgørelse, medmindre det danske selskab valgte international sambeskatning. Begrundelsen var, at Danmark ikke var tildelt beskatningsretten til ejendommen, jf. uddrag fra kendelsen, dels referatet og dels præmisserne:

"Rådet bekræftede, at hvis anpartsselskabet blev ejer af kommanditselskabets udlejningsejendom i England, ville selskabet ikke være skattepligtigt til Danmark af indkomsten vedrørende ejendommen som følge af selskabsskattelovens § 8, stk. 2, om indtægter og udgifter vedrørende et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, medmindre selskabet valgte international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A"

Og

"Afgrænsningen af indkomst fra fast driftssted og fast ejendom følger de tilsvarende afgrænsninger i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a og b, for udenlandske selskabers faste driftssteder og faste ejendomme i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 2. pkt.

Denne afgrænsning fraviges dog som nævnt, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt., hvis dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den stat, hvor det faste driftssted eller den faste ejendom er beliggende, tildeler Danmark beskatningsretten til indkomsten i det faste driftssted eller den faste ejendom. I givet fald følges afgrænsningen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

I henhold til dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien er beskatningsretten vedrørende indtægter af fast ejendom, jf. artikel 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, tillagt den stat, hvor den faste ejendom er beliggende.

Som ejer af ejendommen i England vil det danske anpartsselskab derfor ikke til den skattepligtige indkomst skulle medregne indtægter og udgifter, som vedrører ejendommen, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 1. og 3. pkt., medmindre selskabet vælger international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A."

Afgørelsen citeres fortsat i SKATs juridiske vejledning, afsnit C.D.2.3.1, som omhandler Territorialprincippet, og må derfor fortsat anses for gældende ret, jf. at den øvrige praksis citeret i afsnittet understøtter dette, og jævnfør at den dansk-engelske dobbeltbeskatningsaftale ikke er ændret på ovennævnte punkter.

Det er min opfattelse, at dette medfører, at spørger skal bortse fra indkomst fra den skotske ejendom ved den danske indkomstopgørelse, da Danmark ikke er tildelt beskatningsretten til ejendommen efter den dansk-engelske dobbeltbeskatningsaftale.

Dette ændrer dog ikke ved, at der skal ske genbeskatning af den genplacerede danske ejendomsavance.

Skatterådet har i SKM 2008.222 SR taget stilling til beskatningen, hvor et dansk selskab genplacerede avance i en udenlandsk ejendom.

Skatterådet ser ud til at bekræfte, at avancen ved salget ikke kan overstige det laveste af følgende beløb: den genplacerede avance eller avancen opgjort efter danske regler, jf. uddrag fra svaret:

"Som en undtagelse herfra gælder dog, at det danske selskab skal medregne den del af fortjenesten ved salg af en ejendom i fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, hvor anskaffelsessummen er nedsat efter EBL’s § 6 A, og som kan henføres til fast ejendom beliggende i Danmark.

Det danske selskab vil således ikke være skattepligtig til Danmark af den del af fortjenesten, der kan henføres til den udenlandske ejendom.

For fysiske personer gælder, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom kan genanbringes i en udenlandsk ejendom, jf. § 6 A, stk. 4, i EBL. Ved afståelse af den nye ejendom beskattes den genanbragte fortjeneste.

Hvis ejendommen afstås til en mindre afståelsessum end anskaffelsessummen, genbeskattes alene den del af den genanbragte fortjeneste, der svarer til forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen efter nedslag for den genanbragte fortjeneste.

Hvis afståelsessummen er mindre end anskaffelsessummen efter nedslag for den genanbragte fortjeneste, kan det herved konstaterede tab fradrages fremover i fortjenesten ved afståelse af anden fast ejendom.

SKAT finder, at det omtalte modregningsprincip som udgangspunkt finder tilsvarende anvendelse ved indkomstopgørelsen for danske selskaber, der har genanbragt fortjeneste i en udenlandsk ejendom, der efterfølgende er afstået med et tab. Dog vil et tab, der ikke er modregnet i den genanbragte fortjeneste, ikke kunne modregnes i selskabets øvrige skattepligtige indkomst.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares ved en henvisning til ovenstående".

Jeg skal på grundlag af ovennævnte anmode SKAT om at bekræfte, at spørger ved et evt. salg af den skotske ejendom maksimalt skal beskattes af det laveste af følgende beløb:

• den genplacerende avance på x mio. kr., eller
• avancen opgjort efter danske regler efter at anskaffelsessummen er nedsat med den genplacerede avance

Jeg skal endvidere anmode SKAT om at bekræfte, at den avance, der skal sammenlignes med den genplacerede avance, vil skulle opgøres efter danske regler, således at der i opgørelsen indgår både grund, bygninger og beplantning på rod og således at anskaffelsessummen kan indekseres efter EBL § 5A.

Til understøttelse af dette kan jeg henvise til SKATs juridiske vejledning, hvor det fremgår at der til en fast ejendom henregnes træer/beplantning på rod, jf. uddrag fra den juridiske vejledning, C.C.4.3.4:

"Træer på roden

Træer på roden behandles skattemæssigt som en del af den faste ejendom,

jf. VUL § 9. Se TfS 1998, 202 ØLD.

Konsekvenserne heraf er, at der ved køb af en skov ikke er fradragsret for den del af købesummen, der betales for træer på roden. Se UfR 1964, 140 H.

Ved et salg af skoven, skal den del af salgssummen, der svarer til træer på roden, indgå i en eventuel avanceopgørelse efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Træer på roden indgår ikke i varelageret, jf. afsnit C.C.2.3.1.4 om aktiver, der aldrig er varelager. Svingninger i værdien af træer på roden påvirker derfor ikke indkomstopgørelsen.

Når træer ikke længere er på roden, overgår de skattemæssigt fra at være en del af den faste ejendom til at være en del af varelageret, eksempelvis fordi de er blevet fældet. Se også C.C.2.3.1.2 om varelagerets bestanddele".

Da dette også må gælde udenlandske ejendomme, er min opfattelse, at spørgsmål 2 bør besvares med ja.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger ved afståelse af selskabets skotske ejendom maksimalt skal indtægtsføre det laveste af følgende beløb i den danske indkomstopgørelse:

- Et beløb svarende til genplaceret avance på i alt kr. x mio. eller

- et beløb svarende til den skattepligtige avance opgjort efter danske regler selv om denne efter genplaceringen måtte være lavere end det genplacerede beløb.

Begrundelse

Det er ved besvarelsen nedenfor forudsat, at selskabet ikke har valgt international sambeskatning i overensstemmelse med spørgers oplysninger.

Det er også ved besvarelsen forudsat, at selskabet har anvendt hele ejendommen erhvervsmæssigt, og at betingelserne for genanbringelse i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A er opfyldt.

Det er ligeledes ved besvarelsen forudsat, at spørger er skattepligtig til Danmark efter selskabsskattelovens § 1 uden samtidig at være hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller på Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst i hele perioden, hvor den skotske ejendom er ejet.  

Ifølge territorialprincippet i selskabsskattelovens § 8, stk. 2, skal der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst ikke medregnes indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Som undtagelse til denne regel medregnes indkomsten dog i tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark.

Ved afståelse af fast ejendom beliggende i udlandet, hvor anskaffelsessummen er nedsat efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, skal den del af fortjenesten, der vedrører fast ejendom beliggende i Danmark, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. SEL § 8, stk. 2, 6. pkt.

Det betyder, at Danmark har beskatningsretten til den del af fortjenesten som hidrører fra den tidligere afståede danske ejendom, som er genanbragt i ejendommen i udlandet. I dobbeltbeskatningsoverenskomstmæssig sammenhæng vil denne fortjeneste skulle behandles som fortjeneste på den tidligere afståede ejendom. Når ejendommen, som den genanbragte fortjeneste stammer fra, har været beliggende i Danmark, behandles denne del af fortjenesten (den genanbragte fortjeneste) således med udgangspunkt i, at indkomstkilden er i Danmark.

Ifølge territorial princippet er beskatningen af den skotske ejendom derfor maksimeret til den fortjeneste, som vedrører fast ejendom beliggende i Danmark. Det vil sige den tidligere opgjorte fortjeneste, som er genanbragt i den skotske ejendom.

Det danske selskab vil således ikke være skattepligtig til Danmark af den del af fortjenesten, der kan henføres til den udenlandske ejendom.

Såfremt der i ejerperioden imidlertid er tab på ejendommen, kan den genanbragte avance nedsættes med dette tab, jf. SKM2008.222.SR.

Når den skotske ejendom sælges, opgøres fortjenesten for ejendommen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, som om ejendommen var beliggende i Danmark. Anskaffelsessum for den skotske ejendom nedsættes med den genanbragte fortjeneste, jf. EBL § 6 A, stk. 1.

Den fortjeneste som herefter kan opgøres ved afståelsen af den skotske ejendom, kan opdeles i en "genanbragt" fortjeneste og en "ny" fortjeneste/tab. Den nye fortjeneste/tab vedrører den værdistigning eller tab der har været på den skotske ejendom i den perioden selskabet har ejet den (nye) ejendom. Denne fortjeneste er ifølge territorialprincippet som udgangspunkt ikke skattepligtig i Danmark, se dog spørgsmål 3.

Hvis ejendommen afstås til en mindre afståelsessum end anskaffelsessummen for ejendommen, kan den genanbragte fortjeneste nedsættes med dette tab på den (nye) ejendom. Derfor genbeskattes et mindre beløb end den genanbragte avance i dette tilfælde.

Derfor er beskatningen af den skotske ejendom maksimeret til det mindste beløb af enten den genanbragte fortjeneste eller den genanbragte fortjeneste reduceret med tabet på den skotske ejendom. Det indstilles derfor at spørgsmålet besvares med "Ja".

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, hvis Skatterådet kan svare bekræftende på spørgsmål 1, at avancen kan opgøres efter danske regler, herunder at anskaffelsessummen efter reduktion for genplaceringen kan indekseres efter EBL § 5A.

Begrundelse

Ved salg af den skotske ejendom opgøres fortjenesten efter reglerne ejendomsavancebeskatningsloven. Det betyder, at afståelsessummen kontantomregnes, jf. EBL § 4, stk. 4 og at der kan fratrækkes omkostninger, der har været afholdt i forbindelse med afståelsen.

Den kontantomregnede anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, nedsættes med den genanbragte fortjeneste og reguleres herefter med eventuelle tillæg og nedsættelser efter EBL § 5 og § 5 A, jf. Den juridiske Vejledning afsnit C.H.2.1.11.2.

Spørger har oplyst, at den skotske ejendom er en skovbrugsejendom, og ejendommen vil derfor kunne indekseres efter EBL § 5 A.

Eventuelle omkostningerne forbundet med erhvervelsen af ejendommen kan tillægges anskaffelsessummen.

Fortjenesten opgøres herefter som forskellen mellem den kontantomregnede afståelsessum og den opgjorte regulerede anskaffelsessum.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med Ja.

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, hvis Skatterådet kan svare bekræftende på spørgsmål 1 og 2, at der ved beskatningen af den genplacerede avance er gjort endeligt op med dansk beskatning af salg af den skotske ejendom?

Begrundelse

Det forudsættes, at der spørges til beskatning af den del af avancen på den skotske ejendom, der er opstået i forbindelse med værdistigning i ejerperioden af ejendommen beliggende i Skotland. Beskatningen af den genanbragte avance er afgjort i spørgsmål 1-2.

Hvis Storbritannien ikke udnytter sin beskatningsret og beskatter værdistigninger i ejerperioden på den skotske ejendom, kan avancen i helt særlige tilfælde muligvis beskattes i Danmark.  

I SKM2017.506.HR tog Højesteret stilling til fortolkningen af selskabsskattelovens § 8, stk. 2, i tilfælde hvor kildelandet ikke har udnyttet deres beskatningsret i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Sagen vedrørte erstatning i form af positiv opfyldelsesinteresse for fast ejendom beliggende i Norge. Højesteret kom frem til at selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt. ud fra ordlyden, formålet og sammenhængen må forstås således, at bestemmelsen omfatter alle situationer, hvor kildelandet har frafaldet den beskatningsret, som landet har i medfør af eksempelvis en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Da Norge samtidig ikke havde hjemmel i sin lovgivning til at beskatte, fandt Højesteret, at Norge på grund af sin lovgivning ikke medtog indkomsten ved beskatningen. På denne baggrund havde Danmark en subsidiær beskatningsret efter Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 26, stk. 2.

Ifølge artikel 13 (1) i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien har kildelandet beskatningsretten til fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Ifølge artikel 28 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien har Danmark ikke en generel subsidiær beskatningsret, men derimod alene en regel om subsidiær beskatningsret til Danmark som kildeland for fysiske personer, der er hjemmehørende i Storbritannien og herudover alene særlige bestemmelser for fradrag for pensionsbidrag til ordninger i det andet land.

Da spørger ikke er en fysisk person, men et aktieselskab, og da spørger endvidere ikke er hjemmehørende i Storbritannien, men i Danmark, og Danmark desuden ikke er kildeland, vil Danmark ikke have mulighed for at beskatte fortjenesten ved salget af den skotske ejendom efter en subsidiær beskatningsret, selv om Storbritannien ikke beskatter fortjenesten.

Artikel 26 i Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst indeholder derimod en generel subsidiær beskatningsret i tilfælde, hvor det land, der umiddelbart er tillagt beskatningsretten, på grund af intern hjemmel ikke kan beskatte indkomsten.

Da dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien ikke indeholder en generel subsidiær beskatningsret - som Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst, vil Danmark ikke have mulighed for at beskatte salget af den skotske ejendom i tilfælde, hvor Storbritannien ikke beskatter fortjenesten. Derfor kan SKM2017.506.HR ikke finde anvendelse i nærværende sag.

På denne baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at der vil være gjort endeligt op med den danske beskatning af den skotske ejendom ved beskatningen af den genanbragte avance.  

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1 og 2

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A

Såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af § 8, kan den skattepligtige i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten. Reglerne i 1. pkt. gælder alene for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevede ægtefælles erhvervsvirksomhed, og det er kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten. Stk. 3, 2. pkt., gælder tilsvarende. Udlejning af fast ejendom anses i denne forbindelse ikke for erhvervsvirksomhed. Den erhvervede ejendom anses ikke for udlejet, selv om den er udlejet på tidspunktet for erhvervelsen, hvis udlejningen er ophørt inden udløbet af fristerne i stk. 2, nr. 2. Endvidere anses den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom, som udgør boligdelen, ikke i denne forbindelse for anvendt erhvervsmæssigt. Nedsættelsen efter 1. pkt. skal ske med hele den del af fortjenesten opgjort uden fradrag efter § 6, stk. 2, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom, dog højst med et beløb svarende til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt. Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter lovens almindelige regler

Stk. 2. (…)

Stk. 3. (…)

Stk. 4. Nedsættelse af anskaffelsessummen efter stk. 1 er betinget af, at den erhvervede faste ejendom ikke er beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Hvis ejeren på nedsættelsestidspunktet er skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, kan der dog ske nedsættelse af anskaffelsessummen, når den erhvervede faste ejendom er beliggende i en stat, der er medlem af EU/EØS, på Færøerne eller i Grønland. Det er en betingelse for nedsættelse af anskaffelsessummen efter 2. pkt., at den fremmede stat, Færøerne eller Grønland udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Den fortjeneste, der stammer fra nedsættelse af anskaffelsessummen, er fortjeneste fra fast ejendom beliggende i den stat, hvor den afståede ejendom lå. En skatteyder, der ønsker at genanbringe en fortjeneste i en ejendom i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, kan inden ophør af den fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1 begære reglen i stk. 1 anvendt på en erhvervet udenlandsk ejendom. Begæringen skal være ledsaget af nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, herunder et driftsbudget for den erhvervede ejendom.

Selskabsskattelovens § 8, stk. 2:

Stk. 2. Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog § 31 A. Som indkomst fra fast driftssted og fast ejendom anses indkomst som nævnt i § 2, stk. 1, litra a og b. 1. pkt. omfatter ikke indkomst ved international skibs- og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark. Uanset 1. pkt. beskattes et selskab af positiv indkomst, der ville være omfattet af CFC-beskatningen i § 32, hvis det faste driftssted havde været et datterselskab. Såvel ved bedømmelsen af, om der skal medregnes CFC-indkomst, som ved opgørelsen af CFC-indkomsten anvendes indkomstopgørelsesprincipperne for faste driftssteder. § 32 finder tilsvarende anvendelse, bortset fra stk. 7, 1. pkt., og stk. 10. Ved afståelse af fast ejendom i fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, hvor anskaffelsessummen er nedsat efter ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 A og 6 C, skal den del af fortjenesten, der vedrører fast ejendom beliggende i Danmark, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Praksis

SKM2008.222.SR

Skatterådet bekræftede, at opgørelsen af fortjenesten på en afstået udenlandsk ejendom, hvor der er genanbragt avance fra en tidligere afstået dansk ejendom, foretages efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven. Fortjenesten på ejendommen kunne opdeles i en "genanbragt" fortjeneste og en "ny" fortjeneste. Det danske selskab vil ikke være skattepligtig til Danmark af den del af fortjenesten, der kunne henføres til den udenlandske ejendom, men alene af den genanbragte avance.   

Den Juridiske Vejledning afsnit C.H.2.1.11.2

Beskatning af den genanbragte fortjeneste

Når den erhvervede ejendom afstås, skal der opgøres en fortjeneste eller et tab ved afståelsen efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Som udgangspunkt for opgørelsen anvendes den kontantomregnede anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, nedsat med den genanbragte fortjeneste.

Den opgjorte anskaffelsessum reguleres med eventuelle tillæg og nedsættelser efter EBL § 5 og § 5 A.

Fortjenesten opgøres herefter som forskellen mellem den kontantomregnede afståelsessum og den opgjorte regulerede anskaffelsessum.

Beskatningen af den tidligere genanbragte fortjeneste afhænger derfor af forholdene på tidspunktet for afståelsen af den ejendom, hvor fortjenesten er genanbragt i.

Hvis ejendommen afstås med tab, vil tabet derfor blive modregnet i den genanbragte fortjeneste.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien:

Artikel 13

Kapitalgevinster

1.Fortjeneste, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, erhverver ved afståelse af fast ejendom, som omhandlet i artikel 6, og som er beliggende i den anden kontraherende stat, kan beskattes i denne anden stat.

(…)

Artikel 28

Forskellige bestemmelser

1. I tilfælde hvor indkomst i henhold til bestemmelserne i denne overenskomst er fritaget for dansk skat, og hvor en fysisk person i henhold til den gældende lovgivning i Det Forenede Kongerige er skattepligtig af den nævnte indkomst for så vidt angår det beløb, som er overført til eller modtaget i Det Forenede Kongerige, og ikke for så vidt angår hele beløbet, skal den fritagelse, der skal gives i Danmark efter denne overenskomst, kun omfatte den del af indkomsten, som er beskattet i Det Forenede Kongerige.'

(…)

Praksis

SKM2017.506.HR

I forhold til den del af erstatningen der vedrørte de norske ejendomme, fastslog Højesteret, at selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt. ud fra ordlyden, formålet og sammenhængen må forstås således, at bestemmelsen omfatter alle situationer, hvor kildelandet har frafaldet den beskatningsret, som landet har i medfør af eksempelvis en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Da Norge samtidig ikke har hjemmel i sin lovgivning til at beskatte, fandt Højesteret, at Norge på grund af sin lovgivning ikke medtager indkomsten ved beskatningen. På denne baggrund har Danmark en subsidiær beskatningsret efter Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 26, stk. 2.