Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2011 Skattepligtig avance ved salg af ejendommen adresse Y1 A-B, by Y1	7.435.712 kr.	0 kr.	7.435.712 kr.

Faktiske oplysninger
Klageren [A] erhvervede den 22. februar 1997 ejendommen adresse Y1 A-B ved gaveægtepagt, af sin nu afdøde ægtefælle [B]. Klagerens tidligere ægtefælle erhvervede ifølge tingbogen ejendommen den 1. maj 1951 ved arveudlæg.

Det fremgår af gaveægtepagtens punkt 1.7, at ejendommen udelukkende var bestemt til helårsbeboelse.

Det fremgår af Statens Salgs- og Vurderingsregister (SVUR), at ejendommen i 2009 og 2011 var vurderet som en beboelsesejendom med 1 lejlighed til beboelse. Ved klagerens overtagelse i 1997 var ejendommen ifølge vurderingsmeddelelser fra SKATs systemer også vurderet som en beboelsesejendom med 1 lejlighed til beboelse.

Ifølge BBR er der to bygninger på ejendommen. Bygning 1, beliggende adresse Y1 B, er ifølge BBR-meddelelsen opført i 1900 og er et parcelhus med et samlet beboelsesareal på 409 m². Bygning 2, beliggende adresse Y1 A, er ifølge BBR-meddelelsen opført i 1900 og har et samlet bygningsareal på 150 m², heraf et boligareal på 75 m².

Klagerens repræsentant har under sagens behandling i Skatteankestyrelsen indsendt en arkitekttegning af adresse Y1 A-B, hvor ejendommen omtales som landsted for en af de tidligere ejere af ejendommen. Det fremgår af tegningerne, at bygning 1 består af en stueetage, 1. sal og tagetage. Der er tillige indsendt lokalplan nr. […] for området […], hvis formål er at fastlægge områdets anvendelse til boligformål og institutioner […]. Det fremgår tillige af lokalplanen, at området, hvori adresse Y1 A-B er beliggende, udlægges til boligformål, således at boligbebyggelse fremadrettet kun må omfatte fritliggende parcelhuse.

Det fremgår af SKATs oplysninger, at by Y2 Kommune i erklæring af 23. november 2011 havde vurderet, at ejendommen ikke kunne udstykkes.

I perioden fra erhvervelsen til salget af ejendommen den 1. december 2011 har der ifølge CPR været følgende personer registreret med bopæl på ejendommen:

	Navn	Tilflyttet	Fraflyttet
Adresse Y1A
	C	01.08.1981	19.12.2011
Adresse Y1B
	D	01.01.2011	18.04.2012
	E	01.10.2009	01.10.2011
	E	19.10.1998	27.03.2005

Klagerens revisor har under sagens behandling i SKAT oplyst, at E er klagerens datter, og at D var klagerens datters tidligere kæreste. Det er tillige oplyst, at datteren og hendes kæreste boede i hovedhuset. Klagerens revisor har herudover oplyst, at C var gartner på ejendommen, og at han oprindeligt lavede en aftale med klagerens tidligere ægtefælle om, at han kunne have en lille lejlighed oven over garagen som fri bolig. Lejligheden over garagen udgjorde ifølge revisor den del af ejendommen, der var adresse Y1A.

Ejendommen blev ved købsaftale den 10. november overdraget til tredjemand til en samlet købesum på 12.000.000 kr. med overtagelse den 1. december 2011.

SKATs afgørelse
SKAT har fastsat den skattepligtige ejendomsavance ved salg af ejendommen adresse Y1 A-B, by Y1 til 7.435.712 kr.

SKAT har begrundet afgørelsen således:

"Det er SKATs opfattelse, at hverken du eller din afdøde ægtefælle på noget tidspunkt har haft hel-årsbeboelse på ejendommen adresse Y1 A-B, by Y1, hvorfor ejendommen ikke kan anses for at have tjent til bolig for ejeren eller dennes hustand, og ejendommen anses derfor ikke for omfattet af skattefritagelsen i "parcelhusreglen" i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.
I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, gælder reglerne i § 8 stk. 1. også for sommerhusejendomme og lignende, som ejeren eller dennes husstand har benyttet til private formål i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter denne bestemmelse.

Da ejendommen er vurderet som helårsbolig anses ejendommen som udgangspunkt ikke at opfylde kriterierne for at være omfattet af "sommerhusreglen" i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Sådan skattefrihed er imidlertid hjemlet i administrativ praksis, hvis følgende 2 betingelser er opfyldt:

• Formålet med anskaffelsen af ejendommen er anvendelse til fritidsformål og
• Ejendommen rent faktisk har været anvendt til fritidsformål i hele ejertiden.

Da ejendommen har tjent til bolig for C, E og D i ejertiden, har ejendommen været anvendt til beboelse og har således ikke udelukkende været anvendt til fritidsformål for dig og din husstand i ejertiden.

Fortjenesten ved salget anses derfor heller ikke for omfattet af den administrative praksis om skatte-fritagelse.

Da ejendommen således ikke kan anses for omfattet af skattefritagelsesbestemmelserne i ejendoms-avancebeskatningslovens § 8, anses avancen ved salget af ejendommen for skattepligtig i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 1.

Bemærkninger til avanceopgørelsen:

Din afdøde ægtefælle B har ved gaveægtepagt overdraget ejendommen til dig.

Ejendomsoverdragelser mellem samlevende ægtefæller og mellem ægtefæller i forbindelse med skifte ved separation eller skilsmisse betragtes ikke som overdragelser, der udløser beskatning. Fortjeneste ved sådanne overdragelser er derfor ikke omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Ejendommen anses anskaffet af dig på samme tidspunkter, for samme beløb og til samme formål som den oprindelige anskaffelse jf. kildeskattelovens § 26B.

Ejendommen er som tidligere nævnt anskaffet i 1951 til en anskaffelsessum på 123.500 kr.

Når en ejendom er erhvervet før den 19. maj 1993, kan der opgøres en særlig indgangsværdi som anskaffelsessum for ejendommen. Indgangsværdien skal som udgangspunkt svare til ejendommens handelsværdi p. 19 maj 1993.

Der er mulighed for at vælge forskellige indgangsværdier på baggrund af, at fortjenester ved afståelse af fast ejendom, der er opstået før den 19. maj 1993 ikke skal beskattes.

For ejendomme, der ligger her i landet kan den skattepligtige anskaffelsessum i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3 opgøres til en indgangsværdi, som er enten

a) Ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 med tillæg på 10 pct.
b) Ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 med tillæg på 10 pct. Og med tillæg af et beløb der kan opgøres som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996, eller
c) En § 4 B vurdering, hvis en sådan eksisterer. Skal være foretaget inden 31. december 1993.

Hvis den faktiske kontantomregnede anskaffelsessum, pristalsreguleret efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4 A, med tillæg af visse vedligeholdelses - og forbedringsudgifter, der er afholdt inden den 1. januar 1993, er højere end værdien opgjort efter a, b eller c, kan denne samlede værdi anvendes i stedet.

Pristalsreguleringen foretages fra anskaffelsesåret til og med 1993. Pristalsregulering kan dog tidligst ske fra og med 1975. Pristalsreguleringen sker ved, at den faktiske anskaffelsessum alt efter anskaffelsesår forhøjes med en procentsats.

For ejendomme anskaffet i 1975 eller tidligere er reguleringstallet 42,5 og for ejendomme anskaffet i 1993 er reguleringstallet 120.

Pristalsreguleringen beregnes således:

120 - 42,5 = 77,5, 77,5/42,5 x 100 = 182,35 af 123.500 kr. = 225.202 kr.                                                            

Anskaffelsessum + pristalsregulering = 123.500 kr. + 225.202 kr. =		348.702 kr.
Ejendomsværdien pr. 1. januar 1993		3.500.000 kr.
Ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 tillagt 10 % (3.500.000 kr. x 10 %)		3.850.000 kr.
Ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 tillagt 10 %		3.850.000 kr.
Ejendomsværdien pr. 1. januar 1996	4.550.000 kr.
Ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 tillagt 10 %	3.850.000 kr.
Forskel	700.000 kr.
50 % af forskelsværdien		350.000 kr.
Ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 tillagt 10 % samt forskelsværdi		4.200.000 kr.

Da ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 tillagt 10 % samt forskelsværdi er større end såvel den faktiske pristalsregulerede anskaffelsessum som ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 tillagt 10 %, anvendes denne værdi på 4.200.000 kr. som den skattepligtige anskaffelsessum.

I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens 5, stk. 1 forhøjes anskaffelsessummen med:

• Et årligt tillæg på 10.000 kr.
• Afholdte udgifter til vedligeholdelse og forbedringsudgifter udover 10.000 kr. pr. kalenderår.

I avanceopgørelsen opgjort af din [nationalitet udeladt] advokat er som tidligere nævnt fratrukket estimerede omkostninger til forbedringer og maling på henholdsvis 1.151.690 kr. og 873.000 kr. Herudover er fratrukket salgsomkostninger til D på 100.000 kr., udgifter til tilstandsrapport, reparation af hegn og til ingeniørfirmaet R1 på henholdsvis på 7.500 kr., 26.700 kr. og 17.024 kr. I avanceopgørelse er endvidere fratrukket salgsomkostninger til advokater på 121.762 kr. Din rådgiver har på grundlag af faktiske bilag nu opgjort denne udgift 163.258 kr.

Der er alene indsendt dokumentation i form af faktura for følgende salgsomkostninger og afholdte vedligeholdelses- og reparationsudgifter på ejendommen:           

Advokatomkostninger indsendt som bilag 1	163.258 kr.
Ingeniørfirmaet R1 - udgift til tilstandsrapport mv. bilag 4-1	17.024 kr.
Reparations- og vedligeholdelsesudgifter jf. vedlagte bilag 1 (4.006+6.424 +7.851 kr.)	18.281 kr.

Endvidere er der under bilag 6-1 og 6-2 indsendt kvitteringer på diverse udgifter vedrørende blomster og havearbejde på i alt 2.746 kr. Udgifterne anses at relatere sig til udlejningen af ejendommen og anses for fratrukket som havearbejde i forbindelse med opgørelsen af driftsresultatet for denne udlejning.

Da du fortsat ikke har dokumenteret, at der betalt salgskommission til D, afholdt udgift til tilstandsrapport udover den, der indeholdt i regningen til ingeniørfirmaet R1 samt er afholdt vedligeholdelsesudgifter og forbedringsudgifter, der overstiger 10.000 kr. fradraget pr. kalenderår jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, bortset fra 4.006 kr. i 2011, kan de ikke tillægges anskaffelsessummen, da bevisbyrden for afholdelse af vedligeholdelsesudgifter og forbedringsudgifter og berettigelsen til fradrag påhviler dig. Der henvises i den forbindelse til SKM2009.626.BR.

SKAT bemærker endvidere, at erklæringer vedrørende afholdte udgifter på ejendommen ikke kan erstatte den manglende dokumentation for afholdte udgifter på ejendommen jf. SKM2008.907.VLR.

Avancen ved salg af ejendommen adresse Y1 A-B, by Y1 kan herefter opgøres således:   

Salgspris i henhold til købsaftale		12.000.000 kr.
Fastsat anskaffelsessum for ejendommen (indgangsværdi)	4.200.000 kr.
Salgsomkostninger til advokater	163.258 kr.
Ingeniørfirmaet R1	17.024 kr.
Reparations- og vedligeholdelsesudgifter i 2011	4.006 kr.
10.000 kr. tillæg for årene 1993-2010 = 18 x 10.000 kr.  jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2	180.000 kr.	4.564.288 kr.
Avance		7.435.712 kr.

Øvrige punkter
Skatteansættelsen for 2010 er ikke genoptaget, da fristen for at kunne foretage en ændring af skatteansættelsen er passeret jf. skatteforvaltningslovens § 26.

SKAT har den 11. maj 2015 fremsat følgende høringssvar:

"Rådgiver er af den opfattelse, at A skal anses for at have erhvervet ejendommen adresse Y1 A den 22. februar 1997, hvor hun ved gaveægtepagt modtog ejendommen af sin nu afdøde ægtefælle B. Værdien i handel og vandel på dette tidspunkt skal derfor lægges til grund som anskaffelsessum ved opgørelsen af avancen i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 3, stk. 1.

Til støtte for denne påstand gøres gældende, at hverken A eller B var skattepligtige i Danmark på gaveoverdragelsestidspunktet, hvorfor A ikke succederer i sin ægtefælle Bs skattemæssige stilling, da det af kildeskattelovens § 27 fremgår, at reglen om succession i ægtefællens skattemæssige stilling i kildeskattelovens § 26B ikke finder anvendelse, når en af ægtefællerne er hjemmehørende i fremmed stat.

SKAT er ikke enig i rådgivers påstand, idet kildeskattelovens § 27 først blev indført ved lov nr. 724 af 25. juni 2010 med virkning fra 1. juli 2010.

På det tidspunkt i 1997, hvor ejendommen adresse Y1 A blev overdraget som gave til A var reglen om tvungen succession i kildeskattelovens § 26 B gældende. Ejendommen anses derfor for anskaffet af A på samme tidspunkt, for samme beløb og til samme formål som den oprindelige anskaffelse.

SKAT indstiller den foretagne ansættelse fastholdt."

Skattestyrelsen har den 28. august 2018 fremsat følgende udtalelse til sagen:

"Skattestyrelsen har atter en gang vurderet sagen, herunder gennemgået klagerens/repræsentantens bemærkninger.

Skattestyrelsen er imidlertid stadig af den opfattelse, at klager er skattepligtig af avance ved afståelse af ejendommen adresse Y1 A-B, by Y1.

SKAT har lagt vægt på anvendelsen som helårsbolig til datter og datters kæreste samt en tilknyttet gartner, som har anvendt boligen som helårsbolig i klagers ejertid. Endvidere lokalplanens udlægning af området til helårsbeboelse, samt i det hele ejendommens beskrivelse i BBR. Endelig kan der henvises til gaveægtepagtens oplysning om ejendommens bestemmelse til helårsbeboelse.

SKAT har anført, at hverken klager, eller klagers afdøde ægtefælle på noget tidspunkt, har haft helårsbeboelse på ejendommen

Den særlige administrative praksis, jf. SKM2010.166.HR kan heller ikke føre til et andet resultat, idet boligen som anført har tjent til helårsbolig for datter, dennes kæreste og gartner."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at avancen ved salg af ejendommen adresse Y1 er skattefri i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Til støtte for den nedlagte påstand er anførte følgende:

"Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at der er tale om en sommerhusejendom eller lignende efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2, hvorfor avance ikke skal medregnes den skattepligtige indkomst.

Som anført af SKAT - dels i SKAT's afgørelse af 16. januar 2015 samt i SKAT's udtalelse 11. maj 2015 - følger det af Kildeskattelovens § 26B, at ægtefæller succederer i hinandens skattemæssige stilling.

Derfor har A succederet Bs skattemæssige stilling, og A skal anses for at have erhvervet ejendommen i 1945, hvor ejendommen havde status af landsted/sommerhus. A har i sin ejertid også anvendt ejendommen som landsted/sommerhus.

Ejendommen er således blevet erhvervet og anvendt som en sommerhusejendom i Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2's forstand.

Det forhold, at ejendommen i 1981 har skiftet status fra landsted/sommerbolig til helårsbolig som følge af, at kommunen vedtager en ny lokalplan, skal ikke komme skatteyderen til skade.

A og hendes mand har ikke foranlediget, at ejendommen har skiftet karakter eller status, og de har ej heller ændret deres anvendelse af ejendommen.

Statusskiftet til helårsbolig sker alene fordi, at kommunen vedtager en nye lokalplan, og A og hendes mand har ikke haft indflydelse herpå, ligesom de ej heller har kunnet forhindre vedtagelsen af lokalplanen.

Ejendommen har i hele ejerperioden tjent som sommerhusejendom for A og hendes mand.

Det følger eksplicit af Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2, at en sommerhusejendom kan afstås skattefrit blot den i en del af ejerperioden har været benyttet til privat formål, hvilket er tilfældet. Det er uden betydningen, om ejendommen i perioder under ejertiden har været lejet ud.

Et statusskifte fra sommerhusejendom til helårsbolig som følge af en ændring af lokalplanen ændrer ikke herved.

I afgørelsen SKM2010.166.HR er der ikke taget stilling til, hvorvidt et statusskifte af ejendommen har betydning for anvendelsen af Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2.
Tværtimod har Kammeradvokaten på vegne skatteministeriet under sagen gjort gældende, at:

"Skatteministeriet har nærmere anført, at ejendommen er en ejerlejlighed, der ved anskaffelsen og i hele [navn udeladt] ejerperiode har haft status som helårsbolig."

I Landsrettens dom, som blev stadfæstet af Højesteret, anføres det under begrundelsen, at:

"Ejerlejligheden har i hele ejertiden haft status som helårsbolig, ... "

Det er således ikke givet, at resultat var blevet det samme, såfremt lejligheden i SKM2010.166.HR havde ændret status fra sommerbolig til helårsbolig undervejs.

Tværtimod argumenterer Skatteministeriet netop for, at det har betydning, at lejligheden i hele ejertiden har haft status af helårsbolig, hvilket Landsretten også tillægger betydning ved sin begrundelse, som bliver stadfæstet af Højesteret.

Dette underbygges endvidere af Told- og Skattestyrelsens udtalelse til TfS 1998,122, hvor Styrelsen udtaler, at:

"Med udgangspunkt heri er det Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at helårshuse kun kan omfattes af § 8, stk. 2, hvis huset er købt som og rent faktisk anvendt som sommerbolig."

A har erhvervet og anvendt ejendommen som sommerbolig. At kommunen efterfølgende ændrer, lokalplanen med den virkning at ejendommen får status som helårsbolig, berører ikke adgangen til at afstå ejendommen skattefrit efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2.

Ejendommens status på afståelsestidspunktet alene kan ikke afgøre, hvorvidt der skal ske beskatning eller ej, hvilket underbygges af Skatteministeriets kommentar i SKM2003.11.DEP (TfS2003, 148) til retsforliget offentliggjort i TfS 2003, 137, hvor Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle.

I den pågældende sag var en skatteyder blevet beskattet efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 9 ved afståelsen af en ejendom, der havde status af landbrugsejendom, men som på afståelsestidspunktet tjente som bolig.

Af Skatteministeriets kommentar til retsforliget fremgår det, at:

"Når Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle skyldes det, at de ovennævnte forarbejder og den foreliggende praksis ikke støtter en fortolkning af bestemmelsen, hvorefter en ejendoms vurderingsmæssige status på afståelsestidspunktet er eneafgørende."
(min understregning)

Det er således ikke ejendommens vurderingsmæssige status på afståelsestidspunktet, der er eneafgørende.

Da A efter Kildeskatteloven § 26B succederer i sin mands skattemæssige stilling, er ejendommen erhvervet som et landsted - og dermed en sommerhusejendom - i 1945, og ejendommen har i ejertiden været anvendt som sådan.

Da ejendommen således er erhvervet og anvendt som sommerhusejendom, er avancen ved afståelsen skattefri efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2."

Repræsentanten har den 9. august 2018 fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 8. august 2018:

"I forsættelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse fremsendt den 8. august 2018 samt vores telefonsamtale af 9. august 2018 præciseres, at det for så vidt angår påstanden om skattefriheden, er gjort gældende, der ikke skal ske beskatning, jf. Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2, idet Klager er succederet i sin ægtefælles skattemæssige stilling, og at Klagers ægtefælle erhvervede ejendommen med status af sommerbolig.

Umiddelbart ses der ikke være taget stilling til dette i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Som anført på side 2 under afsnittet "Anbringender" i mit brev af 16. juli 2018 gøres det gældende, at:

"Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det gældende, at der er tale om en sommerhusejendom eller lignende efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2, hvorfor avance ikke skal medregnes den skattepligtige indkomst."

Vi deler Skatteankestyrelsens opfattelse af, at Klageren succederede i sin ægtefælles skattemæssige stilling ved overdragelsen af adresse Y1A-B i 1997, jf. næstsidste afsnit på side 10 i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Derfor bør ejendommen også kunne afstås skattefrit i 2011 af Klager, idet Klagerens ægtefælle ville have kunnet afstå ejendommen skattefrit i 2011, såfremt ejendommen ikke var blevet overdraget til Klageren i 1997.

Netop fordi Klagerens ægtefælle erhvervede ejendommen med status af sommerbolig, finder bestemmelsen i Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2 anvendelse, og det er ikke relevant at inddrage den administrative praksis om erhvervelse af helårsbolig som sommerbolig, som er mindre lempelig med hensyn til skattefrihed end lovbestemmelsen i § 8, stk. 2.

Ejendom blev erhvervet af Klagerens ægtefælle på et tidspunkt, hvor ejendommen havde status af sommerbolig i Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2's forstand, hvilket der er redegjort for i mit indlæg af 16. juli 2018.

Klageren succederer i sin ægtefælles skattemæssige stilling, jf. Kildeskatteloven § 26B, hvorfor Klageren skal anses for at anskaffet ejendommen på samme tidspunkt, for samme beløb og med samme formål.

Derfor skal Klager anses for at have erhvervet ejendommen på det tidspunkt, hvor ægtefællen erhvervede ejendommen. På dette tidspunkt havde ejendommen status af sommerbolig, hvorfor Klager ikke skal beskattes ved afståelse af ejendommen."

Repræsentanten har efter modtagelsen af ny sagsfremstilling og forslag til afgørelse fra Skatteankestyrelsen af 13. august 2018 oplyst, at han fastholder sine tidligere fremsatte anbringender vedrørende skattefrihed.

På retsmødet for Landsskatteretten fremlagde repræsentanten en kopi af kontoudtog af en dansk bankkonto i klagerens navn for perioden 2004-2010, hvoraf det fremgik, at der var hævet en række beløb over tiden, hvilket repræsentanten anførte stemte overens med klagerens ferieophold i Danmark. Repræsentanten forklarede herudover, at ejendommen oprindeligt blev erhvervet af F, der var klagerens svigerfar. F opførte de to bygninger, der står på ejendommen i dag. Ejendommen er meget stor, hvorfor man sagtens kan bo to generationer under samme tag. Idet der er sket skattemæssig succession, må ejendommen anses for at være erhvervet som en fritidsbolig, hvorfor den administrative praksis vedrørende helårsboliger, der anvendes til fritidshuse, ikke finder anvendelse. Repræsentanten anførte hertil, at den vurderingsmæssige status på afgørelsestidspunktet ikke er afgørende. Det afgørende er, at ejendommen har været anvendt til private formål i ejertiden. Det er uden betydning, at ejendommen efterfølgende ændrede status til helårsbolig, og klageren og hendes tidligere ægtefælle havde ikke bedt om dette. At der i gaveægtepagten står anført, at ejendommen skulle anvendes til helårsbolig, skyldes alene det forhold, at dokumentet skulle angive en sådan anvendelse, for at kunne blive tinglyst af tinglysningsretten givet den foreliggende lokalplan. Repræsentanten henviste under retsmødet til SKM2003.11.DEP, TfS 2003, 137, SKM2009.669.HR og Landsskatterettens kendelse af 18. december 2012, j. nr. 11-0298637.

Landsskatterettens afgørelse
Skattemæssig succession
Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i kildeskattelovens § 26 A nævnte, herunder fast ejendom, til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne og passiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m. Det fremgår af kildeskattelovens § 26 B.

Reglerne i kildeskattelovens §§ 26 A og 26 B gælder ikke for overdragelse af aktiver og passiver mellem ægtefæller, der efter reglerne i § 4 anses for samlevende, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Det fremgår af kildeskattelovens § 27, 1. pkt.

Bestemmelsen i § 27 blev indført ved lov nr. 724 af 25. juni 2010, med virkning fra 1. juli 2010. Der har ikke før vedtagelsen af kildeskattelovens § 27 eksisteret særbestemmelser vedrørende succession ved overdragelse af fast ejendom mellem ægtefæller, hvor den ene er hjemmehørende i udlandet.

Klageren succederede derfor i sin daværende ægtefælles skattemæssige stilling ved overdragelsen af adresse Y1A-B i 1997.

Beskatning af ejendomsavancen
Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, er fortjeneste ved afståelse af fast ejendom som udgangspunkt skattepligtig.

Ved afståelse af en- og tofamiliehuse og ejerlejligheder skal fortjeneste ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis huset eller ejerlejligheden har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvor ejendommen har været ejet af den pågældende person, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Fortjeneste ved afståelse af sommerhusejendomme og lignende, som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del eller hele den periode, hvor den pågældende har ejet ejendommen, medregnes heller ikke til den skattepligtige indkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Klageren er ved succession indtrådt i sin tidligere ægtefælles formål med erhvervelsen af ejendommen, hvilket er oplyst var til fritidsbolig. Det fremgår af CPR, at klageren ikke efterfølgende har haft registreret bopæl på adressen, og klageren har efter det oplyste alene anvendt ejendommen som fritidsbolig. Klagerens datter, datterens kæreste og ejendommens gartner har imidlertid anvendt ejendommen som helårsbolig i klagerens ejertid, og det fremgår af CPR, at gartneren beboede ejendommen frem til købers overtagelse i december 2011. Henset hertil, til oplysningerne i gaveægtepagtens punkt 1.7 om at ejendommen var bestemt til helårsbeboelse, til lokalplanens udlægning af området til boligformål samt til oplysningerne om ejendommens bygninger i BBR, finder Landsskatteretten ikke, at ejendommen på tidspunktet for afståelsen fortsat havde karakter af en sommerbolig. Ejendommen kan derfor ikke afstås skattefrit efter den almindelige sommerhusregel i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Det følger af administrativ praksis, at fortjeneste ved salg af en helårsbolig kan være skattefri efter reglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, såfremt skatteyderen har erhvervet ejendommen med henblik på anvendelse som fritidsbolig, og ejendommen udelukkende har været anvendt som fritidsbolig i ejertiden. Der henvises til SKM2007.209.HR og SKM2010.166.HR. Det følger af Højesterets afgørelse offentliggjort som SKM2010.166.HR, at det ikke kun er ejeren og dennes husstands anvendelse, der er afgørende ved vurderingen.

Da ejendommen har tjent til bolig for klagerens datter, datterens kæreste og gartneren i klagerens ejertid, har ejendommen ikke udelukkende været anvendt til fritidsformål, hvorfor avancen ikke er skattefri efter den særlige administrative praksis for ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.